07.第七章非貨幣資產(chǎn)交換

1、第七章非貨幣資產(chǎn)交換涉及的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 NO.7復(fù)習(xí)方法：換入資產(chǎn)的計(jì)量、賬務(wù)處理。應(yīng)對(duì)措施：熟悉中的例題。主要知識(shí)點(diǎn)：非貨幣資產(chǎn)交換的認(rèn)定、換入資產(chǎn)的計(jì)量非貨幣資產(chǎn)交換的核算一、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定1、貨幣資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)貨幣性資產(chǎn)：是指企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)。包括：現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等債權(quán)資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)：貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。存貨(如原材料、庫(kù)存商品等)、長(zhǎng)期股權(quán)投資等。2、非貨幣性資產(chǎn)交換交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。交易中一般不涉及貨幣性資產(chǎn)，或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)，即補(bǔ)價(jià)。少量貨幣的判斷：補(bǔ)價(jià)/資產(chǎn)交

2、換金額（公允價(jià)值較大的）25%對(duì)收到補(bǔ)價(jià)的一方：收到的補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)公允價(jià)值25%對(duì)支付補(bǔ)價(jià)的一方：支付的補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)）25%下列不屬于非貨幣交換：p97A.企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)作為股利給股東B.無(wú)償提供非貨幣性資產(chǎn)給企業(yè)C.企業(yè)合并、債務(wù)重組中取得非貨幣性資產(chǎn)D.企業(yè)以取得非貨幣性資產(chǎn)等【例 1】甲公司、乙公司均為一般納稅人，稅率為 17%。甲公司以庫(kù)存商品換取乙公司的原材料，庫(kù)存商品的公允價(jià)值為 100 萬(wàn)元，原材料的公允價(jià)值為 90 萬(wàn)元，經(jīng)協(xié)商，由乙公司支付含的補(bǔ)價(jià) 11.7 萬(wàn)元，即價(jià)款補(bǔ)價(jià) 10 萬(wàn)元，差價(jià) 1.7萬(wàn)元。判斷該交易是否屬于非貨幣資產(chǎn)交換。【】換

3、入換出資產(chǎn)：對(duì)交換雙方而言，均屬于非貨幣資產(chǎn)。補(bǔ)價(jià)所占交易額的比例：如果價(jià)稅可以區(qū)分的，按價(jià)款的比例計(jì)算；否則，按照含稅價(jià)計(jì)算。甲公司：收取的補(bǔ)價(jià) 10/100=10%25%乙公司：支付的補(bǔ)價(jià) 10/（90+10）25%該交易屬于非貨幣資產(chǎn)交換?！纠?2】下列各項(xiàng)非關(guān)聯(lián)交易中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（ ）。A.以賬面價(jià)值 300 萬(wàn)元的應(yīng)收賬款換入公允價(jià)值為 280 萬(wàn)元的設(shè)備，并收到補(bǔ)價(jià) 20 萬(wàn)元。B.以公允價(jià)值 200 萬(wàn)元的交易性金融資產(chǎn)換入公允價(jià)值 260 萬(wàn)元的存貨，并支付補(bǔ)價(jià)60 萬(wàn)元C.以公允價(jià)值為 320 萬(wàn)元的固定資產(chǎn)換入公允價(jià)值為 220 萬(wàn)元的專利權(quán)，收到補(bǔ)價(jià) 100

4、萬(wàn)元D.以公允價(jià)值為360 萬(wàn)元的甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資換入賬面價(jià)值400 萬(wàn)元的乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資，并支付補(bǔ)價(jià) 40 萬(wàn)元E.以公允價(jià)值為 300 萬(wàn)元的設(shè)備換入公允價(jià)值為 350 萬(wàn)元的房屋，并支付補(bǔ)價(jià) 50 萬(wàn)元【】選項(xiàng) A，應(yīng)收款項(xiàng)屬于貨幣性資產(chǎn)，該項(xiàng)交易屬于貨幣選項(xiàng) B，換入換出資產(chǎn)均屬于非貨幣資產(chǎn)，補(bǔ)價(jià)占交易額=60/260=23%25%屬于非貨幣資產(chǎn)交換。選項(xiàng) C，換入換出資產(chǎn)均屬于非貨幣資產(chǎn)，補(bǔ)價(jià)占交易額=100/32031.25%25%不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。選項(xiàng) D 和 E，換入換出資產(chǎn)均屬于非貨幣資產(chǎn)，補(bǔ)價(jià)占交易額25%屬于非貨幣資產(chǎn)交換。二、換入資產(chǎn)的計(jì)價(jià)（一）計(jì)量基礎(chǔ)：公

5、允價(jià)值和賬面價(jià)值同時(shí)滿足下列條件的非貨幣交換，采用公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)：（1）該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)（2）換入或換出資產(chǎn)公允價(jià)值能可靠地計(jì)量不能同時(shí)滿足上述條件的，按賬面價(jià)值計(jì)量。（二）商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷滿足下列條件之一，可以判斷該項(xiàng)資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同；（資產(chǎn)性質(zhì)不同）（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是的。（說(shuō)明換入資產(chǎn)對(duì)企業(yè)更有價(jià)值）關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。即，關(guān)聯(lián)方之間的非貨幣資產(chǎn)交換，一般不具備商業(yè)實(shí)質(zhì)。（三）換入資

6、產(chǎn)實(shí)際成本的計(jì)量換入資產(chǎn)換出資產(chǎn)的公允價(jià)值支付的換入的成本換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值資產(chǎn)稅費(fèi)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，按照“計(jì)量基礎(chǔ)”比例分配。【例 3】2011 年 3 月 2 日，甲公司以賬面價(jià)值為 350 萬(wàn)元的廠房和 150 萬(wàn)元的專利權(quán)，換入乙公司賬面價(jià)值為 300 萬(wàn)元的在建房屋和 100 萬(wàn)元的長(zhǎng)期股權(quán)投資，不涉及補(bǔ)價(jià)。上述資產(chǎn)的公允價(jià)值均無(wú)法獲得。不考慮其他，計(jì)算甲公司換入在建房屋的入賬價(jià)值?！尽吭摻灰讓儆诜秦泿刨Y產(chǎn)交換。由于該交易的換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均無(wú)法獲得，應(yīng)采用換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)。甲換入資產(chǎn)總價(jià)值=350+150=500 萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)+=甲公司換入在建房屋的入賬價(jià)值=500

7、300/400=375(萬(wàn)元)三、非貨幣資產(chǎn)交換的核算1、以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換（1）計(jì)量原則換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)計(jì)量基礎(chǔ)。如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的，以換入資產(chǎn)公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)計(jì)量基礎(chǔ)。（2）換出資產(chǎn)視同銷售，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入損益?！纠?7-1】p100甲公司：以 20 x9 年購(gòu)入的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用設(shè)備交換乙公司生產(chǎn)的一批鋼材作為原材料用于生產(chǎn)。設(shè)備的賬面為 150 萬(wàn)元，在交換日的累計(jì)折舊為 52.5 萬(wàn)元，公允價(jià)值為 140.4 萬(wàn)元。甲公司甲公司此前沒(méi)有為該設(shè)備計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。甲公司以存款支

8、付費(fèi)0.15 萬(wàn)元。乙公司：換入的設(shè)備繼續(xù)用于生產(chǎn)鋼材。換出鋼材的賬面價(jià)值 120 萬(wàn)元，公允價(jià)值等于計(jì)稅價(jià)，均為 140.4 萬(wàn)元，乙公司此前也沒(méi)有為該批鋼材計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。甲公司、乙公司均為一般納稅人，適用的稅率為 17%。甲公司和乙公司均開具了。假設(shè)不考慮其他稅費(fèi)。【】該交易符合按公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣資產(chǎn)交換條件。雙方資產(chǎn)的公允價(jià)值相等，不涉及補(bǔ)價(jià)。甲公司換出設(shè)備的銷=140.417% =23.868（萬(wàn)元）甲公司換出設(shè)備的損益=140.4-（150-52.5）-0.15=42.75（萬(wàn)元）甲公司換入材料的成本=換出設(shè)備的公允價(jià)值 140.4+存貨應(yīng)計(jì)入成本的稅金 0=140.4 萬(wàn)元

9、借：固定資產(chǎn)975 000累計(jì)折舊525 000貸：固定資產(chǎn)xx 設(shè)備1 500 000借：固定資產(chǎn)1 500貸：存款1 500借：原材料1404000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（進(jìn)）238 680貸：固定資產(chǎn)976500應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交（銷）238680營(yíng)業(yè)外收入427500乙公司：鋼材的銷=140.417%=23.868(萬(wàn)元）借：固定資產(chǎn)1 404 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交(進(jìn)額)238680貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1 404 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交(銷額)238 680借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1200 000貸：庫(kù)存商品1 200 000【例 7-2】p102甲公司以一幢自用寫字樓交換乙公司持有的丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資。甲公司：寫

10、字樓600 萬(wàn)元，已提折舊 120 萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。寫字樓不含稅公允價(jià)值 608.1081 萬(wàn)元。甲公司因轉(zhuǎn)讓寫字樓向乙公司開具的上注明的銷售額為 608.1081 萬(wàn)元，銷額為 66.8919 萬(wàn)元。乙公司：長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值 450 萬(wàn)元（沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備），公允價(jià)值 600 萬(wàn)元，乙公司支付 75 萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)給甲公司。乙公司換入寫字樓后用于經(jīng)營(yíng)出租目的，并擬采用成本計(jì)量模式。甲公司換入對(duì)丙公司投資仍然作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用權(quán)益法核算。假定除外，該項(xiàng)交易過(guò)程中不涉及其他相關(guān)稅費(fèi)?！尽考坠臼盏降?750 000 元，其中：換出和換入資產(chǎn)公允價(jià)值不同收到的補(bǔ)價(jià)為 608.1081-6

11、00=8.1081（萬(wàn)元）差額=75-8.1081=66.8919（萬(wàn)元）補(bǔ)價(jià) 81 081/交易額 6 081 081=1.3%換入資產(chǎn)成本= 608.1081-8.1081=600 萬(wàn)元換出固定資產(chǎn)損益= 608.1081-（600-120）=128.1081（萬(wàn)元）甲公司的賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)480累計(jì)折舊120貸：固定資產(chǎn)6 00借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司6 00存款75貸：固定資產(chǎn)4 80應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（銷額） 66.8919營(yíng)業(yè)外收入處置非資產(chǎn)利得128.1081乙公司：換出資產(chǎn)損益=600-450=150 萬(wàn)元支付的補(bǔ)價(jià)所占交易額的1.3%（略）借：投資性房地產(chǎn)608.1081應(yīng)交稅

12、費(fèi)應(yīng)交（進(jìn)額）66.8919貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司450存款75投資收益1 50【例 7-5】p105甲公司以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中使用的設(shè)備和庫(kù)存商品換入乙公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中使用的10輛貨運(yùn)車、5 輛設(shè)備和 15 輛客運(yùn)汽車，資料如下：項(xiàng)目累計(jì)折舊公允價(jià)值設(shè)備405 萬(wàn)元135 萬(wàn)元280 萬(wàn)元庫(kù)存商品450 萬(wàn)元-525 萬(wàn)元合計(jì)805 萬(wàn)元乙公司資料如下：乙公司另外收取甲公司支付補(bǔ)價(jià) 35.1 萬(wàn)元，其中換出和換入資產(chǎn)公允價(jià)值的補(bǔ)價(jià)30萬(wàn)元，銷額與進(jìn)額的差額 5.1 萬(wàn)元?！尽考坠荆褐Ц堆a(bǔ)價(jià) 30/交易額（805+30）=3.59%該交易屬于非貨幣資產(chǎn)交換。換出資產(chǎn)的銷：設(shè)備銷=28017%=

13、47.6 (萬(wàn)元)庫(kù)存商品銷=52517%=89.25 萬(wàn)元換入貨運(yùn)車、設(shè)備和客運(yùn)汽車的進(jìn)=83517%=141.95（萬(wàn)元）換入資產(chǎn)的總成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)=805+30=835（萬(wàn)元）換入各項(xiàng)資產(chǎn)的成本按照公允價(jià)值比例對(duì)總成本進(jìn)行分配：貨車：835225/835=225（萬(wàn)元）設(shè)備：835250/835=250（萬(wàn)元）客車：835360/835=360（萬(wàn)元）借：固定資產(chǎn)270累計(jì)折舊135貸：固定資產(chǎn)機(jī)器設(shè)備405換出資產(chǎn)損益：固定資產(chǎn)損益=280-（405-135）=10 萬(wàn)元庫(kù)存商品損益=525-450=75 萬(wàn)元項(xiàng)目累計(jì)折舊公允價(jià)值貨車225 萬(wàn)元75 萬(wàn)元225 萬(wàn)

14、元設(shè)備300 萬(wàn)元135 萬(wàn)元250 萬(wàn)元客車450 萬(wàn)元120 萬(wàn)元360 萬(wàn)元合計(jì)975 萬(wàn)元330 萬(wàn)元835 萬(wàn)元借：固定資產(chǎn)貨運(yùn)車225設(shè)備250客運(yùn)汽車360應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交(進(jìn))141.95貸：固定資產(chǎn)270主營(yíng)業(yè)務(wù)收入525應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交(銷)136.85存款35.1營(yíng)業(yè)外收入10同時(shí)，借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本450貸：庫(kù)存商品450乙公司:收到的補(bǔ)價(jià) 30/換出資產(chǎn)公允價(jià)值 835=3.59%換入設(shè)備進(jìn)額=28017%=47.6 (萬(wàn)元)換入原材料進(jìn)=52517%=89.25(萬(wàn)元)換出貨運(yùn)車、設(shè)備和客運(yùn)汽車的進(jìn)額=83517%=141.95(萬(wàn)元)換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值 835

15、-收到的補(bǔ)價(jià) 30=805（萬(wàn)元）各項(xiàng)資產(chǎn)成本，按其公允價(jià)值比例分配：機(jī)器設(shè)備：805280805=280（萬(wàn)元）原材料：805525805=525(萬(wàn)元)借：固定資產(chǎn)645累計(jì)折舊330貸：固定資產(chǎn)貨運(yùn)車225設(shè)備300客運(yùn)汽車450借：固定資產(chǎn)141.95貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（銷）141.95借：固定資產(chǎn)機(jī)器設(shè)備280原材料525應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交(進(jìn))136.85存款35.1貸：固定資產(chǎn)976.95換出資產(chǎn)損益=835-（975-330）=190 萬(wàn)元借：固定資產(chǎn)190貸：營(yíng)業(yè)外收入處置非資產(chǎn)利得1902、以賬面價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換核算原則：以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)

16、的成本，無(wú)論是否支付補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。【例 7-3】長(zhǎng)期股權(quán)投資交換無(wú)形資產(chǎn)。甲公司：長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額 500 萬(wàn)元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備 140 萬(wàn)元，該長(zhǎng)期股權(quán)投資公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。分析：賬面價(jià)值=360 萬(wàn)元乙公司：商標(biāo)權(quán)420 萬(wàn)元，累計(jì)攤銷 60 萬(wàn)元，其公允價(jià)值也不能可靠計(jì)量，乙公司沒(méi)有為該項(xiàng)商標(biāo)權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備。分析：賬面價(jià)值=360 萬(wàn)元乙公司因轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)向甲公司開具的，銷售額 360 萬(wàn)元，銷21.6萬(wàn)元。假設(shè)除外，整個(gè)交易過(guò)程中沒(méi)有發(fā)生其他相關(guān)稅費(fèi)?！尽吭摻灰讓儆诓簧婕把a(bǔ)價(jià)的非貨幣交易。甲公司：換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+計(jì)入成本的稅費(fèi)補(bǔ)價(jià)換入無(wú)形資產(chǎn)的成本=36

17、0-21.6=338.4 萬(wàn)元借：無(wú)形資產(chǎn)商標(biāo)權(quán)338.4應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（進(jìn)）21.6長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備140貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 丙公司500乙公司：換出的商標(biāo)權(quán)視同銷售，結(jié)轉(zhuǎn)銷。換入資產(chǎn)的成本=360+21.6=381.6 萬(wàn)元借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司 381.6累計(jì)攤銷60貸：無(wú)形資產(chǎn)專利權(quán)420應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（銷）21.6【例 7-4】甲公司：倉(cāng)庫(kù)賬面350 萬(wàn)元，已計(jì)提折舊 235 萬(wàn)元。分析：賬面價(jià)值=350-235=115萬(wàn)元乙公司：長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值 105 萬(wàn)元。兩項(xiàng)資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。分析：賬面價(jià)值=105 萬(wàn)元雙方商定，乙公司支付甲公司 10 萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)。

18、甲公司因轉(zhuǎn)讓倉(cāng)庫(kù)向乙公司開具的發(fā)票上注明的銷售額為 115 萬(wàn)元，銷額 12.65 萬(wàn)元。假定除外，沒(méi)有涉及其他相關(guān)稅費(fèi)。甲公司收到補(bǔ)價(jià) 10 萬(wàn)元換出資產(chǎn)賬面價(jià)值 115 萬(wàn)元=8.7%25%，屬于非貨幣交換。換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值（115+12.65）-10=117.65 萬(wàn)元,不確認(rèn)換出資產(chǎn)損益。借：固定資產(chǎn)115累計(jì)折舊235貸：固定資產(chǎn)350借：固定資產(chǎn)12.65貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（銷額）12.65借：長(zhǎng)期股權(quán)投資117.65存款10貸：固定資產(chǎn)127.65乙公司：換入資產(chǎn)成本=105+10-12.65=102.35借：固定資產(chǎn)倉(cāng)庫(kù)102.35應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交（進(jìn)額）12.65貸：

19、長(zhǎng)期股權(quán)投資xx 公司105存款10【例 7-6】甲公司經(jīng)與乙公司協(xié)商，將其生產(chǎn)廠房連同專利技術(shù)與乙公司正在建造過(guò)程中的一幢建筑物、乙公司對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資（采用權(quán)益法核算）進(jìn)行交換。甲公司:廠房200 萬(wàn)元，已提折舊 125 萬(wàn)元；專利技術(shù)75 萬(wàn)元，已攤銷金額為37.5 萬(wàn)元。分析：換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=75+37.5=112.5 萬(wàn)元乙公司在建工程截止到交換日的成本為 87.5 萬(wàn)元，對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為 25萬(wàn)元。分析：換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=87.5+25=112.5 萬(wàn)元假定雙方資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。甲公司開具的注明的銷售額 75 萬(wàn)元，銷8.25 萬(wàn)元；乙公司因轉(zhuǎn)讓在開具的注明的銷售額 87.5 萬(wàn)元，銷9.625 萬(wàn)元?！尽勘窘灰讓儆诓簧婕把a(bǔ)價(jià)的非貨幣資產(chǎn)交換，且換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。甲公司：換出資產(chǎn)銷=8.25 萬(wàn)元，換入資產(chǎn)進(jìn)9.625 萬(wàn)元。換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值（112.5+8.25）-換入資產(chǎn)進(jìn)9.625=111.125(