國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)（第三版）第2章 國(guó)際比較會(huì)計(jì)

1、第2章 國(guó)際比較會(huì)計(jì)目 錄研究國(guó)際比較會(huì)計(jì)的基本方法 2.1會(huì)計(jì)模式及其分類 2.2重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征 2.33掌握與我國(guó)有重要經(jīng)貿(mào)往來(lái)、重大投融資項(xiàng)目和活動(dòng)的 國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)、影響因素及與我國(guó)會(huì)計(jì) 模式、國(guó)際準(zhǔn)則的重要差異。 2熟悉各主要國(guó)家與地區(qū)會(huì)計(jì)模式的基本特征； 1通過(guò)學(xué)習(xí)本章，應(yīng)了解會(huì)計(jì)模式的含義、影響會(huì)計(jì)模式的重要因素、會(huì)計(jì)模式的類別； 學(xué)習(xí)目的與要求 教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn) 會(huì)計(jì)模式的含義與影響因素，特別是與我國(guó)有重要經(jīng)貿(mào)往來(lái)、重大投融資項(xiàng)目和活動(dòng)的國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)、影響因素及與我國(guó)會(huì)計(jì)模式、國(guó)際準(zhǔn)則的重要差異。2.1.1 簡(jiǎn)單描述法 將各國(guó)的會(huì)計(jì)管理

2、體制、重要的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量原則和方法、會(huì)計(jì)信息的披露制度等內(nèi)容進(jìn)行匯集的方法。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是，有利于直截了當(dāng)?shù)卣莆崭鲊?guó)的重要會(huì)計(jì)規(guī)范，具有明顯的實(shí)用性。但是這種方法并不把其收集的對(duì)象與某國(guó)的相關(guān)情況進(jìn)行對(duì)比，也不總結(jié)各國(guó)的重要會(huì)計(jì)差異與各國(guó)會(huì)計(jì)的基本特征，因而不便于發(fā)現(xiàn)各國(guó)重要會(huì)計(jì)差異的形成原因與內(nèi)在規(guī)律。2.1.2 類別比較法 研究國(guó)際比較會(huì)計(jì)的常用方法。，既便于展示、總結(jié)各會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)，又可以揭示各會(huì)計(jì)模式與其他會(huì)計(jì)模式之間的重要差異及其形成原因，是一種科學(xué)的比較法。，一般應(yīng)包括如下步驟：第一步，收集并選出比較樣本。第二步，按既定的分類標(biāo)準(zhǔn)對(duì)樣本進(jìn)行分類。第三步，總結(jié)各類別間會(huì)計(jì)模式的

3、差異及其形成原因。2.1 研究國(guó)際比較會(huì)計(jì)的基本方法 比較法:也就是將兩個(gè)或多個(gè)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行對(duì)比，以尋求其重要差異及其形成原因的方法，可細(xì)分為簡(jiǎn)單描述法與類別比較法兩類。2.1.3 國(guó)際比較會(huì)計(jì)的意義1）有利于國(guó)際企業(yè)加強(qiáng)會(huì)計(jì)管理2）有利于提高我國(guó)的會(huì)計(jì)管理水平3）有利于提高我國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究水平 模式（model），首先最廣泛地運(yùn)用于物理學(xué)，是人們對(duì)所研究的物理現(xiàn)象或過(guò)程的定量或結(jié)構(gòu)的描述。 會(huì)計(jì)模式是對(duì)一定國(guó)家或地區(qū)的標(biāo)準(zhǔn)化會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)的綜合描述。其構(gòu)成要素主要包括：該國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)管理體制、會(huì)計(jì)規(guī)范的制定與實(shí)施、會(huì)計(jì)信息披露制度、會(huì)計(jì)監(jiān)督體制等。會(huì)計(jì)模式具有如下特

4、征：1)主觀見(jiàn)于客觀的特性2)綜合性3)發(fā)展性2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.1模式與會(huì)計(jì)模式的含義 特定的會(huì)計(jì)模式總是一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的產(chǎn)物，也服務(wù)于這種社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。一般而言，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的構(gòu)成要素很多，并且，相互關(guān)聯(lián)地成為一個(gè)整體，共同影響會(huì)計(jì)模式，其中主要的影響因素包括：經(jīng)濟(jì)、政治、法律與文化等。1) 經(jīng)濟(jì)2) 政治3) 法律 大陸法系與英美法系的主要差異表現(xiàn)為：（1）立法者的思維方式和工作方式不同。（2）法律結(jié)構(gòu)不同。（3）對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的管制程度不同。 美國(guó)實(shí)施英美法系，在這種法律體系下，其會(huì)計(jì)模式突出了如下的特征：（1）法律對(duì)會(huì)計(jì)的影響是間接的、不具體的，但有關(guān)法規(guī)無(wú)論是證券法

5、還是證券交易法都沒(méi)有對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)作出作出明確的規(guī)定;（2）會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理程序和方法往往具有較大的靈活性和選擇性，注重會(huì)計(jì)“慣例”，企業(yè)可根據(jù)自己的情況選擇會(huì)計(jì)處理程序或方法。 日、法、德等實(shí)施大陸法系，在這種法律體系下，其會(huì)計(jì)模式原則上表現(xiàn)出了這樣的特征：（1）會(huì)計(jì)往往受到政府的嚴(yán)格管制，會(huì)計(jì)人員所應(yīng)用的會(huì)計(jì)規(guī)范，一般都體現(xiàn)在政府的法律、法規(guī)之中；（2）會(huì)計(jì)規(guī)范以法律形式頒布，具有指令性、強(qiáng)制性和統(tǒng)一性的特點(diǎn)。4) 社會(huì)文化 越來(lái)越多的事實(shí)表明，經(jīng)濟(jì)、政治、法律和文化總是相互影響、互為一體的。任何國(guó)家的會(huì)計(jì)模式都是特定時(shí)期該國(guó)經(jīng)濟(jì)、政治、法律與文化共同作用的綜合結(jié)果。2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2

6、.2 影響會(huì)計(jì)模式形成的主要因素1) P.H.阿倫分類法（1）美國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)權(quán)益性證券投資者的利益，要合乎“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”(GAAP)的要求，充分披露對(duì)使用者決策有用的會(huì)計(jì)信息。菲律賓、日本、以色列等國(guó)家的會(huì)計(jì)模式，都具有美國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（2）英國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)旨在獲得固定收益的投資人和債權(quán)人的利益，應(yīng)按照“真實(shí)與公允”（ture&fair）的觀點(diǎn)提供會(huì)計(jì)信息。印度、巴基斯坦、新加坡和南非等國(guó)家的會(huì)計(jì)模式都具有英國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（3）法國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)國(guó)家對(duì)企業(yè)及其會(huì)計(jì)的管理，企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)國(guó)家稅收的利益，主要受法國(guó)重商主義和拿破侖法典

7、的影響。西班牙、意大利、比利時(shí)和一些地中海國(guó)家，以及從前隸于這些國(guó)家的殖民地國(guó)家的會(huì)計(jì)，都具有法國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（4）德國(guó)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要保護(hù)企業(yè)的利益，允許企業(yè)自由地提出各種“準(zhǔn)備金”，并可盡量少地對(duì)外提供企業(yè)會(huì)計(jì)信息。荷蘭、瑞士、挪威、瑞典、丹麥和芬蘭等國(guó)家的會(huì)計(jì)都具有德國(guó)會(huì)計(jì)模式的主要特征。（5）蘇聯(lián)會(huì)計(jì)模式。強(qiáng)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)主要為中央集權(quán)經(jīng)濟(jì)服務(wù)，幾乎沒(méi)有對(duì)會(huì)計(jì)方法的選擇權(quán)。改革開(kāi)放之前的我國(guó)等會(huì)計(jì)模式都具有蘇聯(lián)會(huì)計(jì)模式的某些特點(diǎn)。2) 格哈特米勒分類法（1）宏觀經(jīng)濟(jì)模式。如瑞典會(huì)計(jì)模式等。（2）微觀經(jīng)濟(jì)模式。如荷蘭會(huì)計(jì)模式等。（3）獨(dú)立學(xué)科模式。如美國(guó)會(huì)計(jì)模式等。（4

8、）統(tǒng)一會(huì)計(jì)模式。如法國(guó)會(huì)計(jì)模式等。2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.3會(huì)計(jì)模式的類別3) H.M.A.杰伯特分類法 H.M.A.杰伯特（H.M.A.Jbarah）根據(jù)各國(guó)和地區(qū)在經(jīng)濟(jì)上的相似性，通過(guò)采用8個(gè)變量和統(tǒng)計(jì)分析的方法，將世界各國(guó)和地區(qū)會(huì)計(jì)分為了8類。這種分類法的理論依據(jù)是：經(jīng)濟(jì)是影響各國(guó)和地區(qū)會(huì)計(jì)的最重要的因素，經(jīng)濟(jì)上的相似性意味著會(huì)計(jì)上的相同性。這些經(jīng)濟(jì)因素包括人均國(guó)民收入、私人消費(fèi)占國(guó)民生產(chǎn)總值的百分比、資本形成總額占國(guó)民生產(chǎn)總值的百分比、凈出口額占國(guó)民生產(chǎn)總值的百分比、國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的農(nóng)業(yè)產(chǎn)值、按要素成本表示的實(shí)際國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的增長(zhǎng)率、匯率的變化、消費(fèi)物價(jià)指數(shù)的變動(dòng)。4) 經(jīng)濟(jì)體制

9、分類法 經(jīng)濟(jì)體制分類法，根據(jù)各國(guó)會(huì)計(jì)所依據(jù)的經(jīng)濟(jì)體制的不同，將世界各國(guó)會(huì)計(jì)模式分類：（1）政府主導(dǎo)型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（2）有計(jì)劃的資本主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（3）社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（4）競(jìng)爭(zhēng)性市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。（5）社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式。2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.3會(huì)計(jì)模式的類別5) R.Carrol分類法 R.Carrol認(rèn)為，會(huì)計(jì)文化的決定力量來(lái)自政府的現(xiàn)存權(quán)威和社會(huì)大眾的傳統(tǒng)精神，并根據(jù)人們的價(jià)值取向的相同性，即按照政府現(xiàn)存權(quán)威所形成的會(huì)計(jì)文化與社會(huì)大眾的傳統(tǒng)精神所形成的會(huì)計(jì)文化是否一致，將各國(guó)的會(huì)計(jì)文化分為單向取向型會(huì)計(jì)文化和逆向取向型會(huì)計(jì)文化。這一分類法的主要不足也在

10、于它無(wú)法使各類別不交叉。單向取向型會(huì)計(jì)文化，其會(huì)計(jì)模式的基本特點(diǎn)是：會(huì)計(jì)規(guī)范僅是起指導(dǎo)性的而不是指令性的作用；會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范大多由民間職業(yè)機(jī)構(gòu)制訂制定并與國(guó)家有關(guān)法規(guī)的關(guān)系松散；稅務(wù)會(huì)計(jì)獨(dú)立于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而存在；采用分權(quán)制度管理會(huì)計(jì)職業(yè)等。該背景下的會(huì)計(jì)模式可進(jìn)一步分為：（1）美國(guó)式會(huì)計(jì)文化和會(huì)計(jì)模式，偏重于收益表，注重企業(yè)的盈利能力；（2）英國(guó)式會(huì)計(jì)文化和會(huì)計(jì)模式，以平衡投資人和債權(quán)人利益為取向，偏重于資產(chǎn)負(fù)債表，強(qiáng)調(diào)“真實(shí)、公允”；（3）荷蘭式會(huì)計(jì)文化和會(huì)計(jì)模式，以企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展為取向，強(qiáng)調(diào)重置成本會(huì)計(jì)，嚴(yán)格區(qū)分資本與收益，主張按真實(shí)價(jià)值報(bào)告企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況與財(cái)務(wù)狀況。逆向取向型會(huì)計(jì)文化會(huì)計(jì)模式的基

11、本特點(diǎn)表現(xiàn)在：會(huì)計(jì)規(guī)范具有統(tǒng)一性、指令性和強(qiáng)制性，并與國(guó)家的其他法規(guī)聯(lián)系緊密；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)服從于稅務(wù)會(huì)計(jì)的需要；對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)采用較為集權(quán)的制度進(jìn)行管理；會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)創(chuàng)新較慢等。6) C.W.諾貝斯分類法 英國(guó)的C.W.諾貝斯（C.W.Nobes）教授在1983年提出了等級(jí)體系的假設(shè)性分類模式。在這一分類方法中，諾貝斯運(yùn)用生物學(xué)中多層次分類法原理，將會(huì)計(jì)模式按照綱（Class）、亞綱（Sub-Class）、科（Family）、種（Species）的層次進(jìn)行劃分，選擇了17個(gè)西方發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)對(duì)這種分類法作了說(shuō)明。 2.2 會(huì)計(jì)模式及其分類2.2.3會(huì)計(jì)模式的類別經(jīng)濟(jì)模式特點(diǎn)（1）國(guó)家作為政權(quán)管理機(jī)關(guān)仍具有

12、經(jīng)濟(jì)職能。國(guó)家既要為社會(huì)發(fā)展制定中長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略，并通過(guò)財(cái)政政策、金融政策、稅收政策，甚至行政手段等辦法，來(lái)影響國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使其朝著有利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)中長(zhǎng)期規(guī)劃實(shí)現(xiàn)的方向發(fā)展；（2）雖然存在多種所有制并存，但總的來(lái)說(shuō)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)仍占主導(dǎo)地位，特別是在基礎(chǔ)型、戰(zhàn)略型和特殊型的重要部門(mén)；（3）社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的委托者仍主要是國(guó)家和國(guó)有商業(yè)銀行，反“內(nèi)部人控制”是健全公司治理機(jī)制的主要目標(biāo)之一；（4）人力資源的數(shù)量雖然龐大但質(zhì)量不高、能源供不應(yīng)求狀況嚴(yán)重，遇到了西方發(fā)達(dá)國(guó)家目前在產(chǎn)業(yè)升級(jí)、降低能耗和提高產(chǎn)品科技含量方面少有的困難 會(huì)計(jì)模式的特征1）宏觀經(jīng)濟(jì)利益主導(dǎo)2）建立以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心的會(huì)計(jì)核算規(guī)范體系，

13、強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息的可比性3)）三重會(huì)計(jì)監(jiān)管體系我國(guó)目前通過(guò)政府審計(jì)、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的綜合作用對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督。這是保障國(guó)家財(cái)政法紀(jì)和會(huì)計(jì)法規(guī)貫徹落實(shí)的堅(jiān)強(qiáng)后盾,也是維護(hù)利益相關(guān)者經(jīng)濟(jì)利益的必由之路。4）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)政府化我國(guó)會(huì)計(jì)法賦予財(cái)政部門(mén)通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征 2.3.1 中國(guó)會(huì)計(jì)模式 在會(huì)計(jì)目標(biāo)方面，美國(guó)會(huì)計(jì)模式主要保護(hù)權(quán)益性資本投資者的利益。 在會(huì)計(jì)管理方面，美國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)專業(yè)導(dǎo)向、行業(yè)自律、較少依賴法律，政府的作用較小。 在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與頒布方面，美國(guó)的民間機(jī)構(gòu)，如會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）、會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)

14、則委員會(huì)（FASB）作了大量工作，起到了十分重要的作用，或者說(shuō)，現(xiàn)行實(shí)務(wù)中執(zhí)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是它們制定的。 美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（GAAP）的制定模式由原則導(dǎo)向模式向規(guī)則導(dǎo)向模式發(fā)展，再向目標(biāo)導(dǎo)向模式變遷。 美國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的格式主要有賬戶式（水平式）和報(bào)告式（垂直式）兩種。 美國(guó)收益表，有多步式（mutiple-step form）和單步式（single-step form）兩種格式。 1987年11月，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)布了第95號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（SFAS NO.95），規(guī)定企業(yè)應(yīng)提供按現(xiàn)金為基礎(chǔ)編制的資金流轉(zhuǎn)表現(xiàn)金流量表（statement of cash flows），以取代以運(yùn)營(yíng)

15、資本（working capital）為基礎(chǔ)編制的資金流轉(zhuǎn)表財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(statement of changes in financial position)。 美國(guó)股東權(quán)益變動(dòng)表（statement of changes in stockholders equity）是反映資產(chǎn)負(fù)債表日的股東權(quán)益在一定時(shí)期內(nèi)增減變動(dòng)情況的報(bào)表。 在美國(guó)，報(bào)表注釋是會(huì)計(jì)報(bào)表體系中的重要組成部分，一般條目很多，篇幅很大，有的多達(dá)10頁(yè)以上。 在會(huì)計(jì)監(jiān)督方面，美國(guó)的特點(diǎn)在于主要由獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行監(jiān)督而不是行政力量,獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照特定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況，進(jìn)行客觀公正的監(jiān)

16、督，并出具規(guī)范的審計(jì)報(bào)告，以維持資本市場(chǎng)的正常秩序。2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.2 美國(guó)會(huì)計(jì)模式 最突出的特點(diǎn)是，英國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)遵循“真實(shí)與公允的觀點(diǎn)，強(qiáng)調(diào)保護(hù)那些旨在獲取固定收益的投資人和債權(quán)人的利益。 第二個(gè)基本特點(diǎn)是，英國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)完全由法律支配并有職業(yè)會(huì)計(jì)師作出作出職業(yè)判斷。 第三個(gè)特點(diǎn)是，英國(guó)會(huì)計(jì)的原則主要通過(guò)公司法加以規(guī)定，標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)慣例則是由“純”民間的會(huì)計(jì)職業(yè)組織制定管理的。 與美國(guó)FASB發(fā)布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告對(duì)比，英國(guó)ASB公布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告原則公告的主要特點(diǎn)在于：（1）在“引言”部分提到產(chǎn)生于英國(guó)的重要會(huì)計(jì)概念真實(shí)與公允，明確指出公告“以真實(shí)和公允觀點(diǎn)為其基礎(chǔ)

17、”。（2）關(guān)于“會(huì)計(jì)報(bào)表的目標(biāo)”，除了向廣大的會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者提供判定經(jīng)濟(jì)決策的信息外，還突出地提出供使用者“評(píng)價(jià)企業(yè)管理層的經(jīng)管責(zé)任”。（3）關(guān)于“報(bào)告主體”，主要討論了報(bào)告主體的確認(rèn)和一個(gè)報(bào)告主體的范圍確定兩個(gè)問(wèn)題。（4）對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量特征，除了簡(jiǎn)要提出相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性四個(gè)信息質(zhì)量特征外，還明確提出了FASB所一再回避的問(wèn)題，即會(huì)計(jì)報(bào)表的信息必須遵循相關(guān)性和可靠性,若兩者互相排斥而需要對(duì)產(chǎn)生信息的方法選擇時(shí),所選擇的方法應(yīng)當(dāng)是能使信息相關(guān)性最大化的方法。（5）關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表的要素，分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利得(gains)、損失(losses)、業(yè)主投資和派給業(yè)主款,

18、共七7項(xiàng)報(bào)表要素。（6）關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表中的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)，原則公告分別為資產(chǎn)、負(fù)債和利得損失提出了確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并提出了歷史成本和現(xiàn)行價(jià)值兩種計(jì)量基礎(chǔ)，同時(shí)指出在必要的時(shí)候可以采用混合計(jì)量制度，即對(duì)某些類別資產(chǎn)或負(fù)債采用歷史成本計(jì)量而對(duì)另一些類別的資產(chǎn)或負(fù)債采用現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量；在會(huì)計(jì)報(bào)表中應(yīng)列報(bào)的是現(xiàn)金流量信息（而非營(yíng)運(yùn)資本信息）。（7）對(duì)比FASB的概念公告,英國(guó)的原則公告在結(jié)構(gòu)上還增加了財(cái)務(wù)信息的列報(bào)和對(duì)在其他報(bào)告主體中的權(quán)益的會(huì)計(jì)處理兩個(gè)部分的內(nèi)容。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.3 英國(guó)會(huì)計(jì)模式 2012年11月開(kāi)始先后發(fā)布了四項(xiàng)新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，取代了所有的現(xiàn)行準(zhǔn)則： （1

19、）1)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第100號(hào)(FRS 100)：財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范的應(yīng)用(Application application of Financial financial Reporting reporting Requirementsrequirements)，于2012年11月發(fā)布。FRS 100規(guī)范了FRS的適用范圍并明確規(guī)定，新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系從2015年1月1日開(kāi)始的會(huì)計(jì)年度生效。2015年9月，F(xiàn)RS 100的修訂版已發(fā)布，且于2016年1月1日起生效。2020年12月，F(xiàn)RC 修訂了英國(guó)標(biāo)準(zhǔn)，以反映英國(guó)退出歐盟后法律的變化，且于2021年1月1日起生效。（2）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第101號(hào)(FR

20、S 101)：簡(jiǎn)化披露框架(Reduced reduced Disclosure disclosure Frameworkframework)，于2012年11月發(fā)布。2015年9月相關(guān)部門(mén)對(duì)FRS 101進(jìn)行了修訂，此次修訂適用于2015年1月1日及以后的期間，但因修訂會(huì)計(jì)條例（即損益表和財(cái)務(wù)狀況表的替代格式）而生效的期間除外，這些修訂自2016年1月1日起生效，如果實(shí)體提前采用新的會(huì)計(jì)條例，則需要提前審議通過(guò)。2018年3月發(fā)行FRS 101的修訂版，3年一次審查的修訂適用于從2019年1月1日開(kāi)始（或之后）的會(huì)計(jì)期間。 （3）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第102號(hào)(FRS 102)：應(yīng)用于英國(guó)和愛(ài)爾蘭共

21、和國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(The the Financial financial Reporting reporting Standard standard applicable in the UK and Republic of Ireland)，于2013年3月19日發(fā)布;，2014年8月7日發(fā)布了修訂版。FRC宣布將在從2015年開(kāi)始的三年內(nèi)3年內(nèi)，將對(duì)FRS 102在審核的基礎(chǔ)上進(jìn)行修訂，并計(jì)劃修訂后的FRS 102從2018年開(kāi)始生效。2019年對(duì)FRS102展開(kāi)了一系列修正，涉及“多雇主定義的福利計(jì)劃” “利率基準(zhǔn)改革”“周期修訂草案”等。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.

22、3 英國(guó)會(huì)計(jì)模式 2012年11月開(kāi)始先后發(fā)布了幾項(xiàng)新的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，取代了所有的現(xiàn)行準(zhǔn)則：（4）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第103號(hào)(FRS 103)：保險(xiǎn)合同(Insurance insurance Contractscontracts)，于2014年3月發(fā)布。執(zhí)行FRS 102并具有保險(xiǎn)合同業(yè)務(wù)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)執(zhí)行FRS 103。 FRS 103基于IFRS 4和FRS 27（人壽保險(xiǎn)）的條款進(jìn)行編制，并在實(shí)施之日廢止FRS 27。 2017年12月，由于三年一次的審查，對(duì)FRS 103作了細(xì)微的修改，2018年3月28日已發(fā)行 FRS 103 的修訂版。 （5）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第104號(hào)（FRS 104

23、）：旨在用于為申請(qǐng)F(tuán)RS 102但也可以用作申請(qǐng)F(tuán)RS 101減少披露框架的實(shí)體編寫(xiě)中期財(cái)務(wù)報(bào)告的基礎(chǔ)。 （6）財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第105號(hào)（FRS 105）：適用于微實(shí)體制度的財(cái)務(wù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，是符合適用英國(guó)公司法中規(guī)定的微實(shí)體制度的實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)?？偟膩?lái)說(shuō)，目前英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則共由以下四部分構(gòu)成： （1）財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告。（2）具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。 （3）小型主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。（4）緊急問(wèn)題工作小組摘要。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.3 英國(guó)會(huì)計(jì)模式2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式1）歐盟對(duì)成員國(guó)會(huì)計(jì)的規(guī)范方式 歐盟理事會(huì)通過(guò)發(fā)布理事會(huì)指令，各成員國(guó)政府依照

24、指令的思想修改有關(guān)法律和會(huì)計(jì)規(guī)范、規(guī)范各自的會(huì)計(jì)行為，從而達(dá)到協(xié)調(diào)成員國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的目的。迄今為止，歐盟共起草了13份指令，正式發(fā)布的指令有9份。在這些指令中，都涉及了與會(huì)計(jì)、審計(jì)相關(guān)的規(guī)定，但與會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)直接相關(guān)的指令主要有3個(gè)，即第4號(hào)指令、第7號(hào)指令和第8號(hào)指令。2）歐盟第4號(hào)指令 歐盟第4號(hào)指令適用于除銀行、其他金融機(jī)構(gòu)或保險(xiǎn)公司以外的所有有限責(zé)任公司的年度報(bào)表和年度報(bào)告，其基本內(nèi)容包括： 首先，規(guī)定了企業(yè)應(yīng)對(duì)外提供的會(huì)計(jì)信息及其載體。企業(yè)應(yīng)以年度報(bào)表與年度報(bào)告的形式對(duì)外提供會(huì)計(jì)信息。 關(guān)于年度報(bào)表。年度報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收益表和報(bào)表注釋。 總的說(shuō)來(lái)，“真實(shí)與公允觀點(diǎn)”是對(duì)年度報(bào)表的

25、總要求。這樣，在年度報(bào)表上，必須真實(shí)、公允地反映企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和盈虧情況；如果遵守本指令的規(guī)定，尚不能做到第一點(diǎn)，則必須提供補(bǔ)充信息，以確保真實(shí)和公允；當(dāng)出現(xiàn)某些例外情況，只有背離本指令的規(guī)定才能真實(shí)和公允地表現(xiàn)年度報(bào)表中按第一點(diǎn)反映的各項(xiàng)信息，那么，將允許實(shí)行這種背離，但必須要在報(bào)表的注釋中揭示并解釋背離本指令的理由，和背離本指令的會(huì)計(jì)處理對(duì)公司的資產(chǎn)、負(fù)債、財(cái)務(wù)狀況及盈虧情況的影響。2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式 資產(chǎn)負(fù)債表，是用來(lái)綜合反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況的。第4號(hào)指令第9條和第10條分別規(guī)定了資產(chǎn)負(fù)債表的兩種結(jié)構(gòu)，允許企業(yè)從中選擇一種。但是，如果有些公司在編制資產(chǎn)負(fù)債表之日，下列三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)

26、沒(méi)有達(dá)到的，各成員國(guó)可以允許編制簡(jiǎn)化的資產(chǎn)負(fù)債表，即只需要列示到英文大寫(xiě)字母的大類項(xiàng)目和其下的有羅馬數(shù)字的分類項(xiàng)目為止。編制簡(jiǎn)化的資產(chǎn)負(fù)債表的三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是：資產(chǎn)負(fù)債表總計(jì)1 000 000歐洲貨幣單位以下；營(yíng)業(yè)凈額（銷售凈額）2 000 000歐洲貨幣單位以下；財(cái)務(wù)年度平均雇用50人以下。 第一種結(jié)構(gòu)，按方程式“資產(chǎn)=資本+所有者負(fù)債”，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行分類和排列，排列的總原則基本上貫徹了“固定列前模式”，既可以采用賬戶式的機(jī)構(gòu)，也可以采用報(bào)告式的結(jié)構(gòu)。第9條規(guī)定的項(xiàng)目大類見(jiàn)表2-2。 第二種結(jié)構(gòu)，著重反映公司的營(yíng)運(yùn)資本（流動(dòng)資產(chǎn)減流動(dòng)負(fù)債后的凈額）和扣除流動(dòng)負(fù)債之后的凈資產(chǎn)（相當(dāng)于長(zhǎng)期債權(quán)人和股

27、東共享的權(quán)益），類似于英國(guó)流行的“財(cái)務(wù)狀況式”（Financial financial Position position Formform）。按第10條規(guī)定，這一結(jié)構(gòu)的項(xiàng)目，大類如下：應(yīng)付認(rèn)購(gòu)資本；開(kāi)辦費(fèi)；固定資產(chǎn)；流動(dòng)資產(chǎn)；預(yù)付款和應(yīng)計(jì)收入；債權(quán)人；流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債凈額（這里的流動(dòng)資產(chǎn)除D項(xiàng)外，要考慮E項(xiàng)；流動(dòng)負(fù)債除F項(xiàng)外，要考慮K項(xiàng)）；資產(chǎn)總計(jì)減流動(dòng)負(fù)債；債務(wù)人；負(fù)債與費(fèi)用備抵；應(yīng)計(jì)費(fèi)用和遞延收益；資本及準(zhǔn)備等。 第4號(hào)指令還對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的某項(xiàng)項(xiàng)目作了特殊規(guī)定。其中比較重要的有：(1)特定的資產(chǎn)應(yīng)列為固定資產(chǎn)還是流動(dòng)資產(chǎn)，取決于這些資產(chǎn)的用途，固定資產(chǎn)應(yīng)包括用來(lái)保證企業(yè)活動(dòng)基礎(chǔ)的那些資

28、產(chǎn)。(2)固定資產(chǎn)應(yīng)先列示其購(gòu)買(mǎi)價(jià)格或制造成本，再列示其增減額或轉(zhuǎn)讓數(shù)，還要列示累計(jì)的價(jià)值調(diào)整。價(jià)值調(diào)整應(yīng)作為固定資產(chǎn)相關(guān)項(xiàng)目的扣減。價(jià)值調(diào)整也可在報(bào)表的注釋中揭示，價(jià)值調(diào)整要包括所有的調(diào)整（價(jià)值的減少）。上述規(guī)定適用于開(kāi)辦費(fèi)的表述。(3)負(fù)債和費(fèi)用備抵意在包括有明確定義的債款與虧損，在年末可能發(fā)生或一定發(fā)生，而其金額或支出的時(shí)日無(wú)法確定的負(fù)債與費(fèi)用。它屬于或有負(fù)債和費(fèi)用。負(fù)債和費(fèi)用備抵，不可用來(lái)調(diào)整（減少）資產(chǎn)的價(jià)值。2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式 關(guān)于收益表，第4號(hào)指令從第23至26條共規(guī)定了四種不同的收益表結(jié)構(gòu)，各成員國(guó)可以從中選擇采用。對(duì)于收益表，也有一些特別規(guī)定，如對(duì)于“營(yíng)業(yè)凈額”則解釋為

29、：屬于公司正?；顒?dòng)的銷售和提供服務(wù)所得的金額，扣減銷貨折扣、增值稅以及與營(yíng)業(yè)額直接相關(guān)的稅款之后的營(yíng)業(yè)額；對(duì)于“非常收入和非常費(fèi)用”，則定義為在公司正?；顒?dòng)以外發(fā)生的收入與費(fèi)用，其金額和性質(zhì)重要，除非對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果的評(píng)估無(wú)關(guān)，否則，還應(yīng)在報(bào)表注釋中給予解釋。 第4號(hào)指令還對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的結(jié)構(gòu)、編制提出一些基本要求，主要有：無(wú)論編制資產(chǎn)負(fù)債表還是收益表，其結(jié)構(gòu)與格式都要保持前后財(cái)務(wù)年度間的一致性，不得任意變更；資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的各個(gè)項(xiàng)目都必須列示上年度的相應(yīng)項(xiàng)目的有關(guān)數(shù)字，即所有的會(huì)計(jì)報(bào)表都必須是比較會(huì)計(jì)報(bào)表；禁止在資產(chǎn)與負(fù)債項(xiàng)目之間，或在收入與支出項(xiàng)目之間進(jìn)行互相抵銷，即必須遵守總額主

30、義的原則。 報(bào)表注釋作為年度報(bào)表的重要組成部分，第4號(hào)指令第43條對(duì)其的規(guī)定很有特色。報(bào)表注釋至少應(yīng)包括的內(nèi)容是：（1）年度報(bào)表各項(xiàng)目的計(jì)價(jià)方法、計(jì)算價(jià)值調(diào)整的方法和外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算的轉(zhuǎn)換基礎(chǔ)；（2）關(guān)聯(lián)企業(yè)的信息，本財(cái)務(wù)年度在法定資本限度內(nèi)認(rèn)購(gòu)的股份數(shù)量及其價(jià)值，各類股份的數(shù)量和面值（名義價(jià)值）或設(shè)定價(jià)值，所有“參股權(quán)”證書(shū)，可轉(zhuǎn)換債券或其他債券的數(shù)量及其權(quán)利；（3）公司所欠的、將在五年內(nèi)到期并償付的借款數(shù)額或代表債務(wù)的各種有價(jià)證券的性質(zhì)、形式和數(shù)量；（4）有助于評(píng)估財(cái)務(wù)狀況的、未列于資產(chǎn)負(fù)債表的財(cái)務(wù)承諾（支付義務(wù)）的總額，其中，與退休金、聯(lián)屬企業(yè)有關(guān)的承諾應(yīng)單獨(dú)表述；（5）按活動(dòng)類型和區(qū)域

31、劃分市場(chǎng)而分解的營(yíng)業(yè)凈額；（6）財(cái)務(wù)年度內(nèi)雇員的平均人數(shù)和按類分解的雇員人數(shù)；（7）本財(cái)務(wù)年度和以前年度計(jì)算的稅款與這些應(yīng)付稅款的差異；（8）背離有關(guān)規(guī)定的原因與影響；（9）應(yīng)付給行政、管理和監(jiān)督機(jī)構(gòu)的各類津貼、退休金（已發(fā)生或承諾支付的）及其合計(jì)；（10）付給行政、管理和監(jiān)督機(jī)構(gòu)成員的預(yù)付款和貸款（說(shuō)明利率、主要條件、已償還的金額以及以任何擔(dān)保形式對(duì)上述機(jī)構(gòu)成員的承諾）。2.3.4 歐盟會(huì)計(jì)模式 關(guān)于年度報(bào)告。年度報(bào)告（annual report）應(yīng)至少包括對(duì)公司業(yè)務(wù)發(fā)展的現(xiàn)狀和未來(lái)的公允說(shuō)明，主要包括：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)；（2）公司將來(lái)的可能發(fā)展；（3）在研究新產(chǎn)品、新技術(shù)開(kāi)發(fā)領(lǐng)域中

32、所從事的活動(dòng)；（4）依照第2號(hào)指令所描述的自有股份（own shares）取得方面的信息。實(shí)際上，年度報(bào)告也屬于補(bǔ)充性的文件。 其次，規(guī)定了會(huì)計(jì)處理的一般原則和計(jì)價(jià)原則。 歸納起來(lái)，第4號(hào)指令規(guī)定的會(huì)計(jì)原則包括一般原則和計(jì)價(jià)原則。其中，一般原則也可以理解為基本假設(shè)，包括：（1）繼續(xù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)（going concern）。必須假設(shè)企業(yè)在可預(yù)計(jì)的將來(lái)不會(huì)改變經(jīng)營(yíng)方向，也不會(huì)大規(guī)模地縮減企業(yè)的規(guī)模。從而，企業(yè)所擁有的資產(chǎn)會(huì)按既定目標(biāo)使用，企業(yè)會(huì)按已承諾的條件償還債務(wù)。（2）一致性（consistancy）。要求企業(yè)在計(jì)量基礎(chǔ)上保持前后一致。（3）以謹(jǐn)慎為基礎(chǔ)（on a prudent basis）。

33、（4）權(quán)責(zé)發(fā)生制（accrual basis）。必須以“應(yīng)收應(yīng)付”為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定收入、費(fèi)用的歸屬期，而不管這些收入收訖日期或費(fèi)用支出的日期。（5）按項(xiàng)目分別計(jì)價(jià)（items must be valued separately）。要將資產(chǎn)和負(fù)債及其組成項(xiàng)目分別計(jì)價(jià)，以確認(rèn)它們的個(gè)別價(jià)值。（6）對(duì)應(yīng)性（correspondency）。每一個(gè)財(cái)務(wù)年度的資產(chǎn)負(fù)債表期初的每個(gè)項(xiàng)目必須與上一財(cái)務(wù)年度資產(chǎn)負(fù)債表期末對(duì)應(yīng)項(xiàng)目一致。 至于年度報(bào)表各項(xiàng)目計(jì)價(jià)原則，其基礎(chǔ)是歷史成本原則，但考慮到各成員國(guó)的實(shí)際情況，并不是一定就只能采用歷史成本來(lái)計(jì)量所有的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，成員國(guó)可根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況，作出適當(dāng)?shù)谋畴x。 2.3.

34、4 歐盟會(huì)計(jì)模式 如按重置價(jià)值估價(jià)，其計(jì)價(jià)結(jié)果與按歷史成本（即購(gòu)價(jià)或生產(chǎn)成本）計(jì)價(jià)的結(jié)果的差異（重置價(jià)值大于歷史成本的部分），應(yīng)通過(guò)“重估價(jià)準(zhǔn)備”（revaluation reserves），列于資產(chǎn)負(fù)債表中“負(fù)債與準(zhǔn)備”項(xiàng)目之下。此項(xiàng)準(zhǔn)備：（1）可隨時(shí)全部或部分地資本化；（2）必須降低到被調(diào)整的項(xiàng)目不再需要的程度；（3）各成員國(guó)可制定有關(guān)規(guī)則以控制它的使用，如向損益結(jié)轉(zhuǎn)，只能計(jì)入費(fèi)用項(xiàng)目或已實(shí)現(xiàn)價(jià)值的增加；（4）不得進(jìn)行任何形式的分配，除非其盈利已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。 在按歷史成本對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，要注意資產(chǎn)的價(jià)值調(diào)整（value adjustments）。對(duì)經(jīng)濟(jì)壽命有限的資產(chǎn)，必須通過(guò)折舊、攤銷而系統(tǒng)

35、減少其價(jià)值；對(duì)金融固定資產(chǎn)的價(jià)值調(diào)整，應(yīng)按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)；只要固定資產(chǎn)的價(jià)值可能會(huì)持續(xù)降低，就應(yīng)按這些資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的較低市價(jià)（對(duì)成本）計(jì)價(jià)；對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)按較低的市價(jià)來(lái)表述，但各成員國(guó)可以允許進(jìn)行特別的價(jià)值調(diào)整，調(diào)整金額應(yīng)在收益表或報(bào)表注釋中予以揭示。 為了保證所有的歐盟上市公司從2005年起都按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及未來(lái)的國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，歐盟在采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的決議出臺(tái)后，積極采取并推薦一系列有效措施，以在2005年之前的時(shí)間計(jì)劃內(nèi)完成一切會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)工作。歐盟采取的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)措施具體包括：第一，修訂相關(guān)指令。第二，發(fā)布咨詢文件，促進(jìn)信息公開(kāi)。 第三，建議加強(qiáng)報(bào)告審計(jì)員的

36、獨(dú)立性。第四，正式認(rèn)可絕大多數(shù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。第五，建立有效的準(zhǔn)則執(zhí)行的監(jiān)督體制。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3.5 德國(guó)會(huì)計(jì)模式 （1）德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范散見(jiàn)于有關(guān)法律（如商法、股份有限公司法、所得稅法等）條文之中。早在19世紀(jì)，德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范就以法典化而著稱，法律試圖規(guī)定企業(yè)所有的業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。這些法律主要包括商法、公司法和稅法。商法主要適用于所有組織形式的企業(yè)。公司法對(duì)德國(guó)會(huì)計(jì)具有主導(dǎo)性影響（王松年，2005）。德國(guó)的稅法，尤其是所得稅法與所得稅指令對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)很有影響，其對(duì)德國(guó)公司的約束作用，比上述法律來(lái)得更為細(xì)致、具體。（2）德國(guó)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)保護(hù)債權(quán)人利益，允許企業(yè)提取或撤銷各種“

37、秘密準(zhǔn)備”（又叫準(zhǔn)備金），是一種典型的穩(wěn)健會(huì)計(jì)模式。德國(guó)允許企業(yè)提取或注銷的準(zhǔn)備金是多種多樣的，依來(lái)源的不同，大體上可分為三類：資本準(zhǔn)備金。利潤(rùn)準(zhǔn)備金。費(fèi)用準(zhǔn)備金（3）德國(guó)會(huì)計(jì)從總體上說(shuō)，主要受到“有規(guī)則的簿記原則”的約束。（4）德國(guó)的會(huì)計(jì)管理體制較松散，會(huì)計(jì)職業(yè)界的規(guī)模和力量弱小，現(xiàn)有會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)等。 （5）德國(guó)的會(huì)計(jì)報(bào)告體系包括資產(chǎn)負(fù)債表、收益表、附注和狀況報(bào)告。會(huì)計(jì)報(bào)告格式與內(nèi)容，由商法規(guī)定。對(duì)符合公開(kāi)法規(guī)定的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，還應(yīng)提供合并報(bào)表。2.3.5 德國(guó)會(huì)計(jì)模式 德國(guó)規(guī)定的資產(chǎn)負(fù)債表通常采用賬戶式，表體內(nèi)有較多詳細(xì)分類的標(biāo)題，常常因?yàn)榉傻膹?qiáng)制性規(guī)定而列

38、示一些非重大的項(xiàng)目。德國(guó)的資產(chǎn)負(fù)債表，依據(jù)的會(huì)計(jì)等式是： 長(zhǎng)期資產(chǎn)+流動(dòng)資產(chǎn)+遞延借項(xiàng) = 自有資本+準(zhǔn)備金+負(fù)債+遞延貸項(xiàng) 其中，長(zhǎng)期資產(chǎn)包括無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)和長(zhǎng)期金融資產(chǎn)。長(zhǎng)期金融資產(chǎn)包括對(duì)子公司投資、對(duì)子公司貸款、對(duì)其他企業(yè)參股、對(duì)被參股企業(yè)貸款、長(zhǎng)期有價(jià)證券及其他貸款。流動(dòng)資產(chǎn)包括存貨、債權(quán)與其他資產(chǎn)、短期投資以及貨幣資產(chǎn)等。 德國(guó)會(huì)計(jì)界認(rèn)為“遞延借項(xiàng)”不是一項(xiàng)資產(chǎn)，“遞延貸項(xiàng)”也不是一項(xiàng)負(fù)債，是在編表日按應(yīng)計(jì)制的要求而形成的項(xiàng)目。 自有資本，包括股本、資本準(zhǔn)備金、利潤(rùn)準(zhǔn)備金和未分配利潤(rùn)。準(zhǔn)備金是按應(yīng)計(jì)制等要求而計(jì)提的應(yīng)計(jì)入成本、費(fèi)用的準(zhǔn)備金，如退休準(zhǔn)備金、稅款準(zhǔn)備金和其他準(zhǔn)備金等。

39、負(fù)債包括應(yīng)付公司債、向信用機(jī)構(gòu)的借款、預(yù)收賬款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、對(duì)子公司的債務(wù)、對(duì)被參股企業(yè)的債務(wù)以及其他負(fù)債。 資產(chǎn)負(fù)債表的特征在于表內(nèi)各項(xiàng)目的排列順序。就資產(chǎn)方項(xiàng)目而言，從總體上來(lái)看，采用固定列前（流動(dòng)性由小到大）的順序排列，即無(wú)形資產(chǎn)固定資產(chǎn)長(zhǎng)期金融資產(chǎn)流動(dòng)資產(chǎn)遞延借項(xiàng)；權(quán)益方項(xiàng)目的排列順序則是：自有資本準(zhǔn)備金負(fù)債遞延貸項(xiàng)。德國(guó)采用的收益表，在1985年以前，股份有限公司法禁止企業(yè)披露其已售產(chǎn)品成本的信息，采用總成本法編制收益表?？偝杀痉ㄓ?jì)量企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，側(cè)重于生產(chǎn)活動(dòng)，認(rèn)為報(bào)告期內(nèi)的業(yè)績(jī)不僅包括生產(chǎn)且已銷售的產(chǎn)品價(jià)值，而且還應(yīng)包括期內(nèi)在產(chǎn)品與產(chǎn)成品的價(jià)值的增加或減少的影響。 2.3

40、重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3. 6 法國(guó)會(huì)計(jì)模式 1）稅務(wù)定向 由于重商主義的影響，在法國(guó)，稅法及其有關(guān)法令對(duì)公司會(huì)計(jì)的影響很大 法國(guó)會(huì)計(jì)模式之所以以稅務(wù)為導(dǎo)向，除了法律上要求外，法國(guó)的證券市場(chǎng)與其發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)相比很不發(fā)達(dá),這是重要的環(huán)境因素。2）會(huì)計(jì)活動(dòng)受法律的嚴(yán)格約束 著名的拿破侖法典，不僅深深影響在了法學(xué)界深有影響，而且也影響了法國(guó)人生產(chǎn)生活的各個(gè)方面，其中，會(huì)計(jì)也不例外。在會(huì)計(jì)上，除上述所說(shuō)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)受稅法導(dǎo)向外，法國(guó)的會(huì)計(jì)行為還受到商法、商務(wù)公司法等不同程度的影響。 商法中包含了廣泛的會(huì)計(jì)和報(bào)告條款，要求企業(yè)按年度編制資產(chǎn)和負(fù)債明細(xì)表，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告必須展示真實(shí)和公允的觀點(diǎn)，并

41、且對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性和公允性的申明必須附有證明。3）實(shí)施“會(huì)計(jì)總方案”(Plan Comptable general, PCG) “會(huì)計(jì)總方案”是對(duì)在全國(guó)實(shí)行統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的總稱。雖然，在世界上，實(shí)施“會(huì)計(jì)總方案”的首創(chuàng)者，并不是法國(guó)（是德國(guó)），但法國(guó)在這一方面作出的努力最大，其取得的經(jīng)驗(yàn)受到國(guó)際上的廣泛重視，具有深遠(yuǎn)的影響。 法國(guó)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，并非自古就有，而是開(kāi)始于第二次世界大戰(zhàn)。 法國(guó)實(shí)行集權(quán)的中央控制體制，總統(tǒng)有極大的權(quán)力，中央對(duì)地方實(shí)行強(qiáng)有力的控制，這為法國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)施“會(huì)計(jì)總方案”提供了政治基礎(chǔ)。4)強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任情況的揭示 對(duì)社會(huì)責(zé)任情況的揭示,，法國(guó)是最完整的,，也最具特色。

42、法國(guó)的國(guó)營(yíng)企業(yè)采用了十分完備的賬戶和非貨幣單位計(jì)量實(shí)施每項(xiàng)計(jì)劃而增加的產(chǎn)量的絕對(duì)值與相對(duì)值。 2.3重要國(guó)家與地區(qū)的會(huì)計(jì)模式及其特征2.3. 7 日本會(huì)計(jì)模式 日本實(shí)行政府主導(dǎo)型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，政府在社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源配置上力量很強(qiáng)，企業(yè)資金主要來(lái)自于借款，日本企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)一方面強(qiáng)調(diào)保護(hù)債權(quán)人利益和投資人利益，另一方面又在于促進(jìn)微觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與壯大。日本企業(yè)會(huì)計(jì)模式還強(qiáng)調(diào)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的統(tǒng)一。1）日本法律對(duì)會(huì)計(jì)的影響 日本企業(yè)會(huì)計(jì)受國(guó)家立法的影響很大，其中特別引人注目的法律是商法、證券交易法和所得稅法。從而，日本的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式，集中體現(xiàn)在“三法”之中，從而形成了商法會(huì)計(jì)、證券交易法會(huì)計(jì)和法人稅法會(huì)計(jì)。

43、在這“三法”中，商法處在中心地位，具有普遍的約束作用，但三法又各有其特定的使命，比如，商法會(huì)計(jì)主要以保護(hù)債權(quán)人利益；證券交易法會(huì)計(jì)主要為保護(hù)權(quán)益性資本投資者權(quán)益為己任；法人稅法會(huì)計(jì)是確保政府稅收的會(huì)計(jì)。 法人稅法會(huì)計(jì)的最大特征是依據(jù)確定決算準(zhǔn)則確定法人稅額。在這一意義上，日本的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)是分離的。2）日本的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體與企業(yè)會(huì)計(jì)原則 日本唯一的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體是“日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”，它根據(jù)1948年的“公認(rèn)會(huì)計(jì)師法”于1949年10月22日建立，自1966年以來(lái)，凡正式的公認(rèn)會(huì)計(jì)師都必須成為該協(xié)會(huì)的會(huì)員。在日本，要取得公認(rèn)會(huì)計(jì)師資格須通過(guò)嚴(yán)格的理論與實(shí)務(wù)考試，公認(rèn)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)開(kāi)業(yè)，也可

44、以聯(lián)合五名以上的公認(rèn)會(huì)計(jì)師組成“審計(jì)法人”。 日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師的主要業(yè)務(wù)是從事1951年證券交易法所規(guī)定的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。 在企業(yè)會(huì)計(jì)原則的制定和修訂方面，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)不具有像美英等國(guó)家會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體那樣大的影響和作用。因?yàn)樵谌毡?，?huì)計(jì)原則是由政府發(fā)布的。另外，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還通過(guò)所屬的各個(gè)專門(mén)委員會(huì)與企業(yè)會(huì)計(jì)評(píng)議會(huì)進(jìn)行協(xié)作。除上述活動(dòng)外，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)本身也還發(fā)布對(duì)一些會(huì)計(jì)事務(wù)處理的推薦意見(jiàn)。 2.3. 7 日本會(huì)計(jì)模式 日本的企業(yè)會(huì)計(jì)原則是由大藏省頒布的。日本建立企業(yè)會(huì)計(jì)原則的出發(fā)點(diǎn)和條件與前述的制定證券交易法的情況相吻合。 日本的企業(yè)會(huì)計(jì)原則包括三個(gè)基本部分： 第一部分“企業(yè)會(huì)計(jì)

45、的一般原則”是對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范的總括性規(guī)定，包括七項(xiàng)原則：真實(shí)性原則；正規(guī)簿記原則；區(qū)別資本交易與損益性交易原則；明晰性原則；一致性原則；穩(wěn)健性原則；單一性原則。 第二部分“損益計(jì)算書(shū)原則”，首先明確了收益表的概念和性質(zhì)，然后強(qiáng)調(diào)指明了“發(fā)生主義原則”（按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”核算收入與費(fèi)用）、“總額主義原則”（指費(fèi)用與收益須分別按總額記載、反映，不得相互抵銷）、“實(shí)現(xiàn)主義原則”（指銷售收入必須在其實(shí)現(xiàn)的時(shí)刻才能確認(rèn)入賬，具體情況在“企業(yè)會(huì)計(jì)原則注解”中作了詳細(xì)說(shuō)明）、“費(fèi)用與收入配比原則”、“分步驟計(jì)算反映損益的原則”（指“營(yíng)業(yè)損益”、“經(jīng)濟(jì)損益”、“凈損益”要分步驟計(jì)算并分段加以反映，相當(dāng)于美國(guó)“

46、收益表”格式中的“多步式”，而不得采用“單步式”）。 第三部分“借貸對(duì)照表原則”是關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表的概念、性質(zhì)、內(nèi)容和作用，以及編制資產(chǎn)負(fù)債表的基本要求的規(guī)定。對(duì)于應(yīng)加以加注解的重點(diǎn)項(xiàng)目以及應(yīng)在表外反映的事項(xiàng)等也作了原則性的規(guī)定。 除以上三個(gè)部分外，還有一組會(huì)計(jì)注解，對(duì)會(huì)計(jì)原則的某些內(nèi)容或表述作出解釋，或進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明。3）日本的成本管理制度 加強(qiáng)成本管理，對(duì)日本這個(gè)資源奇缺的島國(guó)而言，尤其重要。與歐美國(guó)家的成本制度主要是在企業(yè)實(shí)務(wù)中自然形成的不同，日本的成本制度主要是在政府的指導(dǎo)下發(fā)展起來(lái)的。4）日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同進(jìn)程 日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定轉(zhuǎn)向了主要依靠民間力量的機(jī)制。 資產(chǎn)負(fù)債 未

47、付認(rèn)購(gòu)股本 開(kāi)辦費(fèi)C. 固定資產(chǎn) I. 無(wú)形資產(chǎn) II. 有形資產(chǎn) III. 財(cái)務(wù)資產(chǎn)D. 流動(dòng)資產(chǎn)E. 預(yù)付款和應(yīng)計(jì)收入F. 財(cái)務(wù)年度（本年度）虧損A. 資本及準(zhǔn)備 I. 認(rèn)購(gòu)股本 II. 股份溢價(jià) III. 重估價(jià)準(zhǔn)備 IV. 準(zhǔn)備 1.法定準(zhǔn)備 2.自有及準(zhǔn)備 3.聯(lián)合的協(xié)議規(guī)定的準(zhǔn)備 V. 前期損益 VI. 財(cái)務(wù)年度損益 B. 負(fù)債與費(fèi)用備抵 I. 退休金或其他類似債務(wù)備抵 II. 稅款備抵 III. 其他備抵C. 債權(quán)人D. 應(yīng)計(jì)費(fèi)用和遞延收益E. 財(cái)務(wù)年度利潤(rùn)表2-2 第4號(hào)指令規(guī)定的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目2.3. 7 日本會(huì)計(jì)模式 表2-4日本在與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同方面的成果項(xiàng)目日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的活動(dòng)建造合同于2007年12月發(fā)布新的準(zhǔn)則會(huì)計(jì)政策的一致性(對(duì)于聯(lián)營(yíng)公司)于2008年3月發(fā)布新的解釋公告金融工具(公允價(jià)值披露)于2008年