中級會計基礎班講義

1、第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失的確定四、資產(chǎn)減值損失的確定及其賬務處理資產(chǎn)可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。會計分錄為：借：資產(chǎn)減值損失貸：減值準備【提示】資產(chǎn)的賬面價值是指資產(chǎn)成本扣減累計折舊（或累計攤銷）和累計減值準備后的金額。資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷金額應當在未來期間作相應調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預計凈殘值）?！纠}單選題】2013 年 12 月 31 日，甲公司某項固定資產(chǎn)計提減值準備前的賬面價

2、值為 1000 萬元，公允價值為 980 萬元，預計處置費用為 80 萬元，預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1050 萬元。2013 年 12 月 31 日，甲公司應對該項固定資產(chǎn)計提的減值準備為（2014 年） A.0 B.20 C.50D.100）萬元?！尽緼】該固定資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額=980-80=900（萬元），未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 1 050 萬元，可收回金額為兩者中較高者，所以可收回金額為 1 050 萬元，大于賬面價值 1 000 萬元，表明該固定資產(chǎn)未發(fā)生減值，不需計提減值準備?！纠}單選題】甲公司 2014 年 12 月 1 日購入一棟廠房，該廠房入賬價值為 1 000

3、萬元，預計使用 20 年，預計凈殘值為 0，甲公司采用年限平均法計提折舊。2016 年 12 月 31 日，由于國家對房地產(chǎn)進行宏觀調(diào)控，該廠房公允價值減處置費用的凈額為 805 萬元，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 810 萬元。計提減值后，甲公司對原預計凈殘值、預計使用年限和折舊方法均未發(fā)生改變。2017 年 12 月 31 日該廠房的賬面價值為（A.810 B.808 C.765 D.850）萬元。【】C】2016 年 12 月 31 日該廠房的可收回金額為 810 萬元，計提減值前的賬面價值=1000-1000/202=900（萬元）；應計提減值準備 900-810=90（萬元）；2017 年

4、應計提折舊=810/18=45（萬元）；2017 年 12 月 31 日廠房賬面價值=810-45=765（萬元）。【例 8-4】沿用【例 8-3】，根據(jù)乙航運公司船舶減值，在 200 年末，船舶的賬面價值為 320 000 000 元，可收回金額為 219 300 000 元，可收回金額低于賬面價值 100700 000 元。乙航運公司應當在 200 年末計提固定資產(chǎn)減值準備，確認相應的資產(chǎn)減值損失。賬務處理如下：借：資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)減值損失貸：固定資產(chǎn)減值準備100 700 000100 700 000第三節(jié)資產(chǎn)組減值的處理一、資產(chǎn)組的認定資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生

5、的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組應當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關的資產(chǎn)?！咎崾尽抠Y產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更?！纠}】A 公司有三個獨立的生產(chǎn)車間，分別為甲、乙、丙。三個車間分別由若干機器設備組成。情況一：甲車間生產(chǎn) A 公司產(chǎn)品的，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)的無獨立市場。情況二：甲車間生產(chǎn) A 公司產(chǎn)品的，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)的可直接在市場中銷售。情況三：甲車間生產(chǎn) A 公司產(chǎn)品的，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)的無獨立市場。丙車間獨立承接外包裝勞務?！咎崾尽?/p>

6、資產(chǎn)組的認定，應當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時，還應當考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等?！纠}多選題】下列關于資產(chǎn)減值測試時認定資產(chǎn)組的表述中，正確的有（年）資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合認定資產(chǎn)組應當考慮對資產(chǎn)的持續(xù)使用或處置的決策方式 C.認定資產(chǎn)組應當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式D.資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入）。（2011【】ABCD】資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，選項 A 正確；資產(chǎn)組產(chǎn)

7、生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，選項 D 正確；資產(chǎn)組的認定，應當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等，選項 B 和 C 正確?！纠}判斷題】資產(chǎn)組一經(jīng)確定，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。（2014 年）【】資產(chǎn)組一經(jīng)確定，在各個會計期間不得隨意變更?！纠?8-5】丙礦業(yè)公司擁有一個煤礦，與煤礦的生產(chǎn)和相配套，建有一條鐵路線。該鐵路線除非報廢出售，其在持續(xù)使用中，難以脫離煤礦相關的其他資產(chǎn)而產(chǎn)生單獨的現(xiàn)金流入，因此，企業(yè)難以對鐵路的可收回金額進行單獨估計，鐵路和煤礦其他相關資產(chǎn)必須結合在一起，成為一個資產(chǎn)組，以估計該

8、資產(chǎn)組的可收回金額。企業(yè)在認定資產(chǎn)組時，如果幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場，即使部分或者所有這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）均供，也表明這幾項資產(chǎn)的組合能夠獨立創(chuàng)造現(xiàn)金流入，在符合其他相關條件的情況下，應當將這些資產(chǎn)的組合認定為資產(chǎn)組?！纠?8-6】丁公司擁有 A、B、C 三家工廠，以生產(chǎn)某單一產(chǎn)品。A、B、C 三家工廠分別位于三個不同的國家，三個國家又位于三個不同的洲。工廠 A 生產(chǎn)一種組件，由工廠 B 或者 C進行組裝，最終產(chǎn)品由 B 或者 C 銷往世界各地，工廠B 的產(chǎn)品可以在本地銷售，也可以在 C所在洲銷售(如果將產(chǎn)品從工廠 B 運到工廠 C 所在洲更加方便的話)。工廠

9、B 和 C 的生產(chǎn)能力合在一起尚有剩余，沒有被完全利用。工廠 B 和 C 生產(chǎn)能力的利用程度依賴于丁公司對于所銷售產(chǎn)品在兩地之間的分配。以下分別認定與 A、B、C 有關的資產(chǎn)組。如果工廠 A 生產(chǎn)的產(chǎn)品(即組件)存在活躍市場，則工廠 A 很可能可以認定為一個單獨的資產(chǎn)組。對于工廠 B 和 C 而言，即使組裝的產(chǎn)品存在活躍市場，工廠 B 和 C 的現(xiàn)金流入依賴于產(chǎn)品在兩地之間的分配。工廠 B 和 C 的未來現(xiàn)金流入不可能單獨地確定。但是，工廠B 和 C組合在一起是可以認定的、可產(chǎn)生基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入的資產(chǎn)組合。因此工廠 B 和 C 應當認定為一個資產(chǎn)組。如果工廠 A 生產(chǎn)的

10、產(chǎn)品（即組件）不存在活躍市場只有工廠 A、B、C 組合在一起(即將丁公司作為一個整體)才很可能是一個可以認定的、能夠基本上獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入的最小的資產(chǎn)組合，從而將工廠 A、B、C 的組合認定為一個資產(chǎn)組。二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定資產(chǎn)組的可收回金額應當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)組的賬面價值應當包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。這是因為在預計資產(chǎn)組的可收回金額時，既不包括與該資產(chǎn)組的資產(chǎn)無關的現(xiàn)金流

11、量，也不包括與已在財務報表中確認的負債有關的現(xiàn)金流量。資產(chǎn)組處置時如要求者承擔一項負債，該負債金額已經(jīng)確認并計入相關資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應當將已確認的負債金額從資產(chǎn)的賬面價值或預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值中扣除。即資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致?！纠?8-8】乙公司在東北經(jīng)營一座有色金屬礦山，根據(jù)有關規(guī)定，公司在礦山完成開采后應當將該地區(qū)恢復原貌。棄置費用主要是山體表層復原費用（比如恢復植被等），因為山體表層必須在

12、礦山開發(fā)前挖走。因此，乙公司在山體表層挖走后，確認了一項金額為 10 000000 元的預計負債，并計入礦山成本。209 年 12 月 31 日，隨著開采的進展，乙公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲量遠低于預期，有色金屬礦山有可能發(fā)生了減值，因此，對該礦山進行了減值測試?？紤]到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認定為一個資產(chǎn)組。該資產(chǎn)組在 209 年末的賬面價值為 20 000 000 元（包括確認的恢復山體原貌的預計負債）。乙公司如果在 209 年 12 月 31 日對外出售礦山（資產(chǎn)組），買方愿意出價 16 400 000元（包括恢復山體原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本），預計處置費用為 400 000

13、元，因此該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為 16 000 000 元。乙公司估計礦山的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 24 000 000 元，不包括棄置費用。為比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，乙公司在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，應當將已確認的預計負債金額從中扣除。在本例中，資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額為 16 000 000 元，該金額已經(jīng)考慮了棄置費用。該資產(chǎn)組預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值在考慮了棄置費用后為14 000 000 元（24 000000-10 000 000）。因此，該資產(chǎn)組的可收回金額為 16 000 000 元。資產(chǎn)組的賬面價值在扣除了已確認的恢復原貌預計

14、負債后的金額為 10 000 000 元（20 000 000-10 000 000）。資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價值，沒有發(fā)生減值，乙公司不應當確認資產(chǎn)減值損失。三、資產(chǎn)組減值測試根據(jù)減值測試的結果，資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：1.首先抵減分攤至資產(chǎn)組譽的賬面價值；2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值?！咎崾尽康譁p后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額；該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；零。因此而導致的未

15、能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占繼續(xù)進行分攤?！纠?8-9】丙公司擁有一條生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，該生產(chǎn)線由 A、B、C 三部機器，成本分別為 800 000 元、1 200 000 元和 2 000 000 元。使用年限均為 10 年，預計凈殘值均為零，均采用年限平均法計提折舊。209 年，該生產(chǎn)線生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，導致公司精密儀器的銷售量銳減40%，該生產(chǎn)線可能發(fā)生了減值，因此，丙公司在 209 年 12 月 31 日對該生產(chǎn)線進行減值測試。假定至 209 年 12 月 31 日，丙公司整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用 5 年，預計尚可使用 5 年，以前年度

16、未計提固定資產(chǎn)減值準備。因此，A、B、C 三部機器在 209 年 12 月 31 日的賬面價值分別為 400 000 元、600 000元和 1 000 000 元。丙公司在綜合分析后認為，A、B、C 三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線完整的產(chǎn)銷單元，屬于一個資產(chǎn)組。丙公司估計 A 機器的公允價值減去處置費用后的凈額為 300 000 元，B 和 C 機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。丙公司估計整條生產(chǎn)線未來 5 年的現(xiàn)金流量及其恰當?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 1 200 000 元。由于無法合理估計整條生產(chǎn)線的公允價值減去處

17、置費用后的凈額，丙公司以該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為其可收回金額。【】在 209 年 12 月 31 日，該生產(chǎn)線的賬面價值為 2 000 000 元，可收回金額為1 200 000 元，生產(chǎn)線的賬面價值高于其可收回金額，該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，應當確認減值損失 800 000 元，并將該減值損失分攤到生產(chǎn)線的 A、B、C 三部機器中。由于 A 機器的公允價值減去處置費用后的凈額為 300 000 元，因此，A 機器分攤減值損失后的賬面價值不應低于 300 000 元。：萬元機器 A機器 B機器 C整條生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價值4060100200可收回金額120減值損失80*注：按照分攤比例，機

18、器 A 應當分攤減值損失 160 000 元（800 00020%），但由于機器 A 的公允價值減去處置費用后的凈額為 300 000 元，因此機器A 最多只能確認減值損失 100 000 元（400 000-300 000），未能分攤的減值損失 60 000 元（160 000-100 000），應當在機器 B 和機器 C 之間進行再分攤。根據(jù)上述計算和分攤結果，生產(chǎn)線的機器 A、機器 B 和機器C 應當分別確認減值損失 100 000 元、262 500 元和 437 500 元，賬務處理如下：借：資產(chǎn)減值損失機器 A機器 B機器 C貸：固定資產(chǎn)減值準備機器 A機器 B機器 C100262

19、437000500500100262437000500500【例題】甲公司某條生產(chǎn)線由 A、B、C、D 四臺設備組成，這四臺設備無法單獨使用，不能單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此作為一個資產(chǎn)組來管理。2017 年 12 月 31 日對該資產(chǎn)組進行減值測試，資產(chǎn)組的賬面價值為 300 萬元，其中 A、B、C、D 設備的賬面價值分別為 80 萬元、 70 萬元、50 萬元、100 萬元。A 設備的公允價值減去處置費用后的凈額為 71 萬元，無法獲知其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值；B 設備的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 40 萬元，無法確認其公允價值減去處置費用后的凈額；其他兩臺設備無法獲取其可收回金額。甲公司確定該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額為 225 萬元，預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為 175 萬元。要求：分別計算 A、B、C、D 設備應計提的減值準備金額。【】資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額為 225 萬元，預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為 175萬元，所以該資產(chǎn)組的可收回金額為 225 萬元，其賬面價值為 300 萬元，此資產(chǎn)組應計提減值準備 75 萬元；第一次分配如下：A 設備承擔