第十八章會計政策、會計估計變更和差錯更正

1、第十八章 會計政策、會計估計變更和差錯更正2本章考情分析 1. 近三年考試題型主要為客觀題，雖然分數(shù)不高，但本章內(nèi)容仍然非常重要?？陀^題主要考核會計政策變更與會計估計變更辨別、會計估計變更的處理原則、追溯調(diào)整法或追溯重述法的適用范圍、累計影響數(shù)的計算以及前期差錯更正的概念等。會計政策變更和差錯更正經(jīng)常以主觀題的形式與其他章節(jié)結合出現(xiàn)，如與資產(chǎn)負債日后事項相結合，應予以重視。本章重點有3個：即會計政策變更的追溯調(diào)整法、會計估計變更未來適用法和重大會計差錯更正追溯重述法。會計政策變更追溯調(diào)整法和重大會計差錯更正追溯重述法綜合性比較強，既涉及到調(diào)賬，又涉及到調(diào)表，應該與會計報表的編制相結合。 2.

2、本章內(nèi)容基本沒有變化3一、會計政策概念會計政策，是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎和會計處理方法。企業(yè)采用的會計計量基礎（也稱會計計量屬性）也屬于會計政策。企業(yè)會計政策的選擇和運用要明確幾個特點：1. 會計政策的選擇性。企業(yè)應在國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的會計政策范圍內(nèi)選擇適用的會計政策。企業(yè)會計政策的選擇應考慮謹慎、實質(zhì)重于形式和重要性三個方面，并且不能超出國家規(guī)定的范圍。2. 會計政策的強制性。43. 會計政策的層次性。會計政策涉及會計原則、會計基礎和具體的會計處理方法。（1）會計政策不是一般原則，而是特定的具體的原則。會計原則的一般原則，如實質(zhì)重于形式原則、謹慎性原則等, 它

3、們屬于會計信息質(zhì)量特征，是為了滿足會計信息質(zhì)量要求而制定的，是統(tǒng)一的、不可選擇的，不屬于特定原則。而這里講的會計政策不是一般原則，而是特定的具體的原則。如借款費用資本化問題。5（2）會計基礎，主要是指會計確認基礎和會計計量基礎。確認基礎是指權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制，在我國，企業(yè)一般采用權責發(fā)生制作為會計確認基礎。會計政策所指的會計基礎，主要是會計計量基礎（即計量屬性）。如由歷史成本改為公允價值計價，就是政策變更。6（3）具體的會計處理方法，是指企業(yè)根據(jù)國家統(tǒng)一規(guī)定的會計制度允許選擇的、對某一類會計業(yè)務的具體處理方法作出的具體選擇。如允許企業(yè)在先進先出法、加權平均法和個別計價法之間對發(fā)出存貨實際成

4、本的確定方法作出選擇。企業(yè)應當披露重要的會計政策，不具有重要性的會計政策可以不予披露。判斷會計政策是否重要，應當考慮與會計政策相關的項目的性質(zhì)和金額。7二、會計政策變更的條件會計政策變更的概念是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為會計政策變更的條件（1）法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度（含企業(yè)會計準則）等要求變更。即制定了新的國家統(tǒng)一的會計制度，或修訂了原有的國家統(tǒng)一的會計制度，要求變更會計政策；（國家要求變更）（2）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息（企業(yè)自己變更）不屬于會計政策變更的情形（1）本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的

5、會計政策；（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用新的會計政策8【提示】未經(jīng)過股東大會等類似權力機構批準，隨意、反復自行變更的，視為濫用會計政策，要按照前期差錯更正的方法進行處理。企業(yè)難以區(qū)分某項變更的，應將其作為會計估計變更處理。9【多選題】下列各項中，不屬于會計政策變更的情形有（）。A本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策B第一次簽訂建造合同，采用完工百分比法確認收入C存貨發(fā)出的核算由先進先出法變更為移動加權平均法D投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式變更為公允價值模式【答案】AB【答案解析】以下兩種情形不屬于企業(yè)會計準則所定義的會計政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或事

6、項與以前相比具有本質(zhì)差別，而采用新的會計政策；（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政策。因此，選項A和B不屬于會計政策變更。10三、會計政策變更的會計處理（重點）發(fā)生會計政策變更時，有兩種會計處理方法，即追溯調(diào)整法和未來適用法。（一）追溯調(diào)整法（重點掌握）追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關項目進行調(diào)整的方法。11追溯調(diào)整法的運用通常由以下幾步構成：1. 計算會計政策變更的累積影響數(shù)會計政策變更的累積影響數(shù)，是假設與會計政策變更相關的交易或事項在初次發(fā)生時即采用新的會計政策，而得出的列報前期最早期初

7、留存收益應有的金額與現(xiàn)有的金額之間的差額。會計政策變更的累積影響數(shù)，是對變更會計政策所導致的對凈損益的累積影響，以及由此導致的對利潤分配及未分配利潤的累積影響金額，不包括分配的利潤或股利。即12會計政策變更的累計影響數(shù)=按新政策計算的列報前期最早期初應有的留存收益-按原政策反映的列報前期最早期初現(xiàn)有的留存收益（賬上現(xiàn)有）13（1）根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項（非常關鍵）；（2）計算兩種會計政策下的稅前差異（新-舊）；（3）計算差異的所得稅影響金額；差異乘以稅率，就是對所得稅的影響額。14“所得稅影響金額”是指對所得稅費用的影響金額，所得稅=應交所得稅遞延所得稅費用。一般來說，

8、會計政策變更的追溯調(diào)整不會影響以前年度應交所得稅的變動，也就是說不會涉及應交所得稅的調(diào)整，會計政策變更，不能調(diào)整應交所得稅；“所得稅影響”指遞延所得稅影響。確定變更前、后相關資產(chǎn)、負債的賬面價值；15確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎；（會計政策變更不會引起資產(chǎn)、負債計稅基礎的變化，因此一般變更前后資產(chǎn)、負債賬面價值的變動額，即為暫時性差異的變動額。）據(jù)此確認（轉(zhuǎn)回）遞延所得稅資產(chǎn)（負債）。所得稅影響金額=形成或轉(zhuǎn)回的暫時性差異所得稅稅率16（4）確定前期中每一期的稅后差異；（5）計算會計政策變更的累積影響數(shù)。各年的稅后影響額加總在一起，計算出累計影響數(shù)。注：稅前差異是“”還是“”，取決于會計政策變更以

9、后，對利潤的影響是增加還是減少了。一般若增加了，則用“”；若減少了，則用“”。若有多項會計政策變更，一定要標“”、“”號；單獨一項的，可以不標，但分錄要有所體現(xiàn)。17所得稅影響一欄是“”還是“”，取決于會計政策變更以后，對所得稅費用的影響是增加還是減少了。一般若增加了，則用“”；若減少了，則用“”。182. 調(diào)賬，進行賬務處理。（1）調(diào)整損益：不能再用損益賬戶，只能通過“利潤分配未分配利潤”進行調(diào)整。調(diào)增利潤時：借：貸：利潤分配未分配利潤調(diào)減利潤時相反。19【注意】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通過“利潤分配未分配利潤”科目核算，本期發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項涉及損益調(diào)整的事項通

10、過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。（2）調(diào)整所得稅費用，因為應交所得稅不能動，所以調(diào)整的只是遞延所得稅（遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)）。20（3）調(diào)整盈余公積通過“利潤分配未分配利潤”進行調(diào)整。注意不調(diào)整股利。213. 調(diào)整報表注意調(diào)整的是變更當期的會計報表。假如是203年1月1日執(zhí)行會計政策，則調(diào)整的是203年的報表。即調(diào)整203年12月31日資產(chǎn)負債表的年初數(shù)、203年度利潤表中的上年數(shù)、所有者權益變動表的上年數(shù)。224. 在報表附注中披露。（1）會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因；（2）當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額；（3）無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始

11、應用變更后會計政策的時點、具體應用情況23【例181】甲股份有限公司（以下簡稱甲公司）是一家海洋石油開采公司，于20 2年開始建造一座海上石油開采平臺，根據(jù)法律法規(guī)規(guī)定，該開采平臺在使用期滿后要將其拆除，需要對其造成的環(huán)境污染進行整治。203年12月15日，該開采平臺建造完成并交付使用，建造成本共120 000 000元，預計使用壽命10 年。采用平均年限法計提折舊。209年1月1日甲公司開始執(zhí)行企業(yè)會計準則，企業(yè)會計準則對于具有棄置義務的固定資產(chǎn)，要求將相關棄置費用計入固定資產(chǎn)成本，對之前尚未計入資產(chǎn)成本的棄置費用，應當進行追溯調(diào)整。24已知甲公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯

12、計算。甲公司預計該開采平臺的棄置費用10 000 000元。假定折現(xiàn)率（即為實際利率）為10。不考慮企業(yè)所得稅和其他稅法因素影響。該公司按凈利潤的10提取法定盈余公積。25根據(jù)上述資料，甲公司的會計處理如下：（1）計算確認棄置義務后的累積影響數(shù)（見表181）204年1月1日，該開采平臺計入資產(chǎn)成本棄置費用的現(xiàn)值=10 000 000（PS，10，10）=10 000 0000.3855=3 855 000（元）；每年應計提折舊=3 855 00010=385 500（元）。26表181單位：元年份計息金額實際利率利息費用 折舊稅前差異一（+）稅后差異2043 855 00010385 5003

13、85 500771 000771 0002054 240 50010424 050385 500一809 550809 55020 64 664 55010466 455385 500851 955851 9552075 131 00510513 100.50385 500898 600.50一898 600.50小計1789 105.501 542 0003 331 105.503 331 105.502085 644 105.510564 410.55385 500949 910.55949 910.55合計2353 516.051 927 5004 281 016.054281 016.

14、0527甲公司確認該開采平臺棄置費用后的稅后凈影響額為一4 281 016.05元，即為該公司確認資產(chǎn)棄置費用后的累積影響數(shù)。（2）會計處理調(diào)整確認的棄置費用借：固定資產(chǎn)開采平臺棄置義務 3 855 000貸：預計負債開采平臺棄置義務 3 855 00028調(diào)整會計政策變更累積影響數(shù)借：利潤分配未分配利潤 4 281 016.05貸：累計折舊 1 927 500預計負債開采平臺棄置義務 2 353 516.05調(diào)整利潤分配 借：盈余公積法定盈余公積 （4 281 016.05 10）428 101.61貸：利潤分配未分配利潤428 101.6129（3）報表調(diào)整甲公司在編制209年度的財務報表

15、時，應調(diào)整資產(chǎn)負債表的年初數(shù)（見表182），利潤表、股東權益變動表的上年數(shù)（見表183、表184）也應作相應調(diào)整。209年12月31日資產(chǎn)負債表的期末數(shù)欄、股東權益變動表的未分配利潤項目上年數(shù)欄應以調(diào)整后的數(shù)字為基礎編制。 30表182資產(chǎn)負債表（簡表）會企01表編制單位：甲股份有限公司 209年12月31日 單位：元 資 產(chǎn)年初余額負債和股東權益年初余額 調(diào)整前調(diào)整后 調(diào)整前調(diào)整后 固定資產(chǎn) 預計負債 06 208 516.05 開采平臺60 000 000 61 927 500 盈余公積 1 700 0001 271 898.39 未分配利潤 4 000 000 147 085.5631在

16、利潤表中，根據(jù)賬簿的記錄，甲公司重新確認了208年度營業(yè)成本和財務費用分別調(diào)增385 500元和564 410.55元，其結果為凈利潤調(diào)減949 910.55元。32表183 利潤表（簡表）會企02表編制單位：甲股份有限公司 209年度 單位：元項 目 上期金額調(diào)整前調(diào)整后 一、營業(yè)收入18 000 00018 000 000 減：營業(yè)成本13 000 00013 385 500 財務費用260 000824 410.55 二、營業(yè)利潤3 900 0002 950 089.45 四、凈利潤4 060 0003 110 089.4533表184 所有者權益變動表（簡表）會企04表編制單位：甲股份

17、有限公司 209年度 單位：元項 目 本年金額盈余公積未分配利潤一、上年年末余額1 700 0004 000 000加：會計政策變更-428 101.61-3 852 914.44前期差錯更正二、本年年初余額1 271 898.39147 085.5634（4）附注說明209年1月1日，甲股份有限公司按照企業(yè)會計準則規(guī)定，對203年12 月15日建造完成并交付使用的開采平臺的棄置義務進行確認。此項會計政策變更采用追溯調(diào)整法，208年的比較報表已重新表述。208年運用新的方法追溯計算的會計政策變更累積影響數(shù)為一4 281 016.05元。會計政策變更對208 年度報告的損益的影響為減少凈利潤94

18、9 910.55元。調(diào)減208年的期末留存收益4 281 016.05元，其中，調(diào)減盈余公積428 101.61元，調(diào)減未分配利潤3 852 914.44元。35【綜合題】甲公司系上市公司，該公司將2012年12月建造完工的辦公樓作為投資性房地產(chǎn)對外出租，采用成本模式計量，該辦公樓的原價為3 000萬元，會計上采用直線法按照25年計提折舊，預計凈殘值為0。至2015年1月1日，已計提折舊240萬元。2015年1月1日，甲公司決定采用公允價值對出租的辦公樓進行后續(xù)計量。根據(jù)歷史資料，該辦公樓2013年末和2014年末的公允價值分別為2 800萬元和2 500萬元。該公司按凈利潤的10提取盈余公積

19、，所得稅稅率為25，采用資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅。36按照稅法規(guī)定，該投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)處理，凈殘值為0，采用直線法按照25年計提折舊。要求：計算甲公司上述會計政策變更的累積影響數(shù)并編制相關會計分錄。37【答案】（1）計算政策變更的累積影響數(shù)：政策變更累積影響數(shù)計算表單位：萬元政策變更前政策變更后所得稅前差異所得稅影響累積影響數(shù)年度折舊折舊公允價值變動損益2013年12002008020602014年120030018045135合計24005002606519538【提示】本題中會計政策變更累積影響數(shù)應為-195萬元，具體分析過程參照下述計算步驟：原政策下投資性房地產(chǎn)賬面價值=3 0

20、00-1202=2 760萬元新政策下投資性房地產(chǎn)賬面價值=3 000-200-300=2 500萬元計算兩種會計政策下的稅前差異（新-舊）=2 500-2 760=-260萬元所得稅影響=-26025%=-65萬元39計算兩種會計政策下的稅后差異=-260-（-65）=-195萬元會計政策變更累積影響數(shù)=-195萬元40（2）甲公司2015年1月1日會計政策變更的會計分錄：借：投資性房地產(chǎn)成本3 000（新）投資性房地產(chǎn)累計折舊240（原）利潤分配未分配利潤175.5盈余公積19.5遞延所得稅資產(chǎn)65貸：投資性房地產(chǎn)3 000（原）投資性房地產(chǎn)公允價值變動500（新）41（二）未來適用法是指

21、將變更后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數(shù)的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的財務報表。企業(yè)會計賬簿記錄及財務報表上反映的金額，變更之日仍保留原有的金額，不因會計政策變更而改變以前年度的既定結果，并在現(xiàn)有金額的基礎上再按新的會計政策進行核算。42【單選題】甲公司發(fā)出存貨采用先進先出法計價，期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計價。2014年1月1日將發(fā)出存貨由先進先出法改為移動加權平均法。2014年年初存貨賬面余額等于賬面價值40 000元，數(shù)量為50千克，2014年1月、2月分別購入

22、材料600千克、350千克，單價分別為850元、900元，3月5日領用400千克，用未來適用法處理該項會計政策變更，則2014年第一季度末該存貨的賬面余額為（）元。A540 000 B467 500C510 000 D519 00043【答案】D【答案解析】存貨單位成本=（40 000+600850+350900）（50+600+350）=865（元千克），2014年第一季度末該存貨的賬面余額=（50+600+350400）865=519 000（元）。44第二節(jié) 會計估計及其變更一、會計估計變更的概念（一）會計估計的概念會計估計，是指企業(yè)對其結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作

23、的判斷。（注意：會計估計并不會削弱會計核算的可靠性。）常見的會計估計：（1）壞賬；（2）存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時；（3）固定資產(chǎn)的耐用年限與凈殘值；（4）無形資產(chǎn)的受益期；（5）或有事項中的估計；（6）收入確認中的估計，等等。45（二）會計估計變更的概念會計估計變更，是指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)整。估計變更的原因：1. 賴以進行估計的基礎發(fā)生了變化。 例如，建筑物因地震受到損傷，使用年限由30年調(diào)整為20年。462. 取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗。 例如，甲公司對乙公司的應收賬款，原按5計提壞賬準

24、備；由于金融危機使乙公司財務狀況惡化，甲公司根據(jù)新的信息將計提比例提高到15。會計估計變更，并不意味著以前期間會計估計是錯誤的，只是由于情況發(fā)生變化，或者掌握了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗，使得變更會計估計能夠更好地反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。如果以前期間的會計估計是錯誤的，則屬于前期差錯，按前期差錯更正的會計處理辦法進行處理。47二、會計估計變更的會計處理企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法處理。（一）會計估計的變更只對當期有影響的，有關估計變更的影響應于當期確認。如壞賬準備計提比例的變更。（二）會計估計的變更既對當期有影響又對以后期間有影響的，有關估計變更的影響在當期及以后各期確認。如固定

25、資產(chǎn)折舊費用的估計（三）難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更的，應當按估計變更處理。48三、會計估計變更的披露 （一）會計估計變更的內(nèi)容和原因。（二）會計估計變更對當期和未來期間的影響數(shù)。（一）會計估計變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實和原因。49【單選題】下列項目中，屬于會計估計變更的是（）。A無形資產(chǎn)攤銷方法由直線法改為產(chǎn)量法B商品流通企業(yè)采購費用由計入銷售費用改為計入取得存貨的成本C將內(nèi)部研發(fā)項目開發(fā)階段的支出由計入當期損益改為符合資本化條件的確認為無形資產(chǎn)D分期付款取得的固定資產(chǎn)由購買價款計價改為購買價款現(xiàn)值計價50【答案】A【答案解析】無形資產(chǎn)攤銷方法的改變是對資產(chǎn)定期消

26、耗金額進行的調(diào)整，屬于會計估計變更。51一、前期差錯的概念第三節(jié) 前期差錯更正概念前期差錯是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息。而對前期財務報表造成省略或錯報：（1）編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；如或有事項，在資產(chǎn)負債表日，應該能夠估計或有事項可能性問題。但企業(yè)卻沒有估計，應當作為前期差錯來更正。（2）前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。如存貨已經(jīng)有減值跡象，需要計提跌價準備，但企業(yè)未計提跌價準備。類型前期差錯包括：（1）計算錯誤；（2）應用會計政策錯誤；（3）疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響；（4）固定資產(chǎn)盤盈等（新準則）52二、前期差錯更正的會計處理前期差錯按

27、照重要程度分為重要的前期差錯和不重要的前期差錯。前期差錯的重要程度，應根據(jù)差錯的性質(zhì)和金額加以具體判斷。53（一）不重要的前期差錯的會計處理對于不重要的前期差錯，可以采用未來適用法更正。企業(yè)不需調(diào)整財務報表相關項目的期初數(shù)，但應調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期與前期相同的相關項目。屬于影響損益的，應直接計入本期與上期相同的凈損益項目；屬于不影響損益的，應調(diào)整本期與前期相同的相關項目。54（二） 重大的前提差錯的會計處理企業(yè)對于重大的前期差錯，應當采用追溯重述法進行更正，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實可行的除外。如果無法追溯，無法確定影響數(shù)，就采用未來適用法。55追溯重述法步驟：1. 涉及損益的，通過“以前年度損益

28、調(diào)整”科目核算：費用增加、收入減少導致利潤減少，借記“以前年度損益調(diào)整”科目；費用減少、收入增加導致利潤增加，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。【提示】追溯重述時，通過“以前年度損益調(diào)整”科目（與會計政策變更不同）。56“以前年度損益調(diào)整”是一個暫時的賬戶。發(fā)現(xiàn)重大的前期差錯，很多涉及損益，而損益賬戶又無法調(diào)整。比如現(xiàn)在是202年4月，發(fā)現(xiàn)201年管理費用記錯了，但201年“管理費用”已經(jīng)結平，不能再調(diào)整，只能通過“以前年度損益調(diào)整”來調(diào)整“管理費用”。如漏計折舊費用。57正常計算管理費用：借：管理費用貸：累計折舊但現(xiàn)在是202年4月，不能直接寫借管理費用，就：借：以前年度損益調(diào)整201年管理費用

29、貸：累計折舊最后將凈利潤的影響數(shù)轉(zhuǎn)至“利潤分配未分配利潤”科目中，相應調(diào)整“盈余公積”科目金額。582. 所得稅應交所得稅的調(diào)整企業(yè)原處理對于應交所得稅的計算正確，則不需調(diào)整應交所得稅；企業(yè)原處理對于應交所得稅的計算錯誤，且會計與稅法規(guī)定一致，則需調(diào)整應交所得稅。59例如：A甲公司209年12月份發(fā)現(xiàn)上年度漏記了一項固定資產(chǎn)的折舊費用30萬元，但在所得稅申報表中扣除了該項折舊。這種情況下，雖然會計上漏提了折舊，但該項會計差錯并沒有導致企業(yè)應交所得稅計算錯誤，因此不需要調(diào)整應交所得稅。60B甲公司209年6月份發(fā)現(xiàn)208年12月15日對外銷售一批商品，當日發(fā)出商品時已滿足收入確認條件，但甲公司沒

30、有確認收入、結轉(zhuǎn)成本。甲公司計算208年度應納稅所得額時，也未考慮該項銷售業(yè)務的利潤。這種情況下，企業(yè)應交所得稅計算錯誤，在做會計差錯更正時，應調(diào)整應交所得稅。61遞延所得稅的調(diào)整如果差錯更正的有關處理，導致企業(yè)相關資產(chǎn)、負債的賬面價值發(fā)生了變動，或者企業(yè)原來關于遞延所得稅的處理是錯誤的，則需要調(diào)整遞延所得稅。62例如：209年12月31日，甲公司一項固定資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象，經(jīng)減值測試，確定該項固定資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為100萬元，公允價值減處置費用后的凈額為80萬元。計提減值準備前，該項固定資產(chǎn)的賬面價值為120萬元。甲公司對該項固定資產(chǎn)計提了減值準備40萬元，并確認了10萬元的遞延所

31、得稅資產(chǎn)。這種情況下，進行差錯更正后，該項固定資產(chǎn)的賬面價值上升20萬元，暫時性差異余額也隨之發(fā)生改變，需要相應的調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)5萬元。63【注意】在做題時，若題目已經(jīng)明確假定了會計調(diào)整業(yè)務是否調(diào)整所得稅，雖然有時假定的條件和稅法的規(guī)定不一致，但是也必須按題目要求去做；若題目未作任何假定，則按上述原則進行會計處理。643. 調(diào)整會計報表相關項目資產(chǎn)負債表：調(diào)整發(fā)現(xiàn)當年報表相關項目的年初余額；利潤表：如果差錯發(fā)生在上期，則調(diào)整發(fā)現(xiàn)當年報表相關項目的“上期金額”欄。4. 前期差錯更正的披露（1）前期差錯的性質(zhì)；（2）各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和更正金額；（3）無法進行追溯重述的，說

32、明該事實和原因以及對前期差錯開始進行更正的時點、具體更正情況。65【例183】20 9年12月31日，甲公司發(fā)現(xiàn)208年公司漏記一項管理用固定資產(chǎn)的折舊費用300 000元，所得稅申報表中也未扣除該項費用。假定208年甲公司適用所得稅稅率為25，無其他納稅調(diào)整事項。該公司按凈利潤的10和5提取法定盈余公積和任意盈余公積。66（1）分析前期差錯的影響數(shù) 208年少計折舊費用300 000元；多計所得稅費用75 000元（300 00025）；多計凈利潤225 000元；多計應交稅費75 000元（300 00025）；多提法定盈余公積和任意盈余公積22 500元（225 00010）和11 25

33、0元（225 0005）。67（2）編制有關項目的調(diào)整分錄補提折舊借：以前年度損益調(diào)整管理費用 300 000貸：累計折舊 300 000調(diào)整應交所得稅借：應交稅費應交所得稅 75 000貸：以前年度損益調(diào)整所得稅費用 75 00068將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤借：利潤分配未分配利潤 225 000貸：以前年度損益調(diào)整本年利潤 225 000因凈利潤減少，調(diào)減盈余公積借：盈余公積法定盈余公積 22 500 任意盈余公積 11 250貸：利潤分配未分配利潤 33 75069（3）財務報表調(diào)整和重述（財務報表略）甲公司在列報209年度財務報表時，應調(diào)整208年度財務報表的相關項目。資產(chǎn)負債表項目的調(diào)整：調(diào)增累計折舊300 000元；調(diào)減應交稅費75 000元；調(diào)減