匯算清繳中扣除項目的調(diào)整處理

1、匯算清繳中扣除工程的調(diào)整處理（下）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出依據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例（以下簡稱實施條例）第四十 四條、我國稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅假設(shè)干稅務(wù)事項連接問題的通知 （國稅函2022 98號）第七條及財政部、我國稅務(wù)總局關(guān)于廣告費(fèi) 和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出稅前扣除政策的通知（財稅202248號）文件的 規(guī)定，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出的扣除需依據(jù)以下幾點(diǎn)進(jìn)行處理：.企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出，除國務(wù)院財 政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部 分，準(zhǔn)予扣除;超過局部，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。.廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)等費(fèi)用扣除限額的計算基數(shù)是銷售（營業(yè)） 收入額

2、，包括實施條例其次十五條規(guī)定的視同銷售（營業(yè)）收入額 （包括非貨幣性交易視同銷售收入，貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入， 其他視同銷售收入），不包括營業(yè)外收入。此外，企業(yè)查補(bǔ)調(diào)增的銷 售（營業(yè)）收入可作為廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)的計算基數(shù)。房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)通過正式簽訂房地產(chǎn)銷售合同或房地產(chǎn)預(yù)售合同所取得的 收入，可作為廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)的計算基數(shù)。.籌辦期發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)，可按實際發(fā)生額計入企業(yè) 籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。.自2022年1月1日起至2022年12月31日期間：（1）化妝品 制造與銷售、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造，下同）企業(yè)發(fā)生的 廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出，不超過當(dāng)年銷售

3、（營業(yè)）收入30%的局部， 的規(guī)定，企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍 和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的住房公積金，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定 的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。針對北京市而言，2022年度北京住房 公積金月繳存額上限為3 760元，職工和單位月繳存額上限均為1 880 元，突破月繳存額上限繳存住房公積金原那么上不準(zhǔn)稅前扣除。由此可見，稅法對住房公積金的扣除有規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，在所得稅匯 算時對超過局部須進(jìn)行納稅調(diào)整，填報附表三“納稅調(diào)整工程明細(xì) 表”第30行“調(diào)增金額”。（完）準(zhǔn)予扣除;超過局部，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。（2）對簽訂廣告 費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)分?jǐn)偤贤ㄒ韵潞喎Q分?jǐn)偤贤?/p>

4、）的關(guān)聯(lián)企業(yè)，其中一方 發(fā)生的不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入稅前扣除限額比例內(nèi)的廣告費(fèi)和 業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的局部或全部依據(jù) 分?jǐn)偤贤瑲w集至另一方扣除。另一方在計算本企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng) 費(fèi)支出企業(yè)所得稅稅前扣除限額時，可將依據(jù)上述方法歸集至本企業(yè) 的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)不計算在內(nèi)。（3）煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè) 務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出，一律不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。而依據(jù)會計準(zhǔn)那么的相關(guān)規(guī)定，應(yīng)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么，不管是否 實際支付，歸屬于當(dāng)期的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)均作為當(dāng)期銷售費(fèi)用扣 除?？梢姡髽I(yè)發(fā)生的歸屬當(dāng)期但尚未實際支付、未取得相應(yīng)發(fā)票的 廣告和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)以及贊助費(fèi)，不

5、符合稅法規(guī)定，在進(jìn)行所得稅 匯 算清繳時應(yīng)將這局部費(fèi)用剔除，納稅調(diào)增;填列附表八第2行“其中: 不允許扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出”。止匕外，企業(yè)發(fā)生的超過稅 法規(guī)定扣除標(biāo)準(zhǔn)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)支出，在當(dāng)年所得稅匯算清 繳時剔除，納稅調(diào)增，并結(jié)轉(zhuǎn)下年度稅前扣除;填列附表一、附表三、 附表八。【案例6】某飲料制造2022年“主營業(yè)務(wù)收入”科目 貸方發(fā)生額為2 000萬元，其中：銷售貨物1 500萬元、供應(yīng)勞務(wù) 180萬元、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)120萬元、建筑合同200萬元；“其他業(yè) 務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額為700萬元，其中：材料銷售收入350萬元、 代購代銷手續(xù)費(fèi)220萬元、包裝物出租收入130萬元;

6、非貨幣性交易 視同銷售收入為300萬元；“營業(yè)外收入”中非貨幣性資產(chǎn)交易收益 100萬元、債務(wù)重組收益50萬元;廣告宣揚(yáng)費(fèi)費(fèi)支出940萬元，贊助 支出60萬元。依據(jù)稅法規(guī)定，2022年該公司廣告宣揚(yáng)費(fèi)計提基數(shù)包括主營業(yè) 務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入，不包括營業(yè)外收入，故計提基數(shù)金額為：2 000+700+300=3 000（萬元）。飲料制造企業(yè)廣告費(fèi)扣除率為30%,扣 除限額為3 000X30%=900（萬元），而實際發(fā)生940萬元，因此40萬 元結(jié)轉(zhuǎn)下年扣除，登入備查賬簿中；贊助支出60萬元不得扣除，共納 稅調(diào)整增加100萬元。該公司在所得稅 匯算清繳納稅申報時，需首先填列附表一 “收 入明細(xì)表”確

7、定計提基數(shù)：將2 000萬元填列第3行，其中1 500萬 元、180萬元、120萬元、200萬元分別填列第47行;將700萬元 填列第8行，其中350萬元、22萬元、130萬元分別填列第9-11行; 將300萬元填列附表一第14行。然后，填列附表八“廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣揚(yáng)費(fèi)納稅調(diào)整表”：將1000 萬元（940+60）填入第1行;將60萬元填列第2行;將940萬元填列第 3行;900萬元填列第6行；100萬元納稅調(diào)整增加金額填列第7行;40 萬元結(jié)轉(zhuǎn)以后年度金額填列第8行。再將100萬元填列附表三“納稅 調(diào)整說明細(xì)表”第27行“調(diào)增金額”。EC依據(jù)企業(yè)所得稅法第九條及實施條例第五十二條的規(guī)定, 企業(yè)

8、通過公益性社會團(tuán)體、公益性群眾團(tuán)體或者縣級以上（含縣級） 人民政府及其部門和直屬機(jī)構(gòu)，用于公益事業(yè)的捐贈支出，在年度利 潤總額12%以內(nèi)的局部，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)的直 接對外捐贈支出或通過上述列舉以外的組織或個人的捐贈支出均不 允許稅前扣除。企業(yè)發(fā)生公益性捐贈支出應(yīng)留存公益性捐贈票據(jù)或非稅收入一般繳款書收據(jù)聯(lián)。依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)那么的規(guī)定，企業(yè)需依照權(quán)責(zé)發(fā)生制將歸屬于 當(dāng)期發(fā)生的捐贈支出計入營業(yè)外支出，在計算利潤時扣除。可見，在 扣除額度以及扣除范圍上，會計處理與稅法處理不全都。為此，在進(jìn) 行所得稅 匯算清繳時應(yīng)將不符合稅法規(guī)定的捐贈支出額剔除，做納 稅調(diào)整增加。特殊需留意的是企業(yè)

9、將資產(chǎn)用于對外捐贈的，按稅法規(guī)定屬于視 同銷售，按公允價值確認(rèn)收入，而會計準(zhǔn)那么是按本錢確認(rèn)收入，需要 從視同銷售和捐贈支出兩方面進(jìn)行納稅調(diào)整?！景咐?】某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于捐贈，捐贈未通過公益性社會 團(tuán)體和群眾性社會團(tuán)體，也未通過縣級以上人民政府。產(chǎn)品本錢100 萬元，公允價值120萬元。企業(yè)會計處理為（增值稅略）：借：營業(yè)外支出100貸：庫存商品100企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于捐贈，應(yīng)分解為兩項行為進(jìn)行稅務(wù)處理：一 是按公允價值銷售產(chǎn)品；二是將以公允價值計量的產(chǎn)品用于捐贈。視同銷售處理時，年度申報時填報附表三”納稅調(diào)整工程明細(xì)表”第2行“視同銷售收入”第3列“調(diào)增金額” 120萬元，第21行“視同

10、銷售本錢”第4歹！J “調(diào)減金額” 100萬元，此項視同銷售業(yè)務(wù)調(diào)增應(yīng)納稅所得額20萬元。將以公允價值計量的產(chǎn)品用于捐贈時一，由于企業(yè)捐贈未通過公益 性社會團(tuán)體和群眾性社會團(tuán)體，也未通過縣級以上人民政府，因此發(fā) 生的捐贈支出不得從稅前扣除。會計計入當(dāng)期損益的金額為100萬 元，稅收與會計處理產(chǎn)生差異，因此應(yīng)作納稅調(diào)增100萬元的稅務(wù)處 理。納稅調(diào)增時填報附表三“納稅調(diào)整工程明細(xì)表”第28行“捐贈 支出”第3歹U “調(diào)增金額” 100萬元。罰金、罰款和被沒收財物損失依據(jù)企業(yè)所得稅法第十條的規(guī)定，罰金、罰款和被沒收財物 的損失在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。其中，罰金是指人民法院判 處犯罪人強(qiáng)制向我

11、國繳納肯定數(shù)額金錢的刑罰方法;罰款，是行政懲 罰的一種，是指行為人的行為沒有違反刑法的規(guī)定，而是違反了治安 管理、工商、行政、稅務(wù)等各行政法規(guī)的規(guī)定，行政執(zhí)法部門依據(jù)行 政法規(guī)的規(guī)定和程序打算對行為人實行的一種行政懲罰;沒收財物， 是指將違法人的財物、現(xiàn)金、債權(quán)等財產(chǎn)收歸我國全部，以彌補(bǔ)因其 違法造成的損失。值得留意的是，不是以違法被查處為前提的額外負(fù) 擔(dān)那么都可以扣除，如納稅人依據(jù)經(jīng)濟(jì)合同規(guī)定支付的違約金、逾期償 還銀行貸款加處的罰息都可以正常在稅前扣除。【案例8】A企業(yè)在所得稅 匯算清繳時，覺察如下幾項罰款支 出：（1）因違反工商行政管理部門的規(guī)定，被懲罰2. 5萬元；（2）運(yùn)輸隊的司機(jī)因

12、交通違章被罰款合計0. 6元；(3)未按要求履行合同而支付罰款1.5萬元。經(jīng)分析覺察，項屬于行政執(zhí)法部門罰款，合計3.1萬元，不 行在稅前扣除，第項屬于經(jīng)營性罰款，可以在稅前扣除。在所得 稅 匯算清繳時，此項調(diào)整應(yīng)在附表三納稅調(diào)整工程明細(xì)表第 31行”11.罰金、罰款和被沒收財物的損失”反映：第1列“賬載金 額”填報本納稅年度實際發(fā)生的罰金、罰款和被罰沒財物的損失3.1 萬元，不包括納稅人依據(jù)經(jīng)濟(jì)合同規(guī)定支付的違約金(包括銀行罰 息)、罰款和訴訟費(fèi);第3列“調(diào)增金額”等于第1列;第2列“稅收 金額”和第4列“調(diào)減金額”不填。贊助支出依據(jù)企業(yè)所得稅法第十條的規(guī)定，贊助支出在計算應(yīng)納稅所 得額時不

13、得扣除。贊助支出有廣告性質(zhì)的贊助支出和非廣告性質(zhì)的贊 助支出，稅法中的贊助支出，指的是企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān) 的非廣告性質(zhì)支出?！景咐? A企業(yè)贊助某屆全運(yùn)會130萬元，其中100萬元托付 廣告公司開展宣揚(yáng)活動，取得廣告公司開出的發(fā)票。此外30萬元無 相關(guān)證明。通過分析可知，100萬元的支出取得合法憑證，證明其具有廣告 性質(zhì)，屬于企業(yè)列支的廣告費(fèi)。此外30萬元屬于不得扣除的贊助支 出。應(yīng)在附表三納稅調(diào)整工程明細(xì)表第33行“13.贊助支出”進(jìn) 行調(diào)整：第1列“賬載金額”填報本納稅年度實際發(fā)生的贊助支出30萬元;第3列“調(diào)增金額”等于第1歹（J;第2列“稅收金額”和第4 列“調(diào)減金額”不填。

14、利息支出依據(jù)實施條例第三十八條、我國稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者 投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)（國稅 函2022 312號）、關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅 稅前扣除問題的通知（國稅函2022777號）、關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn) 開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理方法的通知（國稅發(fā)202231號）其 次十一條及關(guān)于企業(yè)所得稅假設(shè)干問題的公告（我國稅務(wù)總局公告 2022年第34號）第一條的規(guī)定：.企業(yè)通過發(fā)行債券、取得貸款、汲取保戶儲金等方式融資而發(fā) 生的合理的費(fèi)用支出，符合資本化條件的，應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)本錢，不 得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除;不符合資本化條件的，應(yīng)作為財務(wù)費(fèi)用，準(zhǔn) 予在企業(yè)所得

15、稅前據(jù)實扣除。.非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款 利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出，非 金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，且不超過依據(jù)金融企業(yè)同期 同類貸款利率計算的數(shù)額的局部，可以稅前扣除。.企業(yè)向關(guān)聯(lián)方借款的利息支出在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實 際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過規(guī)定比例（是指接受關(guān)聯(lián)方債權(quán) 性投資與其權(quán)益性投資比例：金融企業(yè)為5： 1;其他企業(yè)，為2： 1） 和企業(yè)所得稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的局部，準(zhǔn)予扣除， 超過的局部不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。企業(yè)假如能夠依據(jù)企 業(yè)所得稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定供應(yīng)相關(guān)資料，并證明

16、相關(guān)交 易活動符合獨(dú)立交易原那么的;或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián) 方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時 準(zhǔn)予扣除。依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)那么，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，無論是從金融機(jī) 構(gòu)還是非金融機(jī)構(gòu)借款的利息，無論利率凹凸，可直接歸屬于符合資 本化條件的資產(chǎn)購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)本錢; 不符合資本化條件的，計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用扣除。可見會計處理與稅務(wù) 處理不全都，稅法對借款利息支出在扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)上有嚴(yán)格限制， 會計確認(rèn)的利息支出，在企業(yè)年度匯算清繳時要進(jìn)行必要的調(diào)整?！景咐?0】A公司2022年1月投資1 000萬元設(shè)立B公司。2022 年1月，B公司以10

17、%年利率從A公司借款5 000萬元，假設(shè)A、B公 司均為非金融企業(yè)，銀行同期貸款利率為8%, B公司實際稅負(fù)高于A 公司，且B公司無法供應(yīng)資料證明其借款活動符合獨(dú)立交易原那么。A公司與B公司屬于關(guān)聯(lián)方，B公司接受A公司的債權(quán)性投資和 權(quán)益性投資分別為5 000萬元和1 000萬元，其比例為5： 1,高于 稅法規(guī)定的2： 1,并且其商定利率10%,高于金融機(jī)構(gòu)同期貸款利率 8%,故B公司借款利息不能全額稅前扣除。2022年共支付A公司利 息5 000X10%=500萬元，可稅前扣除的借款額為1 000X2=2 000萬 元,利息額為2 000X8%=160萬元，其余340萬元應(yīng)作在2022年作

18、納稅調(diào)整，且在以后年度也不行扣除。企業(yè)年度申報時，填報附表二“本錢費(fèi)用明細(xì)表”第28列500 萬元，同時填報主表第6行500萬元，附表三“納稅調(diào)整工程明細(xì)表” 第29行，“賬載金額”填報500萬元、“稅收金額”填報160萬元、 “調(diào)增金額”填報340萬元。稅收滯納金依據(jù)企業(yè)所得稅法第十條的規(guī)定，稅收滯納金在計算應(yīng)納稅 所得額時不得扣除。稅收滯納金是指由于納稅人未依據(jù)規(guī)定期限繳納 稅款的，扣繳義務(wù)人未依據(jù)規(guī)定期限解繳稅款的，而由稅務(wù)機(jī)關(guān)向納 稅人（扣繳義務(wù)人）征收的一種帶有補(bǔ)償性和懲辦性的款項。依據(jù)稅 收征收管理法第三十二條規(guī)定，納稅人未依據(jù)規(guī)定期限繳納稅款的, 扣繳義務(wù)人未依據(jù)規(guī)定期限解繳稅款的，稅