增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)財務(wù)核算的影響分析

1、增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)財務(wù)核算的影響分析【摘要】中國1994年稅制改革實行了消費型增值稅,增值稅類型選擇適應(yīng)了當(dāng)時經(jīng)濟和財政的實際,為政府支出和宏觀經(jīng)濟調(diào)控提供了有力的財力支持,但是隨著國民經(jīng)濟戰(zhàn)略從限制非理性投資向擴大內(nèi)需和進步經(jīng)濟效率進展戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移,增值稅由消費型向消費型轉(zhuǎn)型就成為公認的增值稅改革方向。消費型增值稅作為一種有助于消除重復(fù)征稅問題、有利于促進技術(shù)進步的先進而標(biāo)準(zhǔn)的增值稅類型,為歐盟各國及許多興隆國家和開展中國家所采用,也是增值稅開展的主流。本文將通過較為系統(tǒng)地介紹新、舊?條例?內(nèi)容的主要變化及對企業(yè)固定資產(chǎn)核算的影響,并結(jié)合當(dāng)前金融危機的現(xiàn)實情況,分析新條例實行過程中可能遇到的問題,

2、提出相應(yīng)的解決對策?！娟P(guān)鍵詞】消費型增值稅;財務(wù)核算;進項稅額抵扣;固定資產(chǎn)引言由于1994年我國實行的消費型增值稅的稅基中包含了外購固定資產(chǎn)的價值,對于這部分價值存在重復(fù)征稅問題,客觀上抑制了企業(yè)的固定資產(chǎn)投資。面對經(jīng)濟全球化下各國企業(yè)間劇烈的競爭及當(dāng)前經(jīng)濟危機的國際大環(huán)境下,消費型增值稅制度顯然不能適應(yīng)中國參加t后經(jīng)濟形勢開展變化的需要。假設(shè)增值稅稅負較高的情況繼續(xù)下去,將使我國國內(nèi)的企業(yè)無法與海外企業(yè)平等競爭。為了促進中國經(jīng)濟的進一步國際化,增強中國企業(yè)在國際市場上的公平競爭力,也為了我國國民經(jīng)濟和稅收事業(yè)長遠、協(xié)調(diào)開展,增值稅的轉(zhuǎn)型是增值稅改革的必然結(jié)果。一、增值稅概述增值稅是以從事銷

3、售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及從事進口貨物的單位和個人獲得的增值額為課稅對象征稅的一種稅。增值稅按對外購固定資產(chǎn)處理方式的不同,可劃分為消費型增值稅、收入型增值稅和消費型增值稅。二、增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容(一)新購固定資產(chǎn)進項稅額納入增值稅抵扣范圍新?條例?第10條將固定資產(chǎn)從不能從銷項稅額抵扣的進項稅額工程中刪除,這意味著自2021年起凡購置固定資產(chǎn)獲得增值稅發(fā)票即可予以抵扣銷項稅額,標(biāo)志著我國增值稅正式由消費型向消費型轉(zhuǎn)換。新?條例?中準(zhǔn)予抵扣的固定資產(chǎn)范圍僅限于現(xiàn)行增值稅征稅范圍內(nèi)的固定資產(chǎn),房屋、建筑物等不動產(chǎn)雖然在會計制度中允許作為固定資產(chǎn)核算,也不得抵扣進項稅額。值得注意的

4、是,新?條例?僅僅準(zhǔn)予抵扣2021年1月1日以后新增的機器設(shè)備投資中所含的增值稅進項稅額,不包括存量設(shè)備投資中所含的增值稅稅款。(二)改革范圍覆蓋全國,取消地區(qū)與行業(yè)限制2022年、2022年及2021年擴大增值稅抵扣范圍試點僅涉及了部分地區(qū)的部分行業(yè),且試點方法有所不同。此次改革那么是在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一施行,原先實行擴大增值稅抵扣范圍試點政策的東北、中部、內(nèi)蒙古東部地區(qū)以及四川汶川地震受災(zāi)嚴(yán)重地區(qū)也都納入增值稅轉(zhuǎn)型改革的總體范疇內(nèi),執(zhí)行一樣的政策。(三)降低了小規(guī)模納稅人的征收率將小規(guī)模納稅人的征收率統(tǒng)一降低至3%。(四)取消了與消費型增值稅相關(guān)的優(yōu)惠政策新?條例?刪除了執(zhí)行進口設(shè)備免征增值稅

5、和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。三、增值稅轉(zhuǎn)型的理論分析消費型增值稅在征稅時,不允許扣除任何外購固定資產(chǎn)價值中所含的增值稅進項稅額。該種類型的增值稅的特點是:法定增值額大于理論增值額,對固定資產(chǎn)存在重復(fù)征稅,而且越是資本有機構(gòu)成高的行業(yè),重復(fù)征稅就越嚴(yán)重;不利于鼓勵投資,但可以保證財政收入。我國增值稅轉(zhuǎn)型前采用的就是該種類型的增值稅。目前,消費型增值稅主要為印度尼西亞采用。收入型增值稅在征稅時,對外購固定資產(chǎn)價值中所含的增值稅進項稅額在購入時不允許一次性全部扣除,只允許扣除當(dāng)期計入產(chǎn)品價值的折舊費部分的相應(yīng)進項稅額。該類型的增值稅的特點是:法定增值額與理論增值額一致,從理論上講是一種

6、標(biāo)準(zhǔn)的增值稅。但由于外購固定資產(chǎn)價款是以計提折舊的方式分期轉(zhuǎn)入產(chǎn)品價值的,且轉(zhuǎn)入部分沒有合法的外購憑證,故給憑發(fā)票扣稅的計算方法帶來困難,從而影響了這種方法的廣泛采用。目前,主要有阿根廷、摩洛哥及部分中東歐國家采用。消費型增值稅在征稅時,允許外購固定資產(chǎn)價值中所含的增值稅進項稅額在購入的當(dāng)期一次性全部扣除。該類型的增值稅在購進固定資產(chǎn)的當(dāng)期,因扣除額大大增加,會減少財政收入,但將鼓勵企業(yè)投資。這種方法最宜標(biāo)準(zhǔn)憑發(fā)票扣稅的計算方法。因為憑固定資產(chǎn)的外購發(fā)票可以一次將其已納稅款全部扣除,既便于操作,也便于管理,所以是三種類型中最先進、最能表達增值稅優(yōu)越性的一種類型。目前,該類型增值稅為歐盟各國及許

7、多興隆國家和開展中國家所采用,也是增值稅開展的主流。我國于2021年1月1日起開場采用該類型增值稅。四、案例分析(一)2021年度財務(wù)主要數(shù)據(jù)a新型建材股份為一般納稅人,增值稅率為17%,采用即征即退政策。固定資產(chǎn)采用年限平均法進展折舊。所得稅率為25%。1.固定資產(chǎn)2021年度新增固定資產(chǎn)787701.26元,其中機器設(shè)備560808.262.增值稅a公司2021年度增值稅賬面金額如下(單位:元):(二)消費型增值稅下該公司固定資產(chǎn)核算的影響假設(shè)增值稅轉(zhuǎn)型2021年1月1日起執(zhí)行,固定資產(chǎn)購進時不考慮運費。新增運輸設(shè)備不屬于進項稅抵扣范圍。購進固定資產(chǎn)時:借:固定資產(chǎn)機器設(shè)備479323.3

8、0電子設(shè)備65153.85應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(進項稅額)92561.11貸:銀行存款637038.26當(dāng)年計提折舊:借:制造費用30017.72管理費用4313.44貸:累計折舊34331.16固定資產(chǎn)入賬差異=允許抵扣的進項稅額=-92561.11(元)消費型增值稅制度下外購固定資產(chǎn)本錢相對于消費型增值稅制度下本錢降低的幅度為:17%/(1+17%)=14.53%,因此每期的設(shè)備折舊也相應(yīng)降低14.53%。當(dāng)年少計提折舊=(34646.06+5046.72)-34331.16=5361.62(元)其中,制造費用=34646.06-30017.72=4628.34(元)管理費用=5046.72

9、-4313.44=733.28(元)(三)增值稅轉(zhuǎn)型對相關(guān)報表工程的影響1.固定資產(chǎn)(凈值)由于購置固定資產(chǎn)的進項稅得到抵扣致使固定資產(chǎn)的入賬價值減少,相應(yīng)年末凈值也隨之減少。a公司資產(chǎn)負債表中“固定資產(chǎn)減少額=92561.11-5361.62=87199.49(元)2.存貨資產(chǎn)負債表中“存貨工程為將“庫存商品、“原材料、“材料采購、“在途物資、“材料本錢差異、“委托加工物資、“消費本錢等總賬科目期末余額的分析匯總數(shù)減去“存貨跌價準(zhǔn)備科目余額后的凈額。企業(yè)本錢核算中,當(dāng)期發(fā)生的“制造費用在期末會通過一定的分配方法計入各種產(chǎn)品本錢,并在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配,即分配到相應(yīng)產(chǎn)品的“消費本錢,隨產(chǎn)

10、品的完工轉(zhuǎn)入“庫存商品。因此,消費用設(shè)備折舊費用的降低會降低當(dāng)期的存貨本錢。假設(shè)a公司2021年發(fā)生的制造費用全部結(jié)轉(zhuǎn)入產(chǎn)品本錢,且當(dāng)年消費的產(chǎn)品已銷售了其中一半,那么:資產(chǎn)負債表中,“存貨減少額=4628.342=2314.17(元)3.營業(yè)本錢沿承上述假設(shè),那么利潤表中“營業(yè)本錢減少額=4628.342=2314.17(元)4.凈利潤在銷售收入不變的情況下,設(shè)備折舊的降低導(dǎo)致公司當(dāng)期營業(yè)本錢和期間費用的降低,從而進步當(dāng)期的營業(yè)利潤。由于稅制改革并不進步公司的經(jīng)營本錢和其他業(yè)務(wù)經(jīng)營,公司當(dāng)期的營業(yè)利潤也相應(yīng)進步最終的凈利潤。利潤表中“凈利潤增加額=(2314.17+733.28)(1-25%

11、)=3047.4575%=2285.59(元)5.應(yīng)交稅費(1)應(yīng)交增值稅a公司當(dāng)期少交增值稅為92561.11元,占當(dāng)期應(yīng)交增值稅的0.25%。由于該企業(yè)增值稅采用即征即退政策,故應(yīng)交增值稅的增減不影響當(dāng)期城建稅和教育費附加的計提。但一般情況下,應(yīng)納增值稅額的減少會分別減少城建稅和教育費附加。值得注意的是,當(dāng)期銷項稅額在扣除非固定資產(chǎn)包含的進項稅后的余額,即本期應(yīng)交增值稅額(38155699.42元)仍能足額抵扣消費型增值稅政策下固定資產(chǎn)包含的進項稅,使得當(dāng)期少交增值稅額即為新購固定資產(chǎn)包含的進項稅額。假如當(dāng)期銷項稅額在扣除非固定資產(chǎn)包含的進項稅后的余額缺乏以抵扣新購固定資產(chǎn)包含的進項稅額,

12、那么當(dāng)期少交增值稅額將小于當(dāng)期新購固定資產(chǎn)包含的進項稅額,甚至在未抵扣固定資產(chǎn)包含的進項稅額情況下當(dāng)期銷項稅額就已經(jīng)缺乏以抵扣進項稅額時,固定資產(chǎn)購置當(dāng)期將完全享受不到固定資產(chǎn)進項稅抵扣帶來的稅負降低。未抵扣完的進項稅額將留到下期繼續(xù)抵扣。(2)應(yīng)交所得稅當(dāng)期多交所得稅=3047.4525%=761.86(元)案例中影響當(dāng)年所得稅的是當(dāng)年前11個月新增固定資產(chǎn)計提的折舊費用。當(dāng)年12月新增的固定資產(chǎn)不影響當(dāng)年應(yīng)納所得稅額,該月增加的固定資產(chǎn)其折舊從下年開場計提。(3)應(yīng)交稅費當(dāng)期“應(yīng)交稅費減少額=92561.11-761.86=91799.25(元)由計算可知,雖然消費型增值稅政策下固定資產(chǎn)進

13、項稅的抵扣會增加企業(yè)的所得稅費用,但在固定資產(chǎn)包含的進項稅額在當(dāng)期得到完全抵扣時,兩者的絕對值相差懸殊,當(dāng)期應(yīng)納所得稅額的增加并不會影響企業(yè)整體稅負的減少及凈利潤的增加。6.資產(chǎn)總計、負債和所有者權(quán)益(或股東權(quán)益)總計當(dāng)期“資產(chǎn)總計減少額=87199.49+2314.17=89513.66(元)當(dāng)期“負債和所有者權(quán)益總計減少額=91799.25-2285.59=89513.66(元)當(dāng)期“資產(chǎn)總計減少額=當(dāng)期“負債和所有者權(quán)益總計減少額五、消費型增值稅施行中存在的問題(一)存量固定資產(chǎn)的進項稅額抵扣問題通過對案例2021年新增的現(xiàn)行增值稅征稅范圍內(nèi)的固定資產(chǎn)在消費型增值稅政策和消費型增值稅政策

14、下進展的相關(guān)比照可以發(fā)現(xiàn),在消費型增值稅政策下,固定資產(chǎn)進項稅額的抵扣既直接降低了當(dāng)期的稅費,又通過折舊費用的降低減少了相應(yīng)的消費本錢及管理本錢,進步了當(dāng)期收益才能。同時,在一定程度上對企業(yè)資本構(gòu)造起到了優(yōu)化作用。但在新?條例?中僅僅準(zhǔn)予抵扣2021年1月1日以后新增的現(xiàn)行增值稅征稅范圍內(nèi)的固定資產(chǎn)中所含的增值稅進項稅額,不包括現(xiàn)行增值稅征稅范圍內(nèi)的存量固定資產(chǎn)中所含的增值稅稅款,即使企業(yè)在2021年12月31日購置或2021年購置當(dāng)年未到達使用狀態(tài)也不得抵扣。這就使得案例中a公司在2021年新增的固定資產(chǎn)仍按消費型增值稅政策進展會計核算處理,也就在當(dāng)年享受不到上述提到消費型增值稅政策帶來的利

15、好。對于企業(yè)尤其是固定資產(chǎn)比例高、大型資產(chǎn)密集型企業(yè)來說,這是很不公平的。企業(yè)作為政策的承受者,不可能預(yù)知其詳細內(nèi)容及公布時間,勢必造成增值稅轉(zhuǎn)型前后購置固定資產(chǎn)而使企業(yè)間因投資時間差異形成稅負的重大差異。不公平的稅負不符合消費型增值稅的定義,不利于增值稅改革的順利推進。(二)加劇利用增值稅發(fā)票偷稅的風(fēng)險一方面,我國現(xiàn)行增值稅計稅采用發(fā)票法,即納稅人可以扣除的稅金應(yīng)該由增值稅專用發(fā)票或其他抵扣憑證來確定。因此,增值稅專用發(fā)票不僅具有一般商事憑證作用,而且具有納稅憑證和扣稅憑證的作用。這次增值稅轉(zhuǎn)型無疑加大了增值稅專用發(fā)票抵稅作用的含金量。另一方面,新?條例?對于固定資產(chǎn)進項稅額抵扣的相關(guān)限制,

16、影響了部分企業(yè)購入的部分固定資產(chǎn)的進項稅抵扣。由此,企業(yè)為了增加進項稅額的抵扣,以委托別人虛開增值稅發(fā)票,制造虛假交易;或以假進貨退回的名義,將2021年1月1日以前購入、已索取普通發(fā)票的固定資產(chǎn),將普通發(fā)票退回銷售方,請銷售方開具紅字普通發(fā)票沖減銷售后,開具增值稅專用發(fā)票進展抵扣;又或是將購入生活用的汽車、高檔家用電器等固定資產(chǎn),變換開票產(chǎn)品名稱,用作企業(yè)進展抵扣等手段,利用增值稅發(fā)票進展偷稅。鑒于我國這種“以票管稅為主的手段難以有效控制現(xiàn)實經(jīng)濟運作中的偷漏稅問題,利用增值稅發(fā)票的偷稅行為將會加劇。六、進一步完善消費型增值稅的建議(一)允許增值稅轉(zhuǎn)型前一年新增設(shè)備類固定資產(chǎn)抵扣50%的進項稅

17、綜合稅收征管可行性及我國財政承受力的考慮,針對可操作性及存量固定資產(chǎn)的進項稅額抵扣問題,筆者建議允許增值稅轉(zhuǎn)型前一年(2021年)新增設(shè)備類固定資產(chǎn)憑增值稅專用發(fā)票抵扣其50%的進項稅額,對于金額特別大的企業(yè)進展23年分期抵扣。1.該方案可以通過金稅系統(tǒng)使稅務(wù)局根本掌握該地區(qū)增值稅轉(zhuǎn)型前一年新增設(shè)備類固定資產(chǎn)的抵扣情況,從而解決了期初存量固定資產(chǎn)折舊確認和計量的稅收難題,使稅收征管方面具有可操作性。2.增值稅轉(zhuǎn)型前一年設(shè)備類固定資產(chǎn)進項稅的50%使購置時間性差異造成稅負差異的那部分固定資產(chǎn)的抵扣可以順理成章地納入“固定資產(chǎn)須驗收交付使用后予以抵扣的稅收條款進展管理,從而使得稅收政策銜接變得平滑

18、,同時低稅率抵扣符合國際期初固定資產(chǎn)過渡性政策慣例。3.對抵扣金額特別大的進項稅分期抵扣減輕了財政收入一次抵扣進項稅額的壓力。(二)加強增值稅專用發(fā)票的監(jiān)管力度,完善征管方式在審核增值稅專用發(fā)票時,除了防偽應(yīng)作為專門技術(shù)另行討論外,還應(yīng)設(shè)計實在可行的審核程序,特別是穿插審核,并將其納入稅務(wù)審計,作為經(jīng)常性稽查的主要內(nèi)容。同時,需要盡快實行增值稅征管的信息化以致全國聯(lián)網(wǎng),建立企業(yè)銀行稅務(wù)部門工商部門之間遙相照應(yīng)的計算機稽征體系,到達信息共享。但是,僅憑加強監(jiān)管難以到達治本的效果,關(guān)鍵是要改變現(xiàn)行增值稅僅僅以票扣稅的現(xiàn)狀,降低發(fā)票的含金量,從根源上遏制利用增值稅發(fā)票偷逃稅現(xiàn)象。筆者建議在增值稅計稅采用發(fā)票法的根底上結(jié)合賬簿法的計稅方式,使得進項稅款的計算不僅要“以票扣稅,而且要“憑賬扣稅。結(jié)論與展望國際金融危機導(dǎo)致的我國經(jīng)濟下行的風(fēng)險正在加劇,需要政策上的本質(zhì)性利好來減少經(jīng)濟周期波動的影響。增值稅的轉(zhuǎn)型應(yīng)運而生,它一方面能刺激企業(yè)加大投資力度、加快技術(shù)晉級的步伐,在一定程度上緩解經(jīng)濟衰退;另一方面讓利于民,是建立社會主義和諧社會的題中之義。但是,增值稅轉(zhuǎn)型是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程,是一個循序漸進的過程,不可能一蹴而就。筆者相信在不久的將來,今后消費型增值稅政策將根據(jù)