論文作業(yè)成本法在第三方物流企業(yè)倉儲管理應(yīng)用研究

1、作業(yè)成本法在第三方物流企業(yè)倉儲管理應(yīng)用研究1.1 研究的背景與意義隨著現(xiàn)代社會經(jīng)濟的高速發(fā)展和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營理念的轉(zhuǎn)變，越來越多的企業(yè)把他們的非核心業(yè)務(wù)外包給具有專業(yè)服務(wù)功能的能滿足他們需求的第三方物流企業(yè)。第三方物流正是適應(yīng)這樣的環(huán)境及需求出現(xiàn)的一種物流形態(tài)，是物流專業(yè)化、產(chǎn)業(yè)化的結(jié)果。從杜會敏等的總結(jié)可以看出目前我國倉儲業(yè)在國家實施宏觀調(diào)控的推動下，提升了其運作效率和管理水平，凸顯了其發(fā)展的良好勢頭。然而從2006年7月份中國倉儲協(xié)會舉辦的現(xiàn)代倉儲業(yè)“熱點問題”座談會上來看，我國的倉儲業(yè)還存在著很多亟待解決的問題：倉儲業(yè)平均規(guī)模偏??；倉儲業(yè)經(jīng)濟效最低；倉儲業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率最高等。而從馮雪琰的研究

2、來看，改革開放以來，環(huán)境在變化，企業(yè)的生存和發(fā)展的內(nèi)外環(huán)境都發(fā)生了巨大的變化:如面臨的競爭者更多；市場競爭加劇使競爭的基礎(chǔ)和層面多樣化；顧客需求多樣化、個性化；經(jīng)營環(huán)境的變化及新的技術(shù)和管理理念層出不窮等等。以此為背景，在這個對我國第三方物流機遇與挑戰(zhàn)并存的時代，雖然越來越多的高科技設(shè)備替代了普通的人力，但是由于第三方物流的行業(yè)的特殊性，與之相關(guān)的費用卻越來越模糊。成本是一個企業(yè)關(guān)注的重點，也是企業(yè)的生存之本，很多的企業(yè)也越來越關(guān)注它了。因此對于第三方物流企業(yè)的成本我想談一下一種新的管理成本計算方法，即作業(yè)成本法。本文希望能從作業(yè)成本法的角度下，通過詳細(xì)的案例來證實該方法的先進(jìn)性，從而為企業(yè)了

3、解和引用這種方法做一個有利的導(dǎo)引。1.2 對作業(yè)成本法的研究情況分析關(guān)于作業(yè)成本法（Activity-Based Costing,簡稱ABC）的產(chǎn)生和發(fā)展歷程，最早可以追溯到首次提出作業(yè)會計等概念的20世紀(jì)杰出的會計大師埃里克科勒（Eric Kohler）教授到研究作業(yè)會計并認(rèn)為其是一種和決策有用性目標(biāo)相聯(lián)系的杰出理論家喬治斯托布斯（George.J.Staubus）,然后隨著經(jīng)濟的發(fā)展和科技的進(jìn)步，以羅賓庫伯（Robin Copper）和羅伯特卡普蘭（Robert Kaplan）1988-1989年在成本會計和哈佛商業(yè)評論上發(fā)表的系列文章標(biāo)志著作業(yè)成本法開始從理論轉(zhuǎn)向應(yīng)用。美國和日本等一些物

4、流很發(fā)達(dá)的國家，很早就開始關(guān)注物流成本。如以物流成本占GDP的比重只占10%左右的美國為例，就十分的關(guān)注物流活動作業(yè)成本看核算與管理研究，作業(yè)成本法也被認(rèn)為是企業(yè)物流成本管理最有前途的一種方法。如：Roth等對如可采用作業(yè)成本法核算企業(yè)的倉儲和配送成本進(jìn)行研究，他們逐一分析了收貨、擺貨、儲存、訂單處理、包裝貼標(biāo)簽、裝運六大類作業(yè)所需耗費的資源，計算了每一作業(yè)中心所耗費的資源，尋找了計算單位作業(yè)成本的每一類作業(yè)的成本動因；Pirttila等以案例研究的方式分析了如何將作業(yè)成本法應(yīng)用于配送物流管理中，結(jié)合配送物流業(yè)務(wù)設(shè)計了極為詳細(xì)的作業(yè)成本核算流程；而以最早發(fā)現(xiàn)“物流冰山學(xué)說”的日本來說，該國屬于

5、全球物流管理比較發(fā)達(dá)的國家，根據(jù)德國Deutsche銀行的統(tǒng)計，從全行業(yè)物流成本占價值比重來看，日本平均物流成本為6.0%，歐洲為9.1%，加拿大為9.5%美國為10.0%，資料顯示，日本在物流控制上已經(jīng)獲得了良好的績效Cooper.R. and Kaplan. R. S. and Maisel.L . S.Morrissey. E.&Oehm. R. M. 1992:“From ABC to ABM” Management Accounting. Harvard business School Press. 。這是與日本政府公布“物流成本算定統(tǒng)一基準(zhǔn)”是分不開的，現(xiàn)在日本的企業(yè)物流成

6、本的核算基本上是以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的?？梢娮鳂I(yè)成本法的研究已經(jīng)相當(dāng)?shù)某墒臁，F(xiàn)代物流在我國的發(fā)展相比于其他的發(fā)達(dá)國家來說還是比較晚，對于作業(yè)成本法的研究我們國家還是落后于其他的國家，加之由于我們舊的會計體系和人們的觀念，使得該方法發(fā)展很慢，但是隨著科技和經(jīng)濟的發(fā)展，加之我國于2006 年初頒布了新會計準(zhǔn)則，自2007 年1 月1日起在上市公司范圍內(nèi)實施，新會計準(zhǔn)則明確提出，會計目標(biāo)的調(diào)整體現(xiàn)出會計理念的轉(zhuǎn)變。作業(yè)成本法與新會計準(zhǔn)則二者在理念上是一致的。而且我們國內(nèi)對于作業(yè)成本法的研究也有了許多新的思想和方法。從楊宗昌對王平心教授的作業(yè)成本計算理論與應(yīng)用研究專著評價中可以看出，他不但駁斥了“ABC

7、不適合中國制造企業(yè)”的謬論，而且自己還親自設(shè)計了ABC核算體系、動態(tài)滿意ABC系統(tǒng)模型及作業(yè)基礎(chǔ)成本形態(tài)分析和本量利模型。為我國的作業(yè)成本法的研究做出了突出的貢獻(xiàn)。如：張人千等從計算實用化的原則出發(fā)，以作業(yè)成本法的基本原理模型，即作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品或服務(wù)消耗作業(yè)等，提出了實用化的成本模型；閔亨鋒提出的基于時間驅(qū)動作業(yè)成本法下的物流成本核算，徹底打破了原來的計算方法繁瑣復(fù)雜的毛病，使得計算過程更簡單，這種方法也更容易推廣；杜曉旭在作業(yè)成本法在服務(wù)行業(yè)如：金融和郵政快遞行業(yè)的應(yīng)用上也指出了其的適用行；王利豹等、羅宇潔、石延安的關(guān)于作業(yè)成本法的概念體系、優(yōu)點和作用，使得人們能購清楚的認(rèn)識到實行作業(yè)成

8、本法后可以優(yōu)化物流作業(yè)；業(yè)務(wù)流程再造；確定目標(biāo)市場等許多的優(yōu)點。從而提高第三方物流企業(yè)的管理水平和效益能力。徹底的從一種作業(yè)流程改造成為一種作業(yè)管理的理念，真正實現(xiàn)價值鏈-作業(yè)鏈的統(tǒng)一。從而打破了僅僅依靠先進(jìn)的信息技術(shù)和先進(jìn)的供應(yīng)鏈管理思想來謀求第三方物流企業(yè)良好的倉儲策略的形式，雖然ABC法也要借助信息管理系統(tǒng)來收集原始數(shù)據(jù)。如：張作恩的關(guān)于全球經(jīng)濟一體化的發(fā)展，供應(yīng)商管理庫存（VMI）對于第三方物流公司的機遇；徐章一等的關(guān)于采用先進(jìn)的貨存供方聯(lián)合庫存管理策略的實現(xiàn)形式、運行機制和實現(xiàn)流程等；高慧娟等、李朝暉的關(guān)于零庫存的先進(jìn)的庫存策略的實現(xiàn)和對策及管理信息系統(tǒng)等。1.3 研究思路與結(jié)構(gòu)本文

9、將從完整的理論概念體系來探討，并運用案例來舉例說明。首先介紹作業(yè)成本法的概念體系及特征；其次討論當(dāng)今社會上所實用的倉儲有關(guān)的策略研究；緊接著是討論作業(yè)成本法如何在物流企業(yè)的倉儲中應(yīng)用及實施的效果。最后介紹一些關(guān)于應(yīng)用作業(yè)成本法應(yīng)注意的一些事項。2 作業(yè)成本法概述2.1 作業(yè)成本法的概念體系作業(yè)成本法(Activity-Based Costing ,ABC）是以作業(yè)為中心, 通過對作業(yè)成本的確認(rèn)和計量, 對所有作業(yè)活動進(jìn)行追蹤動態(tài)反映, 為盡可能消除“不增值作業(yè)”,改進(jìn)“可增值作業(yè)”及時提供有用信息, 促使損失、浪費減少到最低限度, 提高決策、計劃、控制的科學(xué)性和有效性, 促進(jìn)企業(yè)管理水平不斷提

10、高的一種成本計算法。作業(yè)成本法建立在“作業(yè)耗用資源，產(chǎn)品耗用作業(yè)”這兩個前提之上的，因此它包括資源、作業(yè)、產(chǎn)品或服務(wù)（成本對象）、資源動因及作業(yè)動因這五個要素。資源是成本的源泉, 一個企業(yè)的資源包括直接人工、直接材料、生產(chǎn)維持成本( 如采購人員的工資成本) 、間接制造費用以及生產(chǎn)過程以外的成本( 如廣告費用) 。作業(yè)是工作的各個單位。作業(yè)的類型和數(shù)量會隨著企業(yè)的不同而不同。作業(yè)應(yīng)具備三個基本屬性:一是作業(yè)是投入產(chǎn)出因果連動的實體,即其本質(zhì)是交易; 二是作業(yè)貫穿于動態(tài)經(jīng)營的全過程, 構(gòu)成包容企業(yè)外部與內(nèi)部的價值鏈; 三是作業(yè)應(yīng)該是一種可量化的基準(zhǔn), 因為成本體系是為成本計算而設(shè)計的, 計算成本必

11、須有一定的客觀基準(zhǔn)。所謂資源動因是指資源被各項作業(yè)耗用的方式和原因，它反映了作業(yè)對資源的耗用情況因而是把資源庫價值分配到各作業(yè)中心的依據(jù)。作業(yè)動因是分配作業(yè)成本到產(chǎn)品或勞務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)。它們計量了每類產(chǎn)品消耗作業(yè)的頻率, 反映了產(chǎn)品對作業(yè)消耗的邏輯關(guān)系。用ABC方法計算產(chǎn)品成本時,首先確定作業(yè)中心;其次依據(jù)不同的成本動因以作業(yè)中心為成本庫匯集資源,并將匯集起來的投入成本或資源分配到每一個作業(yè)中心的成本庫中;最后將各個作業(yè)中心的成本按各種成本動因分配到最終產(chǎn)品,匯總各成本計算對象的作業(yè)總成本。作業(yè)成本分析方法如圖1.1 、圖1.2所示：資源1資源2資源IV作業(yè)1作業(yè)2作業(yè)IV成本對象：產(chǎn)品，服務(wù)，顧客

12、資源動因動 因作業(yè)動因動 因圖1.1 作業(yè)成本法示意圖間接成本間接成本庫直接成本作業(yè)成本庫成本目標(biāo)累計分配、累計間接成本配置成本動因圖1.2 作業(yè)成本分析方法資料來源：李巖等，2006：應(yīng)用作業(yè)成本法的物流成本管理模式研究，黑龍江工程學(xué)院學(xué)報第20卷第3期。2.2作業(yè)成本法的應(yīng)用現(xiàn)狀作業(yè)成本法的研究產(chǎn)生于西方，自從20世紀(jì)80年代末期,美國哈佛大學(xué)教授庫泊和卡普蘭在正確計量成本才能做出正確決策中詳細(xì)闡述了作業(yè)成本法,從而引發(fā)了成本會計領(lǐng)域的又一次革命,作業(yè)成本法及其應(yīng)用價值也同樣越來越得到人們的關(guān)注和認(rèn)可。目前，作業(yè)成本法與作業(yè)基礎(chǔ)管理系統(tǒng)現(xiàn)已在美國通用汽車、惠普、通用電氣、西門子電子、默克、

13、亞歷山大醫(yī)院、美國電報電話公司等諸多公司得以實施和發(fā)展，其應(yīng)用的范圍已經(jīng)廣泛運用于制造業(yè)、營銷和行政管理業(yè)及服務(wù)組織和非盈利組織中。英國、荷蘭、日本等發(fā)達(dá)國家的許多先進(jìn)企業(yè)也成功應(yīng)用了作業(yè)成本法，其理論與實踐日臻成熟。然而，在我國的運用情況卻不容樂觀。自從王平心教授在理論和實例上打破了“ABC不適合中國制造業(yè)”的約束楊宗昌，2002：現(xiàn)代成本管理理論與實踐研究的一部力作評王平心教授新著作業(yè)成本計算理論與應(yīng)用研究，西安交通大學(xué)學(xué)報(社會科學(xué)版)第01期。，我們的國內(nèi)的許多的會計理論和實務(wù)專家學(xué)者也對作業(yè)成本法有了深入的研究。國內(nèi)很多的企業(yè)也在間接的應(yīng)用作業(yè)成本法的思想體系來管理和指導(dǎo)公司的日常工

14、作。使得他們的作業(yè)精簡和效能提高十分的明顯。通過下面的實例我們會有一個明顯的感受。但是由于作業(yè)成本法所要求的特殊的環(huán)境和條件的要求，至今為止該方法在國內(nèi)的發(fā)展和應(yīng)用卻并不廣泛。一個調(diào)查研究收集了1985 年-1998年關(guān)于企業(yè)理財先進(jìn)經(jīng)驗報道的531家企業(yè)。樣本分布于至少二十七個省市地區(qū)，其中有效樣本397個。通過對397個樣本進(jìn)行統(tǒng)計，各種成本管理方法以及作業(yè)成本法的運用樣本有189 個。統(tǒng)計結(jié)果表明，使用作業(yè)成本法的企業(yè)有6 家，占所調(diào)查企業(yè)的3.17%，且明確運用作業(yè)成本法的和可視為作業(yè)成本法“ 雛形”的企業(yè)未發(fā)現(xiàn)一例 唐艷，2005：作業(yè)成本法在我國的應(yīng)用現(xiàn)狀及實施對策，財會通訊第9期

15、。即目前樣本企業(yè)基本上均屬“ 不自覺”采用作業(yè)成本法，即未使用“ 作業(yè)成本”這一名稱，雖然其實際進(jìn)行的工作方法十分接近作業(yè)成本法，但作業(yè)成本法是自發(fā)形成與發(fā)展起來的。3 目前國內(nèi)企業(yè)較常用的倉儲管理策略目前國內(nèi)企業(yè)比較常用的倉儲管理策略和技術(shù)包括以下幾個：（1）庫存分類管理法。要對庫存進(jìn)行有效的管理和控制首先要對存貨進(jìn)行分類。常用的分類方法有重點管理法和CVA分類法。重點管理法是一種從名目眾多、錯綜復(fù)雜的客觀事物或經(jīng)濟現(xiàn)象中，通過分析，找出主次，分類排列，并根據(jù)其不同的情況分別加以管理的方法。而CVA管理法也叫關(guān)鍵因素分析法彌補了C類商品得不到應(yīng)有的重視從而企業(yè)的生產(chǎn)線停工的后果，把存貨按照關(guān)

16、鍵性分為35類，并分別制定相應(yīng)的管理策略的方法。（2）定量訂貨法。定量訂貨控制也稱訂購點控制，是指庫存量下降到一定水平（訂購點）時，按固定的訂購數(shù)量進(jìn)行訂購的方式。該方法的關(guān)鍵在于計算出訂購點時的庫存量和訂購批量。（3）定期訂貨法。定期庫存控制方法也稱固定訂購周期法，這種方法的特點是按照固定的時間周期來訂購，而訂購數(shù)量是變化的。一般都是事先依據(jù)對商品需求量的預(yù)測，確定一個恰當(dāng)?shù)淖罡邘齑骖~，在周期將結(jié)束時，對庫存盤點，確定訂購量，商品到達(dá)后的庫存量剛好達(dá)到原定的最高庫存額。（4）零庫存策略?？梢詮娜齻€方面去理解零庫存的概念：其一，零庫存只是供應(yīng)鏈上個別企業(yè)庫存儲存物的數(shù)量趨于零或等于零，整個供應(yīng)

17、鏈實現(xiàn)零庫存是不現(xiàn)實的；其二，零庫存并非針對所有儲存的物品，而只是針對其中的一部分。這一部分物品在所有物品中所占的比重隨企業(yè)的不同而不同；其三，零庫存并非適合所有企業(yè)，關(guān)鍵要看企業(yè)所處的商業(yè)環(huán)境是什么，自己經(jīng)營的是什么產(chǎn)品。零庫存比較適用于相對較穩(wěn)定的市場環(huán)境和個性化強的物品。（5）供應(yīng)商管理庫存。供應(yīng)商管理庫存(Vendor ManagementInventory ,簡稱VMI) 系統(tǒng),是指供應(yīng)商在用戶(例如零售商) 的允許下,管理用戶的庫存,由供應(yīng)商決定每一種產(chǎn)品的庫存水平和維持這些庫存水平的策略。V M I 是建立在供需雙方戰(zhàn)略伙伴關(guān)系基礎(chǔ)上的供應(yīng)鏈庫存管理方法, 它突破了傳統(tǒng)的“庫存是

18、由庫存擁有者管理”的模式。（6）貨存供方聯(lián)合庫存管理。聯(lián)合庫存管理是建立在供應(yīng)鏈伙伴關(guān)系基礎(chǔ)上的庫存管理策略。它在機制上更加重視庫存責(zé)任和權(quán)利在供需雙方之間進(jìn)行分擔(dān)和分享。與供應(yīng)商管理庫存策略相比較, 它可以較好地預(yù)防和規(guī)避供應(yīng)商庫存管理權(quán)責(zé)失衡和“牛鞭效應(yīng)”, 以及需求方的需求不能滿足的風(fēng)險; 是解決供應(yīng)鏈系統(tǒng)中由于各節(jié)點企業(yè)的相互獨立庫存運作模式導(dǎo)致的需求放大現(xiàn)象, 提高供應(yīng)鏈的同步化程度的一種有效方法 ;與傳統(tǒng)管理庫存策略相比較, 它又可以較好地預(yù)防和規(guī)避需求方庫存責(zé)任風(fēng)險和成本風(fēng)險徐章一等，2007：貨存供方聯(lián)合庫存管理策略的實現(xiàn)，商業(yè)研究第03期。由于競爭的加劇，第三方物流企業(yè)為了實

19、現(xiàn)預(yù)期的利潤，管理者將更多的目光轉(zhuǎn)移到企業(yè)的成本上去。而第三方物流企業(yè)由于自身的特殊性，其總成本中庫存成本又是占了很大的一個比重，因此對于企業(yè)來說要降低企業(yè)的總成本，對于庫存成本需要時時加以控制。他們不斷的借鑒國內(nèi)外的先進(jìn)的管理經(jīng)驗高科技技術(shù)、管理軟件及模式，創(chuàng)新地總結(jié)構(gòu)思出新的適應(yīng)國內(nèi)企業(yè)的倉儲管理策略，我們可以發(fā)現(xiàn)目前所運用的一些策略都是從供應(yīng)鏈的角度來考慮問題的，研究的重點也都是以供應(yīng)鏈的制造企業(yè)為核心，努力降低該企業(yè)的庫存成本，而實際上第三方物流企業(yè)的成本我們并不能發(fā)現(xiàn)有什么改進(jìn)的。因此，本文中我的角度就是從作業(yè)成本法原理著手，分析影響物流企業(yè)成本的每個作業(yè)，發(fā)現(xiàn)問題并努力去制定相應(yīng)的

20、策略來改進(jìn)，使得第三方物流企業(yè)的倉儲成本最低。4 作業(yè)成本法應(yīng)用于第三方物流企業(yè)的分析4.1 第三方物流企業(yè)伴隨著經(jīng)濟全球化、我國加入WTO及國內(nèi)經(jīng)濟的高速快速發(fā)展的春風(fēng)，加之“物流冰山學(xué)說”及物流管理的思想逐漸被人們所接受等因素，以提供專業(yè)的倉儲、運輸、配送、流通加工等業(yè)務(wù)功能的第三方物流企業(yè)也得到了快速的發(fā)展?！?第三方物流企業(yè)”是為客戶提供部分或全部物流功能服務(wù)的外部提供者，具有本身不擁有貨物，整合一個以上的物流功能，控制倉庫、運輸設(shè)備等物流設(shè)施，按需提供全部或部分勞動力和管理服務(wù)的特征。然而隨著競爭者的加入、顧客對于產(chǎn)品或服務(wù)需求的多樣化及產(chǎn)品生產(chǎn)周期的縮短、全球的貿(mào)易規(guī)則的變化及全球

21、物價上漲等因素的多方面影響，第三方物流企業(yè)間的競爭也越來越激烈。他們也試著開始尋找新的管理思想和方法技術(shù)。4.2 第三方物流企業(yè)實施作業(yè)成本法的必要性分析第三方物流企業(yè)實施作業(yè)成本法的必要性可以總結(jié)為三個方面: (1)物流企業(yè)個性化生產(chǎn)的要求高。物流企業(yè)提供無形的物流服務(wù), 這可以看成是物流企業(yè)的產(chǎn)品。而企業(yè)與物流企業(yè)簽訂的合同都是根據(jù)各自企業(yè)的特點和要求來設(shè)立的，沒有完全一樣的服務(wù)形式，就是說物流服務(wù)產(chǎn)品生產(chǎn)的個性化極高。(2)物流企業(yè)的間接費用在總成本中的比例較高。如： 物流企業(yè)的營運間接費用包含的項目范圍很廣, 種類很多, 在營運成本中所占比例也很大。例如運輸車輛的營運、維護(hù), 倉庫的折

22、舊, 裝卸、搬運、升降設(shè)備的折舊、維修, 水、電、保安、物業(yè)管理及信息系統(tǒng)的開發(fā)維護(hù)等。 (3)物流企業(yè)產(chǎn)品定價困難。由于物流服務(wù)產(chǎn)品存在無形性、瞬時性和多樣性的特點, 導(dǎo)致物流企業(yè)對其產(chǎn)品的定價比較困難, 傳統(tǒng)成本法對此無能為力,作業(yè)成本法的一個最大特點就是可以將作業(yè)分析的觀點應(yīng)用于物流服務(wù)產(chǎn)品的定價決策。它不僅將成本的計算深入到作業(yè)的層面, 分別對每一作業(yè)進(jìn)行價值確認(rèn),計算出整體物流服務(wù)的成本, 而且還能準(zhǔn)確地計算出每個客戶的服務(wù)成本及客戶間的成本差異。這樣, 企業(yè)就可以獲得可靠的產(chǎn)品成本信息。而產(chǎn)品的價格建立在產(chǎn)品成本的基礎(chǔ)上, 因而物流企業(yè)可以利用作業(yè)成本法合理制定出產(chǎn)品的價格。4.3

23、 第三方物流企業(yè)實施作業(yè)成本法的可行性分析隨著第三方物流企業(yè)的發(fā)展及作業(yè)成本法的應(yīng)用環(huán)境的改變，第三方物流企業(yè)實施作業(yè)成本法的可行性總結(jié)為以下三個方面：（1）作業(yè)成本法與新的會計理念銜接。我國于2006 年初頒布了新會計準(zhǔn)則，自2007 年1 月1日起在上市公司范圍內(nèi)實施，新會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，新會計準(zhǔn)則明確提出，會計目標(biāo)的調(diào)整體現(xiàn)出會計理念的轉(zhuǎn)變。企業(yè)的目標(biāo)是生存、發(fā)展和獲利，為了實現(xiàn)這一目標(biāo)，企業(yè)最高管理層必須追求企業(yè)資源長期成果的最大化要求企業(yè)最高管理層更加關(guān)注企業(yè)未來的發(fā)展；更加關(guān)注機會和風(fēng)險；更加關(guān)注資產(chǎn)的質(zhì)量和運營效率。因此，作業(yè)成本法與新會計準(zhǔn)則二者在理念上是一致

24、的馬靜，2008：依托新會計準(zhǔn)則理念推行作業(yè)成本法的探討，現(xiàn)代經(jīng)濟信息（學(xué)術(shù)版）第01期。這樣企業(yè)在應(yīng)用作業(yè)成本法時就不必為此付出一定的制度成本的代價了。（2）第三方物流企業(yè)對計算機、信息等技術(shù)的運用。由于第三方物流服務(wù)行業(yè)是根據(jù)顧客的要求來服務(wù)的，小批次、個性化很強。從而導(dǎo)致對于一些作業(yè)成本法所需的數(shù)據(jù)收集相當(dāng)困難。然而隨著計算機技術(shù)等其他相關(guān)技術(shù)的應(yīng)用，企業(yè)在信息管理方面有了很大的突破，數(shù)據(jù)收集更加的方便準(zhǔn)確。這為作業(yè)成本法的實施奠定了基礎(chǔ)。（3）企業(yè)管理層對作業(yè)成本法的關(guān)注。作業(yè)成本法是成本會計的一個分支，也是企業(yè)控制本企業(yè)的成本一種有效的方法。隨著第三方物流企業(yè)競爭的加劇，企業(yè)管理者把

25、更多的目光集中在企業(yè)成本控制上，因此他們對于作業(yè)成本法這樣一種先進(jìn)的理念時刻加以關(guān)注。隨時準(zhǔn)備這為這種方法和理念的實施創(chuàng)造條件。5 作業(yè)成本法在第三方物流企業(yè)倉儲管理中的實例應(yīng)用5.1 通用的作業(yè)成本性態(tài)模型在作業(yè)成本法中，成本按照成本習(xí)性分為固定成本、直接變動成本和間接作業(yè)成本。庫柏和卡普蘭將之稱為固定成本、短期變動成本和長期變動成本。根據(jù)對作業(yè)成本性態(tài)的分析，我們可以得出作業(yè)成本性態(tài)的通用核算模型如下：Q=F+Mi·Ni+Di·Eij其中，Q表示物流產(chǎn)品消耗的總成本；F表示固定成本總額；Mi表示單位物流產(chǎn)品(服務(wù))的直接變動成本；Ni表示第I類物流產(chǎn)品(服務(wù))的數(shù)量；D

26、i表示第I項作業(yè)的作業(yè)成本動因率；Eij表示第J類物流產(chǎn)品（服務(wù)）消耗第I項作業(yè)的成本動因數(shù)。5.2 物流成本核算的實施思路5.2.1 案例背景X公司是國內(nèi)一家以倉儲為主要業(yè)務(wù)的第三方物流公司。某月該企業(yè)順利完成了甲、乙兩個服務(wù)合同。月末結(jié)算時該月的總成本為185000元。已知甲、乙兩合同的貨物倉儲空間分別為18000立方米和32000立方米。同時通過公司會計部門的費用匯總得到本月的員工工資及福利為40000元、電熱等費用為10000元、固定資產(chǎn)折舊為120000元及辦公費用為15000元。企業(yè)還可以提供其他的一些詳細(xì)資料如：（1）員工在各個作業(yè)步驟的人數(shù)及工資福利及勞動時間：出入庫叉車司機6

27、人，月工資3000元、總共有效工作時間為1000工時；分類、倉儲類員工各3人，月工資2000元、總共有效工作時間為各500工時；訂單處理及貨物驗收人員各2人，月工資分別為3000元和2000元、總共有效工時為各350工時；（2）電熱、折舊和辦公費等的詳細(xì)情況及分?jǐn)傄?guī)則等。如表4-1所示。（3）本月內(nèi)該企業(yè)共完成訂單處理1000份，其中甲400份、乙600份；貨物托盤數(shù)為3000個，其中甲為1000個、乙為2000個；現(xiàn)在需要用傳統(tǒng)成本計算方法和作業(yè)成本法來分別計算和確定甲、乙兩個服務(wù)的成本。（此案例中不考慮各種損失因素）5.2.2不同核算方法的應(yīng)用核算方法直接關(guān)系到成本的結(jié)果，案例中關(guān)于物流成

28、本的核算主要有以下兩種方法：（1）傳統(tǒng)成本計算方法生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品成本=直接人工直接材料制造費用的分?jǐn)側(cè)欢咐械奈锪髌髽I(yè)卻不同于生產(chǎn)企業(yè)，它并不提供直接的材料，只是單純的提供倉儲業(yè)務(wù)；在直接人工費用方面，雖然我們也可以通過時間來計算每個合同各自耗費了多少時間從而得到直接人工成本，然而由于這里的人工復(fù)雜性比較大，要真正分離出來并不容易，因此在這里也把它和其他的成本一起當(dāng)作期間費用來簡單處理。同時考慮到該企業(yè)是提供專業(yè)的倉儲業(yè)務(wù)，所以倉儲業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)占有比較大的權(quán)重，就把倉儲空間作為分配服務(wù)合同期間費用的基礎(chǔ)。所以各自的成本計算如下：甲服務(wù)合同的成本=185000×18000÷（1

29、800032000） =66600 元乙服務(wù)合同的成本=185000×32000÷（1800032000） =118400 元（2）作業(yè)成本計算法第一步：確認(rèn)該物流企業(yè)倉儲系統(tǒng)中涉及的主要作業(yè)，明確作業(yè)中心。通過分析可知該公司的倉儲系統(tǒng)主要包括以下的作業(yè)：訂單處理、貨物驗收、入庫、分類、倉儲、出庫六個作業(yè)。第二步：確認(rèn)企業(yè)倉儲系統(tǒng)中涉及的資源及資源動因，將資源分配到作業(yè)中心成本庫中去。一些專屬于某項作業(yè)的資源是不需要分配的，所以也就無須為其確認(rèn)資源動因。只有那些為多項作業(yè)所共同耗費的費用才需要確認(rèn)資源動因。常用的資源動因有人工小時數(shù)、使用次數(shù)、面積、距離、人數(shù)等等，企業(yè)應(yīng)根

30、據(jù)不同的情況采用適當(dāng)?shù)馁Y源動因來分配資源，以保證作業(yè)中心分配的費用與實際情況相符。經(jīng)過查詢和分析得出了各種費用在各個作業(yè)中心的分配情況，如表4-1所示：表4-1 資源成本庫匯集表 單位：元作業(yè)費用訂單處理貨物驗收貨物入庫貨物分類貨物倉儲貨物出庫各項作業(yè)的工資額600040009000600060009000電熱等費用100010002000100030002000折舊1000050002000050006000020000辦公費500020001000100050001000合計220001200032000130007400032000第三步：確認(rèn)成本動因，將作業(yè)中心的作業(yè)成本分配到最終產(chǎn)品

31、。由于文章篇幅有限，在這里只選取公司的重點業(yè)務(wù)倉儲系統(tǒng)為主要研究對象，基于此，在已確定各作業(yè)中心基本作業(yè)的前提下，進(jìn)行倉儲中心資源及成本動因的分析。表4-2 倉儲中心資源及成本動因分析作業(yè)成本動因訂單處理訂單份數(shù)貨物驗收托盤數(shù)貨物入庫人工工時貨物分類人工工時貨物倉儲體積、所占空間貨物出庫人工工時第四步：計算物流作業(yè)成本作業(yè)成本動因選定后，就可以按照同質(zhì)的成本動因?qū)⑾嚓P(guān)的成本歸集起來，有幾個成本動因就建立幾個成本庫，建立不同的成本庫按多個成本動因分配間接費用是作業(yè)成本計算優(yōu)于傳統(tǒng)成本計算之處。各作業(yè)成本庫的作業(yè)成本在成本計算對象之間分配時，應(yīng)通過確定成本動因分配系數(shù)以計算各成本對象的物流作業(yè)成本

32、。其分配公式如下：成本動因分配系數(shù)=某作業(yè)中心發(fā)生的作業(yè)成本÷該作業(yè)中心可提供的作業(yè)量某成本計算對象應(yīng)分配的某項作業(yè)成本該成本計算對象耗用的該項作業(yè)的成本動因數(shù)×成本動因分配系數(shù)某成本計算對象的物流作業(yè)成本該成本計算對象應(yīng)分配的各項作業(yè)成本之和表4-3 作業(yè)成本動因分配率的計算過程作業(yè)訂單處理貨物驗收貨物入庫貨物分類貨物倉儲貨物出庫作業(yè)成本（元）220001200032000130007400032000提供的作業(yè)量1000300050050050000500作業(yè)動因分配率（%）22464261.4864表44 甲、乙兩種服務(wù)實際成本作業(yè)作業(yè)分配率（%）實際耗用作業(yè)成本動因

33、數(shù)實際成本（元）甲乙甲乙訂單處理22400600880013200貨物驗收41000200040008000貨物入庫642003001280019200貨物分類2618032046808320貨物倉儲1.4818000320002664047360貨物出庫642003001280019200合計697201152805.3 企業(yè)實施作業(yè)成本法的效果分析和作用5.3.1 企業(yè)實施作業(yè)成本法的效果分析通過對上面案例的計算我們可以發(fā)現(xiàn)因此用這種方法計算出來的甲、乙服務(wù)合同的實施成本分別為69720元和115280元與用傳統(tǒng)成本方法計算出來的結(jié)果66600元和118400元有一定的差異。通過分析我們可

34、以發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)成本的計算方法是以單個的因素為期間費用的分配基礎(chǔ)的，而作業(yè)成本法則是根據(jù)不同作業(yè)不同的特性來分別設(shè)置相應(yīng)的作業(yè)動因為分配基礎(chǔ)的。因此在期間費用的分配上，作業(yè)成本法具有更加的清晰性、準(zhǔn)確性和完善性，使得企業(yè)能夠施行更加具有競爭力的價格和成本策略。5.3.2 企業(yè)實施作業(yè)成本法的作用通過對作業(yè)成本法的了解，我們可以發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法應(yīng)用在第三方物流企業(yè)的倉儲管理系統(tǒng)中有以下幾點的作用：（1）能夠?qū)ζ髽I(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)進(jìn)行準(zhǔn)確的定價。通過上面的案例我們可以發(fā)現(xiàn)，作業(yè)成本法在成本計算上的明顯的優(yōu)越性。既然成本的計算十分準(zhǔn)確，那么我們的產(chǎn)品或服務(wù)的定價就是在成本的基礎(chǔ)上，根據(jù)一定的原則來確定的。作業(yè)成

35、本法為我們的產(chǎn)品或服務(wù)提供了有力的依據(jù)。正確的價格策略在自由的經(jīng)濟市場中有著十分重要的意義，能幫組企業(yè)以一種最好的方式占有市場。因此，作業(yè)成本法在定價方面的作用十分明顯。（2）能把企業(yè)的費用劃分得更清晰，便于管理者進(jìn)行宏觀控制。如果按照傳統(tǒng)的成本計算方法計算案例中的倉儲系統(tǒng)總成本時，很簡單的就是把上述的所有費用項目簡單的相加，如果會計人員做賬沒有什么差錯，基本上費用就不會有很大的出入了，然而那只是一種籠統(tǒng)的算法，我們并不能知道企業(yè)的每個作業(yè)的花費是多少。這樣對于管理層來說就不便于對企業(yè)的整個的宏觀層面進(jìn)行把握和控制。作業(yè)成本法的實施恰好彌補了這些不足。這樣企業(yè)的管理者就可以通過追蹤每個合同業(yè)務(wù)

36、進(jìn)行過程中的每個作業(yè)步驟的成本耗費量來對企業(yè)進(jìn)行控制。（3）對企業(yè)倉儲管理工作的改進(jìn)有指導(dǎo)作用，實現(xiàn)倉儲的作業(yè)管理。物流企業(yè)建立在供應(yīng)鏈、服務(wù)鏈等作業(yè)鏈以及價值鏈的基礎(chǔ)上, 而在企業(yè)的作業(yè)鏈中, 并非所有的作業(yè)鏈都能創(chuàng)造價值,如果把企業(yè)的資源價值與企業(yè)的服務(wù)和產(chǎn)品的成本對比分析可以發(fā)現(xiàn)有時候會產(chǎn)生資源的浪費現(xiàn)象，那么這時作業(yè)成本法就可以為我們找出哪個作業(yè)產(chǎn)生浪費提供有力的幫助，從而管理層制定有效的措施來改進(jìn)作業(yè)方式和效率，比如通過：倉儲系統(tǒng)中驗貨、入庫、出庫等作業(yè)流程的優(yōu)化改善作業(yè)流程；也可以通過作業(yè)成本法計算的成本和效益來參照國內(nèi)企業(yè)的平均倉儲效益標(biāo)準(zhǔn)，找出自己的不足，并進(jìn)行改進(jìn)，實現(xiàn)真正意

37、義上的作業(yè)管理。作業(yè)管理是作業(yè)成本法過程觀的體現(xiàn)。由于我們在為顧客提供服務(wù)作業(yè)的時候，我們也在增加傳遞給顧客的價值，我們要消除作業(yè)過程中的不增值作業(yè)，實現(xiàn)企業(yè)作業(yè)鏈和價值鏈的改造和優(yōu)化。6 關(guān)于第三方物流企業(yè)倉儲管理實施作業(yè)成本法的幾點建議第三方物流企業(yè)倉儲管理系統(tǒng)實施作業(yè)成本法應(yīng)注意以下幾點：（1）并不是所有的第三方物流企業(yè)倉儲管理系統(tǒng)都適合應(yīng)用作業(yè)成本法。首先，很多的第三方物流企業(yè)都是順應(yīng)社會的需求而發(fā)展起來的，根據(jù)顧客的不同需求而提供不同的服務(wù)。如果該物流企業(yè)的重點不在于倉儲，而在于配送，我們還花很大的力氣去計算倉儲的成本有什么作用呢。其次，在我國很多的倉儲型物流中心里，并不是很多的企業(yè)

38、都應(yīng)用許多高科技含量的設(shè)備，依然是那種原始的肩背人扛的方式，直接人工仍然占有很大的比重，這時候就不必要應(yīng)用作業(yè)成本法來計算啦。（2）加強倉儲管理系統(tǒng)信息系統(tǒng)的構(gòu)建。由于作業(yè)成本法的實施前提要求是充足且真實的企業(yè)原始數(shù)據(jù)。而且企業(yè)的這些數(shù)據(jù)收集起來很不容易，這時就需要有強大的信息系統(tǒng)來支持我們的工作，使得我們定期都能對服務(wù)合同的成本數(shù)據(jù)有第一手的資料。（3）注重成本效益的結(jié)合。每實施一種新的方法和理論的時候我們的最先的反應(yīng)就是考慮到投入與回報的情況，作業(yè)成本法的應(yīng)用也不例外。不能因為該種方法的先進(jìn)而盲目的投入，導(dǎo)致得不到我們所想要的產(chǎn)出效益。因此企業(yè)的管理者必須慎重考慮。（4）必須加強企業(yè)員工相

39、關(guān)技術(shù)的培訓(xùn)工作。企業(yè)的發(fā)展離不開高素質(zhì)的人才，如果引入作業(yè)成本法加強企業(yè)的成本控制，那么必須要首先讓成本控制部門的員工了解它，并通過培訓(xùn)的過程熟悉的運用。緊接著再通過培訓(xùn)帶動企業(yè)其他的部門來了解這個新的方法和理念，形成一個大家都了解的氛圍，使得該方法實施起來十分的簡便易行。當(dāng)然這個過程離不開企業(yè)管理者的高度關(guān)注。7 總結(jié)作業(yè)成本法應(yīng)用在企業(yè)的倉儲管理系統(tǒng)中，是一種有別于其他的倉儲管理方式的方法。它是從企業(yè)的內(nèi)部成本控制的角度出發(fā)，來尋找企業(yè)所有的作業(yè)所耗費的資源。但是卻又不是就成本而論成本，而是通過作業(yè)來發(fā)現(xiàn)作業(yè)過程中的價值，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，通過實行作業(yè)管理，采用新型的管理方式和理念，發(fā)現(xiàn)持續(xù)改善的機會和途徑，達(dá)到盡可能消除非增值作業(yè)的目的。從而實現(xiàn)為企業(yè)增加和創(chuàng)造利潤的目的。參考文獻(xiàn)1陳世科，2007：作業(yè)成本法核算應(yīng)用研究：碩士學(xué)位論文.武漢：武漢理工大學(xué)。2杜會敏等，2007：我國倉儲業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀分析，商場現(xiàn)代化（下旬刊）總第516 期。3杜曉旭，2007：作業(yè)成本法在服務(wù)行業(yè)的適用性及動因的選擇，商業(yè)經(jīng)濟第01期。4馮雪琰，2005：論作業(yè)成本法的應(yīng)用對成本管理的改進(jìn)，企業(yè)經(jīng)濟第05期。5傅桂林等，2007:物流成本管理，北京：中