第7章無形資產與投資性房地產2

1、7.1 7.1 無形資產無形資產7.2 7.2 投資性房地產投資性房地產7.1 7.1 無形資產無形資產7.1.1 7.1.1 無形資產的性質無形資產的性質7.1.2 7.1.2 無形資產的分類無形資產的分類7.1.3 7.1.3 無形資產的取得無形資產的取得7.1.4 7.1.4 無形資產的攤銷無形資產的攤銷7.1.5 7.1.5 無形資產的出租無形資產的出租7.1.6 7.1.6 無形資產的處置無形資產的處置7.1.7 7.1.7 無形資產的期末計價及報表列示無形資產的期末計價及報表列示 無形資產無形資產是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)，且為企業(yè)帶來多

2、少經濟利益具有較大不確定性的可且為企業(yè)帶來多少經濟利益具有較大不確定性的可辨認經濟資源。辨認經濟資源。 一般來說，只有同時具有以下特征的經濟資源才一般來說，只有同時具有以下特征的經濟資源才能確認為無形資產。能確認為無形資產。 1 1、無實體性、無實體性 2 2、長期性、長期性 3 3、不確定性、不確定性 4 4、可辨認性、可辨認性 無形資產沒有實物形態(tài)無形資產沒有實物形態(tài)。這一特征，主要是與。這一特征，主要是與固定資產等具有實物形態(tài)的資產相對而言的。固定資產等具有實物形態(tài)的資產相對而言的。 但是，但是，需要指出的是需要指出的是，沒有實物形態(tài)并不是無，沒有實物形態(tài)并不是無形資產獨有的特性，其他許

3、多資產也不具有實物形形資產獨有的特性，其他許多資產也不具有實物形態(tài)，如應收賬款、對外投資等。態(tài)，如應收賬款、對外投資等。 無形資產應能在較長時期內供企業(yè)使用無形資產應能在較長時期內供企業(yè)使用。一般來。一般來說，使用年限應在說，使用年限應在1 1年以上。這一特征，主要是與應年以上。這一特征，主要是與應收賬款等沒有實物形態(tài)的流動資產相對而言的。收賬款等沒有實物形態(tài)的流動資產相對而言的。 但是，但是，需要指出的是需要指出的是，能在較長時期內供企業(yè)使，能在較長時期內供企業(yè)使用也不是無形資產的獨有特征，其他許多資產也能用也不是無形資產的獨有特征，其他許多資產也能在較長時期內供企業(yè)使用，如長期投資等。在較

4、長時期內供企業(yè)使用，如長期投資等。 無形資產能為企業(yè)帶來多少未來的經濟利益具有無形資產能為企業(yè)帶來多少未來的經濟利益具有較大的不確定性較大的不確定性。當代科學技術的迅猛發(fā)展，使得。當代科學技術的迅猛發(fā)展，使得許多無形資產的經濟壽命難以準確地預計，因而也許多無形資產的經濟壽命難以準確地預計，因而也使得無形資產能為企業(yè)帶來多少未來的經濟利益難使得無形資產能為企業(yè)帶來多少未來的經濟利益難以準確地預計。以準確地預計。 這一特征，這一特征，主要是與長期投資等既沒有實物形主要是與長期投資等既沒有實物形態(tài)又能在較長時期內供企業(yè)使用的資產相對而言的態(tài)又能在較長時期內供企業(yè)使用的資產相對而言的。 無形資產能夠單

5、獨確認。無形資產能夠單獨確認。無形資產能夠從企業(yè)中無形資產能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關資產或負分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換。換。 這一特征，這一特征，主要是與商譽等不可辨認經濟資源主要是與商譽等不可辨認經濟資源相對而言的相對而言的。無形資產按照不同的標準，可以分為不同的類別。無形資產按照不同的標準，可以分為不同的類別。 1 1、按經濟內容分類、按經濟內容分類 2 2、按來源途徑分類、按來源途徑分類 3 3、按經濟壽命期限分類、按經濟壽命期限分類無形資產按其反映的經濟內容

6、，可以分為：無形資產按其反映的經濟內容，可以分為：（1 1）專利權）專利權（2 2）非專利技術）非專利技術 （3 3）商標權）商標權（4 4）著作權）著作權（5 5）土地使用權）土地使用權 （6 6）特許權）特許權 專利權專利權是指經國家專利管理機關審定并授予是指經國家專利管理機關審定并授予發(fā)明者在一定年限內對其成果的制造、使用和出發(fā)明者在一定年限內對其成果的制造、使用和出售的專門權利。售的專門權利。一般包括一般包括: :發(fā)明專利權發(fā)明專利權、實用新型專利權實用新型專利權和和外觀外觀設計專利權設計專利權等。等。 非專利技術非專利技術是指發(fā)明者未申請專利或不夠申請是指發(fā)明者未申請專利或不夠申請專

7、利的條件而未經公開的先進技術專利的條件而未經公開的先進技術 包括包括: :先進的生產經驗、先進的技術設計資料以及先進的生產經驗、先進的技術設計資料以及先進的原料配方等。先進的原料配方等。 非專利技術沒有固定的有效期。非專利技術沒有固定的有效期。 商標權商標權是指企業(yè)擁有的在某類指定的商品上使是指企業(yè)擁有的在某類指定的商品上使用特定名稱或圖案的權利。商標經商標管理機關核用特定名稱或圖案的權利。商標經商標管理機關核準后，成為注冊商標，受法律保護。準后，成為注冊商標，受法律保護。 著作權著作權也稱為版權，是指著作者或文藝作品創(chuàng)也稱為版權，是指著作者或文藝作品創(chuàng)作者以及出版商依法享有的在一定年限內發(fā)表

8、、制作者以及出版商依法享有的在一定年限內發(fā)表、制作、出版和發(fā)行其作品的專有權利。作、出版和發(fā)行其作品的專有權利。 著作權受法律保護，未經著作權所有者許可或轉著作權受法律保護，未經著作權所有者許可或轉讓，他人不得占有和行使。讓，他人不得占有和行使。 土地使用權土地使用權是指企業(yè)經國家土地管理機關批準是指企業(yè)經國家土地管理機關批準享有的在一定期間內對國有土地開發(fā)、利用和經營享有的在一定期間內對國有土地開發(fā)、利用和經營的權利。的權利。 特許權特許權是指企業(yè)經批準在一定區(qū)域內，以一定是指企業(yè)經批準在一定區(qū)域內，以一定的形式生產經營某種特定商品的權利。特許權可以的形式生產經營某種特定商品的權利。特許權可

9、以是政府授予的，也可以是某單位或個人授予的。是政府授予的，也可以是某單位或個人授予的。無形資產按其來源途徑，可以分為：無形資產按其來源途徑，可以分為： 外來無形資產外來無形資產是指企業(yè)用貨幣資金或可以變是指企業(yè)用貨幣資金或可以變現(xiàn)的資產從國內外科研單位及其他企業(yè)購進的無現(xiàn)的資產從國內外科研單位及其他企業(yè)購進的無形資產以及接受投資或接受捐贈形成的無形資產。形資產以及接受投資或接受捐贈形成的無形資產。 自創(chuàng)無形資產自創(chuàng)無形資產是指企業(yè)自行開發(fā)、研制的無是指企業(yè)自行開發(fā)、研制的無形資產。形資產。 無形資產按是否具備確定的經濟壽命期限，可以無形資產按是否具備確定的經濟壽命期限，可以分為期限確定的無形資

10、產和期限不確定的無形資產。分為期限確定的無形資產和期限不確定的無形資產。 期限確定期限確定的無形資產是指在有關法律中規(guī)定有最的無形資產是指在有關法律中規(guī)定有最長有效期限的無形資產。長有效期限的無形資產。 期限不確定期限不確定的無形資產是指沒有相應法律規(guī)定其的無形資產是指沒有相應法律規(guī)定其有效期限，其經濟壽命難以預先準確估計的無形資產，有效期限，其經濟壽命難以預先準確估計的無形資產，如非專利技術。如非專利技術。企業(yè)取得的無形資產，企業(yè)取得的無形資產，只有在其產生的經濟利益只有在其產生的經濟利益很可能流入企業(yè)且其成本能夠可靠地計量的情況很可能流入企業(yè)且其成本能夠可靠地計量的情況下，才能加以確認下，

11、才能加以確認。企業(yè)取得的無形資產，主要有以下幾種形式：企業(yè)取得的無形資產，主要有以下幾種形式： 1 1、購入的無形資產、購入的無形資產 2 2、自行研究開發(fā)的無形資產、自行研究開發(fā)的無形資產 確認條件確認條件“無形資產”帳戶：核算企業(yè)所持有的無形資產 借 無形資產 貸 取得無形資產 處置無形資產轉出 的成本 的帳面余額 無形資產的 成本按無形資產的種類設置明細帳一般情形一般情形借：無形資產借：無形資產 貸：銀行存款貸：銀行存款 企業(yè)購入無形資產的企業(yè)購入無形資產的實際成本，包括實際成本，包括購購買買價款、相關稅費價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生

12、的如到預定用途所發(fā)生的如律師費、咨詢費、公證律師費、咨詢費、公證費、鑒定費、注冊登記費費、鑒定費、注冊登記費等其他支出。等其他支出。 土地使用權比較特殊土地使用權比較特殊實際成本實際成本土地使用權的說明土地使用權的說明應根據(jù)不同情況，分別進行確認：應根據(jù)不同情況，分別進行確認：企業(yè)購入的企業(yè)購入的用于非房屋建筑物用于非房屋建筑物的的土土地使用權，地使用權，應應單獨確認為無形資產單獨確認為無形資產，在使用期限內分期攤，在使用期限內分期攤銷。銷。企業(yè)購入的企業(yè)購入的用于房屋建筑物用于房屋建筑物的的土土地使用權，地使用權，由于土地使用權和房屋建筑物的使用年限不同，由于土地使用權和房屋建筑物的使用年限

13、不同，也應單獨確認為無形資產，不計入房屋建筑物也應單獨確認為無形資產，不計入房屋建筑物成本；土地使用權和房屋建筑物成本在使用期成本；土地使用權和房屋建筑物成本在使用期限內應分別攤銷和計提折舊。限內應分別攤銷和計提折舊。不確認為無形資不確認為無形資產產。企業(yè)購入企業(yè)購入房屋建筑物實際支付價款中包含的房屋建筑物實際支付價款中包含的土地使用權價值土地使用權價值，應采用合理的方法將其從支，應采用合理的方法將其從支付的全部價款中分離出來，付的全部價款中分離出來，單獨確認為無形資單獨確認為無形資產；產；如果無法合理將其進行分離，如果無法合理將其進行分離，則應計入房則應計入房屋建筑物成本。屋建筑物成本。房地

14、產開發(fā)企業(yè)購入房地產開發(fā)企業(yè)購入用于建造對外出售房屋用于建造對外出售房屋建筑物建筑物的土地使用權，的土地使用權，應計入房屋建筑物等存應計入房屋建筑物等存貨成本貨成本，不確認為無形資產。不確認為無形資產。土地使用權的說明土地使用權的說明某企業(yè)購入一項專利權，雙方協(xié)商確認的價某企業(yè)購入一項專利權，雙方協(xié)商確認的價值為值為600 000600 000元，以銀行存款支付。根據(jù)以元，以銀行存款支付。根據(jù)以上資料，編制會計分錄如下上資料，編制會計分錄如下: : 借：無形資產借：無形資產專利權專利權 600 000600 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 600 000600 000例例7-17-1購買無形

15、資產的價款超過正常信用條件延期支付購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付借：無形資產借：無形資產 貸：長期應付款貸：長期應付款購買價款的購買價款的現(xiàn)值現(xiàn)值購買購買價款價款倒擠倒擠平衡平衡 財務費用財務費用 無形資產無形資產 實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額差額，除按照會計準則規(guī)定應予資本化的以外，應當在信除按照會計準則規(guī)定應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期財務費用。用期間內計入當期財務費用。企業(yè)自行研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分企業(yè)自行研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段研究階段支出支出與與開發(fā)階段支出。開發(fā)階段支出。 研究研究是指為獲取并

16、理解新的科學或技術知識而是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調查。進行的獨創(chuàng)性的有計劃調查。 開發(fā)開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產或使用前，將研究是指在進行商業(yè)性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等?！把邪l(fā)支出”帳戶：核算研究開發(fā)無形資產所發(fā)生的支出 研發(fā)支出 無形資產在開發(fā)月末，轉出的費用化階段發(fā)生的支出 支出 無形資產研發(fā) 開發(fā)完成轉出資 階段的支出 本化支出 0 明細帳：費用化支出、資本化支出研究階段的特點及會計處理研究階段

17、的特點及會計處理 特點特點在于其屬于探索性的過程，是為了進一步在于其屬于探索性的過程，是為了進一步的開發(fā)活動進行資料及相關方面的準備。的開發(fā)活動進行資料及相關方面的準備。 從已經進行的研究活動看，將來是否能夠轉入從已經進行的研究活動看，將來是否能夠轉入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產等具有較大的開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產等具有較大的不確定性。為此，企業(yè)不確定性。為此，企業(yè)研究階段發(fā)生的支出，應研究階段發(fā)生的支出，應予以費用化予以費用化。企業(yè)應根據(jù)自行研究開發(fā)項目在研究階段發(fā)生的支出企業(yè)應根據(jù)自行研究開發(fā)項目在研究階段發(fā)生的支出借：研發(fā)支出借：研發(fā)支出費用化支出費用化支出 貸：有關科目貸：有關

18、科目期末應根據(jù)發(fā)生的全部研究支出期末應根據(jù)發(fā)生的全部研究支出借：管理費用借：管理費用 貸：研發(fā)支出貸：研發(fā)支出費用化支出費用化支出開發(fā)階段特點及會計處理開發(fā)階段特點及會計處理 相對研究階段而言，應當是完成了研究階段相對研究階段而言，應當是完成了研究階段的工作，在很大程度上形成一項新產品或新技術的工作，在很大程度上形成一項新產品或新技術的基本條件已經具備。的基本條件已經具備。 企業(yè)自行研究開發(fā)項目在開發(fā)階段發(fā)生的支出，企業(yè)自行研究開發(fā)項目在開發(fā)階段發(fā)生的支出，同時滿足同時滿足下列條件的，應當確認為無形資產下列條件的，應當確認為無形資產： 完成該無形資產以使其能夠完成該無形資產以使其能夠使用或出售

19、在技使用或出售在技術上具有可行性術上具有可行性； 具有具有完成該無形資產并使用或出售的意圖完成該無形資產并使用或出售的意圖；無形資產產生經濟利益的方式無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；有用性；有足夠有足夠的技術、財務資源和其他的技術、財務資源和其他資源支持資源支持，以，以完完成成該無形資產的該無形資產的開發(fā)開發(fā)，并，并有能力使用或出售有能力使用或出售該無形該無形資產；資產；歸屬于該無形資產

20、歸屬于該無形資產開發(fā)階段的支出能夠可靠地計開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。量。企業(yè)開發(fā)階段發(fā)生的企業(yè)開發(fā)階段發(fā)生的應予以應予以資本化支出（材料費用和資本化支出（材料費用和職工薪酬）職工薪酬）借：研發(fā)支出借：研發(fā)支出資本化支出資本化支出 貸：有關科目貸：有關科目在確認無形資產時，應根據(jù)發(fā)生的全部開發(fā)支出在確認無形資產時，應根據(jù)發(fā)生的全部開發(fā)支出借：無形資產借：無形資產 貸：研發(fā)支出貸：研發(fā)支出資本化支出資本化支出幾點特殊說明幾點特殊說明 企業(yè)開發(fā)階段發(fā)生的企業(yè)開發(fā)階段發(fā)生的不應予以不應予以資本化支出（管資本化支出（管理費、培訓費），應作為費用化支出處理。理費、培訓費），應作為費用化支出處理。 企業(yè)

21、企業(yè)取得的仍處于研究階段的無形資產取得的仍處于研究階段的無形資產，在取，在取得后發(fā)生的支出也應當?shù)煤蟀l(fā)生的支出也應當按照上述規(guī)定處理按照上述規(guī)定處理。 無法區(qū)分無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出的，應研究階段支出和開發(fā)階段支出的，應當將其所發(fā)生的研發(fā)支出當將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費用化全部費用化。某企業(yè)自行開發(fā)某項專利技術，研究和開發(fā)階段發(fā)某企業(yè)自行開發(fā)某項專利技術，研究和開發(fā)階段發(fā)生的應予以費用化的支出生的應予以費用化的支出 100 000100 000元，開發(fā)階段元，開發(fā)階段發(fā)生符合資本化條件的支出發(fā)生符合資本化條件的支出300 000300 000元，開發(fā)成功元，開發(fā)成功后發(fā)生注冊登記費

22、后發(fā)生注冊登記費10 00010 000元，均以銀行存款支付。元，均以銀行存款支付。例例7-27-2(1)(1)發(fā)生各項支出。發(fā)生各項支出。借：研發(fā)支出借：研發(fā)支出費用化支出費用化支出 100 000100 000 資本化支出資本化支出 300 000300 000 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 400 000400 000(2)(2)期末結算費用化支出。期末結算費用化支出。借：管理費用借：管理費用 100 000100 000 貸：研發(fā)支出貸：研發(fā)支出費用化支出費用化支出 100 000100 000(3)(3)登記注冊后。登記注冊后。借：無形資產借：無形資產專利權專利權 310 00031

23、0 000 貸：研發(fā)支出貸：研發(fā)支出資本化支出資本化支出 300 000300 000 銀行存款銀行存款 10 00010 0001 1、無形資產的攤銷期限、無形資產的攤銷期限2 2、無形資產的攤銷方法、無形資產的攤銷方法 “累計攤銷”帳戶：核算企業(yè)對使用壽命有限的無形資產的累計攤銷 借 累計攤銷 貸 處置無形資產 企業(yè)計提的無形 轉銷的累計 資產攤銷 攤銷 企業(yè)無形資產 累計攤銷額使用壽命有限使用壽命有限的無形資產的無形資產 如果無形資產的如果無形資產的使用壽命是有限的使用壽命是有限的，則應，則應估計估計該使用壽命的年限該使用壽命的年限或者或者構成使用壽命的產量等類似構成使用壽命的產量等類似

24、計量單位計量單位數(shù)量；數(shù)量； 使用壽命有限使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當?shù)臒o形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統(tǒng)合理攤銷。在使用壽命內系統(tǒng)合理攤銷。 如果預計使用壽命超過了相關合同規(guī)定的受益如果預計使用壽命超過了相關合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產的攤銷期限，年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產的攤銷期限，一般按下列原則確定：一般按下列原則確定： （1 1）合同規(guī)定了受益年限，而法律未規(guī)定有效）合同規(guī)定了受益年限，而法律未規(guī)定有效年限，攤銷年限以年限，攤銷年限以合同規(guī)定的受益期限合同規(guī)定的受益期限為上限；為上限；（2 2）合同未規(guī)定受益年限，而法律規(guī)定了有效）合同未

25、規(guī)定受益年限，而法律規(guī)定了有效年限，攤銷年限以年限，攤銷年限以法定有效年限法定有效年限為上限；為上限；（3 3）合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效）合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限，攤銷年限以受益年限與有效年限中年限，攤銷年限以受益年限與有效年限中較短者較短者為上限。為上限。使用壽命不確定的無形資產使用壽命不確定的無形資產 無法預見無形資產為企業(yè)帶來經濟利益期限無法預見無形資產為企業(yè)帶來經濟利益期限的的，應當視為，應當視為使用壽命不確定使用壽命不確定的無形資產。的無形資產。 使用壽命不確定的無形資產不應攤銷使用壽命不確定的無形資產不應攤銷 ，應應于期末進行減值測試。于期末進行減值測試

26、。攤銷的方法：平均年限法、工作量法、 雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法攤銷時間規(guī)定：當月達到預定用途的無形資產，當月 攤銷、當月減少的無形資產，當月不 再攤銷無形資產的無形資產的 = = 成本成本- - 預計殘值預計殘值 - - 已計提減值準已計提減值準備備應攤銷金額應攤銷金額年攤銷額年攤銷額= =應攤銷金額應攤銷金額/ /攤銷年限攤銷年限 使用壽命有限的無形資產，如果有使用壽命有限的無形資產，如果有第三方承諾第三方承諾在在無形資產使用壽命結束時無形資產使用壽命結束時購買購買該無形資產，或可以該無形資產，或可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形

27、資產使用壽命結束時很可能存在，則可以形資產使用壽命結束時很可能存在，則可以預計其預計其凈殘值凈殘值；否則，其殘值應當視為零。否則，其殘值應當視為零。計提無形資產攤銷計提無形資產攤銷借：制造費用借：制造費用 （車間使用的）（車間使用的） 管理費用管理費用 （管理部門使用的）（管理部門使用的） 其他業(yè)務成本其他業(yè)務成本 （出租的）（出租的） 貸：累計攤銷貸：累計攤銷借：制造費用借：制造費用 5 000 5 000 貸：累計攤銷貸：累計攤銷 5 0005 000案例案例7-37-3企業(yè)出租無形資產取得的企業(yè)出租無形資產取得的收入收入 借：銀行存款借：銀行存款 貸：其他業(yè)務收入貸：其他業(yè)務收入應繳納應

28、繳納營業(yè)稅、城市維護建設稅和教育費附加營業(yè)稅、城市維護建設稅和教育費附加等等 借：營業(yè)稅金及附加借：營業(yè)稅金及附加 貸：應交稅費貸：應交稅費出租的過程中，支付律師費、咨詢費等出租的過程中，支付律師費、咨詢費等費用費用。 借：其他業(yè)務成本借：其他業(yè)務成本 貸：銀行存款貸：銀行存款出租無形資產的攤銷，一般有以下幾種方法出租無形資產的攤銷，一般有以下幾種方法：出租無形資產以后，出租無形資產以后，自己不再使用自己不再使用該項無形資產該項無形資產借借: :其他業(yè)務成本其他業(yè)務成本 貸貸: :累計攤銷累計攤銷出租無形資產以后，出租無形資產以后，自己仍在使用自己仍在使用該項無形資產該項無形資產借：其他業(yè)務成

29、本借：其他業(yè)務成本 管理費用管理費用 （出租后自己還在使用） 制造費用制造費用 （出租后自己還在使用） 貸：累計攤銷貸：累計攤銷出租部分應承擔的折舊出租部分應承擔的折舊出租無形資產取得的收入所占比例不大出租無形資產取得的收入所占比例不大，按，按照重要性原則照重要性原則借：管理費用借：管理費用 制造費用制造費用 貸：累計攤銷貸：累計攤銷甲公司甲公司20201 1年年1 1月將一項用于月將一項用于A A產品生產的專利權產品生產的專利權出租給乙公司，收取當月租金出租給乙公司，收取當月租金100 000100 000元，營業(yè)稅元，營業(yè)稅稅率為稅率為5%5%（假定不考慮其他稅費）。該項專利權（假定不考慮

30、其他稅費）。該項專利權的初始成本為的初始成本為2 000 2 000 000000元，預計生產產品的產量元，預計生產產品的產量為為10 00010 000件，采用件，采用產量法產量法進行攤銷。進行攤銷。20201 1年年1 1月，月，甲公司甲公司A A產品的產量為產品的產量為120120件，乙公司件，乙公司A A產品的產量產品的產量為為8080件。根據(jù)以上資料，編制會計分錄如下：件。根據(jù)以上資料，編制會計分錄如下：（1 1）取得出租收入。）取得出租收入。借：銀行存款借：銀行存款 100 000 100 000 貸：其他業(yè)務收入貸：其他業(yè)務收入 100 000 100 000（2 2）結轉應交營

31、業(yè)稅。）結轉應交營業(yè)稅。借：營業(yè)稅金及附加借：營業(yè)稅金及附加 5 000 5 000 貸：應交稅費貸：應交稅費應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅 5 000 5 000案例案例7-47-4（3 3）攤銷專利權成本。）攤銷專利權成本。單位產量攤銷額：單位產量攤銷額：2 000 0002 000 00010 000=20010 000=200（元）（元）出租專利權負擔攤銷額：出租專利權負擔攤銷額：20020080=16 00080=16 000（元）（元）自自用專利權負擔攤銷額：用專利權負擔攤銷額：200200120=24 000120=24 000（元）（元）借：其他業(yè)務成本借：其他業(yè)務成本 16 000 1

32、6 000 制造費用制造費用 24 000 24 000 貸：累計攤銷貸：累計攤銷 40 000 40 000案例案例7-47-4無形資產的無形資產的處置包括處置包括無形資產的無形資產的出售出售和和報廢報廢等。等。 1 1、無形資產的出售、無形資產的出售 2 2、無形資產的報廢、無形資產的報廢 無形資產的無形資產的出售出售是指將無形資產的所有權讓是指將無形資產的所有權讓渡給他人。即在出售以后，企業(yè)不再對該項無形渡給他人。即在出售以后，企業(yè)不再對該項無形資產擁有占用、使用、收益、處置的權利。資產擁有占用、使用、收益、處置的權利。 企業(yè)出售無形資產收取的價款，不屬于營業(yè)收企業(yè)出售無形資產收取的價款

33、，不屬于營業(yè)收入。入。企業(yè)出售無形資產時，應將出售所得的價款企業(yè)出售無形資產時，應將出售所得的價款扣除相關稅費和該項無形資產賬面價值后的差額，扣除相關稅費和該項無形資產賬面價值后的差額，確認為當期損益（營業(yè)外收入）。確認為當期損益（營業(yè)外收入）。借：銀行存款借：銀行存款 累計攤銷累計攤銷 無形資產減值準備無形資產減值準備 貸：無形資產貸：無形資產 應交稅費應交稅費銷售稅費銷售稅費賬面賬面價值價值倒擠倒擠平衡平衡營業(yè)外支出營業(yè)外支出營業(yè)外收入營業(yè)外收入銷售價款銷售價款某企業(yè)出售一項無形資產某企業(yè)出售一項無形資產, ,收取價款收取價款100000100000元元, ,應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅50005

34、000元（假定不考慮其他稅費）元（假定不考慮其他稅費）, ,用用銀行存款支付律師費銀行存款支付律師費25002500元元, ,該項無形資產的原該項無形資產的原始價值為始價值為150000150000元元, ,累計攤銷額為累計攤銷額為7000070000元元, ,未計未計提減值準備。據(jù)以上資料，編制會計分錄如下提減值準備。據(jù)以上資料，編制會計分錄如下: :借借: :銀行存款銀行存款 100000 100000累計攤銷累計攤銷 70000 70000 貸貸: :無形資產無形資產 150000 150000 應交稅費應交稅費應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅 5000 5000 銀行存款銀行存款 2500 250

35、0 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 12500 12500例例7-57-5借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出 累計攤銷累計攤銷 無形資產減值準備無形資產減值準備 貸：無形資產貸：無形資產賬面賬面價值價值1 1、無形資產的期末計價、無形資產的期末計價2 2、報表列示、報表列示（1 1）無形資產的可收回金額）無形資產的可收回金額（2 2）無形資產的減值損失）無形資產的減值損失 每年年末每年年末，企業(yè)應對無形資產的賬面價值進行檢，企業(yè)應對無形資產的賬面價值進行檢查。如果出現(xiàn)減值跡象，應對無形資產的可收回金額查。如果出現(xiàn)減值跡象，應對無形資產的可收回金額進行估計。進行估計。 可收回金額可收回金額= =無形資產的無形資

36、產的公允價值公允價值- -處置費用處置費用 = =無形資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值無形資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 選擇選擇兩者之間兩者之間較高者較高者確定確定 可收回金額可收回金額 賬面價值賬面價值 無形資產發(fā)生減值無形資產發(fā)生減值 減值金額減值金額= =帳面價值帳面價值- -可收回金額可收回金額 = =（無形資產余額（無形資產余額- -累計攤銷累計攤銷- -已計提的減值準備）已計提的減值準備）- -可收回金額可收回金額會計處理：會計處理：借：資產減值損失借：資產減值損失 賬面價值可回收金額賬面價值可回收金額 貸：無形資產減值準備貸：無形資產減值準備 無形資產減值損失確認后，減值無形資產的無形資

37、產減值損失確認后，減值無形資產的攤銷費用應當在攤銷費用應當在未來期間作相應調整未來期間作相應調整，以使該無形資產在剩余使用壽命內，系統(tǒng)，以使該無形資產在剩余使用壽命內，系統(tǒng)地分攤調整后的無形資產賬面價值。地分攤調整后的無形資產賬面價值。 無形資產無形資產減值損失一經確認減值損失一經確認，在以后會計期間，在以后會計期間不得轉回。不得轉回。甲公司甲公司20201 1年年1 1月月5 5日購入一項專利權日購入一項專利權, ,實際支付實際支付價款價款300000300000元元, ,預計使用年限為預計使用年限為1010年。年。20204 4年年1212月月3131日日, ,該項專利權發(fā)生減值該項專利權

38、發(fā)生減值, ,預計未來現(xiàn)金流量預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為的現(xiàn)值為120000120000元元, ,公允價值為公允價值為110 000110 000元。該項元。該項專利權發(fā)生減值以后專利權發(fā)生減值以后, ,預計剩余使用年限為預計剩余使用年限為5 5年。年。20207 7年年1 1月月5 5日，甲公司將該專利權出售，收取價日，甲公司將該專利權出售，收取價款款60 00060 000元，應交營業(yè)稅元，應交營業(yè)稅30003000元元。例例7-67-6計算該項專利權在計算該項專利權在20204 4年年1212月月3131日計提減值日計提減值準備前的賬面余額準備前的賬面余額賬面余額賬面余額=300000=3

39、0000030000300004=1800004=180000（元）（元）計提減值準備計提減值準備可回收金額可回收金額=120000=120000元元應計提的減值準備應計提的減值準備=180000-120000=60000(=180000-120000=60000(元元) )借借: :資產減值損失資產減值損失 60000 60000貸貸: :無形資產減值準備無形資產減值準備 60000 60000計算剩余使用年限內年攤銷額計算剩余使用年限內年攤銷額剩余使用年限內年攤銷額剩余使用年限內年攤銷額 =(180000-60000) =(180000-60000)/5=24000=24000（元）（元）

40、計算該項專利權在計算該項專利權在20207 7年年1 1月月5 5日的累計攤銷和日的累計攤銷和賬面價值賬面價值20205 5年至年至20206 6年攤銷額年攤銷額=24000=240002=480002=48000（元）（元）累計攤銷累計攤銷=120000=12000048000=16800048000=168000（元）（元）賬面價值賬面價值=300000=30000016800016800060000=7200060000=72000（元）（元）出售專利權出售專利權 借：銀行存款借：銀行存款 60000 60000 累計攤銷累計攤銷 168000 168000 無形資產減值準備無形資產減值

41、準備 60000 60000 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 15000 15000 貸：無形資產貸：無形資產 300000 300000 應交稅費應交稅費應交營業(yè)稅應交營業(yè)稅 3000 3000例例7-67-6（1 1）“無形資產無形資產”項目。在資產負債表中，項目。在資產負債表中，“無形資產無形資產”項目：項目：原始價值原始價值- -累計攤銷累計攤銷- -無形資產減值準備無形資產減值準備（2 2）“研發(fā)支出研發(fā)支出”項目。在資產負債表中，項目。在資產負債表中，“研發(fā)支出研發(fā)支出”項目：項目： “研發(fā)支出研發(fā)支出”科目的余額直接列示?？颇康挠囝~直接列示。7.2.1 7.2.1 投資性房地產的取得投資性

42、房地產的取得7.2.2 7.2.2 投資性房地產的出租收入投資性房地產的出租收入7.2.3 7.2.3 投資性房地產的后續(xù)計量投資性房地產的后續(xù)計量7.2.4 7.2.4 投資性房地產的轉換投資性房地產的轉換7.2.5 7.2.5 投資性房地產的處置投資性房地產的處置7.2.6 7.2.6 投資性房地產賬務處理舉例投資性房地產賬務處理舉例房地產：是土地和房屋及其權屬的總稱投資性房地產：投資性房地產：是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。而持有的房地產。 主要包括：主要包括： 已出租的建筑：指企業(yè)擁有產權的、以經營方式出已出租的建筑：指企業(yè)擁有產

43、權的、以經營方式出租的建筑物租的建筑物 已出租的土地使用權：是指企業(yè)通過出讓或轉讓方已出租的土地使用權：是指企業(yè)通過出讓或轉讓方式取得的、以經營方式出租的土地使用權式取得的、以經營方式出租的土地使用權 持有并準備增值后轉讓的土地使用權等持有并準備增值后轉讓的土地使用權等不屬于投資性房地產的項目：自用房地產不屬于投資性房地產的項目：自用房地產 作為存貨的房地產作為存貨的房地產投資性房地產的確認條件：投資性房地產只有在符合定義的前提下，同時滿足下列條件的，才能確認： 1、與該投資性房地產有關的經濟利益很可能注入企業(yè) 2、該投資性房地產的成本能夠可靠計量投資性房地產的后續(xù)計量模式： 成本模式、公允價

44、值模式“投資性房地產”帳戶：核算企業(yè)投資性房地產的成本（公允價值） 外購、自行建造 投資性房地產轉為自用 的投資性房地產 處置投資性房地產 自用的建筑物 轉換為投資性房地產 投資性房地產的成本 （公允價值）（公允價值計量模式下）明細帳戶： 投資性房地產成本 公允價值變動 企業(yè)取得的投資性房地產，不論是企業(yè)取得的投資性房地產，不論是外購外購還是還是自行建造自行建造或或開發(fā)，均應按照開發(fā)，均應按照取得成本取得成本進行進行初始計量初始計量。外購：初始成本外購：初始成本= =買價買價+ +相關稅費相關稅費+ +其他支出其他支出自行建造：初始成本自行建造：初始成本= =土地開發(fā)費用土地開發(fā)費用+ +建筑

45、安裝成本建筑安裝成本+ +資本資本 化的借款費用化的借款費用+ +其他費用其他費用+ +分攤的間接費用分攤的間接費用 借：投資性房地產借：投資性房地產房屋（成本）房屋（成本） 土地使用權（成本）土地使用權（成本） 貸：銀行存款貸：銀行存款 貸：在建工程貸：在建工程 貸：無形資產貸：無形資產土地使用權土地使用權 其取得成本的確認與計量方法與取得固定資產或無形資其取得成本的確認與計量方法與取得固定資產或無形資產的方法相同。產的方法相同。例：2010年3月，甲企業(yè)計劃購入一棟寫字樓用于對外出租。3月15日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經營租賃合同，約定自寫字樓購買日起將這棟寫字樓出租給乙企業(yè)，為期5年，4月

46、5日，甲企業(yè)實際購入寫字樓，支付價款共1200萬元。假設不考慮其他因素。（1）采用成本模式進行后續(xù)計量下 借 投資性房地產寫字樓 1200 貸 銀行存款 1200（2）采用公允價值模式進行后續(xù)計量下 借 投資性房地產寫字樓（成本）1200 貸 銀行存款 12002014年2月，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司以780萬元的成本從其他單位購入一項土地使用權，用于自行建造3棟廠房。2014年10月31日 ，3棟廠房同時完工，實際造價均為1500萬元，能夠單獨出售。同時，華聯(lián)公司董事會作出書面決議，將其中一棟廠房用于經營出租，并與C公司簽訂了經營租賃合同，將該棟廠房租給C公司使用，租賃期為5年，租賃期開始日為2

47、014年11月1日。其余兩棟廠房作為生產車間，用于本企業(yè)的產品生產（1）假定華聯(lián)公司采用成本模式進行后續(xù)計量轉換為投資性房地產的土地使用權成本 1500=780* 4500 =260萬元 借 固定資產廠房 3000 借 投資性房地產廠房 1500 貸 在建工程 4500 借 投資性房地產土地使用權 260 貸 無形資產土地使用權 260（2）假定華聯(lián)公司采用公允價值模式進行后續(xù)計量借 固定資產廠房 3000借 投資性房地產廠房（成本） 1500 貸 在建工程 4500 借 投資性房地產土地使用權（成本） 260 貸 無形資產土地使用權 260 投資性房地產對外出租取得的出租收入，屬于投資性房地

48、產對外出租取得的出租收入，屬于其他業(yè)務收入。其他業(yè)務收入。 借：銀行存款借：銀行存款 貸：其他業(yè)務收入貸：其他業(yè)務收入根據(jù)應交納的營業(yè)稅費等根據(jù)應交納的營業(yè)稅費等 借：營業(yè)稅金及附加借：營業(yè)稅金及附加 貸：應交稅費貸：應交稅費后續(xù)計量模式：后續(xù)計量模式： 成本模式成本模式 公允價值模式公允價值模式 一個企業(yè)的投資性房地產只能采用一種計量一個企業(yè)的投資性房地產只能采用一種計量模式模式，計量模式一經確定，不得隨意變更。，計量模式一經確定，不得隨意變更。 采用成本模式計量的投資性房地產采用成本模式計量的投資性房地產比照固定資比照固定資產或無形資產對已出租的建筑物或土地使用權進行產或無形資產對已出租的

49、建筑物或土地使用權進行計量，并計提折舊或攤銷。計量，并計提折舊或攤銷。已出租的建筑物計提折舊或攤銷土地使用權： 借 其他業(yè)務成本 貸 投資性房地產累計折舊（攤銷）如果投資性房地產存在減值跡象，應當進行減如果投資性房地產存在減值跡象，應當進行減值測試，計提相應的減值準備。值測試，計提相應的減值準備。 借：資產減值損失借：資產減值損失 貸：投資性房地產減值準備貸：投資性房地產減值準備2012年8月31日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入寫字樓，實際支付購買價款和相關稅費2400萬元。該寫字樓預計使用壽命20年，預計凈殘值為0，采用直線法計提折舊。2012年9月1日，華聯(lián)公司將該外購的寫字樓以經營租賃方式出

50、租給B公司使用，租賃合同約定，寫字樓租賃期為5年，年租金為138萬元，B公司須于每年8月31日之前預付下一租賃年度的租金。華聯(lián)公司對投資性房地產采用成本模式進行后續(xù)計量，2014年12月31日，寫字樓出現(xiàn)減值跡象，經減值測試，確定其可收回金額為1800萬元 購入寫字樓：借 投資性房地產寫字樓 2400 貸 銀行存款 2400（1）2012年8月31日，預收租金借 銀行存款 138 貸 預收帳款B公司 138（2）2012年9月30日，計提折舊 2400年折舊額= 20*12 =10萬元借 其他業(yè)務成本 10 貸 投資性房地產累計折舊 102012年9月30日，確認租金收入月租金收入=138/1

51、2=11.5萬元借 預收帳款B公司 11.5 貸 其他業(yè)務收入 11.5 2014年12月31日，計提減值準備投資性房地產帳面價值=2400-10*28=2120投資性房地產減值金額=2120-1800=320 借 資產減值損失 320 貸 投資性房地產減值準備 320 采用公允價值模式計量的投資性房地產，采用公允價值模式計量的投資性房地產，應當同應當同時滿足以下條件時滿足以下條件：（1 1）投資性房地產所在地投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場有活躍的房地產交易市場，投資性房地產投資性房地產可以可以在房地產交易市場在房地產交易市場中直接交易中直接交易。（2 2）企業(yè)能夠從房地產交易市場上

52、企業(yè)能夠從房地產交易市場上取得同類或類似取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性，從而對投資性房地產的公允價值房地產的公允價值做出科學合理的估計做出科學合理的估計。 （在這種模式下，不計提折舊或攤銷）期末以公允價值對帳面價值進行調整： 公允價值帳面價值 借 投資性房地產公允價值變動 貸 公允價值變動損益公允價值帳面價值 借 公允價值變動損益 貸 投資性房地產公允價值變動【特別注意特別注意】 如果將投資性房地產由成本模式計量如果將投資性房地產由成本模式計量轉為轉為公公允價值模式計量，屬于允價值模式計量，屬于會計政策變更會計政策變更，需要進行，需要進

53、行追溯調整。追溯調整。 已采用公允價值模式計量的投資性房地產，已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式不得從公允價值模式轉為成本模式。2014年5月20日，某房地產開發(fā)公司與D公司簽訂經營租賃協(xié)議，約定將房地產開發(fā)公司自行開發(fā)的一棟寫字樓于開發(fā)完成后租賃給D公司使用，租賃期為8年，該房地產開發(fā)公司對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量，2014年6月1日，寫字樓開發(fā)完成，實際造價7500萬元，根據(jù)租賃協(xié)議，當日即為租賃期開始日，2014年12月31日，該寫字樓的公允價值為8000萬元（1)2014年6月1日，寫字樓開發(fā)完成并出租 借 投資性房地產寫字樓（成本）7

54、500 貸 開發(fā)成本 7500 （2）2014年12月31日，確認公允價值變動損益 借 投資性房地產寫字樓（公允價值變動） 500 貸 公允價值變動損益 500 3、成本模式轉換為公允價值模式（的追溯調整）首先首先應將以前年度和當年計提的折舊和攤銷予以沖銷，將投資性應將以前年度和當年計提的折舊和攤銷予以沖銷，將投資性房地產的賬面價值還原為初始成本房地產的賬面價值還原為初始成本沖銷折舊、攤銷額和減值準備 借 投資性房地產減值準備 借 投資性房地產累計折舊（攤銷） 貸 其他業(yè)務成本 （當年折舊額） 貸 盈余公積 （追溯調整： （累計折舊或攤銷額-當年折舊額）*10% 貸 利潤分配未分配利潤（追溯調

55、整：差額） 3、成本模式轉換為公允價值模式（的追溯調整）其次其次將投資性房地產初始成本按照變更日當年年初的公允價值進將投資性房地產初始成本按照變更日當年年初的公允價值進行調整行調整變更當年年初公允價值大于初始成本 借 投資性房地產公允價值變動 貸 盈余公積 （公允價值*10%） 貸 利潤分配未分配利潤 （差額）變更當年年初的公允價值小于初始成本 借 盈余公積 （公允價值*10%） 借 利潤分配未分配利潤 （差額） 貸 投資性房地產公允價值變動3、成本模式轉換為公允價值模式（的追溯調整）最后最后將投資性房地產變更日當年年初的公允價值調整為將投資性房地產變更日當年年初的公允價值調整為變更日的公允價

56、值變更日的公允價值變更日公允價值大于變更當年年初公允價值 借 投資性房地產公允價值變動 貸 公允價值變動損益變更日公允價值小于變更當年年初公允價值 借 公允價值變動損益 貸 投資性房地產公允價值變動綜合分錄（公允價值大于帳面余額） 借 投資性房地產成本（轉換日的公允價值） 借 投資性房地產累計折舊或攤銷 （帳面記錄） 貸 投資性房地產 (成本模式下的成本） 貸 盈余公積 （公允價值-帳面余額）*10% 貸 利潤分配未分配利潤 （差額）華聯(lián)實業(yè)股份有限公司的投資性房地產原采用成本模式進行后續(xù)計量。由于華聯(lián)公司所在地的半道市場現(xiàn)已比較成熟，房地產的公允價值能夠持續(xù)可靠地取得，可以滿足采用公允價值模

57、式的條件，華聯(lián)公司決定從2014年1月1日起，對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量。華聯(lián)公司作為投資性房地產核算的資產有兩項，一項是成本為5600萬元，累計已提折舊為700萬元的寫字樓；另一項是成本為1800萬元，累計已攤銷余額為450萬元的土地使用權。2014年1月1日，寫字樓的公允價值為5200萬元，土地使用權的公允價值為1600萬元，華聯(lián)公司按凈利潤的10%提取盈余公積（1）寫字樓轉換為公允價值模式： 借 投資性房地產寫字樓（成本） 5200 借 投資性房地產累計折舊 700 貸 投資性房地產寫字樓 5600 貸 盈余公積 【5200-（5600-700）】*10%=30 貸 利潤

58、分配未分配利潤 300-30=270（2）土地使用權轉換為公允價值模式計量 借 投資性房地產土地使用權（成本） 1600 借 投資性房地產累計攤銷 450 貸 投資性房地產土地使用權 1800 貸 盈余公積 【1600-（1800-450）】10%=25 貸 利潤分配未分配利潤 2251 1、其他資產轉換為投資性房地產、其他資產轉換為投資性房地產2 2、投資性房地產轉換為其他資產、投資性房地產轉換為其他資產投資性房地產采用投資性房地產采用成本模式成本模式計量計量 在成本模式下，企業(yè)應將其他資產在成本模式下，企業(yè)應將其他資產轉換前的轉換前的賬面價值賬面價值作為轉換后作為轉換后投資性房地產的入賬價

59、值投資性房地產的入賬價值。 借 投資性房地產 （帳面原值） 借 累計折舊 （帳面余額） 借 累計攤銷 （帳面余額） 借 固定資產減值準備（帳面余額） 借 存貨跌價準備 （帳面余額） 貸 固定資產（帳面余額） 貸 無形資產（帳面余額） 貸 開發(fā)產品（帳面余額） 貸 投資性房地產累計折舊（攤銷） 貸 投資性房地產減值準備投資性房地產采用投資性房地產采用公允價值模式公允價值模式計量計量 自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應將量的投資性房地產時，應將轉換當日的公允價值轉換當日的公允價值作作為投資性房地產的為投資性房地產的入賬價值入賬價值

60、。 如果轉換當日的如果轉換當日的公允價值公允價值小于小于原賬面價值原賬面價值，應，應當將當將差額計入差額計入當期損益當期損益； 如果轉換當日的如果轉換當日的公允價值公允價值大于大于原賬面價值原賬面價值，應，應當將其當將其差額計入差額計入資本公積資本公積。公允價值模式下： 借 投資性房地產成本 （公允價值） 借 累計折舊 （帳面記錄） 借 累計攤銷 （帳面記錄） 借 固定資產減值準備 （帳面記錄） 借 存貨跌價準備 （帳面記錄） 或借 公允價值變動損益 （借差額） 貸 固定資產 （帳面原值記錄） 貸 無形資產 （帳面原值記錄） 貸 開發(fā)產品 （帳面原值） 貸 資本公積 其他資本公積（貸差額） （