小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則培訓(xùn)第三節(jié)

1、（九）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)1.確認(rèn)（1）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的構(gòu)成生產(chǎn)性生物資產(chǎn)具備自我生長性，能夠在持續(xù)的基礎(chǔ)上予以消耗并在未來的一段時(shí)間內(nèi)保持其服務(wù)能力或未來經(jīng)濟(jì)利益，屬于勞動(dòng)手段，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)與消耗性生物資產(chǎn)的區(qū)別生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的最大不同在于，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)具有能夠在生產(chǎn)經(jīng)營中長期、反復(fù)使用，從而不斷產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品或者是長期使用的特征。消耗性生物資產(chǎn)收獲農(nóng)產(chǎn)品之后， 該資產(chǎn)就不復(fù)存在；（3）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的劃分根據(jù)其是否具備生產(chǎn)能力（即是否達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的），生產(chǎn)性生物資產(chǎn)可以劃分為未成熟和成熟兩類?！咎崾尽科髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中單設(shè)了一個(gè)準(zhǔn)則項(xiàng)目，規(guī)范與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相

2、關(guān)的生物資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，本準(zhǔn)則則分散在不同章節(jié)中予以規(guī)范，其中消耗性生物資產(chǎn)作為存貨處理，公益性生物資產(chǎn)實(shí)際上將相關(guān)支出直接費(fèi)用化2.初始計(jì)量（1）外購的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成本的確定外購的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照購買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)確定。小企業(yè)一筆款項(xiàng)一次性購入多項(xiàng)生物資產(chǎn)時(shí)，購買過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等可直接歸屬于購買該資產(chǎn)的其他支出，應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)生物資產(chǎn)的價(jià)款比例進(jìn)行分配，分別確定各項(xiàng)生物資產(chǎn)的成本。（2）自行營造或繁殖的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成本的確定按照其達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的前發(fā)生的必要支出確定，包括直接材料、直接人工、其他直接費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用。自行營造的林

3、木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成本，包括達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的前發(fā)生的造林費(fèi)、撫育費(fèi)、營林設(shè)施費(fèi)、良種試驗(yàn)費(fèi)、調(diào)查設(shè)計(jì)費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出。自行繁殖的產(chǎn)畜和役畜的成本，包括達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的(成齡) 前發(fā)生的飼料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出?！咎崾尽窟_(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的是區(qū)分生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成熟和未成熟的分界點(diǎn)，同時(shí)也是判斷其相關(guān)費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)，是區(qū)分其是否具備生產(chǎn)能力，從而是否計(jì)提折舊的分界點(diǎn)。3.后續(xù)計(jì)量（1）所有投入使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)都應(yīng)計(jì)提折舊（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊方法只有一種:年限平均法又稱直線法。（3）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。

4、（4）投入使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)當(dāng)月不計(jì)提折舊， 從下月起按月計(jì)提折舊；停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)當(dāng)月繼續(xù)計(jì)提折舊，從下月起停止計(jì)提折舊。（5）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊額應(yīng)根據(jù)其受益對(duì)象加以分配生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊額根據(jù)其受益對(duì)象分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本（例如將收獲的農(nóng)產(chǎn)品成本）或當(dāng)期損益。【提示】與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的主要差異:一是統(tǒng)一要求采用年限平均法攤銷，不允許選用工作量法、產(chǎn)量法等其他攤銷方法；二是不要求對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，因此生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的應(yīng)計(jì)折舊額為其原價(jià)扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額，不必考慮減值因素；三是不要求至少在每年年度終了對(duì)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。（

5、十）無形資產(chǎn)1.確認(rèn)（1）不具有實(shí)物形態(tài)（2）具有可辨認(rèn)性（3）屬于非貨幣性資產(chǎn)2.內(nèi)容無形資產(chǎn)的構(gòu)成小企業(yè)無形資產(chǎn)通常包括土地使用權(quán)、專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)等。3.土地使用權(quán)的特別規(guī)定（1）小企業(yè)取得的土地使用權(quán)應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。（2）土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等建筑物， 相關(guān)的土地使用權(quán)不與地上建筑物合并計(jì)算其成本，而仍作為無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和計(jì)提折舊。（3）小企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營） 將土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物的成本。（4）小企業(yè)外購的房屋建筑物，實(shí)際支付的價(jià)款中包含了土地和建筑物的

6、價(jià)值，應(yīng)當(dāng)按照合理的方法在建筑物和土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配；如果確實(shí)無法合理分配，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。合理的分配方法通常是按照土地使用權(quán)和建筑物的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值的相應(yīng)比例進(jìn)行分配?！咎崾尽筷P(guān)于無形資產(chǎn)的定義及構(gòu)成的規(guī)定與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的基本一致，所不同是準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)中不包括商譽(yù)，但包括了投資性房地產(chǎn)中的用于出租的土地使用權(quán)。2.初始計(jì)量（1）外購無形資產(chǎn)成本的確定購買價(jià)款；相關(guān)稅費(fèi)，即在購買無形資產(chǎn)的過程中發(fā)生的直接相關(guān)的稅費(fèi)，如購買商品房時(shí)交納的契稅、商標(biāo)權(quán)的注冊(cè)費(fèi)等。相關(guān)的其他支出，如購買無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的專業(yè)測(cè)試費(fèi)、使用借款購買無形資產(chǎn)應(yīng)負(fù)擔(dān)的借款費(fèi)用。（2）投資者投

7、入無形資產(chǎn)成本的確定投資者投入的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照評(píng)估價(jià)值確定其成本。如果涉及相關(guān)稅費(fèi)，還應(yīng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)會(huì)計(jì)處理。（3）自行開發(fā)無形資產(chǎn)成本的確定小企業(yè)自行研究開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)劃分為研究階段和開發(fā)階段自行研究開發(fā)項(xiàng)目在研究階段的支出全部費(fèi)用化自行研究開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)階段的支出符合資本化條件的，計(jì)入無形資產(chǎn)的成本；不符合資本化條件的，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)自行開發(fā)形成的無形資產(chǎn)的成本，由符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出（含相關(guān)的借款費(fèi)用）構(gòu)成在達(dá)到預(yù)定用途后發(fā)生的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)?！咎崾尽颗c企業(yè)所得稅法可能存在差異的是，企業(yè)所得稅法為鼓勵(lì)企業(yè)自主創(chuàng)新規(guī)定了加計(jì)扣

8、除的優(yōu)惠政策，即研究開發(fā)支出未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150 %攤銷。與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的主要差異:一是簡(jiǎn)化了延期付款或分期付款購買無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，不考慮其中所含的融資費(fèi)用；二是對(duì)于投資者投入的無形資產(chǎn)，引入了評(píng)估價(jià)值來確定其成本；三是簡(jiǎn)化了借款費(fèi)用資本化金額的確定方法，3.后續(xù)計(jì)量 （1）所有的無形資產(chǎn)都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行攤銷。（2）無形資產(chǎn)的攤銷方法只有一種: 年限平均法，又稱直線法。（3）無形資產(chǎn)的攤銷額根據(jù)無形資產(chǎn)的受益對(duì)象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。具體來講，可分為五種情況:如果用于生產(chǎn)產(chǎn)品，則其攤銷額應(yīng)計(jì)入該產(chǎn)品的

9、成本；如果用于日常行政管理，則其攤銷額應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用；如果用于營銷活動(dòng)，則其攤銷額應(yīng)計(jì)入該產(chǎn)品的成本；如果用于開發(fā)某項(xiàng)新技術(shù)，則其攤銷額應(yīng)計(jì)入該新技術(shù)的開發(fā)支出；如果用于建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)，則其攤銷額應(yīng)計(jì)入該固定資產(chǎn)的在建工程成本。（7）無形資產(chǎn)攤銷期的具體確定有關(guān)法律規(guī)定或合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷a.確定無形資產(chǎn)攤銷期的依據(jù)是法律規(guī)定和合同約定。b.只要法律有明確的規(guī)定，則按照法律規(guī)定的期限作為攤銷期c.只要合同有明確的約定，則按照合同約定的期限作為攤銷期。d.如果既有法律規(guī)定又有合同約定，通常按照孰短的原則來掌握。e.既然遵循了法律的規(guī)定和合同的約定，其攤銷

10、期就不受10 年的限制，可以長于10 年也可以短于10年。小企業(yè)不能可靠估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷期不得低于10 年對(duì)于該規(guī)定，應(yīng)從以下幾個(gè)方面來理解:a.不能可靠估計(jì)無形資產(chǎn)的使用壽命，是指沒有法律規(guī)定和合同約定無形資產(chǎn)的使用年限。b.在這種情況下，攤銷期最短為10年。c .如果無合理的技術(shù)、法律、經(jīng)濟(jì)的理由和確鑿的證據(jù)， 本準(zhǔn)則建議對(duì)該類無形資產(chǎn)的攤銷期選定為10 年，以提高該類資產(chǎn)的質(zhì)量，避免虛計(jì)資產(chǎn)。 【例2 -7】213 年1月1日，乙公司擁有一項(xiàng)特許權(quán)，成本為480000 元，合同規(guī)定受益年限為10 年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。乙公司每月應(yīng)計(jì)提的攤銷額= 480000 1012 =400

11、0 (元)每月攤銷時(shí)，乙公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:借: 管理費(fèi)用 4000 貸:累計(jì)攤銷 40004. 無形資產(chǎn)處置的會(huì)計(jì)處理（1）處置無形資產(chǎn)的內(nèi)涵處置無形資產(chǎn)是指由于各種原因造成無形資產(chǎn)減少的所有情形，主要包括對(duì)外出售無形資產(chǎn)，因技術(shù)、法律、經(jīng)濟(jì)等原因造成報(bào)廢無形資產(chǎn)以及將無形資產(chǎn)用作對(duì)外投資資等。（2）處置無形資產(chǎn)損益的確定處置無形資產(chǎn)，處置收入扣除其賬面價(jià)值、相關(guān)稅費(fèi)等后的凈額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。處置收入，即出售無形資產(chǎn)的價(jià)款、用于對(duì)外投資的無形資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值，通常報(bào)廢的無形資產(chǎn)沒有處置的價(jià)值，可以理解為處置收入為零。該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值，即無形資產(chǎn)的成本扣減累計(jì)攤銷后的金

12、額相關(guān)稅費(fèi)，即在處置無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)?！纠?-8】213年7月31日，甲公司出售一項(xiàng)專利權(quán)，該專利權(quán)成本為600000 元，巳計(jì)稅攤銷220000 元， 應(yīng)交稅費(fèi)25000 元，實(shí)際取得的轉(zhuǎn)讓價(jià)款為500000 元，款項(xiàng)已存入銀行。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:借:銀行存款 500000 累計(jì)攤銷 220000貸:無形資產(chǎn) 600000 應(yīng)交稅費(fèi) 25000 營業(yè)外收入 95000（十一）長期待攤費(fèi)用1.確認(rèn)（1）己提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出要區(qū)別于原來的固定資產(chǎn)和對(duì)未提足折舊的固定資產(chǎn)進(jìn)行的改建支出。改建支出僅指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。否則，發(fā)生的相關(guān)支出

13、不得作為長期待攤費(fèi)用，而應(yīng)直接計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的損益（管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用）。（2）經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出不得計(jì)入固定資產(chǎn)成本、作為固定資產(chǎn)核算，將其單獨(dú)作為長期待攤費(fèi)用進(jìn)行核算，以區(qū)別于固定資產(chǎn)。改建支出，同本準(zhǔn)則第三十三條的規(guī)定，僅指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。否則，發(fā)生的相關(guān)支出不得作為長期待攤費(fèi)用，而應(yīng)直接計(jì)入發(fā)生當(dāng)期的損益（管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用） 。（3）固定資產(chǎn)的大修理支出固定資產(chǎn)的大修理支出必須同時(shí)滿足兩個(gè)條件：修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上a.固定資產(chǎn)的修理支出是指在己持有固定資產(chǎn)的過程中由于對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的使用而發(fā)生的支出，包括日常修理費(fèi)和其

14、他修理支出。b.發(fā)生的日常修理費(fèi)應(yīng)當(dāng)計(jì)入成本或當(dāng)期損益。c.對(duì)于其他修理支出，如果其金額達(dá)到了該項(xiàng)固定資產(chǎn)取得的計(jì)稅基礎(chǔ)的50%以上，則符合了作為固定資產(chǎn)大修理支出的第一個(gè)條件，否則，也應(yīng)當(dāng)比照日常修理費(fèi)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。d.計(jì)稅基礎(chǔ)是一個(gè)企業(yè)所得稅法概念。本條中所稱的計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際上就是固定資產(chǎn)成本或原價(jià)。e.修理支出通常是一次性發(fā)生的，而不是多次發(fā)生的累計(jì)金額， 但是分步驟完成的可以視同為一次性發(fā)生。修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上固定資產(chǎn)的修理支出作為長期待攤費(fèi)用的固定資產(chǎn)大修理支出，必須是使固定資產(chǎn)經(jīng)過修理后，其使用壽命延長2年以上，否則就不被當(dāng)作固定資產(chǎn)大修理支出，而應(yīng)當(dāng)比照日常修理費(fèi)

15、進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（4）其他長期待攤費(fèi)用為了便于小企業(yè)實(shí)務(wù)操作，本準(zhǔn)則允許小企業(yè)根據(jù)國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的相關(guān)規(guī)定加以具體認(rèn)定?！咎崾尽勘緶?zhǔn)則作為長期待攤費(fèi)用核算的僅限于已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出這三種情況。2.長期待攤費(fèi)用攤銷會(huì)計(jì)處理（1）長期待攤費(fèi)用攤銷的基本要求及方法長期待攤費(fèi)用的攤銷方法只有一種:年限平均法，又稱直線法。 長期待攤費(fèi)用的攤銷額根據(jù)長期待攤費(fèi)用的受益對(duì)象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者管理費(fèi)用。長期待攤費(fèi)用的攤銷直接沖減長期待攤費(fèi)用。（3）長期待攤費(fèi)用攤銷期確定的基本原則長期待攤費(fèi)用自支出發(fā)生月份的下月起開始進(jìn)行攤銷。（4）長期待

16、攤費(fèi)用攤銷期的具體確定己提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷固定資產(chǎn)的大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷通常是指大修理時(shí)剩余折舊年限加上由于大修理而延長的折舊年限之和。其他長期待攤費(fèi)用，自支出發(fā)生月份的下月起分期攤銷， 攤銷期不得低于3年?！纠? -9】 213年4月1日，甲公司對(duì)其以經(jīng)營租賃方式新租入的辦公樓進(jìn)行裝修，發(fā)生以下有關(guān)支出:領(lǐng)用生產(chǎn)用材料500 000元，購進(jìn)該批原材料時(shí)支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為85 000元；輔助生產(chǎn)車間為該裝修工程提供的勞務(wù)支出為180000元；有關(guān)入員工資等職

17、工薪酬435000元。213年11月30日，該辦公樓裝修完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，按租賃期10 年開始進(jìn)行攤銷。假定不考慮其他因素。甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:（1） 裝修領(lǐng)用原材料時(shí):借:長期待攤費(fèi)用 585000 貸:原材料 500000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 85000（2）輔助生產(chǎn)車間為裝修工程提供勞務(wù)時(shí): 借:長期待攤費(fèi)用 180000 貸:生產(chǎn)成本輔助生產(chǎn)成本 180000（3）確認(rèn)工程人員職工薪酬時(shí):借:長期待攤費(fèi)用 435000 貸:應(yīng)付職工薪酬 435000（4） 213年12月攤銷裝修支出時(shí):借:管理費(fèi)用 10000 貸:長期待攤費(fèi)用 10000二、負(fù)

18、債要素的確認(rèn)、計(jì)量和記錄（一）負(fù)債概述1.負(fù)債是指小企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出小企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。2.負(fù)債特征（1）負(fù)債會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出（2）負(fù)債是小企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)（3）負(fù)債是因過去的交易或者事項(xiàng)的發(fā)生所引起的3.負(fù)債的確認(rèn)將一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債，需要符合負(fù)債的定義，還應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件:（1） 與該義務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流出小企業(yè)（2） 未來流出的經(jīng)濟(jì)利益的金額能夠可靠地計(jì)量4.負(fù)債的分類小企業(yè)的負(fù)債按照其流動(dòng)性，可分為流動(dòng)負(fù)債和非流動(dòng)負(fù)債?！咎崾尽控?fù)債的流動(dòng)性，一般可以理解為負(fù)債償還速度或償還時(shí)間的長短。流動(dòng)負(fù)債是指將在1年內(nèi)或者超過1年的一個(gè)營業(yè)周期內(nèi)償還的債務(wù)，包括短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費(fèi)、應(yīng)付股利、其他應(yīng)付款等。非流動(dòng)負(fù)債是指流動(dòng)負(fù)債以外的負(fù)債，包括長期借款、長期應(yīng)付款和遞延收益等。4.負(fù)債計(jì)量小企業(yè)各項(xiàng)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照其實(shí)際發(fā)生額入賬，即小企業(yè)所