中級會計實務(wù)考試輔導金融工具章節(jié)

1、中級會計實務(wù)（2019）考試指導第九章金融工具主要內(nèi)容第一節(jié)金融工具的分類第二節(jié)金融工具的計量第三節(jié)金融財產(chǎn)停止確認和金融財產(chǎn)轉(zhuǎn)移的判斷第一節(jié)金融工具的分類金融財產(chǎn)的分類金融欠債的分類金融工具，是指形成一方的金融財產(chǎn)并形成其余方的金融欠債或權(quán)益工具的合同?！咎崾?】非合同權(quán)益或義務(wù)不是金融工具。如應(yīng)交所得稅不是金融欠債?！咎崾?】預(yù)支賬款不是金融財產(chǎn)?！咎崾?】金融工具可以分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。一、金融財產(chǎn)的分類公司應(yīng)當依據(jù)其管理金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融財產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特點，將金融財產(chǎn)區(qū)分為以下三類：（1）以攤余成本計量的金融財產(chǎn)；（2）以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)

2、；（3）以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)。上述分類一經(jīng)確立，不得任意更正。（一）公司管理金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式1.業(yè)務(wù)模式評估公司管理金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，是指公司怎樣管理其金融財產(chǎn)以產(chǎn)生現(xiàn)金流量。業(yè)務(wù)模式?jīng)Q定公司所管理金融財產(chǎn)現(xiàn)金流量的根源是收取合同現(xiàn)金流量、銷售金融財產(chǎn)仍是二者兼有。公司管理金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，應(yīng)當以公司重點管理人員決定的對金融財產(chǎn)進行管理的特定業(yè)務(wù)目標為基礎(chǔ)確立，應(yīng)當以客觀事實為依據(jù)，不得以依據(jù)合理預(yù)期不會發(fā)生的情況為基礎(chǔ)確立。以收取合同現(xiàn)金流量為目標的業(yè)務(wù)模式在以收取合同現(xiàn)金流量為目標的業(yè)務(wù)模式下，公司管理金融財產(chǎn)旨在經(jīng)過在金融財產(chǎn)存續(xù)期內(nèi)收取合同付款來實現(xiàn)現(xiàn)金流

3、量，而不是經(jīng)過擁有并銷售金融財產(chǎn)產(chǎn)生整體回報。以收取合同現(xiàn)金流量和銷售金融財產(chǎn)為目標的業(yè)務(wù)模式在以收取合同現(xiàn)金流量和銷售金融財產(chǎn)為目標的業(yè)務(wù)模式下，公司的重點管理人員以為收取合同現(xiàn)金流量和銷售金融財產(chǎn)關(guān)于實現(xiàn)其管理目標而言都是不可以或缺的。比方，公司的目標是管理平時流動性需求同時保持特定的利潤率，或?qū)⒔鹑谪敭a(chǎn)的存續(xù)期與有關(guān)欠債的存續(xù)期進行般配。其余業(yè)務(wù)模式假如公司管理金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，不是以收取合同現(xiàn)金流量為目標，也不是既以收取合同現(xiàn)金流量又出售金融財產(chǎn)來實現(xiàn)其目標，該金融財產(chǎn)應(yīng)當分類為以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)。（二）金融財產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特點金融財產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特點，

4、是指金融工具合同商定的、反應(yīng)有關(guān)金融財產(chǎn)經(jīng)濟特點的現(xiàn)金流量屬性，公司分類為以攤余成本計量的金融財產(chǎn)和以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)，其合同現(xiàn)金流量特點應(yīng)當與基本借貸安排相一致。即有關(guān)金融財產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的合同現(xiàn)金流量僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。（以下簡稱“本金加利息的合同現(xiàn)金流量的特點”）。不論金融財產(chǎn)的法律形式能否為一項貸款，都可能是一項基本借貸安排。本金是指金融財產(chǎn)在初始確認時的公允價值，本金金額可能因提早還款等原由在金融財產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)發(fā)生改動；利息包含對錢幣時間價值、與特準時期未償付本金金額有關(guān)的信譽風險、以及其余基本借貸風險、成本和利潤的對價。（

5、三）金融財產(chǎn)的詳細分類第1頁中級會計實務(wù)（2019）考試指導以攤余成本計量的金融財產(chǎn)金融財產(chǎn)同時符合以下條件的，應(yīng)當分類為以攤余成本計量的金融財產(chǎn)：1）公司管理該金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標。2）該金融財產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)金融財產(chǎn)同時符合以下條件的，應(yīng)當分類為以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)：（1）公司管理該金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式既以收取合同現(xiàn)金流量為目標又以銷售該金融財產(chǎn)為目標。（2）該金融財產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對本

6、金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)公司分類為以攤余成本計量的金融財產(chǎn)和以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)以外的金融財產(chǎn)，公司應(yīng)當分類為以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)。比方，公司擁有的以下投財產(chǎn)品平時應(yīng)當分類為以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)：1）股票；（2）基金；（3）可變換債券。其余，在初始確認時，假如可以除去或明顯減少會計錯配，公司可以將金融財產(chǎn)指定為以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)。該指定一經(jīng)作出，不得撒銷。（四）金融財產(chǎn)分類的特別規(guī)定權(quán)益工具投資一般不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量待征，

7、所以應(yīng)當分類為以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)。可是在初始確認時，公司可以將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)，并依據(jù)規(guī)定確認股利收入。該指定一經(jīng)做出，不得撤掉。（五）不同樣類金融財產(chǎn)之間的重分類公司改變其管理金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式時，應(yīng)當依據(jù)規(guī)定對所有受影響的有關(guān)金融財產(chǎn)進行重分類。所以，金融財產(chǎn)(即非衍生債權(quán)財產(chǎn))可以在以攤余成本計量、以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤和以公允價值計量且其改動計入當期損益之間進行重分類。公司管理金融財家產(chǎn)務(wù)模式的更正是一種極其少見的情況。公司對金融財產(chǎn)進行重分類，應(yīng)當自重分類日起采納將來合用法進行有關(guān)會計

8、辦理，不得對從前已經(jīng)確認的利得、損失(包含減值損失或利得)或利息進行追憶調(diào)整。重分類日，是指致使公司對金融財產(chǎn)進行重分類的業(yè)務(wù)模式發(fā)生更正后的首個報告時期的第一天。比方，甲上市公司決定于217年3月22日改變其管理某金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，則重分類日為217年4月1日（即下一個季度會計時期的期初）；乙上市公司決定于217年10月15日改變其管理某金融財產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，則重分類日為218年1月1日。第2頁中級會計實務(wù)（2019）考試指導二、金融欠債的分類【提示】合同欠債和預(yù)收賬款不是金融欠債。公司對金融欠債的分類一經(jīng)確立，不得更正。第二節(jié)金融工具的計量金融財產(chǎn)和金融欠債的初始計量公允價值確實定金融財產(chǎn)

9、和金融欠債的后續(xù)計量一、金融財產(chǎn)和金融欠債的初始計量分類初始成本以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)和金融公允價值，交易開銷計入當期損益欠債其余類其余金融財產(chǎn)或金融欠債公允價值+交易開銷（財產(chǎn)）-交易開銷（欠債）交易開銷，是指可直接歸屬于購置、刊行或辦理金融工具的增量開銷。增量開銷是指公司沒有發(fā)生購置、刊行或辦理有關(guān)金融工具的情況就不會發(fā)生的開銷，包含支付給代理機構(gòu)、咨詢機構(gòu)、券商、證券交易所、政府有關(guān)部門等的手續(xù)費、傭金、有關(guān)稅費以及其余必需支出，不包含債券溢價、折價、融資開銷、內(nèi)部管理成本和擁有成本等與交易不直接有關(guān)的開銷。【提示】公司初始確認金融財產(chǎn)或金融欠債，應(yīng)當依據(jù)公允價值計

10、量。關(guān)于以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)和金融欠債，有關(guān)交易開銷應(yīng)當直接計入當期損益；關(guān)于其余類其余金融財產(chǎn)或金融欠債，有關(guān)交易開銷應(yīng)當計入初始確認金額?！纠}?判斷題】關(guān)于以公允價值計量且其改動計入當期損益的金融財產(chǎn)，公司應(yīng)將有關(guān)交易開銷直接計入當期損益。（）（2017年）【答案】【分析】有關(guān)交易開銷應(yīng)當直接計入投資利潤的借方。二、公允價值確實定公允價值，是指市場參加者在計量日發(fā)生的有序交易中，銷售一項財產(chǎn)所能收到或許轉(zhuǎn)移一項欠債所需支付的價錢（出手價錢）。（一）第一層次輸入值第一層次輸入值是在計量日可以獲得的同樣財產(chǎn)或欠債在活躍市場上未經(jīng)調(diào)整的報價。（二）第二層次輸入值第二層次

11、輸入值是除第一層次輸入值外有關(guān)財產(chǎn)或欠債直接或間接可察看的輸入值。關(guān)于擁有合同限時等詳細限時的金融財產(chǎn)，第二層次輸入值應(yīng)當在幾乎整個限時內(nèi)是可察看的。第二層次輸入值包含：1）活躍市場中近似金融財產(chǎn)的報價。2）非活躍市場中同樣或近似金融財產(chǎn)的報價。3）除報價以外的其余可察看輸入值，包含在正常報價間隔時期可察看的利率和利潤率曲線、隱含顛簸率和信譽利差等。4）市場考證的輸入值等。（三）第三層次輸入值第三層次輸入值是有關(guān)財產(chǎn)或欠債的不可以察看輸入值，主要包含不可以直接察看和沒法由可察看市場數(shù)據(jù)考證的利率、股票顛簸率、公司使用自己數(shù)據(jù)做出的財務(wù)展望等。第3頁中級會計實務(wù)（2019）考試指導公司只有在金融

12、財產(chǎn)不存在市場活動或許市場活動極少致使有關(guān)可察看輸入值沒法獲得或獲得不確實可行的情況下，才能使用第三層次輸入值，即不可以察看輸入值。三、金融財產(chǎn)和金融欠債的后續(xù)計量（一）金融財產(chǎn)的后續(xù)計量金融財產(chǎn)后續(xù)計量原則金融財產(chǎn)的后續(xù)計量與金融財產(chǎn)的分類親密有關(guān)。公司應(yīng)當對不同樣類其余金融財產(chǎn)，分別以攤余成本、以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤或以公允價值計量且其改動計入當期損益進行后續(xù)計量。2.以攤余成本計量的金融財產(chǎn)的會計辦理1）實質(zhì)利率法實質(zhì)利率法，是指計算金融財產(chǎn)或金融欠債的攤余成本以及將利息收入或利息開銷分攤計入各會計時期的方法。實質(zhì)利率，是指將金融財產(chǎn)或金融欠債在估計存續(xù)期的估計將來現(xiàn)金流

13、量，折現(xiàn)為該金融財產(chǎn)賬面余額或該金融欠債攤余成本所使用的利率。公司各方之間支付或收取的、屬于實質(zhì)利率構(gòu)成部分的各項開銷、交易開銷即溢價或折價等，應(yīng)當在確立實質(zhì)利率時予以考慮。（2）攤余成本金融財產(chǎn)或金融欠債的攤余成本，應(yīng)當以該金融財產(chǎn)或金融欠債的初始確認金額經(jīng)以下調(diào)整后的結(jié)果確立：扣除已償還的本金。加上或減去采納實質(zhì)利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額?？鄢嬏岬睦塾嬓抛u減值準備（僅合用于金融財產(chǎn)）怎樣理解“加上或減去采納實質(zhì)利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額”，見以以下圖。【提示】就債權(quán)投資來說，攤余成本即為其賬面價值。3）利

14、息收入公司應(yīng)當依據(jù)實質(zhì)利率法確認利息收入。利息收入應(yīng)當依據(jù)金融財產(chǎn)賬面余額乘以實質(zhì)利率計算確立，但以下情況除外：關(guān)于購入或源生的已發(fā)生信譽減值的金融財產(chǎn)，公司應(yīng)當自初始確認起，依據(jù)該金融財產(chǎn)的攤余成本和經(jīng)信譽調(diào)整的實質(zhì)利率計算確立其利息收入。關(guān)于購入或源生的未發(fā)生信譽減值、但在后續(xù)時期成為已發(fā)生信譽減值的金融財產(chǎn)，公司應(yīng)當在后續(xù)期間，依據(jù)該金融財產(chǎn)的攤余成本和實質(zhì)利率計算確立其利息收入。若該金融工具在后續(xù)時期不再存在信譽減值，應(yīng)當轉(zhuǎn)按實質(zhì)利率乘以該金融財產(chǎn)賬面余額來計算確立利息收入。（4）詳細會計辦理第4頁中級會計實務(wù)（2019）考試指導債權(quán)投資的初始計量借：債權(quán)投資成本(面值)利息調(diào)整(差額

15、，也可能在貸方)應(yīng)收利息(實質(zhì)支付的款項中包含的已宣布但還沒有領(lǐng)取的利息)貸：銀行存款等債權(quán)投資的后續(xù)計量借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)債權(quán)投資應(yīng)計利息(到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息)貸：利息收入(債權(quán)投資期初賬面余額或期初攤余成本乘以實質(zhì)利率計算確立的利息收入)債權(quán)投資利息調(diào)整(差額，利息調(diào)整攤銷額，也可能在借方)銷售債權(quán)投資借：銀行存款等債權(quán)投資減值準備貸：債權(quán)投資(成本、利息調(diào)整、應(yīng)計利息)投資利潤(差額，也可能在借方)公司擁有的以攤余成本計量的應(yīng)收款項、貸款等的賬務(wù)辦理原則，與債權(quán)投資大概同樣，公司可使用“應(yīng)收賬款”、“貸款”等科目進行核算?！纠}?單項選

16、擇題】2017年1月1日，甲公司溢價購入乙公司于當天刊行的3年期到期一次還本付息債券，作為債權(quán)投資進行核算，并于每年年關(guān)計提利息。2017年年關(guān)，甲公司依據(jù)票面利率確認應(yīng)計利息590萬元，利息調(diào)整的攤銷額為10萬元，甲公司2017年關(guān)對該債券投資應(yīng)確認利息收入的金額是（）萬元。（2018年改編）A.580B.600C.10D.590【答案】A【分析】因溢價購入該債券，初始確認時，“債權(quán)投資-利息調(diào)整”在借方，后續(xù)相應(yīng)的攤銷在貸方，所以2017年關(guān)確認利息收入的金額=590-10=580（萬元）?！纠}?2017年計算分析題改編】甲公司債券投資的有關(guān)資料以下：資料一：2015年1月1日，甲公司以

17、銀行存款2030萬元購入乙公司當天刊行的面值總數(shù)為2000萬元的4年期公司債券，該債券的票面年利率為4.2%。債券合同商定，將來4年，每年的利息在次年1月1日支付，本金于2019年1月1日一次性償還，乙公司不可以提早贖回該債券，甲公司將該債券投資區(qū)分為以攤余成本計量的金融財產(chǎn)。資料二：甲公司在獲得乙公司債券時，計算確立該債券投資的實質(zhì)年利率為3.79%，甲公司在每年年關(guān)對債券投資的利息收入進行會計辦理。資料三：2017年1月1日，甲公司在收到乙公司債券上年利息后，將該債券所有銷售，所得款項2025萬元收存銀行。假設(shè)不考慮增值稅等有關(guān)稅費及其余要素。要求（“債權(quán)投資”科目應(yīng)寫出必需的明細科目）：

18、1）編制甲公司2015年1月1日購入乙公司債券的有關(guān)會計分錄。2）計算甲公司2015年12月31日應(yīng)確認的債券利息收入，并編制有關(guān)會計分錄。3）編制甲公司2016年1月1日收到乙公司債券利息的有關(guān)會計分錄。4）計算甲公司2016年12月31日應(yīng)確認的債券利息收入，并編制有關(guān)會計分錄。5）編制甲公司2017年1月1日銷售乙公司債券的有關(guān)會計分錄?！敬鸢浮浚?）會計分錄以下：借：債權(quán)投資成本2000利息調(diào)整30貸：銀行存款2030第5頁中級會計實務(wù)（2019）考試指導（2）甲公司2015年12月31日應(yīng)確認的利息收入=20303.79%=76.94（萬元）。借：應(yīng)收利息84（20004.2%）貸：

19、利息收入76.94債權(quán)投資利息調(diào)整7.06（3）會計分錄以下：借：銀行存款84貸：應(yīng)收利息84（4）2016年12月31日應(yīng)確認的利息收入=（2030-7.06）3.79%=76.67（萬元）。借：應(yīng)收利息84貸：利息收入76.67債權(quán)投資利息調(diào)整7.33（5）會計分錄以下：借：銀行存款84貸：應(yīng)收利息84借：銀行存款2025貸：債權(quán)投資成本2000利息調(diào)整15.61（）投資利潤9.39以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)（債權(quán)投資）的會計辦理分類為以公允價值計量且其改動計入其余綜合利潤的金融財產(chǎn)（債權(quán)投資）所產(chǎn)生的所有益得或損失，除減值損失或利得和匯兌損益以外，均應(yīng)當計入其余綜合

20、利潤，直至該金融財產(chǎn)停止確認或被重分類?？墒遣杉{實質(zhì)利率法計算的該金融財產(chǎn)的利息應(yīng)當計入當期損益。該金融財產(chǎn)計入各期損益的金額應(yīng)當與視同其向來按攤余成本計量而計入各期損益的金額相等。該金融財產(chǎn)停止確認時，從前計入其余綜合利潤的累計利得或損失應(yīng)當從其余綜合利潤中轉(zhuǎn)出，計入當期損益。1）公司獲得金融財產(chǎn)借：其余債權(quán)投資成本(面值)利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)應(yīng)收利息(已宣布但還沒有領(lǐng)取的利息)貸：銀行存款等注：若購置的債券為到期一次還本付息債券，則購置價款中包含的利息，記入“其余債權(quán)投資應(yīng)計利息”科目。（2）財產(chǎn)欠債表日計算利息借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)其余債權(quán)投資應(yīng)計利息(到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息)貸：利息收入(其余債權(quán)投資的期初賬面余額或攤余成本乘以實質(zhì)利率計算確立的利息收入)其余債權(quán)投資利息調(diào)整(差額，也可能在借方)3）財產(chǎn)欠債表日公允價值改動公允價值上漲借：其余債權(quán)投資公允價值改動貸：其余綜合利潤其余債權(quán)投資公允價值改動公允價值降落借：其余綜合利潤其余債權(quán)投資公允價值改動貸：其余債權(quán)投資公允價值改動4）財產(chǎn)欠債表日計提減值借：信譽減值損失貸：其余綜合利潤信譽減值準備5）銷售其余債權(quán)投資借：銀行存款等第6頁中級會計實務(wù)（2019）考試指導貸：其余債權(quán)投資(賬面價值)投資利潤(差額，也可