會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：有限納稅義務(wù)的解析

1、有限納稅義務(wù)的解析有限納稅義務(wù)的解析如下所示：如果某自然人非德國(guó)“居民”，即在德國(guó)既無(wú)住所，也不習(xí)慣性居住，且不承擔(dān)擴(kuò)展的無(wú)限納稅義務(wù)，那么根據(jù)德國(guó)個(gè)人所得稅法第1 條第 4 款的規(guī)定，其應(yīng)就個(gè)人所得稅法第49 條第 1 款規(guī)定范圍內(nèi)的境內(nèi)所得承擔(dān)有限納稅義務(wù)。德國(guó)稅法規(guī)定與國(guó)際法原則的一致性實(shí)際上，現(xiàn)行的國(guó)際法并沒(méi)有對(duì)稅收管轄權(quán)做出限制，明確禁止雙重征稅。原則上每個(gè)國(guó)家都有權(quán)自行規(guī)定，對(duì)“稅收外國(guó)人”是否征稅和征多少稅。 這是稅收管轄權(quán)作為國(guó)家主權(quán)之構(gòu)成成分的重要體現(xiàn)。德國(guó) 1949 年基本法第25 條第 2 款的一般性規(guī)定只是禁止納稅義務(wù)在空間和納稅人群體上的無(wú)限延伸，要求對(duì)稅收外國(guó)人的征

2、稅必須限制在與德國(guó)有關(guān)的那部分所得范圍內(nèi)。據(jù)此，稅法如果對(duì)與本國(guó)沒(méi)有足夠聯(lián)系的外國(guó)所得也進(jìn)行征稅的話，才構(gòu)成違憲。而對(duì)于何為“境內(nèi)所得”，德國(guó)個(gè)人所得稅法做出了詳細(xì)的規(guī)定。如，第49 條第 1 款第 2a 項(xiàng)要求，可視為承擔(dān)有限納稅義務(wù)的經(jīng)營(yíng)所得的，必須是在德國(guó)境內(nèi)設(shè)有 稅收通則第 13 條規(guī)定的常設(shè)機(jī)構(gòu)或長(zhǎng)期代表處。對(duì)于獨(dú)立個(gè)人勞務(wù) ( 德國(guó)個(gè)人所得稅法 第 49 條第 1 款第 3 項(xiàng)) 和非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)( 第 49 條第 1 款第 4 項(xiàng)) 則取決于該勞務(wù)是否在德國(guó)境內(nèi)從事和使用。其中，所謂“從事”是指納稅義務(wù)人在德國(guó)境內(nèi)工作，所謂“使用”是指在某地使勞務(wù)可用化，另外還包括獨(dú)立的工作。關(guān)

3、鍵是，納稅人自己必須為德國(guó)生產(chǎn)了物質(zhì)或精神勞動(dòng)產(chǎn)品。此外，境內(nèi)所得的確定還與納稅人的住所、居所和總機(jī)構(gòu)所在地( 第49 條第 1 款第 5a 項(xiàng)) ，以及行政登記 ( 第 49 條第 1 款第 6 項(xiàng)) 等因素有關(guān)。德國(guó)個(gè)人所得稅法第l3 條至第 23 條還對(duì)各種所得的具體形式和要求進(jìn)行了界定，所以個(gè)人所得稅法第49 條第 1 款列舉的各種形式境內(nèi)所得究竟屬于何種所得，還應(yīng)符合相應(yīng)的規(guī)定。也就是說(shuō)，德國(guó)個(gè)人所得稅法為承擔(dān)有限納稅義務(wù)的境內(nèi)所得設(shè)置了兩道限制，即不僅在形式上必須是來(lái)源于德國(guó)境內(nèi)的所得，而且在內(nèi)容上還需符合具體法律規(guī)范的規(guī)定。例如，一個(gè)承擔(dān)有限納稅義務(wù)的企業(yè)主必須從事了符合個(gè)人所得

4、稅法第 l5 條第 2 款的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，必須在德國(guó)境內(nèi)獨(dú)立地、持續(xù)地、抱有盈利目的地參與了經(jīng)濟(jì)流轉(zhuǎn)，以期從經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取收益。此外，在個(gè)人所得稅的征管實(shí)踐中，還應(yīng)采取“孤立的考察方式”，以判斷某所得是否是來(lái)源于德國(guó)境內(nèi)的所得。此即德國(guó)個(gè)人所得稅法 第 49 條第 2 款所規(guī)定的： “存在于外國(guó)的、與征稅有關(guān)的特征，若考慮了它就不符合本條第1 款意義上的境內(nèi)所得標(biāo)準(zhǔn)的，則不予考慮?！备鶕?jù)孤立考察方式，盡管根據(jù)某所得在外國(guó)的情況不應(yīng)認(rèn)為它是來(lái)源于德國(guó)的所得，但仍可能被認(rèn)為是德國(guó)境內(nèi)所得。這一規(guī)定充分反映了德國(guó)稅法維護(hù)國(guó)家稅收管轄權(quán)的努力。舉例來(lái)說(shuō)：出租土地，既可以產(chǎn)生租賃所得， 也可以產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)所得。

5、 根據(jù)德國(guó)個(gè)人所得稅法第2l 條第 3 款之規(guī)定，租賃所得相對(duì)于經(jīng)營(yíng)所得來(lái)說(shuō)是第二性的。若某一非居民自然人，在德國(guó)境內(nèi)出租一塊土地，取得租賃所得，根據(jù)個(gè)人所得稅法第 1 條第 4 款和第 49 條第 1 款第 6 項(xiàng)，應(yīng)就該所得承擔(dān)有限納稅義務(wù)。但是，如果該土地的所有人是外國(guó)的資合公司，土地屬于營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)，出租土地所得根據(jù)公司所得稅法第8 條第 2 款屬于經(jīng)營(yíng)所得，那么根據(jù)個(gè)人所得稅法第 49 條第 1 款第 2a 項(xiàng)的規(guī)定，只有在該公司在德國(guó)境內(nèi)有常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)，出租土地所得才能被視為來(lái)源于德國(guó)的所得。該公司如果在德國(guó)境內(nèi)沒(méi)有稅收通則第 12 條規(guī)定范圍內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)， 那么與自然人的情況相反， 該資合公司的出租土地所得不應(yīng)承擔(dān)有限納稅義務(wù)。然而，根據(jù)孤立考察方式，出租的土地屬于資合公司營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)的情況存在于外國(guó)，不應(yīng)予以考慮，而只考慮土地在德國(guó)境內(nèi)，出租該土地獲取了所得。所以，該資