關(guān)于舞弊與法律法規(guī)的考慮

1、 第二十一章 對(duì)舞弊和法律法規(guī)的考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程序（沒(méi)有觀察與檢查）1.詢問(wèn)；2.考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素（舞弊三角）；3.分析程序；4.考慮其他信息；5.組織項(xiàng)目組討論。注意：了解控與控制測(cè)試沒(méi)有分析程序，舞弊沒(méi)有觀察與檢查詢問(wèn)對(duì)象 （1）治理層； （2）管理層； （3）部審計(jì)人員； （4）其他相關(guān)人員，包括：不直接參與財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的業(yè)務(wù)人員；負(fù)責(zé)生成、處理或記錄復(fù)雜、異常交易的人員與其監(jiān)督人員；負(fù)責(zé)法律事務(wù)的人員；負(fù)責(zé)道德事務(wù)的人員；負(fù)責(zé)處理舞弊指控的人員。詢問(wèn)容 向管理層詢問(wèn)下列事項(xiàng)： （1）管理層對(duì)舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估； （2）管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過(guò)程；

2、（3）管理層就其對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過(guò)程與治理層溝通的情況； （4）管理層就其經(jīng)營(yíng)理念與道德觀念與員工溝通的情況。 詢問(wèn)部審計(jì)人員的容主要包括： （1）部審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位舞弊風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)； （2）部審計(jì)人員在本期是否實(shí)施了用以發(fā)現(xiàn)舞弊的程序； （3）管理層對(duì)通過(guò)部審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)的舞弊是否采取了適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施； （4）部審計(jì)人員是否了解任何舞弊事實(shí)、舞弊嫌疑或舞弊指控。舞弊三角理論的三因素：動(dòng)機(jī)或壓力；機(jī)會(huì)；借口A.動(dòng)機(jī)或壓力1.財(cái)務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到不利經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況或被審計(jì)單位運(yùn)營(yíng)狀況的威脅2.管理層為滿足外部預(yù)期或要求而承受過(guò)度的壓力3.管理層或治理層的個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益受到被審計(jì)單位財(cái)

3、務(wù)狀況或業(yè)績(jī)的影響4.管理層或業(yè)務(wù)人員受到更高級(jí)管理層或治理層對(duì)財(cái)務(wù)或經(jīng)營(yíng)指標(biāo)過(guò)高要求的壓力B.機(jī)會(huì)1.被審計(jì)單位所從事業(yè)務(wù)或所處行業(yè)的性質(zhì)提供了對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告的機(jī)會(huì)2.組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜或不穩(wěn)定3.對(duì)管理層的監(jiān)督失效4.部控制存在缺陷C.借口（合理化解釋）1.管理層態(tài)度不端或缺乏誠(chéng)信2.管理層與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)系異?；蚓o實(shí)施分析程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施分析程序有助于識(shí)別異常的交易或事項(xiàng)，以與對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢(shì)。在實(shí)施分析程序以了解被審計(jì)單位與其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系。 在實(shí)施分析程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)預(yù)期可能存

4、在的合理關(guān)系，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較；如果發(fā)現(xiàn)異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在識(shí)別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考慮這些比較結(jié)果?？紤]其他信息注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮，在了解被審計(jì)單位與其環(huán)境時(shí)所獲取的其他信息，是否表明被審計(jì)單位存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。其他信息可能來(lái)源于項(xiàng)目組部的討論、客戶承接或續(xù)約過(guò)程以與向被審計(jì)單位提供其他服務(wù)所獲得的經(jīng)驗(yàn)。組織項(xiàng)目組討論1. 討論的目的：識(shí)別和評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)2. 討論的方式：持續(xù)3. 討論的時(shí)間：整個(gè)審計(jì)過(guò)程4. 討論的容通常包括：（1）由于舞弊導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的可能性，重大錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的領(lǐng)域與方式；（2）在遇到

5、哪些情形時(shí)需要考慮存在舞弊的可能性；（3）已了解的可能產(chǎn)生舞弊動(dòng)機(jī)或壓力、提供舞弊機(jī)會(huì)、營(yíng)造舞弊行為合理化環(huán)境的外部和部因素；（4）已注意到的對(duì)被審計(jì)單位舞弊的指控；（5）已注意到的管理層或員工在行為或生活方式上出現(xiàn)的異?；驘o(wú)法解釋的變化；（6）管理層凌駕于控制之上的可能性；（7）是否有跡象表明管理層操縱利潤(rùn)，以與采取的可能導(dǎo)致舞弊的操縱利潤(rùn)手段；（8）管理層對(duì)接觸現(xiàn)金或其他易被侵占資產(chǎn)的員工實(shí)施監(jiān)督的情況；（9）為應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)可能性而選擇的審計(jì)程序，以與各種審計(jì)程序的有效性；（10）如何使擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和圍不易為被審計(jì)單位預(yù)見。評(píng)估舞弊產(chǎn)生的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的要求或?qū)?/p>

6、計(jì)程序（100%掌握）（1）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的信息，并考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)，以識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)；（2）將識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系；（3）識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)是否重大；（4）識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性。應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（教材P509）（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常從三個(gè)方面應(yīng)對(duì)此類風(fēng)險(xiǎn)：（1）總體應(yīng)對(duì)措施；（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序；（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序。（二）總體應(yīng)對(duì)措施1考慮人員的適當(dāng)分派和督導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果，分派具備相應(yīng)知識(shí)和技能的人員或利用專家的工作，并進(jìn)行相應(yīng)的

7、督導(dǎo)。2考慮被審計(jì)單位采用的會(huì)計(jì)政策注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮，管理層對(duì)重大會(huì)計(jì)政策（特別是涉與主觀計(jì)量或復(fù)雜交易時(shí)）的選擇和運(yùn)用，是否可能表明管理層通過(guò)操縱利潤(rùn)對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告。3在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和圍時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不為被審計(jì)單位預(yù)見或事先了解熟悉常規(guī)審計(jì)程序的被審計(jì)單位部人員更有能力掩蓋其對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告的行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和圍時(shí)，應(yīng)當(dāng)有意識(shí)地避免被這些人員預(yù)見或事先了解。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮采取下列措施：（1）對(duì)通常由于風(fēng)險(xiǎn)程度較低而不會(huì)做出測(cè)試的賬戶余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；（2）調(diào)整審計(jì)程序的時(shí)間，使之有別于預(yù)期的時(shí)間安排；（3）運(yùn)用不

8、同的抽樣方法；（4）對(duì)不同地理位置的多個(gè)組成部分實(shí)施審計(jì)程序；（5）以不預(yù)先通知的方式實(shí)施審計(jì)程序。（三）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮通過(guò)下列方式，應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)：1改變擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)，以獲取更為可靠、相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實(shí)地觀察或檢查，在實(shí)施函證程序時(shí)改變常規(guī)函證容，詢問(wèn)被審計(jì)單位的非財(cái)務(wù)人員等；2改變實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間，包括在期末或接近期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于本會(huì)計(jì)期間的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試；3改變審計(jì)程序的圍，包括擴(kuò)大樣本規(guī)模、采用更詳細(xì)的數(shù)據(jù)實(shí)施分析程序等。（四）

9、針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序1測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中做出的會(huì)計(jì)分錄以與為編制財(cái)務(wù)報(bào)表做出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)。2復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。3對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程或基于對(duì)被審計(jì)單位與其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。發(fā)現(xiàn)管理層舞弊時(shí)對(duì)審計(jì)程序的考慮（教材P513）（一）發(fā)現(xiàn)舞弊時(shí)對(duì)審計(jì)的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)涉與較高級(jí)別的管理層,在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施（100%掌握）：1重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和圍的影響；2重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠

10、性，包括管理層聲明的完整性和可信性，以與作為審計(jì)證據(jù)的文件和會(huì)計(jì)記錄的真實(shí)性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。（二）考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響如果認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)，或雖認(rèn)為存在舞弊但無(wú)法確定其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)重要性和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的要求，考慮錯(cuò)報(bào)對(duì)審計(jì)意見的影響。（三）與管理層、治理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通1與管理層的溝通如果發(fā)現(xiàn)舞弊或獲取的信息表明可能存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早將此類事項(xiàng)與適當(dāng)層次的管理層溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定擬溝通的適當(dāng)層次的管理層，并考慮串通舞弊的可能

11、性、舞弊嫌疑的性質(zhì)和重大程度等因素的影響。通常情況下，擬溝通的管理層應(yīng)當(dāng)比涉嫌舞弊人員至少高出一個(gè)級(jí)別。2與治理層的溝通如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉與管理層、在部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以與其舞弊行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早就此類事項(xiàng)與治理層溝通。如果注意到旨在防止或發(fā)現(xiàn)舞弊的部控制在設(shè)計(jì)或執(zhí)行方面存在重大缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早告知適當(dāng)層次的治理層。如果識(shí)別出管理層未加控制或控制不當(dāng)?shù)奈璞讓?dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，或認(rèn)為被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程存在重大缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此類部控制缺陷與治理層溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否還存在其他需要與治理層討論的有關(guān)舞弊的事項(xiàng)，主要包括：（1

12、）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層實(shí)施的財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與相關(guān)控制評(píng)估的性質(zhì)、圍和頻率的疑慮；（2）管理層未能恰當(dāng)應(yīng)對(duì)已發(fā)現(xiàn)的部控制重大缺陷的事實(shí)；（3）管理層未能恰當(dāng)應(yīng)對(duì)已發(fā)現(xiàn)的舞弊的事實(shí)；（4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位控制環(huán)境的評(píng)價(jià)，包括對(duì)管理層勝任能力和誠(chéng)信的疑慮；（5）注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到的可能表明管理層對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告的行為；（6）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)超出正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程的交易的授權(quán)適當(dāng)性的疑慮。3與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通。（1）通常不對(duì)外報(bào)告管理層和治理層的舞弊行為；（2）如果客戶的舞弊行為影響到公眾利益，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就需要根據(jù)法律法規(guī)的要求，考慮是否向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告管理層和治理層的重大舞弊。違反法規(guī)行為的含義（教

13、材P514）違反法規(guī)行為是指被審計(jì)單位有意或無(wú)意地違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度之外的法律法規(guī)的行為。通常表現(xiàn)為：1.被審計(jì)單位從事的違反法規(guī)行為；2.以被審計(jì)單位名義從事的違反法規(guī)行為；3.管理層或員工以被審計(jì)單位名義從事的違反法規(guī)行為，但不包括管理層和員工個(gè)人從事的、與被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的不當(dāng)行為。發(fā)現(xiàn)違反法規(guī)行為時(shí)應(yīng)實(shí)施的審計(jì)程序（教材P520）1.總體要求當(dāng)發(fā)現(xiàn)可能存在違反法規(guī)行為時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解該行為的性質(zhì)與發(fā)生的環(huán)境，并獲取其他適當(dāng)信息，以評(píng)價(jià)其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。2.評(píng)價(jià)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響(1)因罰款、沒(méi)收所得、封存財(cái)產(chǎn)、強(qiáng)制停業(yè)與訴訟等導(dǎo)致的潛在財(cái)務(wù)后果；(2)潛在財(cái)

14、務(wù)后果是否需要披露；(3)潛在財(cái)務(wù)后果是否嚴(yán)重，以至于影響到財(cái)務(wù)報(bào)表的公允反映。3.記錄發(fā)現(xiàn)的情況并與管理層討論當(dāng)認(rèn)為可能存在違反法規(guī)行為時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄所發(fā)現(xiàn)的情況，并與管理層討論。記錄的容包括獲取的相關(guān)文件的復(fù)印件，適當(dāng)時(shí)，還包括交談?dòng)涗洝Ｅc管理層討論的容包括：違反法規(guī)行為是否存在，違反法規(guī)行為的性質(zhì)、情節(jié)、原因以與可能導(dǎo)致的后果等。4.向律師咨詢?nèi)绻芾韺硬荒芴峁┝钊藵M意的信息證明其確實(shí)遵守了法律法規(guī)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向被審計(jì)單位律師咨詢有關(guān)法律法規(guī)的遵守情況，以與其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。5.考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響當(dāng)懷疑被審計(jì)單位存在違反法規(guī)行為而又無(wú)法獲取充分信息時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)

15、當(dāng)考慮缺乏充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響，即確定無(wú)法獲取充分信息的原因是被審計(jì)單位施加限制還是其他原因，并據(jù)此考慮出具恰當(dāng)類型的審計(jì)報(bào)告。6.考慮對(duì)審計(jì)的其他方面的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮違反法規(guī)行為對(duì)審計(jì)其他方面的影響，尤其是對(duì)管理層聲明可靠性的影響。如果違反法規(guī)行為未被部控制發(fā)現(xiàn)或未包含在管理層聲明中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果和管理層聲明的有效性。第二十二章審計(jì)溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通的具體對(duì)象和要求（教材P525-529）（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定溝通對(duì)象的一般要求1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定適當(dāng)?shù)臏贤ㄈ藛T注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定與被審計(jì)單位治理結(jié)構(gòu)中的哪些適當(dāng)人員溝通，適當(dāng)人員可能因溝通

16、事項(xiàng)的不同而不同。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定適當(dāng)?shù)臏贤ㄈ藛T時(shí)應(yīng)當(dāng)利用的信息注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定與哪些適當(dāng)人員溝通特定事項(xiàng)時(shí)應(yīng)當(dāng)利用其在了解被審計(jì)單位與其環(huán)境時(shí)獲取的有關(guān)治理結(jié)構(gòu)和治理過(guò)程的信息。3.確定適當(dāng)?shù)臏贤ㄈ藛T時(shí)與委托人商定如果由于被審計(jì)單位的治理結(jié)構(gòu)沒(méi)有被清楚地界定，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法清楚地識(shí)別適當(dāng)?shù)臏贤▽?duì)象，被審計(jì)單位也沒(méi)有指定適當(dāng)?shù)臏贤▽?duì)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)當(dāng)盡早與審計(jì)委托人商定溝通對(duì)象，并就商定的結(jié)果形成備忘錄或其他形式的書面記錄。（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層的下設(shè)組織或個(gè)人溝通1.與治理層的下設(shè)組織或個(gè)人溝通時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列主要事項(xiàng)：（1）下設(shè)組織、個(gè)人以與治理層整體各自的責(zé)任；（2）

17、擬溝通事項(xiàng)的性質(zhì)；（3）法律法規(guī)的規(guī)定；（4）下設(shè)組織或個(gè)人是否有權(quán)對(duì)溝通的信息采取措施，以與是否能夠提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要的進(jìn)一步信息和解釋；（5）是否有必要將有關(guān)信息詳盡或扼要地與治理層整體溝通。2.與審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)的溝通（1）如果被審計(jì)單位設(shè)有審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)著重與審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)溝通；（2）在被審計(jì)單位同時(shí)設(shè)有審計(jì)委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)時(shí)，一般沒(méi)有必要同時(shí)與審計(jì)委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)進(jìn)行溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以針對(duì)被審計(jì)單位的具體情況，運(yùn)用職業(yè)判斷確定或與審計(jì)委托人商定應(yīng)當(dāng)與哪個(gè)組織進(jìn)行溝通；（3）確定或商定的結(jié)果可能有三種，即僅與審計(jì)委員會(huì)溝通，僅與監(jiān)事會(huì)溝通，或根據(jù)溝通事項(xiàng)的性

18、質(zhì)分別與審計(jì)委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)溝通。3.與治理層整體的溝通對(duì)于一些影響特別重大、性質(zhì)十分特殊的溝通事項(xiàng)，或者在與治理層下設(shè)組織、人員進(jìn)行溝通無(wú)法達(dá)到溝通目的的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要與治理層整體進(jìn)行溝通。4.與集團(tuán)治理層的溝通如果被審計(jì)單位是某集團(tuán)的組成部分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的業(yè)務(wù)環(huán)境和溝通事項(xiàng)，確定與哪些適當(dāng)人員溝通。適當(dāng)人員除了包括該組成部分的治理層外，可能還包括集團(tuán)治理層。（三）注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層溝通1.與管理層溝通的容在審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)事項(xiàng)與管理層討論，包括討論審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的與治理層溝通的相關(guān)事項(xiàng)。2.與管理層溝通的要求（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通特定事項(xiàng)前

19、，通常先與管理層進(jìn)行討論，除非這些事項(xiàng)不適合與管理層討論；（2）管理層的勝任能力和誠(chéng)信問(wèn)題等不適合與管理層討論；（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在與治理層溝通特定事項(xiàng)前先與部審計(jì)人員討論有關(guān)事項(xiàng)。3.管理層與治理層的溝通并不能減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通的責(zé)任（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接就注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任、計(jì)劃的審計(jì)圍和時(shí)間、審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題以與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性等事項(xiàng)與治理層進(jìn)行溝通；（2）管理層與治理層所作的溝通可能會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通的方式或時(shí)間；（3）如果管理層與治理層所作的溝通是有效的，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)需再就這些事項(xiàng)與治理層溝通。（四）注冊(cè)會(huì)計(jì)師在治理層全部參與管理情形下的溝通1.在治理層

20、全部參與管理情形下的溝通要求在治理層全部參與管理的情況下，如果就審計(jì)準(zhǔn)則要求溝通的事項(xiàng)已與負(fù)有管理責(zé)任的人員溝通，且這些人員同時(shí)負(fù)有治理責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)需就這些事項(xiàng)再次與負(fù)有治理責(zé)任的一樣人員溝通。2.在治理層全部參與管理情形下的溝通容被審計(jì)單位治理層全部參與管理情形下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)與治理層直接溝通下列事項(xiàng)：（1）根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為需要提請(qǐng)治理層注意的管理層聲明；（2）已與管理層討論或書面溝通的、審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接與治理層溝通的事項(xiàng)（重點(diǎn)容，教材P529-538）（一）關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任與治理層的直接溝通（事項(xiàng)1）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任（在審計(jì)業(yè)務(wù)約定書中明確

21、）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向治理層說(shuō)明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是對(duì)管理層在治理層監(jiān)督下編制的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)并不能減輕管理層和治理層的責(zé)任。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通的責(zé)任（1）審計(jì)準(zhǔn)則要求溝通的事項(xiàng)包括財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的、且與治理層履行對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程監(jiān)督職責(zé)相關(guān)的重大事項(xiàng)；（2）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到根據(jù)其職業(yè)判斷認(rèn)為重大且與治理層責(zé)任相關(guān)的補(bǔ)充事項(xiàng)，并且這些事項(xiàng)沒(méi)有通過(guò)其他渠道與治理層作過(guò)有效溝通，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就這些事項(xiàng)與治理層溝通；（3）如果存在要求和商定溝通的其他事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還有責(zé)任就這些事項(xiàng)與治理層溝通。（二）關(guān)于計(jì)劃的審計(jì)圍和審計(jì)時(shí)間與治理層的直接溝通（事項(xiàng)2）1.溝通

22、的總體要求（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就計(jì)劃的審計(jì)圍和時(shí)間直接與治理層作簡(jiǎn)要溝通；（2）當(dāng)與治理層溝通計(jì)劃的審計(jì)圍和時(shí)間時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎，以防止由于具體審計(jì)程序易于被治理層，尤其是承擔(dān)管理責(zé)任的治理層所預(yù)見等原因而損害審計(jì)工作的有效性。2.溝通的具體事項(xiàng)（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與治理層溝通的事項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬如何應(yīng)對(duì)由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與審計(jì)相關(guān)的部控制采取的方案；重要性的概念但不宜涉與重要性的具體底線或金額；審計(jì)業(yè)務(wù)受到的限制或法律法規(guī)對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的特定要求；注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層商定的溝通事項(xiàng)的性質(zhì)。（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮與治理層討論的事項(xiàng)當(dāng)被審計(jì)單位設(shè)有部審計(jì)職

23、能時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬利用部審計(jì)工作的圍，以與雙方如何更好地協(xié)調(diào)和配合工作；治理層對(duì)部控制和舞弊的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施；與擬實(shí)施的審計(jì)程序相關(guān)的事項(xiàng)，這些程序是在法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定之外、應(yīng)治理層或管理層要求而實(shí)施的；治理層對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度，以與與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的法律法規(guī)和其他事項(xiàng)等方面的變化做出的反應(yīng)；治理層對(duì)以前的溝通如何做出反應(yīng)。（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以考慮與治理層討論的事項(xiàng)與治理結(jié)構(gòu)中的哪些適當(dāng)人員溝通；治理層和管理層責(zé)任的劃分；被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以與可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；治理層認(rèn)為審計(jì)中應(yīng)特別注意的事項(xiàng)，以與需要采取額外程序的領(lǐng)域；與監(jiān)管機(jī)構(gòu)溝通的重大事項(xiàng)；

24、（三）關(guān)于審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題與治理層的直接溝通（事項(xiàng)3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題直接與治理層進(jìn)行溝通，本部分容的溝通分為兩類事項(xiàng)1.第一類事項(xiàng)：應(yīng)當(dāng)就審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題與治理層直接溝通的事項(xiàng)（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)處理質(zhì)量的看法選用的會(huì)計(jì)政策；做出的會(huì)計(jì)估計(jì)；財(cái)務(wù)報(bào)表的披露。（2）審計(jì)工作中遇到的重大困難管理層在提供審計(jì)所需信息時(shí)出現(xiàn)嚴(yán)重拖延；不合理地要求縮短完成審計(jì)工作的時(shí)間；為獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)需要付出的努力遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)預(yù)期；無(wú)法獲取預(yù)期的證據(jù)；管理層對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師施加的限制；管理層不愿按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出評(píng)估，或拒絕將評(píng)估期間延伸至資產(chǎn)負(fù)債表日起的

25、十二個(gè)月。（3）尚未更正的錯(cuò)報(bào)，除非注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為這些錯(cuò)報(bào)明顯不重要對(duì)于未更正的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)逐筆與治理層溝通；注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與治理層討論未能更正錯(cuò)報(bào)的原因與其影響，包括對(duì)未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。（4）審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的、根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為重大且與治理層履行財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程監(jiān)督責(zé)任直接相關(guān)的其他事項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的、與治理層履行對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督職責(zé)直接相關(guān)的其他重大事項(xiàng)，與治理層直接溝通。這些事項(xiàng)包括已更正的、含有已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的文件中的其他信息存在的對(duì)事實(shí)的重大錯(cuò)報(bào)或重大不一致。2.第二類事項(xiàng)：治理層并非全部參與管理時(shí)還應(yīng)當(dāng)直接溝通的事項(xiàng)（1）根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為需要提請(qǐng)治

26、理層注意的管理層聲明除管理層聲明之外的審計(jì)證據(jù)很少；相關(guān)的會(huì)計(jì)處理可能會(huì)因被審計(jì)單位意圖的不同而不同；管理層對(duì)作出注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求的聲明很勉強(qiáng)；管理層聲明與其他審計(jì)證據(jù)不符。（2）對(duì)已與管理層討論或書面溝通的、審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大事項(xiàng)管理層已更正的錯(cuò)報(bào)對(duì)管理層就會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)事項(xiàng)向其他專業(yè)人士進(jìn)行咨詢的關(guān)注管理層在首次委托或連續(xù)委托中，就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用、審計(jì)或其他服務(wù)費(fèi)用與注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的討論或書面溝通。（四）關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性與治理層的直接溝通（事項(xiàng)4）1.對(duì)上市公司審計(jì)時(shí)與治理層溝通的容（1）就審計(jì)項(xiàng)目組成員、會(huì)計(jì)師事務(wù)所其他相關(guān)人員以與會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照法律法規(guī)和職業(yè)道德規(guī)的規(guī)定保持了獨(dú)立

27、性做出聲明；（2）根據(jù)職業(yè)判斷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位之間存在的可能影響?yīng)毩⑿缘乃嘘P(guān)系和其他事項(xiàng)，其中包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所在財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋期間為被審計(jì)單位和受被審計(jì)單位控制的組成部分提供審計(jì)、非審計(jì)服務(wù)的收費(fèi)總額；（3）為消除對(duì)獨(dú)立性的不利影響或?qū)⑵浣抵量山邮艿乃?，已?jīng)采取的相關(guān)防護(hù)措施。2.對(duì)非上市公司審計(jì)中的情形與治理層溝通的容如果被審計(jì)單位是非上市公司，但可能涉與重大的公眾利益，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮本準(zhǔn)則第四十條中有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的溝通事項(xiàng)是否適用。3.對(duì)違反獨(dú)立性規(guī)定的情形與治理層溝通的容如果出現(xiàn)了違反與注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性有關(guān)的職業(yè)道德規(guī)的情形，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早就該情形

28、與已經(jīng)或擬采取的補(bǔ)救措施與治理層直接溝通，以便治理層了解相關(guān)的情況，評(píng)價(jià)因此可能帶來(lái)的后果，并決定是否有必要采取相應(yīng)的措施。（五）法律法規(guī)和本準(zhǔn)則以外的其他審計(jì)準(zhǔn)則要求溝通的事項(xiàng)（事項(xiàng)5）1.針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師就注意到的部控制的重大缺陷與治理層溝通做出了規(guī)定。2.如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉與管理層、在部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以與其舞弊行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早將此類事項(xiàng)與治理層溝通。3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師就財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為與治理層的溝通4.對(duì)審計(jì)過(guò)程中注意到的商業(yè)銀行部控制的重大缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與時(shí)與治理層和管理層溝通。5.如果商業(yè)銀行未能提供審計(jì)工作所要求的所

29、有必需信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就這些事項(xiàng)與商業(yè)銀行管理層和治理層溝通。6.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮就其應(yīng)當(dāng)予以關(guān)注并需要提請(qǐng)銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)采取緊急措施的事項(xiàng)與治理層溝通。（六）與治理層的直接溝通補(bǔ)充事項(xiàng)（事項(xiàng)6）1.補(bǔ)充事項(xiàng)的容（1）已引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意的事項(xiàng)；（2）根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為與治理層的責(zé)任關(guān)系重大，且管理層或其他人員尚未與治理層有效溝通的事項(xiàng)。2.補(bǔ)充事項(xiàng)的來(lái)源（1）補(bǔ)充事項(xiàng)可能是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的，但與治理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督并不直接相關(guān)的事項(xiàng)，如在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的未經(jīng)授權(quán)的決策。（2）補(bǔ)充事項(xiàng)也可能是通過(guò)審計(jì)以外的其他方式注意到的事項(xiàng)，如通過(guò)媒體注意到的事項(xiàng)。3.就補(bǔ)充事項(xiàng)進(jìn)行

30、溝通的特別提示（1）識(shí)別補(bǔ)充事項(xiàng)只是審計(jì)的副產(chǎn)品，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除為形成審計(jì)意見實(shí)施必要程序外，沒(méi)有實(shí)施額外程序以識(shí)別這些事項(xiàng)；（2）沒(méi)有專門實(shí)施程序以確定是否還存在與已溝通事項(xiàng)性質(zhì)一樣的其他事項(xiàng)；（3）除不適合與管理層討論的事項(xiàng)外，已就補(bǔ)充事項(xiàng)與管理層進(jìn)行討論。與治理層溝通的過(guò)程（重點(diǎn)掌握，教材P539-544）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層取得相互了解需要討論的事項(xiàng)（1）溝通的目的。如果目的明確，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和治理層就相關(guān)問(wèn)題以與針對(duì)溝通過(guò)程擬采取的措施取得相互了解會(huì)更加容易。（2）溝通的形式。與治理層就溝通形式進(jìn)行討論，有利于合理確定擬采取的溝通形式，或與時(shí)對(duì)溝通形式進(jìn)行必要的調(diào)整，同時(shí)也有利于得到治

31、理層的理解和配合。（3）就特定事項(xiàng)擬參與溝通的審計(jì)項(xiàng)目組和治理層成員。這方面的討論有利于雙方合理確定參與溝通的人員，以與找到適當(dāng)?shù)臏贤▽?duì)象。（4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)溝通的期望。這種期望一般包括：期望溝通是雙向的，希望治理層愿意就他們認(rèn)為與審計(jì)相關(guān)的事項(xiàng)（例如，可能對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和圍產(chǎn)生重大影響的戰(zhàn)略決策，對(duì)舞弊的懷疑和檢查，以與對(duì)管理層的誠(chéng)信或勝任能力的關(guān)注）與注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行溝通。（5）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)溝通事項(xiàng)采取措施并予以反饋的過(guò)程。討論該事項(xiàng)有利于讓治理層知悉注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何對(duì)溝通事項(xiàng)做出反應(yīng)。（6）治理層對(duì)溝通事項(xiàng)采取措施并予以反饋的過(guò)程。討論該事項(xiàng)有利于讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師知悉治理層如何對(duì)溝通事項(xiàng)

32、做出反應(yīng)。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定與治理層溝通形式應(yīng)當(dāng)考慮的因素（1）擬溝通的特定事項(xiàng)的重要程度。通常，溝通事項(xiàng)越重要，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就越傾向于采取書面的、更為詳細(xì)的和更加正式的溝通形式。（2）管理層是否已就該事項(xiàng)與治理層溝通。通常，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信管理層已經(jīng)就擬溝通事項(xiàng)與治理層有效溝通的情況下，如果該事項(xiàng)屬于審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)直接與治理層溝通的事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在與治理層進(jìn)行溝通時(shí)可以相對(duì)簡(jiǎn)略；如果溝通事項(xiàng)屬于審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的補(bǔ)充事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能就沒(méi)有必要就該事項(xiàng)再與治理層進(jìn)行溝通。（3）被審計(jì)單位的規(guī)模、經(jīng)營(yíng)結(jié)構(gòu)、控制環(huán)境和法律結(jié)構(gòu)。通常，被審計(jì)單位的規(guī)模越大、經(jīng)營(yíng)和法律結(jié)構(gòu)越復(fù)雜，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就越傾向

33、于采取書面的、更為詳細(xì)的和更加正式的溝通形式。（4）如果執(zhí)行的是特殊目的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否同時(shí)審計(jì)該被審計(jì)單位的通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表。在同時(shí)審計(jì)的情況下，對(duì)于已經(jīng)在通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中充分溝通的事項(xiàng)，就可以僅作簡(jiǎn)要溝通。（5）法律法規(guī)的規(guī)定。如果法律法規(guī)規(guī)定對(duì)某些特定事項(xiàng)的溝通必須采用書面、正式形式，應(yīng)當(dāng)從其規(guī)定。（6）治理層的期望，包括與注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期會(huì)面或溝通的安排。在不違背法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則要求、有利于實(shí)現(xiàn)溝通目的的前提下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定溝通形式時(shí)一般會(huì)盡可能地尊重治理層的預(yù)期和愿望。（7）注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層保持聯(lián)系和對(duì)話的頻率。如果雙方保持頻繁的有效聯(lián)系和對(duì)話，對(duì)于一些治理層

34、已經(jīng)了解的事項(xiàng)，溝通的形式就可以比較簡(jiǎn)略。（8）治理層的成員是否發(fā)生重大變化。通常，如果治理層成員發(fā)生了重大變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)相關(guān)事項(xiàng)的溝通就應(yīng)當(dāng)更加詳細(xì)，以便讓新接任的治理層成員全面了解相關(guān)的情況。3.聲明為防止治理層未經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師允許將書面溝通文件提供給第三方，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在書面溝通文件中聲明：（1）書面溝通文件僅供治理層使用，如果被審計(jì)單位是集團(tuán)的組成部分，也可供集團(tuán)管理層和負(fù)責(zé)集團(tuán)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師使用；（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三方不承擔(dān)責(zé)任；（3）未經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事先書面同意，溝通文件不得被引用、提與或向其他人披露。4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定適當(dāng)?shù)臏贤〞r(shí)間通常所遵循的原則（1）對(duì)于計(jì)劃事項(xiàng)的溝通，

35、通常在審計(jì)業(yè)務(wù)的早期進(jìn)行，如系首次接受委托，溝通可以隨同對(duì)業(yè)務(wù)約定條款的協(xié)商一并進(jìn)行；（2）對(duì)于審計(jì)中遇到的重大困難，如果治理層能夠協(xié)助注冊(cè)會(huì)計(jì)師克服這些困難，或者這些困難可能導(dǎo)致出具保留意見或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)盡快予以溝通；（3）對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到的部控制設(shè)計(jì)或運(yùn)行中的重大缺陷，應(yīng)盡快與管理層或治理層溝通；（4）對(duì)于審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的與財(cái)務(wù)報(bào)表或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)的事項(xiàng)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)處理質(zhì)量的看法，應(yīng)在最終完成財(cái)務(wù)報(bào)表前進(jìn)行溝通；（5）對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，應(yīng)在最終完成財(cái)務(wù)報(bào)表前或在對(duì)獨(dú)立性威脅與其防護(hù)措施做出重大判斷時(shí)進(jìn)行溝通；（6）如果同時(shí)審計(jì)特殊目的財(cái)務(wù)報(bào)表或其他歷史

36、財(cái)務(wù)信息，溝通時(shí)間應(yīng)與通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的溝通時(shí)間相協(xié)調(diào)。5.溝通過(guò)程的充分性（1）下列審計(jì)證據(jù)可能有助于評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層之間雙向溝通的充分性：針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)的事項(xiàng)，治理層采取措施的適當(dāng)性和與時(shí)性；治理層在與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通中所表現(xiàn)出來(lái)的溝通意愿和坦率程度；在沒(méi)有管理層參與的情況下，治理層與注冊(cè)會(huì)計(jì)師接觸和會(huì)面的意愿與程度；治理層表現(xiàn)出來(lái)的對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提事項(xiàng)的全面理解能力；就溝通的形式、時(shí)間和擬溝通的大致容，與治理層達(dá)成相互了解的困難程度；當(dāng)治理層全部或部分參與管理時(shí)，參與管理的治理層所表現(xiàn)出來(lái)的對(duì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師討論的事項(xiàng)如何影響其治理責(zé)任和管理責(zé)任的了解；注冊(cè)會(huì)計(jì)師和治理層之間的

37、雙向溝通是否滿足適用的法律法規(guī)的具體要求。（2）溝通不充分的應(yīng)對(duì)措施根據(jù)審計(jì)圍受到限制的程度出具保留意見或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告；就采取不同措施的后果征詢法律意見；與治理結(jié)構(gòu)中擁有更高權(quán)力的組織或人員溝通或與監(jiān)管機(jī)構(gòu)等第三方溝通；解除業(yè)務(wù)約定。前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通的環(huán)節(jié)（教材P546-550）環(huán)節(jié)前提主動(dòng)方目的第1個(gè)環(huán)節(jié)后任接受委托前被審計(jì)單位書面允許后任主動(dòng)與前任溝通確定是否接受委托第2個(gè)環(huán)節(jié)后任接受委托后后任根據(jù)工作的需要決定后任決定是否與前任溝通設(shè)計(jì)計(jì)劃的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和圍第3個(gè)環(huán)節(jié)后任發(fā)現(xiàn)前任審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)后任發(fā)現(xiàn)前任有未查出的錯(cuò)報(bào)后任提請(qǐng)被審計(jì)單位告知前任按照審

38、計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)發(fā)現(xiàn)前任審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)的溝通（第3個(gè)環(huán)節(jié)）（教材P550）1.安排三方會(huì)談如果發(fā)現(xiàn)前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位告知前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師。必要時(shí)，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可要求被審計(jì)單位安排三方會(huì)談。2.無(wú)法參加三方會(huì)談的處理如果被審計(jì)單位拒絕告知前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，或前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師拒絕參加三方會(huì)談，或后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)解決問(wèn)題的方案不滿意，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響或解除業(yè)務(wù)約定。在這種情況下，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮：(1)這種情況對(duì)當(dāng)前審計(jì)業(yè)務(wù)的潛在影響，并根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告；(2)是否退出當(dāng)前審計(jì)業(yè)務(wù)；(

39、3)后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可考慮向其法律顧問(wèn)咨詢，以便決定如何采取進(jìn)一步措施。第二十三章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用他人的工作主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和采取的應(yīng)對(duì)措施（教材552）1.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)(1)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分存在重大錯(cuò)報(bào)，而負(fù)責(zé)對(duì)該組成部分進(jìn)行審計(jì)的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)；(2)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分存在重大錯(cuò)報(bào)，而負(fù)責(zé)對(duì)該組成部分進(jìn)行審計(jì)的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)且主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師也未能發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。2.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取的應(yīng)對(duì)措施(1)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位、被審計(jì)單位的組成部分與其環(huán)境進(jìn)行了解，以識(shí)別重要的組成部分與可能導(dǎo)致被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)

40、；(2)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作將如何影響審計(jì)；(3)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列問(wèn)題：確定對(duì)于組成部分的財(cái)務(wù)信息是由主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師親自審計(jì)，還是由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)；確定參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的性質(zhì)、時(shí)間和圍；與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行適當(dāng)?shù)臏贤?；必要時(shí)，評(píng)估對(duì)組成部分財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)時(shí)獲取的審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)。接受委托擔(dān)任主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師的前提（教材P552553）1.接受委托擔(dān)任主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師的前提預(yù)期能夠?qū)χ匾M成部分的財(cái)務(wù)信息獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的低水平時(shí)，才可以承接該項(xiàng)業(yè)務(wù)。2.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能受到的限制(1)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獲取組

41、成部分的信息可能會(huì)受到限制；(2)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師接觸組成部分的治理層、管理層溝通時(shí)可能會(huì)受到限制；(3)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師接觸組成部分的注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取其審計(jì)工作底稿時(shí)可能會(huì)受到限制。3.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)限制主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)是否無(wú)法消除或降低獲取信息的限制并考慮對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)造成重大影響。4.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取的應(yīng)對(duì)措施(1)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)告知被審計(jì)單位的管理層和治理層無(wú)法承接該項(xiàng)業(yè)務(wù)；(2)在連續(xù)審計(jì)時(shí)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除該項(xiàng)業(yè)務(wù)。主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位、被審計(jì)單位組成部分與其環(huán)境（教材P553）1.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位、被審計(jì)單位組成部分與其環(huán)境的目的(

42、1)確定哪些組成部分可能是重要的；(2)確定負(fù)責(zé)審計(jì)重要組成部分的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在哪些領(lǐng)域?qū)嵤徲?jì)程序；(3)確定能否在一定程度上參與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，以便獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。2.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位、被審計(jì)單位組成部分與其環(huán)境的途徑(初次接受委托)(1)被審計(jì)單位管理層主動(dòng)提供的信息；(2)與被審計(jì)單位管理層進(jìn)行討論；(3)在可行的情況下，與前任主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師、組成部分的管理層與其注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行討論。3.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位、被審計(jì)單位組成部分與其環(huán)境的事項(xiàng)(1)被審計(jì)單位的組織結(jié)構(gòu)；(2)組成部分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)被審計(jì)單位的重要性；(3)被審計(jì)單位集團(tuán)層面上的控制；

43、(4)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)雜性；(5)是否被審計(jì)單位的每一個(gè)組成部分均由某一其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)；(6)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否能夠不受限制地接觸被審計(jì)單位的治理層和管理層，組成部分的治理層和管理層，組成部分的財(cái)務(wù)信息，組成部分的注冊(cè)會(huì)計(jì)師與其工作底稿；(7)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否能夠?qū)M成部分的財(cái)務(wù)信息實(shí)施必要的審計(jì)程序。4.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師連續(xù)審計(jì)應(yīng)關(guān)注被審計(jì)單位、被審計(jì)單位組成部分與其環(huán)境的事項(xiàng)(1)被審計(jì)單位組織結(jié)構(gòu)的變化；(2)組成部分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)被審計(jì)單位集團(tuán)重要性的變化；(3)被審計(jì)單位治理層、管理層以與重要組成部分的關(guān)鍵管理人員的變化；(4)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位與其組成部分管理層

44、的正直性、勝任能力的難度；(5)被審計(jì)單位集團(tuán)層次控制的變化。擔(dān)任主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素（教材P554）注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托擔(dān)任主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮其對(duì)審計(jì)工作的參與程度是否足以擔(dān)當(dāng)主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師。1.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師要考慮審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表部分的重要性主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮負(fù)責(zé)審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表中最重要的部分，一般是集團(tuán)公司本部或母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表。2.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)組成部分業(yè)務(wù)的了解程度主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師至少要對(duì)各組成部分的業(yè)務(wù)有相當(dāng)程度的了解，目的在于判斷各組成部分的重要程度，識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域，有針對(duì)性地對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督和評(píng)價(jià)。3.其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的組成部分財(cái)務(wù)信息的

45、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)由于組成部分的財(cái)務(wù)信息將會(huì)納入被審計(jì)單位整體財(cái)務(wù)報(bào)表，如果其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師所審計(jì)的組成部分財(cái)務(wù)信息存在重大錯(cuò)報(bào)，則不可避免地會(huì)對(duì)整體財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生影響，甚至是重大影響。4.主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師在適當(dāng)程度上參與對(duì)組成部分的審計(jì)如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，其自身對(duì)審計(jì)工作的參與程度有限，不足以作為主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的整體財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，也可以考慮通過(guò)實(shí)施追加程序，適當(dāng)參與對(duì)組成部分的審計(jì)來(lái)解決這一問(wèn)題。此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍可以接受委托擔(dān)任主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師。主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告考慮的情形（教材P558559）1.不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中提與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)

46、師的做法可能使報(bào)告使用者認(rèn)為主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師試圖分?jǐn)傌?zé)任，因此，不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。2.審計(jì)圍受限的情況如果主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為無(wú)法利用其注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作且無(wú)法對(duì)由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的組成部分財(cái)務(wù)信息實(shí)施充分的追加程序時(shí)，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將其視為審計(jì)圍受到限制，出具保留意見或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告。3.其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的情況如果其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具或擬出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮導(dǎo)致其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告事項(xiàng)的性質(zhì)和重要程度，決定是否需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解和初步評(píng)估部審計(jì)（教材P561563）（一）了解部審

47、計(jì)的目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解部審計(jì)的目的是為了識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。（二）部審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)作用的局限性1.有效的部審計(jì)通常有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師修改審計(jì)程序的性質(zhì)和時(shí)間，并縮小實(shí)施審計(jì)程序的圍，但不能完全取代注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序；2.并非所有的部審計(jì)工作都與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮部審計(jì)活動(dòng)后可能認(rèn)為部審計(jì)對(duì)其實(shí)施的審計(jì)程序沒(méi)有任何作用；3.由于部審計(jì)是被審計(jì)單位的一部分，不可能達(dá)到注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)應(yīng)具有的獨(dú)立性，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)當(dāng)完全依賴部審計(jì)的工作。（三）對(duì)部審計(jì)職能的評(píng)估1.當(dāng)部審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估相關(guān)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)部審計(jì)職

48、能進(jìn)行評(píng)估2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)部審計(jì)的職能進(jìn)行評(píng)估應(yīng)考慮的容在下列情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為部審計(jì)對(duì)其實(shí)施的審計(jì)程序沒(méi)有作用，不會(huì)利用部審計(jì)：（1）部審計(jì)活動(dòng)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)無(wú)關(guān)；（2）部審計(jì)活動(dòng)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)有關(guān)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為進(jìn)一步評(píng)估部審計(jì)不符合成本效益原則；（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力、客觀性和工作質(zhì)量存有疑慮。（四）注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解部審計(jì)并對(duì)其進(jìn)行評(píng)估時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的重要因素1.部審計(jì)的組織地位與其對(duì)客觀性的影響；2.部審計(jì)的職責(zé)圍；3.部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力；4.部審計(jì)人員應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)部審計(jì)的特定工作（教材P564565）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)部審計(jì)的特定工

49、作的目的如果擬利用部審計(jì)的特定工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)部審計(jì)的特定工作并實(shí)施審計(jì)程序，以確定是否能夠滿足注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的需要。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)部審計(jì)的特定工作時(shí)考慮的因素(1)部審計(jì)工作是否由經(jīng)過(guò)充分技術(shù)培訓(xùn)且精通業(yè)務(wù)的人員擔(dān)任，助理人員的工作是否得到適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督、復(fù)核和記錄；(2)部審計(jì)是否能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以得出合理的審計(jì)結(jié)論；(3)部審計(jì)結(jié)論是否恰當(dāng)，部審計(jì)報(bào)告是否與部審計(jì)工作的結(jié)果一致；(4)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的例外或異常事項(xiàng)是否得以適當(dāng)解決。3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)部審計(jì)的特定工作應(yīng)實(shí)施的審計(jì)程序(1)檢查部審計(jì)人員已檢查的項(xiàng)目；(2)檢查其他類似項(xiàng)目；(3)觀察部審計(jì)程序的實(shí)施情況。4.

50、注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)部審計(jì)的特定工作的工作記錄(1)對(duì)部審計(jì)的特定工作的評(píng)價(jià)；(2)對(duì)部審計(jì)工作所實(shí)施的審計(jì)程序。利用專家工作的總體要求（教材P566）1.總體要求在利用專家的工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以確信專家的工作可以滿足審計(jì)的需要。2.利用專家工作應(yīng)當(dāng)實(shí)施的程序(1)在確定是否利用專家工作時(shí)，考慮專家工作涉與項(xiàng)目的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，是否可獲取其他審計(jì)證據(jù)以支持審計(jì)結(jié)論，以與項(xiàng)目組成員是否具有相關(guān)的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)；(2)在計(jì)劃利用專家工作時(shí)，對(duì)專家的專業(yè)勝任能力和客觀性進(jìn)行評(píng)價(jià)，并考慮專家的工作圍是否可以滿足審計(jì)的需要；(3)在將專家的工作結(jié)果作為審計(jì)證據(jù)時(shí)，評(píng)價(jià)專

51、家工作的適當(dāng)性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定是否需要利用專家工作時(shí)應(yīng)考慮的因素(1)項(xiàng)目組成員對(duì)所涉與事項(xiàng)具有的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)；(2)根據(jù)所涉與事項(xiàng)的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重要性確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；(3)預(yù)期獲取的其他審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。評(píng)價(jià)專家的工作（教材P570-571）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師將專家工作結(jié)果作為審計(jì)證據(jù)時(shí)的考慮(1)專家使用的原始數(shù)據(jù)；(2)專家使用的假設(shè)和方法，與其與以前期間的一致性；(3)專家工作的結(jié)果與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的了解和實(shí)施其他審計(jì)程序的結(jié)果是否相符。2.考慮專家使用的原始數(shù)據(jù)(1)詢問(wèn)專家為確信原始數(shù)據(jù)是否相關(guān)和可靠而實(shí)施的程序；(2)復(fù)核或測(cè)試專家使用的原始數(shù)據(jù)。3.考慮專家使用的

52、假設(shè)、方法與其與以前期間的一致性(1)了解專家選擇的假設(shè)和方法并根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位的了解和實(shí)施其他審計(jì)程序的結(jié)果考慮專家選擇的假設(shè)和方法是否適當(dāng)和合理；(2)考慮專家選擇的假設(shè)和方法與以前期間采用的假設(shè)和方法是否一致；(3)核對(duì)專家實(shí)際使用的假設(shè)和方法與被審計(jì)單位對(duì)專家職責(zé)圍作出規(guī)定的書面文件說(shuō)明是否一致。4.考慮專家工作的結(jié)果與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的了解和實(shí)施其他審計(jì)程序的結(jié)果是否相符如果專家工作結(jié)果未能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，或?qū)＜夜ぷ鹘Y(jié)果與其他審計(jì)證據(jù)不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮采取下列措施：(1)與被審計(jì)單位和專家討論，查找原因并積極尋求解決辦法；(2)實(shí)施追加的審計(jì)程序，包括聘請(qǐng)其他

53、專家對(duì)專家的工作予以證實(shí)；(3)如果無(wú)法通過(guò)實(shí)施追加審計(jì)程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，或者被審計(jì)單位拒絕另外聘請(qǐng)專家，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告。在審計(jì)報(bào)告中提與專家的工作（教材P571）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具無(wú)保留意見報(bào)告時(shí)的情況當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提與專家的工作，以免被誤認(rèn)為發(fā)表的是保留意見或者試圖把責(zé)任分?jǐn)偨o專家。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非無(wú)保留意見報(bào)告時(shí)的情況(可以提與)(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為在審計(jì)業(yè)務(wù)中需要利用專家的工作，而被審計(jì)單位拒絕這一要求或拒絕向?qū)＜姨峁┍匾馁Y料；(2)專家由于的要求等原因拒絕向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供必要的信息或?qū)ψ?/p>

54、冊(cè)會(huì)計(jì)師的提問(wèn)回答不充分；(3)專家不能取得做出結(jié)論的所有必要信息。第二十四章其他特殊項(xiàng)目的審計(jì)審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)的總體要求（教材P572-573）1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)確定會(huì)計(jì)估計(jì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是否屬于特別風(fēng)險(xiǎn)(1)會(huì)計(jì)估計(jì)通常是被審計(jì)單位在不確定情況下做出的，其準(zhǔn)確程度取決于管理層對(duì)不確定的交易或事項(xiàng)的結(jié)果做出的主觀判斷；(2)由于會(huì)計(jì)估計(jì)的主觀性、復(fù)雜性和不確定性，管理層做出的會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性較大。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和評(píng)估與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的舞弊行為導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。(1)管理層為達(dá)到預(yù)期結(jié)果，可能會(huì)利用會(huì)計(jì)估計(jì)的主觀性、復(fù)雜性和不確定性特征，誤用、濫

55、用會(huì)計(jì)估計(jì)；(2)管理層可能不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)與改變?cè)茸龀龅呐袛啵?3)管理層可能凌駕于有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的部控制之上從而增大了財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性。針對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序（教材P573-574）1.了解適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度中有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的要求；2.了解管理層如何識(shí)別需要做出會(huì)計(jì)估計(jì)的交易、事項(xiàng)和情況；3.了解管理層做出會(huì)計(jì)估計(jì)的過(guò)程；4.復(fù)核前期財(cái)務(wù)報(bào)表中做出的會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果或?qū)ζ溥M(jìn)行重新估計(jì)。對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)的進(jìn)一步審計(jì)程序（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)核和測(cè)試管理層做出會(huì)計(jì)估計(jì)的過(guò)程（教材P574）（二）運(yùn)用獨(dú)立估計(jì)（教材P577）（三）復(fù)核期后事項(xiàng)第一類期后事項(xiàng)是指能夠?yàn)楸?/p>

56、審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日會(huì)計(jì)估計(jì)合理與否提供進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)。第二類期后事項(xiàng)是指被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日后至審計(jì)工作完成前發(fā)生的不影響被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日會(huì)計(jì)估計(jì)的事項(xiàng)。評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)審計(jì)程序的結(jié)果（教材P578-579）1.評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)審計(jì)程序結(jié)果的總體要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位與其環(huán)境的了解，對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性以與會(huì)計(jì)估計(jì)是否與審計(jì)過(guò)程中獲取的其他審計(jì)證據(jù)相一致作出最終評(píng)價(jià)。2.對(duì)影響做出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)使用的假設(shè)和數(shù)據(jù)的重大期后交易或事項(xiàng)的考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否存在影響做出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)使用的假設(shè)和數(shù)據(jù)的重大期后交易或事項(xiàng)。3.對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)差異的合理性進(jìn)行評(píng)價(jià)(1)如果依據(jù)審計(jì)證據(jù)得出的估計(jì)結(jié)果