管理會(huì)計(jì)學(xué)第五版標(biāo)準(zhǔn)成本法-人大孫茂竹(第10章)

1、管理會(huì)計(jì)學(xué)管理會(huì)計(jì)學(xué)（第五版）中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院孫茂竹孫茂竹 文光偉文光偉 楊萬(wàn)貴楊萬(wàn)貴第第1010章作業(yè)成本計(jì)算法章作業(yè)成本計(jì)算法n10.1 10.1 作業(yè)成本計(jì)算法概述作業(yè)成本計(jì)算法概述n10.2 10.2 作業(yè)成本計(jì)算法的基本理論作業(yè)成本計(jì)算法的基本理論n10.3 10.3 作業(yè)成本計(jì)算作業(yè)成本計(jì)算學(xué)習(xí)目標(biāo)學(xué)習(xí)目標(biāo)n深入理解不同成本分類的作用深入理解不同成本分類的作用( (如成本按如成本按習(xí)性分類與成本按可控性分類的異同等習(xí)性分類與成本按可控性分類的異同等等等) )、不同成本概念之間的關(guān)系、不同成本概念之間的關(guān)系( (如作業(yè)如作業(yè)成本與可控成本的區(qū)別和聯(lián)系成本與可控成本

2、的區(qū)別和聯(lián)系),),從而掌從而掌握成本分類的管理屬性。握成本分類的管理屬性。學(xué)習(xí)目標(biāo)學(xué)習(xí)目標(biāo)n了解各種傳統(tǒng)成本計(jì)算方法了解各種傳統(tǒng)成本計(jì)算方法( (如品種法、如品種法、分步法、分批法等分步法、分批法等) )和成本管理方法和成本管理方法( (如標(biāo)如標(biāo)準(zhǔn)成本法、責(zé)任成本法等準(zhǔn)成本法、責(zé)任成本法等) )的歷史承續(xù)關(guān)的歷史承續(xù)關(guān)系系, ,從而掌握各種成本核算方法與成本管從而掌握各種成本核算方法與成本管理方法在不同環(huán)境中的結(jié)合應(yīng)用。理方法在不同環(huán)境中的結(jié)合應(yīng)用。n了解作業(yè)成本計(jì)算法的基本概念、基本理了解作業(yè)成本計(jì)算法的基本概念、基本理論和基本方法論和基本方法, ,在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步熟練掌在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步熟

3、練掌握作業(yè)成本計(jì)算法的應(yīng)用。握作業(yè)成本計(jì)算法的應(yīng)用。10.1 10.1 作業(yè)成本計(jì)算法概述作業(yè)成本計(jì)算法概述 二十世紀(jì)七十年二十世紀(jì)七十年代以來(lái)，隨著社會(huì)化代以來(lái)，隨著社會(huì)化大生產(chǎn)和勞動(dòng)生產(chǎn)率大生產(chǎn)和勞動(dòng)生產(chǎn)率的迅速提高，競(jìng)爭(zhēng)日的迅速提高，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。買方市場(chǎng)逐趨激烈。買方市場(chǎng)逐步形成，從而要求企步形成，從而要求企業(yè)提供更加多樣化和業(yè)提供更加多樣化和更具個(gè)性的產(chǎn)品和服更具個(gè)性的產(chǎn)品和服務(wù)。務(wù)。競(jìng)爭(zhēng)與競(jìng)爭(zhēng)與作業(yè)成本計(jì)算法作業(yè)成本計(jì)算法 成本會(huì)計(jì)的目標(biāo)呈現(xiàn)多元化：既要滿成本會(huì)計(jì)的目標(biāo)呈現(xiàn)多元化：既要滿足企業(yè)作為主體對(duì)外報(bào)告的需要，又要滿足企業(yè)作為主體對(duì)外報(bào)告的需要，又要滿足企業(yè)不同管理者作為主體

4、對(duì)內(nèi)管理的需足企業(yè)不同管理者作為主體對(duì)內(nèi)管理的需要；成本會(huì)計(jì)的對(duì)象也從最初耗費(fèi)形態(tài)的要；成本會(huì)計(jì)的對(duì)象也從最初耗費(fèi)形態(tài)的各種資源，到作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心各種資源，到作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心乃至最后的產(chǎn)品。乃至最后的產(chǎn)品。 傳統(tǒng)成本計(jì)算方法很難滿足如此多層次傳統(tǒng)成本計(jì)算方法很難滿足如此多層次管理的計(jì)算需要。管理的計(jì)算需要。n現(xiàn)代制造業(yè)中間接費(fèi)用的比重極大增加現(xiàn)代制造業(yè)中間接費(fèi)用的比重極大增加n間接費(fèi)用的結(jié)構(gòu)和可歸屬性也發(fā)生了很大間接費(fèi)用的結(jié)構(gòu)和可歸屬性也發(fā)生了很大的改變的改變 可見，現(xiàn)代企業(yè)發(fā)生了引人注目的變可見，現(xiàn)代企業(yè)發(fā)生了引人注目的變化：化：n作業(yè)觀念已引起所有企業(yè)管理上的重視作業(yè)觀念

5、已引起所有企業(yè)管理上的重視n制造過(guò)程中間接費(fèi)用的比重和結(jié)構(gòu)發(fā)生的制造過(guò)程中間接費(fèi)用的比重和結(jié)構(gòu)發(fā)生的變化促使人們對(duì)間接費(fèi)用分配方法進(jìn)行深變化促使人們對(duì)間接費(fèi)用分配方法進(jìn)行深入思考入思考 這兩個(gè)變化直接引發(fā)作業(yè)成本計(jì)算法這兩個(gè)變化直接引發(fā)作業(yè)成本計(jì)算法的產(chǎn)生。的產(chǎn)生。作業(yè)成本計(jì)算法作業(yè)成本計(jì)算法法強(qiáng)調(diào)的決策相法強(qiáng)調(diào)的決策相關(guān)性是指基于作關(guān)性是指基于作業(yè)基礎(chǔ)計(jì)算出的業(yè)基礎(chǔ)計(jì)算出的成本信息能滿足成本信息能滿足企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策多方面的需要。策多方面的需要。決策有用性與決策有用性與作業(yè)成本計(jì)算法作業(yè)成本計(jì)算法 在變化了的制造環(huán)境下，傳統(tǒng)的成本計(jì)在變化了的制造環(huán)境下，傳統(tǒng)的成本計(jì)算將會(huì)扭曲成

6、本信息甚至使成本信息完全算將會(huì)扭曲成本信息甚至使成本信息完全喪失決策相關(guān)性。喪失決策相關(guān)性。 主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面： 首先，傳統(tǒng)成本計(jì)算在將間接費(fèi)用計(jì)首先，傳統(tǒng)成本計(jì)算在將間接費(fèi)用計(jì)入最終產(chǎn)品入最終產(chǎn)品( (或服務(wù)方面或服務(wù)方面) )采用單一的標(biāo)準(zhǔn)，采用單一的標(biāo)準(zhǔn)，并假定間接費(fèi)用的支出有助于生產(chǎn)，這種并假定間接費(fèi)用的支出有助于生產(chǎn)，這種情況在現(xiàn)代制造業(yè)中已發(fā)生改變。情況在現(xiàn)代制造業(yè)中已發(fā)生改變。 其次，傳統(tǒng)成本計(jì)算將間接費(fèi)用按其次，傳統(tǒng)成本計(jì)算將間接費(fèi)用按直接人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)分配給最終產(chǎn)直接人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)分配給最終產(chǎn)品或服務(wù)，品或服務(wù)， 必然會(huì)導(dǎo)致生產(chǎn)數(shù)量多的產(chǎn)

7、必然會(huì)導(dǎo)致生產(chǎn)數(shù)量多的產(chǎn)品要負(fù)擔(dān)較多的間接費(fèi)用，而生產(chǎn)數(shù)量品要負(fù)擔(dān)較多的間接費(fèi)用，而生產(chǎn)數(shù)量少的產(chǎn)品則負(fù)擔(dān)較少的間接費(fèi)用。少的產(chǎn)品則負(fù)擔(dān)較少的間接費(fèi)用。 這種分配方式在假定間接費(fèi)用隨產(chǎn)量這種分配方式在假定間接費(fèi)用隨產(chǎn)量變動(dòng)而變動(dòng)的前提下是合適的。變動(dòng)而變動(dòng)的前提下是合適的。 最后，成本計(jì)算方法的決策相關(guān)性還表最后，成本計(jì)算方法的決策相關(guān)性還表現(xiàn)在確定系統(tǒng)化考核指標(biāo)上。傳統(tǒng)成本計(jì)現(xiàn)在確定系統(tǒng)化考核指標(biāo)上。傳統(tǒng)成本計(jì)算雖然也有科學(xué)的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)和標(biāo)準(zhǔn)成算雖然也有科學(xué)的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)和標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算方法等與之相適應(yīng)來(lái)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，本計(jì)算方法等與之相適應(yīng)來(lái)實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，但這些方法在成本性態(tài)上缺乏必然的聯(lián)系

8、，但這些方法在成本性態(tài)上缺乏必然的聯(lián)系，這也要求采用一種新的成本計(jì)算法實(shí)現(xiàn)這這也要求采用一種新的成本計(jì)算法實(shí)現(xiàn)這些方法的融合。些方法的融合。 甲公司有甲公司有A A、B B、C C三種主打產(chǎn)品。三種主打產(chǎn)品。 B B產(chǎn)品是公司產(chǎn)量最高的產(chǎn)品，讓產(chǎn)品是公司產(chǎn)量最高的產(chǎn)品，讓CEOCEO劉劉先生納悶的是，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手先生納悶的是，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手B B類產(chǎn)品的價(jià)格似乎類產(chǎn)品的價(jià)格似乎總比公司的低。總比公司的低。 案例與思考案例與思考 問(wèn)題的提出問(wèn)題的提出 “ “不知為何，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手似乎總是可以壓不知為何，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手似乎總是可以壓低低B B產(chǎn)品的價(jià)格，讓我們處于被動(dòng)的局面產(chǎn)品的價(jià)格，讓我們處于被動(dòng)的局面”。 “應(yīng)該

9、說(shuō)，我們的生產(chǎn)效率未必比競(jìng)應(yīng)該說(shuō)，我們的生產(chǎn)效率未必比競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手低，而且我們剛上了一套計(jì)算機(jī)控爭(zhēng)對(duì)手低，而且我們剛上了一套計(jì)算機(jī)控制的制造系統(tǒng)制的制造系統(tǒng)”。 此外，此外，C C產(chǎn)品是公司獲利的重要來(lái)源，產(chǎn)品是公司獲利的重要來(lái)源，“但從市場(chǎng)情況看，我們已經(jīng)多次提高了但從市場(chǎng)情況看，我們已經(jīng)多次提高了C C產(chǎn)品的價(jià)格，客戶依然絡(luò)繹不絕產(chǎn)品的價(jià)格，客戶依然絡(luò)繹不絕”。 “ “難道競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手對(duì)這個(gè)市場(chǎng)不感興趣？難道競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手對(duì)這個(gè)市場(chǎng)不感興趣？” ” 整個(gè)市場(chǎng)形勢(shì)讓人感到迷惑不解整個(gè)市場(chǎng)形勢(shì)讓人感到迷惑不解: : B B產(chǎn)品產(chǎn)量大，價(jià)格卻上不去；產(chǎn)品產(chǎn)量大，價(jià)格卻上不去；C C產(chǎn)品產(chǎn)品的價(jià)格已經(jīng)很高了，但

10、好象還有提價(jià)的空的價(jià)格已經(jīng)很高了，但好象還有提價(jià)的空間。間。 公司新上任的公司新上任的CFOCFO莫先生，通過(guò)數(shù)周的莫先生，通過(guò)數(shù)周的工作，解開了這個(gè)謎。工作，解開了這個(gè)謎。 結(jié)果令人吃驚結(jié)果令人吃驚 公司高估了產(chǎn)量高、工藝相對(duì)簡(jiǎn)單公司高估了產(chǎn)量高、工藝相對(duì)簡(jiǎn)單的的B B產(chǎn)品的成本，同時(shí)大大低估了產(chǎn)品的成本，同時(shí)大大低估了C C產(chǎn)品產(chǎn)品的成本。的成本。 也就是說(shuō)，成本在也就是說(shuō)，成本在B B、C C兩種產(chǎn)品之兩種產(chǎn)品之間沒有得到合理的分配。間沒有得到合理的分配。 工藝復(fù)雜、產(chǎn)量低的工藝復(fù)雜、產(chǎn)量低的C C產(chǎn)品，事實(shí)上沒產(chǎn)品，事實(shí)上沒有承擔(dān)其應(yīng)分配的成本份額，而工藝簡(jiǎn)單、有承擔(dān)其應(yīng)分配的成本份額

11、，而工藝簡(jiǎn)單、產(chǎn)量高的產(chǎn)量高的B B產(chǎn)品則承擔(dān)了過(guò)多的成本份額。產(chǎn)品則承擔(dān)了過(guò)多的成本份額。 “我們?cè)谥贫▋r(jià)格的過(guò)程中，我們?cè)谥贫▋r(jià)格的過(guò)程中，依據(jù)了錯(cuò)誤的成本信息依據(jù)了錯(cuò)誤的成本信息”。 成本扭曲導(dǎo)致價(jià)格扭曲。成本扭曲導(dǎo)致價(jià)格扭曲。公司公司將將B B產(chǎn)品的價(jià)格定得偏高，而產(chǎn)品的價(jià)格定得偏高，而C C產(chǎn)品產(chǎn)品的價(jià)格則偏低。的價(jià)格則偏低。 這樣一來(lái)，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手總是可以把與這樣一來(lái)，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手總是可以把與B B類類產(chǎn)品相競(jìng)爭(zhēng)的產(chǎn)品價(jià)格壓得很低；與此相產(chǎn)品相競(jìng)爭(zhēng)的產(chǎn)品價(jià)格壓得很低；與此相反，由于公司反，由于公司C C類產(chǎn)品的成本估計(jì)偏低，所類產(chǎn)品的成本估計(jì)偏低，所以競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手沒有太多的生存空間，而以低以競(jìng)

12、爭(zhēng)對(duì)手沒有太多的生存空間，而以低成本制定的偏低價(jià)格，則讓成本制定的偏低價(jià)格，則讓C C類產(chǎn)品在市場(chǎng)類產(chǎn)品在市場(chǎng)上異?；鸨?。上異?；鸨?0.2 10.2 作業(yè)成本計(jì)算法的基本理論作業(yè)成本計(jì)算法的基本理論 作業(yè)成本法是把企業(yè)消耗的資源作業(yè)成本法是把企業(yè)消耗的資源按資源動(dòng)因分配到作業(yè)以及把作業(yè)收集按資源動(dòng)因分配到作業(yè)以及把作業(yè)收集的作業(yè)成本按作業(yè)動(dòng)因分配到成本對(duì)象的作業(yè)成本按作業(yè)動(dòng)因分配到成本對(duì)象的核算方法。的核算方法。 作業(yè)成本核算的基礎(chǔ)是作業(yè)成本核算的基礎(chǔ)是“成本驅(qū)動(dòng)因成本驅(qū)動(dòng)因素素”理論：理論： 生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)消耗資源生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生，產(chǎn)品消耗作業(yè)。

13、并導(dǎo)致成本的發(fā)生，產(chǎn)品消耗作業(yè)。 由此可見，作業(yè)成本的實(shí)質(zhì)就是在資由此可見，作業(yè)成本的實(shí)質(zhì)就是在資源耗費(fèi)和產(chǎn)品耗費(fèi)之間借助作業(yè)來(lái)分離、源耗費(fèi)和產(chǎn)品耗費(fèi)之間借助作業(yè)來(lái)分離、歸納、組合，然后形成各種產(chǎn)品成本及不歸納、組合，然后形成各種產(chǎn)品成本及不同管理成本，是一種同管理成本，是一種融成本計(jì)算與成本管融成本計(jì)算與成本管理為一體理為一體的管理方法。的管理方法。 作業(yè)成本計(jì)作業(yè)成本計(jì)算法以更加符合算法以更加符合現(xiàn)實(shí)，結(jié)果也更現(xiàn)實(shí)，結(jié)果也更加精確的成本分加精確的成本分解替代了簡(jiǎn)單的解替代了簡(jiǎn)單的成本分配。成本分配。 作業(yè)成本計(jì)算法作業(yè)成本計(jì)算法的目標(biāo)的目標(biāo) 作業(yè)成本計(jì)算法的目標(biāo)：作業(yè)成本計(jì)算法的目標(biāo)：n區(qū)

14、分增值作業(yè)和不增值作業(yè)，消除不增值區(qū)分增值作業(yè)和不增值作業(yè)，消除不增值作業(yè)成本并使低增值作業(yè)成本達(dá)到最小。作業(yè)成本并使低增值作業(yè)成本達(dá)到最小。 n引入效率與效果，使低增值作業(yè)成本向高引入效率與效果，使低增值作業(yè)成本向高增值作業(yè)成本轉(zhuǎn)換，從而使經(jīng)營(yíng)過(guò)程中展增值作業(yè)成本轉(zhuǎn)換，從而使經(jīng)營(yíng)過(guò)程中展開的增值活動(dòng)銜接流暢，以改善產(chǎn)出。開的增值活動(dòng)銜接流暢，以改善產(chǎn)出。 n發(fā)現(xiàn)造成問(wèn)題的根源并加以改正。發(fā)現(xiàn)造成問(wèn)題的根源并加以改正。n根除由不合理的假設(shè)與錯(cuò)誤的成本分配根除由不合理的假設(shè)與錯(cuò)誤的成本分配造成的扭曲。造成的扭曲。 作業(yè)成本法對(duì)成本的看法是作業(yè)成本法對(duì)成本的看法是“不同目不同目的下有不同成本的下有

15、不同成本”, ,產(chǎn)品成本是特定目的下產(chǎn)品成本是特定目的下分配給一項(xiàng)產(chǎn)品的成本總和。分配給一項(xiàng)產(chǎn)品的成本總和。 波特蘭電力公司波特蘭電力公司(Portland Power (Portland Power Company, PPC)Company, PPC) 公用事業(yè)公司，其開單部公用事業(yè)公司，其開單部為兩類主要客戶為兩類主要客戶-居民戶和商業(yè)戶提供帳居民戶和商業(yè)戶提供帳戶查詢和帳單打印服務(wù)，目前有戶查詢和帳單打印服務(wù)，目前有120,000120,000個(gè)個(gè)居民戶和居民戶和20,00020,000個(gè)商業(yè)戶。個(gè)商業(yè)戶。 案例與思考案例與思考 問(wèn)題的解決問(wèn)題的解決 現(xiàn)有兩個(gè)因素正影響公司的獲利：現(xiàn)有兩

16、個(gè)因素正影響公司的獲利： 一是行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)加劇，收費(fèi)一是行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)加劇，收費(fèi)降降低；低； 二是市場(chǎng)規(guī)模擴(kuò)大，預(yù)計(jì)居民戶上升二是市場(chǎng)規(guī)模擴(kuò)大，預(yù)計(jì)居民戶上升50%50%，商業(yè)戶上升，商業(yè)戶上升10%10%。 35 目前公司正在滿負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，想要增目前公司正在滿負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，想要增加利潤(rùn)加利潤(rùn), ,需有良策對(duì)應(yīng)。需有良策對(duì)應(yīng)。有何良策有何良策? ?n良策一良策一 通過(guò)投資通過(guò)投資, ,擴(kuò)大規(guī)模擴(kuò)大規(guī)模, ,增加利潤(rùn)增加利潤(rùn)投資成功的關(guān)鍵是投資成功的關(guān)鍵是? 經(jīng)分析經(jīng)分析PPCPPC公司認(rèn)為：通過(guò)投資擴(kuò)大規(guī)公司認(rèn)為：通過(guò)投資擴(kuò)大規(guī)模有兩個(gè)不確定因素：一是增加的市場(chǎng)規(guī)模有兩個(gè)不確定因素：一是增加的市場(chǎng)規(guī)模中本公司

17、所占有的份額模中本公司所占有的份額, ,二是增加的產(chǎn)能二是增加的產(chǎn)能是否能達(dá)到保本點(diǎn)的要求。因而是否能達(dá)到保本點(diǎn)的要求。因而: :n良策二良策二 通過(guò)外包通過(guò)外包, ,調(diào)整品種調(diào)整品種, ,增加利潤(rùn)增加利潤(rùn)據(jù)何調(diào)整品種據(jù)何調(diào)整品種?39 現(xiàn)有一地方勞務(wù)局愿按每戶現(xiàn)有一地方勞務(wù)局愿按每戶3.53.5元（不元（不分帳戶類型）提供公司提供的帳戶查詢和分帳戶類型）提供公司提供的帳戶查詢和帳單打印服務(wù)。帳單打印服務(wù)。外包成本外包成本自營(yíng)自營(yíng)成本成本外包外包成本成本外包外包成本成本自營(yíng)自營(yíng)成本成本 于是，于是，PPCPPC公司對(duì)兩類客戶單位成本進(jìn)公司對(duì)兩類客戶單位成本進(jìn)行測(cè)試，發(fā)現(xiàn)公司目前按統(tǒng)一分配率行測(cè)

18、試，發(fā)現(xiàn)公司目前按統(tǒng)一分配率( (查查詢次數(shù)：居民戶詢次數(shù)：居民戶18,00018,000次和商業(yè)戶次和商業(yè)戶5,0005,000次次) )為基礎(chǔ)分配總成本為基礎(chǔ)分配總成本565,340565,340元，并進(jìn)行元，并進(jìn)行成本計(jì)算，有關(guān)計(jì)算如下圖：成本計(jì)算，有關(guān)計(jì)算如下圖： 按統(tǒng)一分配率為基礎(chǔ)進(jìn)行當(dāng)前兩類按統(tǒng)一分配率為基礎(chǔ)進(jìn)行當(dāng)前兩類客戶單位成本的計(jì)算，結(jié)果如下：客戶單位成本的計(jì)算，結(jié)果如下： 成本成本/查詢查詢565340/ 23000 （1）#查詢查詢（2）總成本總成本（1） （2）#帳戶帳戶（3）成本成本/帳戶帳戶（1）（2）（3）居民戶居民戶24.58180004424401200003

19、.69商業(yè)戶商業(yè)戶24.585000122900200006.15 對(duì)上述計(jì)算結(jié)果管理當(dāng)局認(rèn)為存在對(duì)上述計(jì)算結(jié)果管理當(dāng)局認(rèn)為存在問(wèn)題問(wèn)題: :n按此結(jié)果進(jìn)行決策，由于兩類客戶的單按此結(jié)果進(jìn)行決策，由于兩類客戶的單位成本均高于地方勞務(wù)局的出價(jià)，因而位成本均高于地方勞務(wù)局的出價(jià)，因而將兩類客戶全部移交地方勞務(wù)局將使公將兩類客戶全部移交地方勞務(wù)局將使公司獲得最大利益，但公司經(jīng)營(yíng)將空心化；司獲得最大利益，但公司經(jīng)營(yíng)將空心化； n管理局認(rèn)為，由于業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，商業(yè)戶管理局認(rèn)為，由于業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，商業(yè)戶實(shí)際消耗的支持資源遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于實(shí)際消耗的支持資源遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于21.74%21.74%。如。如商業(yè)戶平均每張帳單商

20、業(yè)戶平均每張帳單5050行，而居民戶平均行，而居民戶平均每張只有每張只有1212行。行。其他還有嗎其他還有嗎? 因此管理當(dāng)局認(rèn)為應(yīng)提高成本信因此管理當(dāng)局認(rèn)為應(yīng)提高成本信息的決策有用性，釆用作業(yè)成本計(jì)算息的決策有用性，釆用作業(yè)成本計(jì)算法。法。 首先，管理局為開單部確定了四首先，管理局為開單部確定了四個(gè)作業(yè)個(gè)作業(yè): : 作作 業(yè)業(yè) 成本動(dòng)因成本動(dòng)因 帳戶開單帳戶開單 單據(jù)審核單據(jù)審核 帳戶查詢帳戶查詢 通通 信信 行行 數(shù)數(shù) 帳帳 戶戶 數(shù)數(shù) 人工小時(shí)數(shù)人工小時(shí)數(shù) 發(fā)信數(shù)量發(fā)信數(shù)量 成本動(dòng)因必須按兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)選擇：成本動(dòng)因必須按兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)選擇： 1 1、成本動(dòng)因與資源消耗及（或）支持、成本動(dòng)因與資源消耗

21、及（或）支持業(yè)務(wù)的發(fā)生之間必須具有合理的因果關(guān)系。業(yè)務(wù)的發(fā)生之間必須具有合理的因果關(guān)系。 2 2、有關(guān)成本動(dòng)因的數(shù)據(jù)必須是可獲得、有關(guān)成本動(dòng)因的數(shù)據(jù)必須是可獲得的。的。 其次，制作一個(gè)描述作業(yè)流程、資源其次，制作一個(gè)描述作業(yè)流程、資源及其相互關(guān)系的流程圖（下圖）。及其相互關(guān)系的流程圖（下圖）。 再次，收集關(guān)于成本和成本動(dòng)因在資源再次，收集關(guān)于成本和成本動(dòng)因在資源和作業(yè)實(shí)物流動(dòng)的相關(guān)數(shù)據(jù)。和作業(yè)實(shí)物流動(dòng)的相關(guān)數(shù)據(jù)。 每一作業(yè)中心所收集的成本數(shù)據(jù)包每一作業(yè)中心所收集的成本數(shù)據(jù)包括可追溯成本和成本動(dòng)因的實(shí)物流量。括可追溯成本和成本動(dòng)因的實(shí)物流量。 如下圖中賬戶開單作業(yè)的可追溯成如下圖中賬戶開單作業(yè)的

22、可追溯成本為本為235777235777元，包括打印機(jī)成本（元，包括打印機(jī)成本（5500055000元）加支持開單活動(dòng)的其他資源成本元）加支持開單活動(dòng)的其他資源成本（紙張、占地、計(jì)算機(jī)、開單人工）。（紙張、占地、計(jì)算機(jī)、開單人工）。 開單部作業(yè)中心開單部作業(yè)中心間接成本總額間接成本總額:565,340元元205,332元元帳戶查詢帳戶查詢3300人工小人工小時(shí)時(shí)62.22元元/人工人工小時(shí)小時(shí)35,384元元通信通信2800封信封信 12.64元元/封封88,847元元單據(jù)審核單據(jù)審核20000個(gè)帳戶個(gè)帳戶 4.44元元/帳戶帳戶成本對(duì)象成本對(duì)象成本動(dòng)因成本動(dòng)因?qū)嵨锪髁繉?shí)物流量:可追溯成本可追

23、溯成本作業(yè)作業(yè)成本動(dòng)因?qū)嵨锪鞒杀緞?dòng)因?qū)嵨锪髁苛繂挝粍?dòng)因成本單位動(dòng)因成本235,777元元帳戶開單帳戶開單2440000行行 0.097元元/行行商業(yè)帳戶商業(yè)帳戶15001500人工小時(shí)人工小時(shí)10001000封信封信10000001000000行行2000020000個(gè)帳戶個(gè)帳戶居民帳戶居民帳戶1800人工小時(shí)人工小時(shí)1800封信封信1440000行行最后，計(jì)算和解釋新的作業(yè)信息。最后，計(jì)算和解釋新的作業(yè)信息。成本動(dòng)因成本動(dòng)因 作業(yè)作業(yè)/資源（動(dòng)資源（動(dòng)因量）因量） 可追溯可追溯 成本成本(元元)成本動(dòng)因成本動(dòng)因?qū)嵨锪髁繉?shí)物流量 單位動(dòng)因單位動(dòng)因 成本（元）成本（元）帳戶查詢（人工帳戶查詢（人

24、工小時(shí)）小時(shí)）通訊（信件）通訊（信件）帳戶開單（行數(shù)帳戶開單（行數(shù)）單據(jù)審核（帳戶單據(jù)審核（帳戶）205,33235,384235,77788,8473300人工小時(shí)人工小時(shí)2800封信封信2440000行行20000個(gè)帳戶個(gè)帳戶62.2218 12.6371 0.09663 4.44235 居居 民民 戶戶 商商 業(yè)業(yè) 戶戶 單位動(dòng)因單位動(dòng)因 成成 本本成本動(dòng)因成本動(dòng)因?qū)嵨锪髁繉?shí)物流量成成 本本成本動(dòng)因成本動(dòng)因?qū)嵨锪髁繉?shí)物流量 成成 本本帳戶查詢帳戶查詢通通 訊訊帳戶開單帳戶開單單據(jù)審核單據(jù)審核成本總額成本總額帳戶數(shù)量帳戶數(shù)量單位帳戶成本單位帳戶成本傳統(tǒng)單位帳戶成本傳統(tǒng)單位帳戶成本62.22

25、1812.63710.096634.442351800小時(shí)小時(shí)1800封信封信1440000行行0111999227471391470 273893=120000=2.28=3.691500小時(shí)小時(shí)1000封信封信1000000行行20000帳戶帳戶9333312637966308884729144720000=14.57=6.15 居民戶單位帳戶成本居民戶單位帳戶成本2.282.28元比傳統(tǒng)會(huì)元比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)算的單位帳戶成本計(jì)計(jì)算的單位帳戶成本3.693.69元低元低1.411.41元，元，而商業(yè)戶單位帳戶成本而商業(yè)戶單位帳戶成本14.5714.57元傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)元傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)算的單位帳戶成本算的

26、單位帳戶成本6.156.15元高元高8.428.42元。元。 管理當(dāng)局認(rèn)為傳統(tǒng)方法低估商業(yè)帳戶的管理當(dāng)局認(rèn)為傳統(tǒng)方法低估商業(yè)帳戶的想法得到了證實(shí)。想法得到了證實(shí)。 傳統(tǒng)成本計(jì)傳統(tǒng)成本計(jì)算法和算法和作業(yè)成本作業(yè)成本計(jì)算法對(duì)計(jì)算法對(duì)成本經(jīng)成本經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的理解不濟(jì)實(shí)質(zhì)的理解不同。同。產(chǎn)品成本產(chǎn)品成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì) 傳統(tǒng)成本計(jì)算法認(rèn)為，成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)傳統(tǒng)成本計(jì)算法認(rèn)為，成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所耗費(fèi)的生產(chǎn)資料轉(zhuǎn)質(zhì)是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所耗費(fèi)的生產(chǎn)資料轉(zhuǎn)移的價(jià)值和勞動(dòng)者為自己所創(chuàng)造價(jià)值的貨移的價(jià)值和勞動(dòng)者為自己所創(chuàng)造價(jià)值的貨幣表現(xiàn)，即幣表現(xiàn)，即C CV V。 作業(yè)成本計(jì)算法認(rèn)為，企業(yè)管理深作業(yè)成本計(jì)算

27、法認(rèn)為，企業(yè)管理深入到作業(yè)層次以后，企業(yè)成為滿足顧客入到作業(yè)層次以后，企業(yè)成為滿足顧客需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，從需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，從而形成了一個(gè)由此及彼、由內(nèi)向外的而形成了一個(gè)由此及彼、由內(nèi)向外的“作業(yè)鏈作業(yè)鏈”。 每完成一項(xiàng)作業(yè)要消耗一定的資源，每完成一項(xiàng)作業(yè)要消耗一定的資源，而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價(jià)值，轉(zhuǎn)移而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價(jià)值，轉(zhuǎn)移給下一個(gè)作業(yè)，按此逐步推移，直到最給下一個(gè)作業(yè)，按此逐步推移，直到最終把產(chǎn)品提供給企業(yè)外部的顧客，以滿終把產(chǎn)品提供給企業(yè)外部的顧客，以滿足他們的需要。足他們的需要。 最終產(chǎn)品，作為企業(yè)內(nèi)部一系列作業(yè)最終產(chǎn)品，作為企業(yè)內(nèi)部一系列作業(yè)

28、的總產(chǎn)出，凝聚了各個(gè)作業(yè)上形成并最終的總產(chǎn)出，凝聚了各個(gè)作業(yè)上形成并最終轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值。因此，轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值。因此，“作業(yè)鏈作業(yè)鏈”同同時(shí)也表現(xiàn)為時(shí)也表現(xiàn)為“價(jià)值鏈價(jià)值鏈”，作業(yè)的推移，同，作業(yè)的推移，同時(shí)也表現(xiàn)為價(jià)值在企業(yè)內(nèi)部的逐步積累和時(shí)也表現(xiàn)為價(jià)值在企業(yè)內(nèi)部的逐步積累和轉(zhuǎn)移，最后形成轉(zhuǎn)移，最后形成轉(zhuǎn)移給外部顧客的總價(jià)值，轉(zhuǎn)移給外部顧客的總價(jià)值，這個(gè)總價(jià)值即是產(chǎn)品的成本這個(gè)總價(jià)值即是產(chǎn)品的成本。 有何意義有何意義? 傳統(tǒng)成本計(jì)傳統(tǒng)成本計(jì)算法和算法和作業(yè)成本作業(yè)成本計(jì)算法下計(jì)算法下成本包成本包含的內(nèi)容不同。含的內(nèi)容不同。成本的成本的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容經(jīng)濟(jì)內(nèi)容 在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，產(chǎn)品成本是指其在傳

29、統(tǒng)成本計(jì)算法下，產(chǎn)品成本是指其制造成本，只包括制造產(chǎn)品過(guò)程中與生產(chǎn)制造成本，只包括制造產(chǎn)品過(guò)程中與生產(chǎn)產(chǎn)品直接有關(guān)的費(fèi)用，而用于管理和組織產(chǎn)品直接有關(guān)的費(fèi)用，而用于管理和組織生產(chǎn)的費(fèi)用支出則作為期間費(fèi)用處理。產(chǎn)生產(chǎn)的費(fèi)用支出則作為期間費(fèi)用處理。產(chǎn)品成本按經(jīng)濟(jì)用途設(shè)置成本項(xiàng)目。品成本按經(jīng)濟(jì)用途設(shè)置成本項(xiàng)目。 而在作業(yè)成本計(jì)算法下，產(chǎn)品成本則而在作業(yè)成本計(jì)算法下，產(chǎn)品成本則是真正意義上完全成本，取決于一個(gè)產(chǎn)品是真正意義上完全成本，取決于一個(gè)產(chǎn)品所耗費(fèi)的所耗費(fèi)的: :n作業(yè)種類作業(yè)種類n每種作業(yè)的數(shù)量每種作業(yè)的數(shù)量n每種作業(yè)的單位成本每種作業(yè)的單位成本 作業(yè)成本計(jì)算法認(rèn)為，費(fèi)用支出只要作業(yè)成本計(jì)算法

30、認(rèn)為，費(fèi)用支出只要是合理的、有效的，都是對(duì)最終產(chǎn)出有益是合理的、有效的，都是對(duì)最終產(chǎn)出有益的支出，因而都應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本。也就是的支出，因而都應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本。也就是說(shuō)，作業(yè)成本計(jì)算法強(qiáng)調(diào)費(fèi)用支出的合理說(shuō)，作業(yè)成本計(jì)算法強(qiáng)調(diào)費(fèi)用支出的合理性和有效性，而不論其是否與產(chǎn)出直接有性和有效性，而不論其是否與產(chǎn)出直接有關(guān)。關(guān)。 之所以采用這種處理方法是因?yàn)樽鳂I(yè)之所以采用這種處理方法是因?yàn)樽鳂I(yè)成本計(jì)算法認(rèn)為，并非所有的資源耗費(fèi)都成本計(jì)算法認(rèn)為，并非所有的資源耗費(fèi)都是有效的資源耗費(fèi)，也并非所有的作業(yè)都是有效的資源耗費(fèi)，也并非所有的作業(yè)都可以增加轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值?？梢栽黾愚D(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值。 傳統(tǒng)成本計(jì)傳統(tǒng)成本計(jì)算

31、法和算法和作業(yè)成本作業(yè)成本計(jì)算法下計(jì)算法下成本計(jì)成本計(jì)算對(duì)象由于目的算對(duì)象由于目的不同而有所不同。不同而有所不同。成本計(jì)算對(duì)象成本計(jì)算對(duì)象 傳統(tǒng)成本計(jì)算一般以產(chǎn)品為成本計(jì)算傳統(tǒng)成本計(jì)算一般以產(chǎn)品為成本計(jì)算對(duì)象或以某一步驟對(duì)象或以某一步驟( (分步法分步法) )或某一批訂單或某一批訂單( (分批法分批法) )為成本計(jì)算對(duì)象為成本計(jì)算對(duì)象, ,其目標(biāo)主要是其目標(biāo)主要是滿足計(jì)算存貨成本的需要，進(jìn)而提供有關(guān)滿足計(jì)算存貨成本的需要，進(jìn)而提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)信息。企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)信息。 作業(yè)成本計(jì)算法要求成本信息不僅要作業(yè)成本計(jì)算法要求成本信息不僅要反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，

32、還要滿足反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，還要滿足成本控制和生產(chǎn)分析的要求。當(dāng)作業(yè)成本成本控制和生產(chǎn)分析的要求。當(dāng)作業(yè)成本計(jì)算法將資源、作業(yè)、作業(yè)中心、制造中計(jì)算法將資源、作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心等概念引入成本控制時(shí)，就形成了一個(gè)心等概念引入成本控制時(shí)，就形成了一個(gè)完整的作業(yè)成本體系。完整的作業(yè)成本體系。 作業(yè)成本計(jì)算的成本對(duì)象是多層次的，作業(yè)成本計(jì)算的成本對(duì)象是多層次的，大體上可以分為資源、作業(yè)、作業(yè)中心和大體上可以分為資源、作業(yè)、作業(yè)中心和制造中心等幾個(gè)層次。制造中心等幾個(gè)層次。作業(yè)成本計(jì)算體系作業(yè)成本計(jì)算體系資源資源 資源進(jìn)入企業(yè)，并非都被消耗；資源進(jìn)入企業(yè)，并非都被消耗；即使被消耗，也不一定

33、都是對(duì)形成最終即使被消耗，也不一定都是對(duì)形成最終產(chǎn)出有意義的消耗。產(chǎn)出有意義的消耗。 因此，作業(yè)成本計(jì)算法把資源因此，作業(yè)成本計(jì)算法把資源作為成本對(duì)象，是要在價(jià)值形成的最作為成本對(duì)象，是要在價(jià)值形成的最初形態(tài)上反映被最終產(chǎn)品吸納的有意初形態(tài)上反映被最終產(chǎn)品吸納的有意義的資源耗費(fèi)價(jià)值。義的資源耗費(fèi)價(jià)值。 在這個(gè)環(huán)節(jié)成本管理要處理兩個(gè)方面的在這個(gè)環(huán)節(jié)成本管理要處理兩個(gè)方面的問(wèn)題：?jiǎn)栴}： 一是區(qū)分有用消耗和無(wú)用消耗，把一是區(qū)分有用消耗和無(wú)用消耗，把無(wú)用消耗價(jià)值予以單獨(dú)匯集，而只把有無(wú)用消耗價(jià)值予以單獨(dú)匯集，而只把有用消耗的資源價(jià)值分解到作業(yè)中去。用消耗的資源價(jià)值分解到作業(yè)中去。 二是要區(qū)別消耗資源的

34、作業(yè)狀況，看二是要區(qū)別消耗資源的作業(yè)狀況，看資源是如何被消耗的，找到資源動(dòng)因，按資源是如何被消耗的，找到資源動(dòng)因，按資源動(dòng)因把資源耗費(fèi)價(jià)值分別分解計(jì)入吸資源動(dòng)因把資源耗費(fèi)價(jià)值分別分解計(jì)入吸納這些資源的不同作業(yè)中去。納這些資源的不同作業(yè)中去。作業(yè)作業(yè) 作業(yè)是指企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中的各作業(yè)是指企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中的各工序和環(huán)節(jié)。從作業(yè)成本計(jì)算角度看，工序和環(huán)節(jié)。從作業(yè)成本計(jì)算角度看，作業(yè)是基于一定的目的、以人為主體、作業(yè)是基于一定的目的、以人為主體、消耗一定資源的特定范圍內(nèi)的工作。消耗一定資源的特定范圍內(nèi)的工作。 (1)作業(yè)是以人為主體的工作。作業(yè)是以人為主體的工作。 (2)作業(yè)消耗一定的資源。作業(yè)以人為主體

35、，作業(yè)消耗一定的資源。作業(yè)以人為主體，要消耗一定的人力資源；作業(yè)是人力作用于物要消耗一定的人力資源；作業(yè)是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物質(zhì)資源。的工作，因而也要消耗一定的物質(zhì)資源。 (3)區(qū)分不同作業(yè)的標(biāo)志是作業(yè)目的。區(qū)分不同作業(yè)的標(biāo)志是作業(yè)目的。 (4)對(duì)于一個(gè)生產(chǎn)程序不盡合理的制造業(yè)，對(duì)于一個(gè)生產(chǎn)程序不盡合理的制造業(yè)，作業(yè)可以區(qū)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)。這里，作業(yè)可以區(qū)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)。這里，非增值作業(yè)雖然也消耗資源，但并不是合理消非增值作業(yè)雖然也消耗資源，但并不是合理消耗。耗。 (5)作業(yè)的范圍可以被限定。作業(yè)的范圍可以被限定。 常見的分類方法是將作業(yè)按作常見的分類方法

36、是將作業(yè)按作業(yè)水平的不同，分為單位水平作業(yè)水平的不同，分為單位水平作業(yè)、批水平作業(yè)、產(chǎn)品水平作業(yè)業(yè)、批水平作業(yè)、產(chǎn)品水平作業(yè)及設(shè)備水平作業(yè)四類。及設(shè)備水平作業(yè)四類。 作業(yè)作業(yè)的的分類分類 單位水平作業(yè)單位水平作業(yè)是生產(chǎn)單位產(chǎn)品時(shí)所從是生產(chǎn)單位產(chǎn)品時(shí)所從事的作業(yè)，例如直接材料和直接人工成本事的作業(yè)，例如直接材料和直接人工成本等，這種作業(yè)的成本與產(chǎn)量成比例變動(dòng)，等，這種作業(yè)的成本與產(chǎn)量成比例變動(dòng)，如果產(chǎn)量增加一倍時(shí)，則直接人工成本也如果產(chǎn)量增加一倍時(shí)，則直接人工成本也會(huì)增加一倍。會(huì)增加一倍。 批水平作業(yè)批水平作業(yè)是生產(chǎn)每批產(chǎn)品而從是生產(chǎn)每批產(chǎn)品而從事的作業(yè)，例如對(duì)每批產(chǎn)品的機(jī)器準(zhǔn)事的作業(yè)，例如對(duì)每

37、批產(chǎn)品的機(jī)器準(zhǔn)備、訂單處理、原料處理、檢驗(yàn)及生備、訂單處理、原料處理、檢驗(yàn)及生產(chǎn)規(guī)劃等。產(chǎn)規(guī)劃等。 這種作業(yè)的成本與產(chǎn)品批數(shù)成比這種作業(yè)的成本與產(chǎn)品批數(shù)成比例變動(dòng)，是該批產(chǎn)品所有單位產(chǎn)品的例變動(dòng)，是該批產(chǎn)品所有單位產(chǎn)品的固定（或共同）成本。固定（或共同）成本。 例如機(jī)器從生產(chǎn)某批產(chǎn)品，例如機(jī)器從生產(chǎn)某批產(chǎn)品，轉(zhuǎn)向生產(chǎn)另一批產(chǎn)品時(shí)，就需要轉(zhuǎn)向生產(chǎn)另一批產(chǎn)品時(shí)，就需要對(duì)機(jī)器進(jìn)行準(zhǔn)備。當(dāng)生產(chǎn)批數(shù)愈對(duì)機(jī)器進(jìn)行準(zhǔn)備。當(dāng)生產(chǎn)批數(shù)愈多時(shí)，機(jī)器準(zhǔn)備成本就愈多，但多時(shí)，機(jī)器準(zhǔn)備成本就愈多，但與產(chǎn)量多少無(wú)關(guān)。與產(chǎn)量多少無(wú)關(guān)。 產(chǎn)品水平作業(yè)產(chǎn)品水平作業(yè)是為支援各種產(chǎn)品的是為支援各種產(chǎn)品的生產(chǎn)而從事的作業(yè)，這種作業(yè)的

38、目的是生產(chǎn)而從事的作業(yè)，這種作業(yè)的目的是服務(wù)于各項(xiàng)產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。例如對(duì)服務(wù)于各項(xiàng)產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。例如對(duì)一種產(chǎn)品編制材料清單、數(shù)控規(guī)劃、處一種產(chǎn)品編制材料清單、數(shù)控規(guī)劃、處理工程變更、測(cè)試線路等。理工程變更、測(cè)試線路等。 這種作業(yè)的成本與單位數(shù)和批數(shù)這種作業(yè)的成本與單位數(shù)和批數(shù)無(wú)關(guān)，但與生產(chǎn)產(chǎn)品的品種成比例變動(dòng)。無(wú)關(guān)，但與生產(chǎn)產(chǎn)品的品種成比例變動(dòng)。 設(shè)備水平作業(yè)設(shè)備水平作業(yè)是為維持工廠生是為維持工廠生產(chǎn)而從事的作業(yè)，例如工廠管理、產(chǎn)而從事的作業(yè)，例如工廠管理、暖氣及照明及廠房折舊等。這種作暖氣及照明及廠房折舊等。這種作業(yè)的成本，為全部生產(chǎn)產(chǎn)品的共同業(yè)的成本，為全部生產(chǎn)產(chǎn)品的共同成本。成本。

39、作業(yè)中心作業(yè)中心 作業(yè)中心是負(fù)責(zé)完成某一項(xiàng)特定作業(yè)中心是負(fù)責(zé)完成某一項(xiàng)特定產(chǎn)品制造功能的一系列作業(yè)的集合。產(chǎn)品制造功能的一系列作業(yè)的集合。作業(yè)中心既是成本匯集中心，也是責(zé)作業(yè)中心既是成本匯集中心，也是責(zé)任考核中心。任考核中心。 一般說(shuō)來(lái)，作業(yè)中心是基于管理的目一般說(shuō)來(lái)，作業(yè)中心是基于管理的目的而不是專門以成本計(jì)算為目的設(shè)置或劃的而不是專門以成本計(jì)算為目的設(shè)置或劃定的，傳統(tǒng)制造企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程被習(xí)慣地定的，傳統(tǒng)制造企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程被習(xí)慣地分為材料采購(gòu)、產(chǎn)品生產(chǎn)和產(chǎn)品銷售這三分為材料采購(gòu)、產(chǎn)品生產(chǎn)和產(chǎn)品銷售這三個(gè)環(huán)節(jié)，而按照作業(yè)成本計(jì)算理論，這三個(gè)環(huán)節(jié)，而按照作業(yè)成本計(jì)算理論，這三個(gè)環(huán)節(jié)都可以稱為作業(yè)

40、中心。個(gè)環(huán)節(jié)都可以稱為作業(yè)中心。 制造中心制造中心 制造中心作為成本計(jì)算對(duì)象，實(shí)質(zhì)制造中心作為成本計(jì)算對(duì)象，實(shí)質(zhì)上是指計(jì)算制造中心產(chǎn)出的產(chǎn)品的成本。上是指計(jì)算制造中心產(chǎn)出的產(chǎn)品的成本。一般地，一個(gè)大型制造企業(yè)總可以劃定一般地，一個(gè)大型制造企業(yè)總可以劃定為若干制造中心，劃定制造中心的依據(jù)為若干制造中心，劃定制造中心的依據(jù)是各制造中心只生產(chǎn)某一種產(chǎn)品或某個(gè)是各制造中心只生產(chǎn)某一種產(chǎn)品或某個(gè)系族多種產(chǎn)品。系族多種產(chǎn)品。 10.3 10.3 作業(yè)成本計(jì)算作業(yè)成本計(jì)算 在在“決策相關(guān)決策相關(guān)性性”這個(gè)理論基點(diǎn)這個(gè)理論基點(diǎn)上，作業(yè)成本計(jì)算上，作業(yè)成本計(jì)算法可以歸納為法可以歸納為“作作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品業(yè)消耗

41、資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)消耗作業(yè)”。作業(yè)成本計(jì)算法作業(yè)成本計(jì)算法 的成本計(jì)算程序的成本計(jì)算程序 因此，作業(yè)成本計(jì)算的基本程序就因此，作業(yè)成本計(jì)算的基本程序就是要把資源耗費(fèi)價(jià)值予以分解并分配給是要把資源耗費(fèi)價(jià)值予以分解并分配給作業(yè)，再將各作業(yè)匯集的價(jià)值分配給最作業(yè)，再將各作業(yè)匯集的價(jià)值分配給最終產(chǎn)品或服務(wù)。終產(chǎn)品或服務(wù)。 這一過(guò)程可以分為三個(gè)步驟。這一過(guò)程可以分為三個(gè)步驟。確認(rèn)作業(yè)中心，確認(rèn)作業(yè)中心，將資源耗費(fèi)價(jià)值將資源耗費(fèi)價(jià)值歸集到各作業(yè)中心歸集到各作業(yè)中心 這一步驟只是價(jià)值歸集過(guò)程。在作這一步驟只是價(jià)值歸集過(guò)程。在作業(yè)成本計(jì)算法下價(jià)值歸集的方向受兩方業(yè)成本計(jì)算法下價(jià)值歸集的方向受兩方面的限制：面的

42、限制： 一是資源種類；一是資源種類； 二是作業(yè)中心種類。二是作業(yè)中心種類。 在實(shí)務(wù)操作中，對(duì)某制造中心的每在實(shí)務(wù)操作中，對(duì)某制造中心的每一作業(yè)中心都按資源類別設(shè)立資源庫(kù)，一作業(yè)中心都按資源類別設(shè)立資源庫(kù)，把該制造中心所耗資源價(jià)值歸集到各資把該制造中心所耗資源價(jià)值歸集到各資源庫(kù)中去。源庫(kù)中去。 如對(duì)圓珠筆生產(chǎn)制造中心，分別對(duì)制如對(duì)圓珠筆生產(chǎn)制造中心，分別對(duì)制芯和制殼這兩個(gè)作業(yè)中心設(shè)立材料費(fèi)、動(dòng)芯和制殼這兩個(gè)作業(yè)中心設(shè)立材料費(fèi)、動(dòng)力費(fèi)、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)等資源庫(kù)。這樣，力費(fèi)、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)等資源庫(kù)。這樣，可以從資源耗費(fèi)的最初形態(tài)上把握各種資可以從資源耗費(fèi)的最初形態(tài)上把握各種資源歸集到各作業(yè)中心的狀況。

43、源歸集到各作業(yè)中心的狀況。 確認(rèn)作業(yè)，確認(rèn)作業(yè)，將作業(yè)中心匯集的各資源耗費(fèi)價(jià)值將作業(yè)中心匯集的各資源耗費(fèi)價(jià)值予以分解并分配到各作業(yè)成本庫(kù)中予以分解并分配到各作業(yè)成本庫(kù)中 作業(yè)確認(rèn)后，一般不得輕易發(fā)生變動(dòng)。作業(yè)確認(rèn)后，一般不得輕易發(fā)生變動(dòng)。這樣，在對(duì)資源庫(kù)資源耗費(fèi)價(jià)值進(jìn)行分配這樣，在對(duì)資源庫(kù)資源耗費(fèi)價(jià)值進(jìn)行分配時(shí)，面臨的是已確定的作業(yè)種類。我們?yōu)闀r(shí)，面臨的是已確定的作業(yè)種類。我們?yōu)槊恳豁?xiàng)作業(yè)設(shè)立一個(gè)成本庫(kù)，該成本計(jì)算每一項(xiàng)作業(yè)設(shè)立一個(gè)成本庫(kù)，該成本計(jì)算步驟就演化為如何將資源庫(kù)價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到作步驟就演化為如何將資源庫(kù)價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到作業(yè)庫(kù)這一具體分配問(wèn)題。業(yè)庫(kù)這一具體分配問(wèn)題。 在成本分配過(guò)程中，各資源庫(kù)價(jià)

44、在成本分配過(guò)程中，各資源庫(kù)價(jià)值要根據(jù)資源動(dòng)因一項(xiàng)一項(xiàng)分配到各作值要根據(jù)資源動(dòng)因一項(xiàng)一項(xiàng)分配到各作業(yè)中去。這樣，我們可以為每個(gè)作業(yè)庫(kù)業(yè)中去。這樣，我們可以為每個(gè)作業(yè)庫(kù)按資源類別設(shè)立作業(yè)資源要素，將每個(gè)按資源類別設(shè)立作業(yè)資源要素，將每個(gè)作業(yè)庫(kù)各作業(yè)資源要素價(jià)值相加就形成作業(yè)庫(kù)各作業(yè)資源要素價(jià)值相加就形成了作業(yè)成本庫(kù)價(jià)值。了作業(yè)成本庫(kù)價(jià)值。 將各作業(yè)成本庫(kù)價(jià)值將各作業(yè)成本庫(kù)價(jià)值分配計(jì)入最終產(chǎn)品成本計(jì)算單，分配計(jì)入最終產(chǎn)品成本計(jì)算單，計(jì)算完工產(chǎn)品成本計(jì)算完工產(chǎn)品成本 應(yīng)為制造中心投產(chǎn)的每一種應(yīng)為制造中心投產(chǎn)的每一種( (或批或批) )產(chǎn)品設(shè)立成本計(jì)算單，在每一張成本計(jì)產(chǎn)品設(shè)立成本計(jì)算單，在每一張成本計(jì)

45、算單中還應(yīng)按該產(chǎn)品生產(chǎn)所涉及作業(yè)種算單中還應(yīng)按該產(chǎn)品生產(chǎn)所涉及作業(yè)種類開立作業(yè)成本項(xiàng)目。類開立作業(yè)成本項(xiàng)目。 這樣，該成本計(jì)算步驟就是要把各這樣，該成本計(jì)算步驟就是要把各作業(yè)成本庫(kù)的價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到各產(chǎn)品成本計(jì)作業(yè)成本庫(kù)的價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)到各產(chǎn)品成本計(jì)算單上，這一步驟反映的作業(yè)成本計(jì)算算單上，這一步驟反映的作業(yè)成本計(jì)算規(guī)則是：產(chǎn)出量的多少?zèng)Q定著作業(yè)的耗規(guī)則是：產(chǎn)出量的多少?zèng)Q定著作業(yè)的耗用量。用量。 在把作業(yè)庫(kù)成本計(jì)入各產(chǎn)品成本計(jì)算在把作業(yè)庫(kù)成本計(jì)入各產(chǎn)品成本計(jì)算單以后，如何得出完工產(chǎn)品成本是一個(gè)簡(jiǎn)單以后，如何得出完工產(chǎn)品成本是一個(gè)簡(jiǎn)單的問(wèn)題。如果把作業(yè)成本計(jì)算法應(yīng)用于單的問(wèn)題。如果把作業(yè)成本計(jì)算法應(yīng)用于財(cái)務(wù)

46、會(huì)計(jì)，則在期末有必要在完工產(chǎn)品與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，則在期末有必要在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配成本在產(chǎn)品之間分配成本( ( 此問(wèn)題在后面結(jié)合此問(wèn)題在后面結(jié)合實(shí)例說(shuō)明實(shí)例說(shuō)明) )，如果認(rèn)為作業(yè)成本計(jì)算法只是，如果認(rèn)為作業(yè)成本計(jì)算法只是一種管理會(huì)計(jì)手段，則用成本計(jì)算單追蹤一種管理會(huì)計(jì)手段，則用成本計(jì)算單追蹤到產(chǎn)品全面完工即可。到產(chǎn)品全面完工即可。 作業(yè)成本計(jì)算作業(yè)成本計(jì)算舉例舉例 某服裝廠現(xiàn)有定編員工某服裝廠現(xiàn)有定編員工5050人，按人，按縫紉、平整兩個(gè)中心組織生產(chǎn)。縫紉縫紉、平整兩個(gè)中心組織生產(chǎn)。縫紉中心每月可提供中心每月可提供4 0004 000機(jī)時(shí)，平整中機(jī)時(shí)，平整中心每月可提供心每月可提供2 000

47、2 000機(jī)時(shí)。機(jī)時(shí)。產(chǎn)品批產(chǎn)品批別別名稱名稱 件數(shù)件數(shù)單位材料單位材料(主料主料) 定額定額(元元)需用工時(shí)定需用工時(shí)定額（工時(shí)）額（工時(shí)）完工狀況完工狀況縫紉縫紉平整平整001002襯衣襯衣純毛大衣純毛大衣40001040500160.53本月完工本月完工3000件本月完工件本月完工表表105 105 本月生產(chǎn)作業(yè)規(guī)劃本月生產(chǎn)作業(yè)規(guī)劃 資源資源項(xiàng)目項(xiàng)目材材 料料工資費(fèi)工資費(fèi)動(dòng)力費(fèi)動(dòng)力費(fèi)折舊費(fèi)折舊費(fèi)辦公費(fèi)辦公費(fèi)合合計(jì)計(jì)主料主料輔料輔料金額金額（元）（元）170000100004000070005000018000295000表表106 106 本月資源耗費(fèi)計(jì)算表本月資源耗費(fèi)計(jì)算表 作業(yè)作業(yè)參

48、數(shù)參數(shù)或費(fèi)用或費(fèi)用定定單單生產(chǎn)生產(chǎn)規(guī)劃規(guī)劃采購(gòu)采購(gòu)剪裁剪裁縫紉縫紉平整平整生產(chǎn)生產(chǎn)協(xié)調(diào)協(xié)調(diào)廠部廠部編外編外合計(jì)合計(jì)人員定編人員定編耗電度數(shù)耗電度數(shù)001號(hào)未完號(hào)未完 工狀態(tài)工狀態(tài)未完工產(chǎn)品本未完工產(chǎn)品本作業(yè)完工作業(yè)完工率率折折 舊舊 費(fèi)費(fèi)辦辦 公公 費(fèi)費(fèi)440020003000610005000300031001000200021000500010001025002000%14000500830008000%10000500 7 50060002500 81500700055002501000010005000018000材材 料料 費(fèi)費(fèi)本月實(shí)耗主料本月實(shí)耗主料170000元；實(shí)耗輔料元；實(shí)耗

49、輔料10000元，其中，專屬元，其中，專屬001： 9500元元 專屬專屬002： 500元元表表107 107 主要參數(shù)及專屬費(fèi)用表主要參數(shù)及專屬費(fèi)用表 作業(yè)名作業(yè)名稱稱量化單位量化單位(作業(yè)動(dòng)因作業(yè)動(dòng)因)衡量參數(shù)衡量參數(shù)產(chǎn)品消耗產(chǎn)品消耗001批批002批批其它批其它批定單定單生產(chǎn)規(guī)生產(chǎn)規(guī)劃劃采采 購(gòu)購(gòu)剪剪 裁裁縫縫 紉紉平平 整整生產(chǎn)協(xié)生產(chǎn)協(xié)調(diào)調(diào)廠廠 部部定單份數(shù)定單份數(shù)規(guī)劃次數(shù)規(guī)劃次數(shù)采購(gòu)次數(shù)采購(gòu)次數(shù)剪裁次數(shù)剪裁次數(shù)縫紉工時(shí)縫紉工時(shí)(定額定額)平整工時(shí)平整工時(shí)(定額定額)協(xié)調(diào)次數(shù)協(xié)調(diào)次數(shù)價(jià)價(jià) 值值4030828238601530501180803800150030112260303038

50、2800000表表108 108 作業(yè)衡量參數(shù)表作業(yè)衡量參數(shù)表( (作業(yè)動(dòng)因量化表作業(yè)動(dòng)因量化表) ) 思考題思考題n為什么說(shuō)傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法喪失了決策的相為什么說(shuō)傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法喪失了決策的相關(guān)性關(guān)性? ?n決策有用性與作業(yè)成本計(jì)算法對(duì)成本信息的需決策有用性與作業(yè)成本計(jì)算法對(duì)成本信息的需求主要包括哪幾方面求主要包括哪幾方面? ?n作業(yè)成本計(jì)算法中的作業(yè)有什么特點(diǎn)作業(yè)成本計(jì)算法中的作業(yè)有什么特點(diǎn)? ?n為什么說(shuō)按照傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)來(lái)劃分作業(yè)中心為什么說(shuō)按照傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)來(lái)劃分作業(yè)中心不能滿足成本計(jì)算和成本管理的需要不能滿足成本計(jì)算和成本管理的需要? ?n傳統(tǒng)成本計(jì)算法與作業(yè)成本計(jì)算法的理論差

51、異傳統(tǒng)成本計(jì)算法與作業(yè)成本計(jì)算法的理論差異表現(xiàn)在哪些方面？為什么表現(xiàn)在哪些方面？為什么? ?n作業(yè)成本計(jì)算的基本程序是什么作業(yè)成本計(jì)算的基本程序是什么? ?可以分為哪可以分為哪幾個(gè)步驟幾個(gè)步驟? ?n按照作業(yè)動(dòng)因，作業(yè)應(yīng)該如何分類按照作業(yè)動(dòng)因，作業(yè)應(yīng)該如何分類? ?n確立資源動(dòng)因的原則是什么確立資源動(dòng)因的原則是什么? ?案例案例 惠普的成功部分歸功于它不斷地重新評(píng)估自身的惠普的成功部分歸功于它不斷地重新評(píng)估自身的控制機(jī)制和分權(quán)式的組織結(jié)構(gòu)，從而為公司帶來(lái)許多控制機(jī)制和分權(quán)式的組織結(jié)構(gòu)，從而為公司帶來(lái)許多競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，能夠經(jīng)常為各種市場(chǎng)問(wèn)題提供多樣化的解競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，能夠經(jīng)常為各種市場(chǎng)問(wèn)題提供多樣化的解

52、決方案。決方案。 然而，這種多樣化解決方案在實(shí)施作業(yè)成本控制然而，這種多樣化解決方案在實(shí)施作業(yè)成本控制的過(guò)程中，帶來(lái)的績(jī)效好壞不一，例如，惠普科羅拉的過(guò)程中，帶來(lái)的績(jī)效好壞不一，例如，惠普科羅拉多斯普林斯廠在實(shí)施多斯普林斯廠在實(shí)施ABCABC時(shí)卻未見成效。時(shí)卻未見成效。 一、實(shí)施經(jīng)過(guò)一、實(shí)施經(jīng)過(guò) 惠普科羅拉多斯普林斯廠規(guī)模較大，生產(chǎn)示波器和邏惠普科羅拉多斯普林斯廠規(guī)模較大，生產(chǎn)示波器和邏輯分析器等測(cè)試設(shè)備。其產(chǎn)品種類多但每種產(chǎn)品的產(chǎn)量都輯分析器等測(cè)試設(shè)備。其產(chǎn)品種類多但每種產(chǎn)品的產(chǎn)量都很少，銷售對(duì)象主要是通訊及電腦行業(yè)的設(shè)計(jì)工程師。它很少，銷售對(duì)象主要是通訊及電腦行業(yè)的設(shè)計(jì)工程師。它實(shí)施實(shí)施A

53、BCABC方案的一個(gè)目標(biāo)是為了更好地了解自己的生產(chǎn)和方案的一個(gè)目標(biāo)是為了更好地了解自己的生產(chǎn)和支持流程，以找出成本產(chǎn)生的前因后果，并據(jù)此確定產(chǎn)品支持流程，以找出成本產(chǎn)生的前因后果，并據(jù)此確定產(chǎn)品的成本，做出更妥善的定價(jià)決策。的成本，做出更妥善的定價(jià)決策。 在充分了解自身的各個(gè)流程后，該廠試圖找出各種成在充分了解自身的各個(gè)流程后，該廠試圖找出各種成本因素。此處的成本因素是指一個(gè)流程中影響該流程成本本因素。此處的成本因素是指一個(gè)流程中影響該流程成本的所有因素。成本因素一旦確定，信息技術(shù)小組就會(huì)幫助的所有因素。成本因素一旦確定，信息技術(shù)小組就會(huì)幫助成本會(huì)計(jì)組采取各種方法利用電腦應(yīng)用軟件跟蹤這些因素。

54、成本會(huì)計(jì)組采取各種方法利用電腦應(yīng)用軟件跟蹤這些因素。 然后對(duì)用來(lái)跟蹤物料、車間工作和衡量資源利用情然后對(duì)用來(lái)跟蹤物料、車間工作和衡量資源利用情況的應(yīng)用軟件進(jìn)行修改以加入新的成本因素。此處略舉一況的應(yīng)用軟件進(jìn)行修改以加入新的成本因素。此處略舉一例，對(duì)物料軟件系統(tǒng)加以修改的目的是為了識(shí)別首選零件例，對(duì)物料軟件系統(tǒng)加以修改的目的是為了識(shí)別首選零件和非首選零件。該廠在確定其所購(gòu)零件的優(yōu)先順序時(shí)采取和非首選零件。該廠在確定其所購(gòu)零件的優(yōu)先順序時(shí)采取如下如下5 5個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：技術(shù)、質(zhì)量、可靠度、交貨和成本，簡(jiǎn)稱個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：技術(shù)、質(zhì)量、可靠度、交貨和成本，簡(jiǎn)稱為為TQRDCTQRDC。 然后，根據(jù)然后，根據(jù)TQRDCTQRDC標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)估結(jié)果，將各種零件分為標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)估結(jié)果，將各種零件分為首選、中等和非首選首選、中等和非首選3 3類。這一程序也讓研發(fā)部門參與了類。這一程序也讓研發(fā)部門參與了有關(guān)零件評(píng)估的工作。由于每類零件所引起的間接費(fèi)用不有關(guān)零件評(píng)估的工作。由于每類零件所引起的間接費(fèi)用不同，因此對(duì)同，因此對(duì)3 3類部件的區(qū)分是很重要的。類部件的區(qū)分是很重要的。 二、失敗的原因分析二、失敗的原因分析 1 1、成本因素太多。實(shí)施、成本因素太多。實(shí)施ABCABC者曾試圖為