企業(yè)合并的財稅處理

1、2014年12月18日企業(yè)合并的財稅處理1第一部分 企業(yè)合并的會計界定與會計處理方法 一、企業(yè)合并的會計界定 （一）企業(yè)合并準則規(guī)范的企業(yè)合并（二）企業(yè)合并的類型 二、企業(yè)合并的會計處理方法（一）同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法（二）非同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法 2一、企業(yè)合并的會計界定（一）企業(yè)合并準則規(guī)范的企業(yè)合并 企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。1.被合并方（或被購買方）必須構成業(yè)務企業(yè)合并中的業(yè)務，是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或者資產(chǎn)負債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其發(fā)生的成本費用或?qū)崿F(xiàn)的收入等，可以直接為投資

2、者等利益相關者提供經(jīng)濟利益的回報。如果被合并方（或被購買方）不構成業(yè)務，則不形成企業(yè)合并，而應當作為購買資產(chǎn)處理。 3一、企業(yè)合并的會計界定2.控制權發(fā)生轉移與報告主體發(fā)生變化企業(yè)合并會引起報告主體的變化，而報告主體的變化往往產(chǎn)生于控制權的變化 合并方式合并方（購買方）被合并方（被購買方）表達方式控股合并取得控制權，成為母公司，體現(xiàn)為長期股權投資保持獨立，成為子公司A+B=A+B,其中一方能夠控制另一方吸收合并取得對方全部資產(chǎn)并承擔負債被解散A+B=A（或B）新設合并由新成立的企業(yè)持有參與合并各方的資產(chǎn)和負債參與合并的各方均被解散A+B=C4一、企業(yè)合并的會計界定（二）企業(yè)合并的類型1.同一控

3、制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的事項。同一方能夠?qū)⑴c合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制的單個投資者（通常是指母公司）同一控制下的企業(yè)合并通常發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間，也可能發(fā)生在同一個實際控制人控制下的企業(yè)之間超越企業(yè)集團層次的國有企業(yè)之間的合并，一般不作為同一控制下的企業(yè)合并5一、企業(yè)合并的會計界定（二）企業(yè)合并的類型1.同一控制下的企業(yè)合并相同的多方根據(jù)合同或協(xié)議的約定，擁有最終決定投資者群體（一致行動人）參與合并企業(yè)的財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策，并從中獲取利益的實施控制的時間性要求非暫時性參與合并各方在合

4、并前后較長時間內(nèi)（通常在 1年及1年以上）為最終控制方所控制。 6一、企業(yè)合并的會計界定（二）企業(yè)合并的類型2.非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的各方在合并前后均不受同一方或相同的多方最終控制的交易，或者參與合并的各方在合并前后雖受同一方或相同的多方最終控制，但該控制是暫時的事項。7一、企業(yè)合并的會計界定同一控制下的企業(yè)合并：企業(yè)合并前： 母公司A子公司B A 子公司C孫公司D企業(yè)合并后：母公司A子公司B（收購方） 孫公司D （被收購方） A 子公司C （被收購方原有股東）8二、企業(yè)合并的會計處理方法 (一)同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法權益結合法 權益結合法，是將

5、企業(yè)合并看作是兩個或多個參與合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的重新整合，由于最終控制方的存在，從最終控制方的角度，同一控制下的企業(yè)合并在一定程度上并不會造成企業(yè)集團整體經(jīng)濟利益的流入和流出，僅是其原本已經(jīng)控制的資產(chǎn)和負債空間位置的轉移，最終控制方在合并前后實際控制的經(jīng)濟資源并沒有發(fā)生變化，有關交易事項不應當視為出售或購買，不屬于真正意義上的交易行為，因此合并方應當以賬面價值作為會計處理的基礎。9同一控制下企業(yè)合并權益結合法案例例1：甲公司系A企業(yè)集團的母公司，分別控制乙公司和丙公司。 2009年 1月 1日，甲公司從 A集團外部收購丁公司80%的股權，并能夠控制丁公司的財務和經(jīng)營政策，形成非同一控制下的企業(yè)

6、合并。購買日，丁公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值和賬面價值分別為5,100萬元和3,800萬元。2011年10月31日，乙公司從甲公司手中收購甲公司持有丁公司80%的股權，形成同一控制下的企業(yè)合并。2009年1月1日至2011年10月31日，丁公司按照購買日凈資產(chǎn)公允價值計算實現(xiàn)的凈利潤為900萬元，按照購買日凈資產(chǎn)賬面價值計算實現(xiàn)的凈利潤為1,200萬元，無其他所有者權益變動。10同一控制下企業(yè)合并權益結合法案例要求：計算確定在合并日乙公司取得丁公司長期股權投資的初始投資成本。 解析：2011年10月31日為合并日。在合并日丁公司的所有者權益相對于甲公司而言的賬面價值自2009年1月1日丁公司凈資

7、產(chǎn)公允價值持 續(xù) 計 算 至 2011 年 10 月 31 日 的 賬 面 價 值 5,1009006,000（萬元）。在合并日乙公司取得丁公司長期股權投資的初始投資成本6,00080%4,800（萬元）。 11同一控制下企業(yè)合并權益結合法案例例2：乙公司于2008年8月9日成立時的注冊資本為1,000萬元，其中：丙公司出資800萬元，占注冊資本的80%；丁公司出資200萬元，占注冊資本的20%。2011年10月31日，乙公司凈資產(chǎn)的賬面價值為2,000萬元，可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為2,370萬元；甲公司以定向增發(fā)400萬股本公司股票（面值為1元，市價 4.74元）作為合并對價，取得丙公司持有

8、乙公司80%的股權，丙公司由此取得甲公司10%的股權。為增發(fā)400萬股本公司股票，甲公司向證券承銷機構支付傭金和手續(xù)費32萬元；甲公司為取得乙公司80%的股權而發(fā)生各項直接相關費用20萬元。假定甲公司、乙公司和丙公司均為戊公司的子公司。 12同一控制下企業(yè)合并權益結合法案例例2解析： 該項企業(yè)合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。其中：甲公司為合并方，乙公司為被合并方，丙公司作為被合并方的原股東、合并方的新股東。甲公司取得乙公司80%股權的入賬價值2,00080%1,600（萬元）。丙公司取得甲公司10%股權的入賬價值2,37080%1,896（萬元），或者4004.741,896（萬元）。 13二、

9、企業(yè)合并的會計處理方法(二)非同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法購買法 非同一控制下的企業(yè)合并是一種公平的交易行為，可以視同參與合并的一方購買另一方或多方的交易，購買方應當采用購買法進行會計處理，以公允價值為計量基礎確認所取得的資產(chǎn)、負債，并可能產(chǎn)生商譽或負商譽。 購買方在非同一控制下的企業(yè)合并中確認所取得的資產(chǎn)和承擔的債務，不僅包括被購買方原賬面上已確認的資產(chǎn)和負債，而且還包括被購買方原來未予確認的資產(chǎn)和負債。但購買方原持有的資產(chǎn)和負債的計量不受企業(yè)合并的影響。 14非同一控制下企業(yè)合并購買法案例 例3：承例2有關資料，假定甲公司與乙公司、甲公司與丙公司在2011年10月31日之前不存在關聯(lián)方

10、關系。解析：該項企業(yè)合并屬于非同一控制下的企業(yè)合并。其中：甲公司為購買方，乙公司為被購買方，丙公司作為被購買方的原股東、購買方的新股東。甲公司取得乙公司 80%股權的入賬價值4004.741,896（萬元）。丙公司取得甲公司 10%股權的入賬價值2,37080% 1,896（萬元），或者 4004.741,896（萬元）。 15第二部分 企業(yè)并購的稅務界定與稅務處理方法 一、企業(yè)并購的稅務界定（一）支付對價的形式（二）企業(yè)并購重組日的確定 二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法（一）符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件（二）股權收購的所得稅稅務處理方法（三）企業(yè)合并的所得稅稅務處理方法 三、企業(yè)并購涉及的其

11、他稅金的處理（一）資產(chǎn)重組有關增值稅的處理（二）資產(chǎn)重組有關營業(yè)稅的處理16一、企業(yè)并購的稅務界定按照合并方式的不同，稅法將合并分為吸收合并和新設合并，將會計上的控股合并作為股權收購。合并和股權收購都屬于企業(yè)重組。企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動以外發(fā)生的法律結構或經(jīng)濟結構重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務重組、股權收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。17一、企業(yè)并購的稅務界定（一）支付對價的形式 1.股權支付：是指企業(yè)重組中購買、換取資產(chǎn)的一方以本企業(yè)或其控股企業(yè)（是指由本企業(yè)直接持有股份的企業(yè)）的股權和股份作為支付對價的形式。2.非股權支付：是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應收款項、除本企

12、業(yè)或其控股企業(yè)的股權和股份以外的有價證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)（如無形資產(chǎn)、在建工程）以及承擔債務等作為支付對價的形式。 18二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法企業(yè)重組的所得稅稅務處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定。（一）符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件1.重組目的合理：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；2.交易的資產(chǎn)或股權比例達標：被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權比例符合稅法規(guī)定的比例。(75%)3.保持經(jīng)營的連續(xù)性：企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)（是指自重組日起計算的連續(xù)12個月內(nèi)）不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)經(jīng)營活動。 19二、企業(yè)并購的

13、所得稅稅務處理方法（一）符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件4.股權支付比例達標（缺乏必要的納稅資金）：重組交易對價中涉及股權支付金額符合稅法規(guī)定的比例。（85%）5.保持股權的連續(xù)性：企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東（是指原持有轉讓企業(yè)或被收購企業(yè)20%以上股權的股東），在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉讓所取得的股權。 20二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法 （二）股權收購的所得稅稅務處理方法當收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的75%，且收購企業(yè)在該股權收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%時，表明該項股權收購符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以

14、選擇特殊性稅務處理規(guī)定。注對于符合特殊性稅務處理規(guī)定條件的企業(yè)并購：1.所得稅稅務處理方法可以選擇：參與并購的各方既可以選用一般性稅務處理方法，也可以選用特殊性稅務處理方法。 21二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法（二）股權收購的所得稅稅務處理方法2.參與并購的各方的行動應當保持一致：即同一重組業(yè)務的當事各方應當采取一致稅務處理原則，要么都選用一般性稅務處理方法，要么都選用特殊性稅務處理方法。3.股權支付與非股權支付應當區(qū)別對待、分別處理：在參與并購的各方按照特殊性稅務處理方法進行所得稅稅務處理時，對交易中股權支付部分暫不確認有關資產(chǎn)的轉讓所得或損失，其非股權支付部分仍應當在交易當期確認相應的資

15、產(chǎn)轉讓所得或損失，并調(diào)整相應資產(chǎn)的計稅基礎。非股權支付對應的資產(chǎn)轉讓所得或損失（被轉讓資產(chǎn)的公允價值被轉讓資產(chǎn)的計稅基礎）（非股權支付金額被轉讓資產(chǎn)的公允價值） 22股權收購的所得稅稅務處理案例例4：2009年3月9日，C公司以1,000萬元銀行存款向B公司出資，占B公司注冊資本的100%。2011年6月30日，C公司將其持有B公司的80%股權轉讓給A公司，使B公司成為A公司的子公司；假定當日B公司可辨認凈資產(chǎn)的計稅基礎、賬面價值、公允價值分別為4,500萬元、4,200萬元、5,000萬元。在該項股權收購中，A公司向C公司支付對價4,000萬元，其中：以股權形式支付3,520萬元，以銀行存款

16、支付480萬元。 解析：在該項股權收購中，由于A公司收購B公司的股權比例是80%75%，而股權支付比例3,520/4,000100%88%85%，因此該項股權收購符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件 .23股權收購的所得稅稅務處理案例例4解析：在該項股權收購中，A公司為收購企業(yè)，B公司為被收購企業(yè)，C公司作為被收購企業(yè)的原股東、收購企業(yè)的新股東。C公司的會計處理借：長期股權投資A公司 3,520借：銀行存款 480 貸：長期股權投資B公司 800 貸：投資收益 3,200C公司的稅務處理C公司取得非股權支付額對應的資產(chǎn)轉讓所得(5,0001,000)80%(4804,000)384（萬元） 24股權收

17、購的所得稅稅務處理案例例4解析：如果合并各方均選用特殊性稅務處理方法，則：C公司取得 A公司長期股權投資的計稅基礎800（3,5204,000）704（萬元）C公司取得A公司長期股權投資產(chǎn)生的應納稅暫時性差異3,5207042,816（萬元）C公司在該項股權收購重組日（2011年6月30日）取得A公司長期股權投資產(chǎn)生的應納稅暫時性差異2,816萬元均為應納稅時間性差異，在C公司計算2011年度應納稅所得額時，應在利潤總額的基礎上調(diào)減產(chǎn)生的應納稅時間性差異2,816萬元。 25股權收購的所得稅稅務處理案例例4解析：從本例可以看出，在C公司處置對B公司長期股權投資產(chǎn)生的投資收益3,200萬元中，取

18、得非股權支付對應的資產(chǎn)轉讓所得384萬元（3,20012%），應當 計 入 應 納 稅 所 得 額 ， 計 算 繳 納 所 得 稅 96 萬 元（ 38425% ） ； 取得股 權 支 付 對 應 的 投 資 收 益2,816萬元（3,20088%），這正是C公司在該項股權收購重組日取得A公司長期股權投資產(chǎn)生的應納稅暫時性差異，應當在C公司計算2011年度應納稅所得額時進行納稅調(diào)減的金額。 26二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法（二）股權收購的所得稅稅務處理方法 股權收購一般性稅務處理方法特殊性稅務處理方法收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎以公允價值為基礎確定取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被

19、收購股權的原有計稅基礎（一般為被收購企業(yè)的股東對被收購企業(yè)的原始投資額）確定；原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎及其他相關所得稅稅率保持不變被收購企業(yè)相關所得稅事項保持不變原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎及其他相關所得稅事項保持不變被收購企業(yè)股東確認股權轉讓所得或損失（全額繳納所得稅）取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定27股權收購的所得稅稅務處理案例 例5：承例2有關資料，要求確定參與合并各方在不同的所得稅稅務處理方法下長期股權投資的計稅基礎。解析如下：從例2有關資料可以看出，該項股權收購符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件。其中：甲公司為收購企業(yè)，乙公司為被收購企業(yè)，丙公司作為被收購企

20、業(yè)的原股東、收購企業(yè)的新股東。若參與合并各方均選用一般性稅務處理方法，則：甲公司取得乙公司80%股權的計稅基礎4004.741,896（萬元）。丙公司取得甲公司10%股權的計稅基礎2,37080%1,896（萬元），或者4004.741,896(萬元)。 28股權收購的所得稅稅務處理案例例5解析：若參與合并各方均選用特殊性稅務處理方法，則：甲公司取得乙公司80%股權的計稅基礎800萬元（即丙公司對乙公司的原始投資額）。丙公司取得甲公司10%股權的計稅基礎800萬元（即丙公司對乙公司的原始投資額）。 29二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法 （三）企業(yè)合并的所得稅稅務處理方法合并企業(yè)在該項企業(yè)合并發(fā)

21、生時支付的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，或者同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，表明該項企業(yè)合并符合特殊性稅務處理規(guī)定的條件，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以選擇特殊性稅務處理規(guī)定。 30二、企業(yè)并購的所得稅稅務處理方法（三）企業(yè)合并的所得稅稅務處理方法 企業(yè)合并一般性稅務處理方法特殊性稅務處理方法合并企業(yè)接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎，按公允價值確定接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎，以被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的原有計稅基礎確定被合并企業(yè)按清算進行所得稅處理合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼（盈利全部承繼，虧損部分承繼）被合并企業(yè)股東按清算進行所得稅處理取得合并企業(yè)

22、股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定被合并企業(yè)虧損的彌補被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結轉彌補可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值*截至合并業(yè)務發(fā)生的當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率31三、企業(yè)并購涉及的其他稅金的處理企業(yè)并購除涉及企業(yè)所得稅外，至少還涉及增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅、契稅、印花稅、個人所得稅等稅金。（一）資產(chǎn)重組有關增值稅的處理納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關聯(lián)的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。（

23、國家稅務總局公告2011年第13號） 32三、企業(yè)并購涉及的其他稅金的處理（二）資產(chǎn)重組有關營業(yè)稅的處理納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關聯(lián)的債權、債務和勞動力一并轉讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權轉讓，不征收營業(yè)稅。（國家稅務總局公告2011年第51號） 33第三部分 同一控制下企業(yè)合并的財稅處理一、合并方的財稅處理二、被合并方的財稅處理（一）允許被合并方按照公允價值調(diào)賬的情形（二）被合并方的財稅處理方法三、被合并方股東的財稅處理 34一、合并方的財稅處理列表說明35一、合并方的財稅處理 注

24、長期股權投資暫時性差異對所得稅影響的確認主要取決于投資企業(yè)管理層對長期股權投資的持有意圖1.如果投資企業(yè)管理層意圖長期持有長期股權投資：因長期股權投資而產(chǎn)生的暫時性差異通常不會產(chǎn)生所得稅的影響，則投資企業(yè)一般無需確認由此產(chǎn)生的遞延所得稅。2.如果投資企業(yè)管理層意圖在未來轉讓或者處置長期股權投資：因長期股權投資而產(chǎn)生的暫時性差異在轉讓或者處置投資時將產(chǎn)生所得稅的影響，在符合相關條件的情況下，投資企業(yè)通常應當按照未來轉讓或者處置該項投資時所適用的所得稅稅率計算確認由此產(chǎn)生的遞延所得稅 36二、被合并方的財稅處理（一）允許被合并方按照公允價值調(diào)賬的情形作為被合并方的國有企業(yè)經(jīng)批準進行公司制改建為有限

25、責任公司或者股份有限公司的，應當采用公允價值計量相關資產(chǎn)、負債。（二）被合并方的財稅處理方法 合并方式稅務處理方法會計處理稅務處理控股合并一般性/特殊性稅務處理方法只需進行實收資本（或股本）的內(nèi)部結轉相關所得稅事項保持不變吸收合并新設合并一般性稅務處理方法結束賬簿記錄需要進行所得稅清算特殊性稅務處理方法無需進行所得稅清算37三、被合并方股東的財稅處理合并方式稅務處理方法會計處理稅務處理 控股合并一般性稅務處理方法處置長期股權投資需要確認股權轉讓所得或損失特殊性稅務處理方法無需確認股權轉讓所得或損失 吸收合并 新設合并一般性稅務處理方法需要進行所得稅清算特殊性稅務處理方法無需進行所得稅清算38同

26、一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例6：戊公司有甲公司、 乙公司和丙公司3家子公司， 所有公司均采用相同的會計政策。乙公司于2008年8月9日成立時的注冊資本為1,000萬元，由丙公司、丁公司分別以800萬元、200萬元銀行存款出資，占乙公司注冊資本的80%、20%，均采用成本法進行會計核算。2011年 10月 31日，甲公司以下列資產(chǎn)和承擔丙公司200萬元短期借款從丙公司手中購入乙公司80%的股份，并自當日起能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂啤＜俣坠緦ν馔顿Y的機器設備的進項稅額已經(jīng)抵扣，甲公司為取得乙公司80%的股權而發(fā)生的各項直接相關費用為20萬元。甲公司、乙公司和丙公司均為增值稅一般納稅人， 適用的

27、所得稅稅率、增值稅稅率分別為25%、17%。 392011年10月31日，甲公司支付的有關資產(chǎn)的賬面價值和公允價值如下表所示（單位：萬元）：40同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例2011年10月31日, 乙公司賬面凈資產(chǎn)的構成如下表所示（單位：萬元）： 412011年10月31日，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值、賬面價值和計稅基礎如下表所示（單位：萬元） 42同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例6解析：該項同一控制下的控股合并符合使用一般性稅務處理規(guī)定的條件。甲公司的處理確認取得的長期股權投資借：管理費用 20 貸：銀行存款 20借：固定資產(chǎn)清理 280借：累計折舊 20貸：固定資產(chǎn) 30

28、0 43例6解析：甲公司的處理借：長期股權投資乙公司（2,00080%）1,600借：累計攤銷 130貸：銀行存款 260貸：庫存商品 400貸：固定資產(chǎn)清理 280貸：無形資產(chǎn) 450貸：應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 136（500300）17%貸：短期借款 200貸：資本公積股本溢價 4（1,2602001361,600）同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 44同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例例6解析：甲公司的處理確認長期股權投資暫時性差異對所得稅的影響A.長期股權投資的計稅基礎 1,560 200（ 500300）17%1,896（萬元）B.長期股權投資產(chǎn)生的暫時性差異1,6001,89

29、6296（萬元）甲公司在合并日取得乙公司長期股權投資產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異為296萬元，包括可抵扣時間性差異300萬元（1,5601,260）和其他暫時性差異4萬元。借：所得稅費用（30025%） 75貸：應交稅費應交所得稅 7545同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例6解析：甲公司的處理確認長期股權投資暫時性差異對所得稅的影響C.對于長期股權投資產(chǎn)生的暫時性差異是否需要確認相關的所得稅影響，應當考慮甲公司管理層對乙公司長期股權投資的持有意圖。a.如果甲公司管理層意圖長期持有對乙公司的長期股權投資：則甲公司無需確認與該項長期股權投資暫時性差異相關的遞延所得稅。b.如果甲公司管理層意圖在未來轉讓

30、或者處置對乙公司的長期股權投資且甲公司在可抵扣暫時性差異未來轉回期間內(nèi)預計能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額：則甲公司應當確認與該項長期股權投資暫時性差異相關的遞延所得稅。借：遞延所得稅資產(chǎn)（29625%） 74借：資本公積股本溢價（425%） 1 貸：所得稅費用（30025%） 75 46同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例6解析： 乙公司的處理對于乙公司來說，僅發(fā)生了股東變更，而注冊資本和股本并沒有發(fā)生增減變動，因此乙公司僅需進行股本的內(nèi)部結轉，而無需進行其他會計處理和稅務處理。借：股本丙公司 800 貸：股本甲公司 800 47同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例6解析： 丙公司的處理處置長期股

31、權投資借：銀行存款 260借：庫存商品 500借：固定資產(chǎn) 300借：無形資產(chǎn) 500借：應交稅費應交增值稅（進項稅額） 136（500300）17%借：短期借款 200貸：長期股權投資乙公司 800貸：投資收益 （1,896800）1,09648同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例6解析： 丙公司的處理確定應交所得稅在丙公司2011年度及以前年度不存在未彌補虧損的情況下，丙公司對因處置乙公司的股權而確認的投資收益1,096萬元屬于股權轉讓所得，無需進行納稅調(diào)整，應當全額繳納所得稅。借：所得稅費用（1,09625%）274 貸：應交稅費應交所得稅 274 49同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例例

32、7：承例6有關資料，2011年10月31日，甲公司向丙公司定向增發(fā)400萬股本公司股票（面值為1元/股，市價4.74元/股），從丙公司手中取得乙公司80%的股權，并自當日起能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂?。丙公司由此取得甲公?0%的股權。為增發(fā)400萬股本公司股票，甲公司向證券承銷機構支付傭金和手續(xù)費32萬元。解析：該項同一控制下的控股合并符合使用特殊性稅務處理規(guī)定的條件 50同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例例7解析： 甲公司的處理確認取得的長期股權投資借：長期股權投資乙公司（2,00080%）1,600 貸：股本丙公司 400 貸：資本公積股本溢價 1,200借：資本公積股本溢價32 貸：銀行存款 3

33、2借：管理費用 20 貸：銀行存款 2051同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 甲公司的處理確認長期股權投資暫時性差異對所得稅的影響A.若合并各方均選用一般性稅務處理方法，則：a.長期股權投資的計稅基礎4004.741,896（萬元）b.長期股權投資產(chǎn)生的暫時性差異1,6001,896296（萬元）甲公司在合并日取得乙公司長期股權投資產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異為296萬元，均屬于其他暫時性差異。甲公司在計算2011年度應納稅所得額時，無需對該項其他暫時性差異進行納稅調(diào)整。 52同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 甲公司的處理確認長期股權投資暫時性差異對所得稅的影響A.若合并各方

34、均選用一般性稅務處理方法，則：c.對于長期股權投資產(chǎn)生的暫時性差異是否需要確認相關的所得稅影響，應當考慮甲公司管理層對乙公司長期股權投資的持有意圖。.意圖長期持有無需確認遞延所得稅.意圖將來轉讓或者處置，且在可抵扣暫時性差異未來轉回期間內(nèi)預計能產(chǎn)生足夠的應納稅所得額應確認與該項長期股權投資暫時性差異相關的遞延所得稅 借：遞延所得稅資產(chǎn)（29625%） 74貸：資本公積股本溢價 74 53同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 甲公司的處理確認長期股權投資暫時性差異對所得稅的影響B(tài).若合并各方均選用特殊性稅務處理方法，則：a.長期股權投資的計稅基礎800萬元b.長期股權投資產(chǎn)生的應納稅暫時

35、性差異1,600800800（萬元）其他暫時性差異，無需納稅調(diào)整c.對于長期股權投資產(chǎn)生的暫時性差異是否需要確認所得稅影響，應當考慮甲公司管理層對乙公司長期股權投資的持有意圖。.意圖長期持有無需確認遞延所得稅 .意圖將來轉讓或者處置應當確認相關的遞延所得稅：借：資本公積股本溢價（80025%） 200貸：遞延所得稅負債 200 54同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 乙公司的處理（與例6相同）借：股本丙公司800 貸：股本甲公司80055同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 丙公司的處理處置長期股權投資 借：長期股權投資甲公司（4004.74） 1,896 貸：長期股權投資乙

36、公司 800 貸：投資收益 1,096所得稅的處理A.若合并各方均選用一般性稅務處理方法，則：在丙公司2011年度及以前年度不存在未彌補虧損的情況下，丙公司對因處置乙公司的股權而確認的投資收益1,096萬元屬于股權轉讓所得，無需進行納稅調(diào)整，應當全額繳納所得稅。借：所得稅費用（1,09625%） 274貸：應交稅費應交所得稅 274 56同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 丙公司的處理B.若合并各方均選用特殊性稅務處理方法，則：a.丙公司取得甲公司長期股權投資的計稅基礎800萬元b.丙公司取得甲公司長期股權投資產(chǎn)生的應納稅暫時性差異1,8968001,096（萬元）丙公司在合并日取得

37、甲公司長期股權投資產(chǎn)生的應納稅暫時性差異為1,096萬元，均屬于應納稅時間性差異。在丙公司2011年度及以前年度不存在未彌補虧損的情況下，丙公司在計算2011年度應納稅所得額時，應當在利潤總額的基礎上調(diào)減產(chǎn)生的應納稅暫時性差異1,096萬元（1,896800）。借：應交稅費應交所得稅274貸：所得稅費用（1,09625%）274 57同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例 例7解析： 丙公司的處理B.若合并各方均選用特殊性稅務處理方法，則：c.對于長期股權投資產(chǎn)生的暫時性差異是否需要確認所得稅影響，應當考慮丙公司管理層對甲公司長期股權投資的持有意圖。.意圖長期持有無需確認相關的遞延所得稅.意圖將來轉讓或者處置應確認相關遞延所得稅 借：所得稅費用（1,09625%） 274貸：遞延所得稅負債 27458非同一控制下企業(yè)合并的財稅處理一、購買方的財稅處理 二、被購買方的財稅處理 （一）允許被購買方按照公允價值調(diào)賬的情形 （二）被購買方的財稅處理方法三、被購買方股東的財稅處理59一、購買方的財稅處理 列表說明60非同一控制下企業(yè)合并的財稅處理案例例9：承例6有關資料，在購買日以前，甲公司與乙公司、甲公司與丙公司不構成關聯(lián)方關系。解析：該項非同一控制下的控股合并符合使用一般性稅務處理規(guī)定的條件。甲公司的處理確認取得的長期股權投資借：管理費用20貸：銀