舞弊及其審計與防范

1、舞弊及其審計與防范巧合？還是切合？ 總有那么一些巧合能夠讓在人一笑而過的同時又不禁摸索著下巴思考一下，比如說跟這次課件有關的一些巧合現(xiàn)象。CEOpChief Executive Officer(首席執(zhí)行官)pCorporate Embezzlement Officer(公司貪污官)。CFOpChief Financial Officer（首席財務官）pChief Fraud Officer（首席舞弊官）；CPApCertified Public Accountant（注冊會計師）pCheating Public Accountant（欺騙公眾會計師）。舞弊、腐敗定義及表現(xiàn)方式1舞弊動因理論2目

2、 錄2舞弊種類與手段3舞弊的識別與調(diào)查4內(nèi)部審計人員的責任和報告5舞弊 = / 腐?。?亞洲審計組織反舞弊和腐敗指南中，參會各國的最高審計組織人員共同對舞弊和腐敗下了定義： 1.舞弊：指為了獲得某種不公正的或不合法的經(jīng)濟利益而采取的故意欺騙、隱瞞事實和/或重大信息的行為。 2.腐?。褐笧橹\取不公正的私人利益而給予或接受賄賂或非法所得，從而影響和/或濫用公共權(quán)力的行為。 1.舞弊最常見的表現(xiàn)方式是故意欺騙、隱瞞某單位記錄或匯總的信息，它 的影響與會計錯誤類似，相應的審計對策包括測量、檢查是否發(fā)生或披 露等 。從審計的角度來講，舞弊是一個嚴重的問題，因為它通常與隱瞞 、篡改、誤導某單位的會計記錄和

3、報告相聯(lián)系。隱瞞、欺騙的行為可能是 由該單位的管理人員進行，這種行為導致許多單位經(jīng)營失敗，從而引起了 社會廣泛關注。當管理人員涉及到舞弊行為時，該行為就帶上了腐敗的部 分或額外的特質(zhì)。舞弊和腐敗因此而相互關聯(lián)起來，當然某些類型的舞弊 不一定就是腐敗，盡管這些舞弊可能是由個人或小團伙來實施的。2. 腐敗對于審計來講，最大的特點是存在賄賂行為，而這些賄賂行為可能 對財務報表造成非常直接的影響。常見的高風險領域服務/購買合同存貨管理懲戒/清理機制項目管理收入款項現(xiàn)金管理一般支出與公共事務相關的其他領域v 最簡單的表現(xiàn)形式就是泄漏機密，例如其他競爭者的投標金額或者名字。v 更為基本的形式為：授予一個可

4、以獲得超額利潤的合同，允許他們以低質(zhì)量的原材料充當替代品，或者執(zhí)行的工作量少于原來的承諾。這些行為都是通過商業(yè)賄賂從而收買那些合同授予人或監(jiān)督人來實現(xiàn)的。v 更為復雜的舞弊手法是避開合同授予時的控制，在合同簽訂后改變應履行的義務，它可以通過一系列的工程變更令或者使用不平衡報價技術(shù)來完成。合同舞弊v 分包合同：輪流中標；v 缺乏競爭性的標價，或者贏家是最后一個競標者；v 反復制定許多建造合同工程變更令，使總價合同的成本大大增加，尤其是這些工程變更令并沒有提供估計的成本額；v 建造合同的主要合同項目發(fā)生了許多實質(zhì)上的改變以致原競標中最低的標價將不再是成本最低的那個，它繞過了公開競標的事前控制；v

5、支付給某個公司大量但基本上無法核實的服務費，例如填方、地下罐、油漆服務；合同授予時可能存在的舞弊一些征兆：v 在一些很難進行實物核實的領域存在大量的費用超支；v 為了隱藏所有的款項都付給了同一家公司的事實，表面上將資金支付給不同的實體，事實上他們同屬于一個商業(yè)實體。這樣的支出有咨詢及其他無形勞務；v 資產(chǎn)負債表中存在不合理項目，特別是在建工程的開支（尤其是維修費用）；v 存在十分不經(jīng)濟的設備租賃業(yè)務，特別是當租期很長時，與其交納高額租金還不如直接購置新設備；合同授予時可能存在的舞弊一些征兆：v拆分合同以避免進行公開競標；v壟斷經(jīng)過涉及安排，使市場上只有一個供應商；v采購負責人異常的處理特定供應

6、商或一類供應商相關的所有事務，尤其是當這些事務正常情況下是由行政助理處理時；v對某個供應商的不尋常的待遇，例如對該公司提早付款，而其他公司的款項都是在45天后才付；v不在一張發(fā)票上直接開數(shù)目的貨款，反而用兩張發(fā)票分別開出一半數(shù)額的發(fā)票，這樣做避開了大額發(fā)票需向上級報批的規(guī)定。舞弊、腐敗定義及表現(xiàn)方式1舞弊動因理論2目 錄2舞弊種類與手段3舞弊的識別與調(diào)查4內(nèi)部審計人員的責任和報告5舞弊的要素（動因理論） 冰山理論（二因素論） 三角理論（三因素論） * GONE理論（四因素論） 因子理論冰山理論（二因素論）三角理論（三因素論）GONE理論（四因素論）因子理論三角理論（三因素論）一家銀行的內(nèi)控制度

7、 1. 每做一筆業(yè)務都要求有一個制單人（MAKER），一個復核人（CHECKER）； 2. 操作員收到憑證必須嚴格執(zhí)行雙人驗章，初審和復審人員應在憑證上簽字確認； 3. 每個員工都有自己獨有的ID和PASSWORD，登錄電腦必須使用自己的ID及PASSWORD，不能外借，這樣可以避免信息的泄露； 4. 銀行對保密制度做得很嚴密，保密被劃分了3個等級：外界級（低），公司級（中），員工級（高）。不同級別的保密要求員工做到不同的對待程度。案例及分析 在2007年，這家銀行的一名員工利用職務之便騙取客戶35萬元人民幣拿做私用； 這家銀行的兩名員工故意虛報抬高貨物價值幫助客戶帶到高額貸款以收取不法利益。

8、這些人為的空子是與內(nèi)控制度有缺失或是漏洞相關，但是更多原因是取決于他們這些人的本身價值觀，人生觀或是對待工作的態(tài)度問題?！氨P點史上最敗家的交易員“我國內(nèi)部審計具體準則第6 號- 舞弊的預防、檢查與報告中所稱的舞弊，是指組織內(nèi)、外人員采用欺騙等違法違規(guī)手段，損害或謀取組織經(jīng)濟利益同時可能為個人帶來不正當利益的行為。財務舞弊是指用財務欺詐等違法違規(guī)手段，給舞弊人帶來經(jīng)濟利益，而最終導致他人受到傷害或遭受損失的故意行為。 財務舞弊主要表現(xiàn)形式為：偽造、變造會計記錄或憑證；隱瞞或刪除交易或事項；記錄虛假的交易，蓄意使用不當?shù)臅嬚?，故意違反會計準則的規(guī)定編制財務報告等。財務舞弊的目的可以分為兩類：一

9、是侵吞資產(chǎn)。指組織內(nèi)的雇員為謀取自身利益，采用財務欺詐等違法違規(guī)手段使組織經(jīng)濟利益遭受損害的不正當行為；二是做出欺詐性財務報告。員工層舞弊與管理層舞弊的區(qū)分員工層舞弊 更多的是利用內(nèi)控的漏洞或管理的疏忽，為了個人帶來不正當利益而最終導致他人受到傷害或遭受損失的行為,并且員工層舞弊是非凌駕于內(nèi)控制度之上的舞弊。而 管理層舞弊 更多的是凌駕于內(nèi)控制度之上，主要是財務報表層面的舞弊，為了“粉飾”報表而發(fā)生的舞弊。并且管理層舞弊也更難為審計人員發(fā)覺。金融界內(nèi)員工層舞弊造成公司虧損的排行排名公司名稱 虧空（億美元） 事件發(fā)生年度No.1法國興業(yè)銀行72 交易員越權(quán)交易期貨2008No.2 住友商社26交

10、易員越權(quán)交易期銅1996No.3 巴林銀行14交易員隱瞞錯誤越權(quán)私自交易1995No.4大和銀行11交易員越權(quán)交易 1995No.5愛爾蘭聯(lián)合銀行6.91交易員隱瞞外匯市場交易2002三角理論（三因素論）動機或壓力（68%）壓力因素是舞弊者的一種行為動機。刺激個人為其自身利益而進行企業(yè)舞弊的壓力大體上可分為四類：經(jīng)濟壓力，惡癖的壓力，與工作相關的壓力和其他壓力。 愛爾蘭聯(lián)合銀行舞弊案魯斯納克 聯(lián)合愛爾蘭銀行蒙受6.91億美元的巨額損失。 臺灣理律法律事務所舞弊案2003年下半年，劉偉杰 1.21億股股票 -30.9億新臺幣現(xiàn)金機會（18%） 機會因素是指企業(yè)舞弊行為能夠被掩蓋起來不被發(fā)現(xiàn)而逃避

11、懲罰的可能性。舞弊之所以存在，客觀上是因為存在舞弊的機會，即內(nèi)部控制存在漏洞（內(nèi)控缺失、內(nèi)控失效、高管人員逾越內(nèi)控等）。主要有六種情況：缺乏發(fā)現(xiàn)企業(yè)舞弊行為的內(nèi)部控制，無法判斷工作的質(zhì)量，缺乏懲罰措施，信息不對稱，能力不足和審計制度不健全。法國興業(yè)銀行交易員科維爾利用制度漏洞，越權(quán)交易期貨導致公司虧損72億美元。日本大和銀行交易員井口俊英違規(guī)在賬外買賣美國聯(lián)邦債券，造成11億美元的巨額虧損，相當于大和銀行1/7的資產(chǎn)。自我合理化（態(tài)度）（14%） 借口因素是指舞弊者舞弊的合適理由。舞弊的動機和機會有了，公司管理層又找什么借口，使自己能夠心安理得呢？舞弊者常用的理由有：“這是公司欠我的”，“我只

12、是暫時借用這筆資金、肯定會歸還的”，“我的目的是善意的”，“用途是正當?shù)摹?，等等。法國興業(yè)銀行交易員科維爾利用制度漏洞，越權(quán)交易期貨導致公司虧損72億美元。英國巴林銀行宣布倒閉前臺首席交易員(而且是后臺結(jié)算主管)里森導致巴林銀行虧損額高達9.16億英鎊，約合14億美元。至此，巴林銀行230年的歷史終于畫上了句號。重點分析案例：巴林銀行 壓力： 名譽 經(jīng)濟 心理 機會：制度漏洞 上級信任 借口：自欺欺人舞弊、腐敗定義及表現(xiàn)方式1舞弊動因理論2目 錄2舞弊種類與手段3舞弊的識別與調(diào)查4內(nèi)部審計人員的責任和報告5支付或收受賄賂管理層賄賂通常涉及操縱投標舞弊，而員工賄賂涉及回扣舞弊；管理層舞弊中更加典

13、型的、較大規(guī)模的賄賂通常會被掩飾。掩飾它們最簡單的方法就是用以此為目的而設立的行賄基金進行賬外支付。例如：咨詢服務的付款、一些模糊領域例如某些維護服務以及廣告等其他無形服務的支付、一種持續(xù)的、不合理的、額外的、未得到支持的并且未被充分解釋的費用報告報銷方式；存在支付給個人而非公司的回扣； 收入確認舞弊 虛構(gòu)交易，虛增收入 提前確認收入，退貨條款 銀廣夏、東方電子等交易舞弊 非常規(guī)性重大資產(chǎn)重組交易和復雜的金融衍生工具 審查重點：交易的合理性和交易的實質(zhì)會計政策和會計估計舞弊資產(chǎn)減值（不良資產(chǎn)）舞弊手段借：資產(chǎn)減值損失 貸：各類資產(chǎn)減值準備一是巨額計提，休克療法；（洗大澡） 二是大額沖回，超速成

14、長；三是該提未提，埋下隱患； 四是秘密準備，秘密武器。（甜餅罐）存貨和成本舞弊員工存貨舞弊表現(xiàn)為存貨短缺財務報告存貨舞弊表現(xiàn)為存貨高估1.存活盤點表或復盤表的改動或操縱；2.存貨盤點和銷售或者采購在不同日期截止；3.存在高估存貨價值或成本的會計處理；（在途物資，少結(jié)轉(zhuǎn)成本）4.對毀損存貨不進行處理；5.存貨中包括企業(yè)不擁有所有權(quán)的商品；混淆資本性支出與收益性支出資產(chǎn)侵占舞弊手段（現(xiàn)金舞弊）（一）盜竊現(xiàn)金（二）虛假支付（重復付款和多重收款人）1、殼式欺詐2、工資單舞弊3、費用報銷舞弊4、支票篡改舞弊（三）瞞報漏報：1、銷售收入：未入賬和低估2、應收款項：注銷3、退款及其他舞弊、腐敗定義及表現(xiàn)方式

15、1舞弊動因理論2目 錄2舞弊種類與手段3舞弊的識別與調(diào)查4內(nèi)部審計人員的責任和報告5舞弊識別方式 通過對603件舞弊案件抽樣發(fā)現(xiàn)舞弊方法及比例為： 雇員舉報：26.3% 偶然發(fā)現(xiàn)：18.8% 內(nèi)部控制：18.6% 內(nèi)部審計：15.4% 外部審計：11.5% 匿名舉報：6.2% 賣方舉報：5.1% 執(zhí)法部門通報：1.7%舞弊識別方法 分析性程序 紅旗標志法 計算機輔助審計方法（CAAT）分析性程序舉例稅項分析盈余與經(jīng)營性現(xiàn)金流量分析（收益質(zhì)量應計利潤）毛利率分析應收賬款周轉(zhuǎn)率分析存貨周轉(zhuǎn)率分析償債能力分析銷售增長率分析紅旗標志法“紅旗”標志法，也稱舞弊風險因素法，是尋找和分析舞弊信號的很重要的的

16、方法。該方法是以一整套文字表達的方式，指出在這種條件下舞弊發(fā)生率會比較高，而標志是在總結(jié)以往舞弊的基礎上得出的。員工舞弊員工舞弊v 超支采購或奢侈的生活方式；v 無法解釋的情緒波動或復雜行為；v 承受壓力過大；v 具有使他們的盜竊行為合理化的能力（由某人處理某項重要交易的全部業(yè)務）； v 會計信息系統(tǒng)失效或內(nèi)部控制設計不合理等；v 不愿意請假或離開崗位；v 能夠利用內(nèi)部控制的弱項以掩蓋自己的舞弊行為；v 與賣主之間存在不正常的親密關系或突然換掉一個長期賣主；v 沉重的個人債務跡象。采購人員借采購進口之名進行舞弊案例一： 審計某一化工企業(yè)采購化學助劑價格是否合理案例二： 審計中發(fā)現(xiàn)某電力單位供電

17、系統(tǒng)改造中應用了一批新產(chǎn)品防范技巧： 為了規(guī)范進口或高新產(chǎn)品的采購業(yè)務，要加強對相關業(yè)務人員及監(jiān)督管理人員業(yè)務水平的指導和培訓，加強思想教育提高業(yè)務素質(zhì)，掃除業(yè)務執(zhí)行過程中相關人員業(yè)務素質(zhì)低下而導致舞弊行為的現(xiàn)象。另一方面，對于涉及跨國采購的公司，要適應在不同文化背景下開展業(yè)務，可以制定和編制一些指導手冊，用于指導業(yè)務人員該做什么不該做什么，防止采購人員假借不懂之名循私舞弊。如何發(fā)現(xiàn)采購報價中可能存在的舞弊行為1. 某家供應商每次都報價，但是每次報價都高過其他供應商，結(jié)果幾乎沒有采購過該供應商的材料。 采購人員為了讓相關審批人看起來比價是充分的，可能會找一個甚至多個供應商來湊數(shù)或作陪襯，讓這幾

18、個供應商故意報高價，而和自己存在舞弊行為的供應商只要報的價格比這幾個陪襯的供應商稍低即可中標。2. 采購報價單沒有蓋章，只有簽字。 有些公司采購監(jiān)督控制薄弱，采購報價沒有蓋章，只有簽字，甚至連簽字都省了，有的還存在手工修改報價單的情況，這些都明顯存在舞弊的漏洞，即使是不想舞弊的人，看到這么多漏洞，不想犯錯誤都難。3. 采購報價中只報價一次的供應商。 這個類似于第一條，采購人員有時候會威脅逼迫供應商配合自己造假，只報一次價，而且是高價，后面就不再報價了。通常情況下，采購報價也是一個雙方議價的過程，一般不會存在一次就報最終價的情況。4. 臨時引入新的供應商。 供應商的選用要有一整套考察、導入、考評

19、、反饋的管理機制，臨時引入未經(jīng)認證的供應商存在很大風險。有些采購人員故意利用緊急采購中采購審批人員來自于需求部門的壓力，臨時選用未經(jīng)考察的非合格供應商，此種情況下，采購監(jiān)管人員也應該多留神舞弊行為。5. 某家供應商主動放棄合作的。 有些供應商在前期剛導入時，合作良好，但是經(jīng)過一段時間，對于公司的詢價行為慢慢不感興趣了，或者干脆主動放棄了，而公司并未主動改變對該供應商的管理策略，這時就需要調(diào)查該供應商放棄合作的原因。有可能和相關采購人員的存在利益沖突。6. 采購比價不充分的。 采購報價如果不是金額很小的臨時緊急采購，一般都需要向多家供 應商進行詢價，如果采購人員只找來了一兩家供應商，或者行業(yè)內(nèi)非

20、主流的供應商，那就應該警惕是否存在舞弊或者不作為行為。對于只報一 次價或者少于兩次報價就回復是最終價格的，屬于議價不充分的范疇。7.采購比價中只比部分價格的。 比如模具的采購中，通常模具和使用模具加工的產(chǎn)品都是單獨報價的，這時需要仔細比較模具的價格和使用模具加工的產(chǎn)品的價格。有些供應商模具便宜，但是產(chǎn)品加工費高，而有些供應商則模具昂貴，加工費便宜，這是一個固定成本和可變成本的分析比較。最終使用模具生產(chǎn)的產(chǎn)品的銷量決定了你要選用的模具的壽命和價格。而如果采購人員存在舞弊行為的話，會在采購決策的分析當中有一些誤導性的說辭，需要冷靜判斷防范舞弊與欺詐的對策（SOX） 高層基調(diào)（Tone at the

21、 Top） 董事會和審計委員會承擔主要監(jiān)督職責 內(nèi)部審計擔當反欺詐的主要工作 發(fā)揮管理層在反欺詐方面的作用 培育誠實正直的企業(yè)文化 建立便于溝通反映的舉報制度 跨部門合作 完善內(nèi)部控制舞弊、腐敗定義及表現(xiàn)方式1舞弊動因理論2目 錄2舞弊種類與手段3舞弊的識別與調(diào)查4內(nèi)部審計人員的責任和報告5內(nèi)部審計人員的責任和報告 Worldcom案例 向適當?shù)墓芾韺雍投聲▽徲嬑瘑T會報告。 內(nèi)部審計不是舞弊稽核專家，所以并不要求內(nèi)部審計人員具備舞弊調(diào)查技術(shù)，但是內(nèi)部審計人員有責任識別發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)存在的舞弊風險，評估內(nèi)部控制方面存在的缺陷，協(xié)助管理層、治理層甚至是外部舞弊調(diào)查員的監(jiān)督工作，不斷完善企業(yè)的內(nèi)部

22、控制、風險管理和公司治理。典型例題典型例題【例題】下列不屬于內(nèi)部審計師防止舞弊的責任的是： a.確定組織環(huán)境是否有利于增強控制意識。 b.保證防止舞弊的發(fā)生。 c.了解可能發(fā)生舞弊的活動。 d.評估管理層為防止舞弊而采取措施的有效性。典型例題【例題】以下哪項表明市場部可能存在舞弊？a.有些向新供應商支付的較大數(shù)額貨款沒有文件記錄。b.經(jīng)理的生活水平似乎超過了一個市場部經(jīng)理薪金所能維持的范圍。c.為了鼓勵創(chuàng)新，管理者創(chuàng)造了一個“相當寬松的控制環(huán)境。d.以上三項都對?！纠}】某公司正向新市場拓展，在這一領域便利性支出（即賄賂）是常見的活動。公司政策嚴禁發(fā)生這種活動，并且內(nèi)部審計師被要求幫助證實是否

23、發(fā)生了這類支出。下列哪項表明可能發(fā)生了這類活動？a.娛樂費用增長了150%。 b.公司外部審計師與當?shù)匾患夜矔嫀熓聞账炗喓贤?，對存貨進行實地觀察。c.在公司范圍內(nèi)實行獨家貨源采購政策。d.向以前未被雇傭過的人支付許多大額咨詢費用?！纠}】根據(jù)章程，內(nèi)部審計部門有責任調(diào)查舞弊行為，如果內(nèi)部審計師不可能接觸到外部經(jīng)銷商記錄和員工，那么他們?yōu)檎{(diào)查市場部收受回扣的控告應采取的最好方法是：a.從經(jīng)銷商處尋找未記錄的負債b.獲取經(jīng)批準的經(jīng)銷商名單c.觀察嫌疑人的財務狀況和行為d.追蹤應收賬款中任何重大核銷項目【答案】c 【解析】 a.不正確。由于內(nèi)部審計師不可能接觸外部經(jīng)銷商記錄和員工，因而無法從經(jīng)

24、銷商處找到未記錄的負債。 b.不正確。由于內(nèi)部審計師不可能接觸外部經(jīng)銷商記錄和員工，因而獲取經(jīng)銷商名單沒有作用。 c.正確。通過觀察嫌疑人的財務狀況和行為，證實是否與其正當收入相符，可以判斷市場部是否收受回扣。 d.不正確。由于內(nèi)部審計師不可能接觸外部經(jīng)銷商記錄和員工，則無法通過外部調(diào)查的方法追蹤應收賬款的重大核銷項目。典型例題典型例題【例題】在一次審計中，內(nèi)部審計師發(fā)現(xiàn)一個陰謀，某零售企業(yè)的倉庫主任和采購代表將約$500，000的商品運到自己的倉庫并出售給第三方。該舞弊行為早先并未被發(fā)現(xiàn)，因為倉庫主任（在更改了永續(xù)盤存記錄之后）向應付賬款部門提交驗收報告以備處理。以下哪項程序最有可能發(fā)現(xiàn)丟失的材料和該舞弊行為？a.對驗收報告進行隨機抽樣，并追查至永續(xù)盤存記錄，關注差異并按商品類別進行調(diào)查。b.對采購訂單進行隨機抽樣并追查至收貨文件和應付賬款部門的記錄。c.進行年度存貨實物盤點，將結(jié)果與永續(xù)盤存記錄相核對，注意差異并調(diào)查。d.對銷售發(fā)票進行隨機抽樣并追查至永續(xù)盤存記錄，以驗證是否存貨還在手中，調(diào)查差異原因。答案 : c 【解析】 a.不正確。因為驗收報告和永續(xù)盤存記錄都由該倉庫主任