國庫集中支付環(huán)境下墊付資金的處理

1、國庫集中支付環(huán)境下墊付資金的處理隨著國庫集中支付制度改革的深入，由于預算單位性質和項目類別不同，預算資金墊付的現(xiàn)象時有發(fā)生。如每年的預算報人代會審議通過要到三、四月份，而財政年度從每年的1月1日開始，在這個時間差內，項目預算未下達。如果預算單位要開展項目，通常會用單位的結余資金、原賬戶資金和借款來墊付，待正式項目預算指標下達后，由于款項已墊付，正式項目預算指標只能歸還墊付資金。為避免預算執(zhí)行中的漏洞，財政部門要求預算單位墊付的資金必須規(guī)范歸集，按規(guī)范程序歸還。一、預算單位墊付資金會計處理的問題目前，預算單位墊付的資金，通過“暫付款”、“預付賬款”或“其他應收款”科目核算并歸集，待預算資金到位后

2、，按規(guī)定再將墊付的款項歸還原資金。預算單位在項目資金沒有到位而發(fā)生支出時，墊付資金的會計處理為：行政單位借記“暫（財預字199849號）付款一一XX項目”，貸記“銀行存款”；事業(yè)單位借記“其他應收款（預付賬款）一一XX項目”，貸記“銀行存款”。待財政指標下達.財政部門依據(jù)預算單位按“暫付款”或“其他應收款（預付賬款）”科目歸集起來的墊付數(shù)額，于財政部門審核認可后，為預算單位辦理相關手續(xù)進行歸還。預算單位收到歸還資金時，會計處理為：行政單位借記“銀行存款”，貸記“撥入經(jīng)費”，同時借記“經(jīng)費支出一一XX項目”，貸記“暫付款一一XX項目”。事業(yè)單位借記“銀行存款”科目，貸記“財政補助收入”科目，同時

3、借記“事業(yè)支出一一XX項目”，貸記“其他應收款（預付賬款）一一XX項目”。筆者認為上述會計處理有待商榷。首先，按行政單位會計制度第十七條和事業(yè)單位會計準則（財預字1997286號）第十六條規(guī)定，財政資金的會計核算以收付實現(xiàn)制為基礎；行政單位財務規(guī)則和事業(yè)單位財務規(guī)則中規(guī)定：“支出是指行政（事業(yè)）單位為開展業(yè)務活動所發(fā)生的資金耗費”，在上述墊付資金的業(yè)務活動中，項目資金已經(jīng)付款且符合支出定義，僅因為預算資金未到位就人為改變記賬科目，用往來款平衡收支顯然不符合有關支出的定義，也和行政事業(yè)單位收付實現(xiàn)制的記賬基礎矛盾。其次，會計法第九條規(guī)定：“各單位必須根據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項進行會計核算，填制會

4、計憑證，登記會計賬簿，編制財務報告”，財政部制定的行政事業(yè)單位會計決算報告制度第二十條規(guī)定：“各級行政事業(yè)單位凡屬本年各項收入應及時入賬，屬于本年的各項支出，應按規(guī)定的支出渠道如實列報”。即行政事業(yè)單位財務報告應以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項為基礎。而上述會計處理將應計人項目支出的資金歸集在往來款中，人為調節(jié)支出，造成行政事業(yè)單位提供的會計信息與實際情況不符。二、預算單位墊付資金會計處理改進建議當預算單位墊付資金時，按行政單位財務規(guī)則（財政部令第9號）和事業(yè)單位財務規(guī)則（財政部令第8號）規(guī)定的收付實現(xiàn)制進行會計核算，根據(jù)實際墊付數(shù)進行會計處理為：行政單位借記“經(jīng)費支出一一XX項目”，貸記“銀行存款”

5、；事業(yè)單位借記“事業(yè)支出XX項目”，貸記“銀行存款”。在這種情況下，墊付資金不僅按其固有的支出渠道進行歸集，而且能反映項目支出進度，待墊付的資金財政指標下達，財政部門對歸集的墊付資金進行審核確認后，辦理資金歸還手續(xù)。預算單位收到歸還墊付資金時，會計處理為：行政單位借記“銀行存款”，貸記“撥入經(jīng)費”；事業(yè)單位借記“銀行存款”，貸記“財政補助收入”。但是，如果墊付資金由于種種原因當年財政指標不能下達，不能在同一個會計年度辦理歸還手續(xù)，那么這部分資金將在年終因收入與支出不能配比出現(xiàn)負結余。根據(jù)2008年度部門決算編制手冊收入支出決算表（財決02表）要求，“該表年末結余填列單位結轉下年的基本支出結余、

6、項目支出結余和經(jīng)營結余，除事業(yè)單位經(jīng)營虧損和事業(yè)單位行業(yè)會計制度明確可列負結余的情況外，一般不應有負數(shù)”。在這種情況下這部分資金在年末部門決算中無法反映。根據(jù)行政單位會計制度和事業(yè)單位會計制度的規(guī)定：年末結余=上年結余+本年收入一本年支出，只要本年收入與上年結余之和小于本年支出，在墊付項目資金不需要基金彌補的情況下年末結余就必然是負結余，因此行政事業(yè)單位出現(xiàn)負結余符合邏輯，也不違背會計制度的規(guī)定。部門決算報表中收入支出決算表（財決02表）是全口徑反映行政事業(yè)單位在一個會計年度內全部收入、支出和結余的會計報表，其年末結余金額的大小、正負取決于本年收入、本年支出、年初結余的大小，人為規(guī)定結余不能為負的做法欠妥。在出現(xiàn)“支出>；結余（年初）+收入”時，尤其是存在墊付資金的情況下，不能為避免出現(xiàn)負結余而人為使用往來科目調節(jié)支出數(shù)額。根據(jù)會計法、行政單位財務規(guī)則、事業(yè)單位財務規(guī)則以及行政事業(yè)單位會計決算報告制度相關要求，硬性規(guī)定財決02表年末結余不能為負不符合披露原則。因此，要使墊付資金既能按會計制度進行賬務處理，又能在部門決算報表中如實反映，建議在不變更收付實現(xiàn)制的記賬基礎情況下，取