新舊會計準則下非貨幣性資產(chǎn)交換的比較

新舊會計準那么下非貨幣性資產(chǎn)交換的比較摘要：文章從計量形式、換入資產(chǎn)入賬價值確認、損益確認、會計報表附注中相關信息披露等幾個方面，對新舊會計準那么中非貨幣性資產(chǎn)交換的核算進展了比較闡述，可以看出，新準那么縮小了我國會計準那么同國際慣例的差距，為我國更好地參與國際合作提供了支持。關鍵詞：會計準那么；非貨幣性資產(chǎn)交換；公允價值2022年2月財政部公布了修訂后的?企業(yè)會計準那么第七號——非貨幣性資產(chǎn)交換?，新準那么對2001年公布的會計準那么做出了很大的改動。新準那么在進步會計信息質(zhì)量，標準企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務核算以及相關信息披露方面使我國非貨幣性資產(chǎn)交換核算進一步與國際接軌。新準那么的出臺，一方面，結(jié)合我國詳細國情改進和完善了我國會計準那么，不斷滿足各界對會計信息的需求；另一方面，又與國際通用準那么趨同，有利于我國參與國際合作與競爭和經(jīng)濟的開展。一、新舊企業(yè)會計準那么中的計量形式比照1．新會計準那么將公允價值計量應用到了非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務核算的過程當中。對于具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換要采用公允價值計量形式。而在舊企業(yè)會計準那么中，換入資產(chǎn)的入賬價值均以換出資產(chǎn)的賬面價值作為計量基矗隨著世界經(jīng)濟的開展，金融創(chuàng)新的不斷加快，尤其是物價變動的日益頻繁，會計環(huán)境也隨之發(fā)生了宏大變化。目前，公允價值計量相比初始本錢以歷史本錢計量形式來講，更加強調(diào)的是會計信息的有用性。因為，公允價值主要表達非貨幣性資產(chǎn)交換時資產(chǎn)的現(xiàn)實價值。相比歷史本錢計量形式的靜態(tài)性，公允價值計量形式堅持的是動態(tài)的價值反映，所以公允價值計量形式可以為會計信息使用者提供與現(xiàn)實相關的會計信息，從而幫助信息使用者做出正確的決策，防止遭受不必要的經(jīng)濟損失。所以，經(jīng)濟和社會的開展都呼喚公允價值在會計計量當中的應用。此時，假如仍然按照歷史本錢計量形式來處理非貨幣性資產(chǎn)交換，就可能導致為會計信息使用者提供與現(xiàn)實不符甚至相反的會計信息，進而導致會計信息使用者做出錯誤的經(jīng)營或投資決策，蒙受宏大損失。2．新準那么中對計量形式的運用規(guī)定了條件，然而舊準那么對計量形式的運用條件沒有做出規(guī)定。新準那么第三條規(guī)定“具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換應當以公允價值和應當支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的入賬價值〞。即運用公允價值計量形式的運用條件是：〔1〕交換必須有商業(yè)本質(zhì)；〔2〕換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量，而在舊企業(yè)會計準那么中，無論換出的非貨幣性資產(chǎn)的公允價值高于其賬面價值還是低于其賬面價值，換入資產(chǎn)的入賬價值均以換出資產(chǎn)的賬面價值作為計量基矗不僅如此，新準那么對于非貨幣性資產(chǎn)交換應當以公允價值計量的條件和關聯(lián)方之間非貨幣性資產(chǎn)交換都予以了考慮。新準那么規(guī)定“滿足以下條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)本質(zhì)：〔1〕換入資產(chǎn)的將來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同；〔2〕換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的預計將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值是重大的〞。這一規(guī)定對商業(yè)本質(zhì)做出了明確規(guī)定，標準了公允價值在非貨幣性資產(chǎn)交換中的應用范圍，從而使會計人員在業(yè)務操作過程當中有了明確的根據(jù)。此外，新準那么還規(guī)定“在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)本質(zhì)時，企業(yè)應當關注交易各方是否存在關聯(lián)方關系，關聯(lián)方關系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)本質(zhì)〞。這一規(guī)定對于關聯(lián)方之間利用關聯(lián)交易粉飾財務報表，虛增企業(yè)利潤的行為予以了考慮。目的在于保證報表的真實性和公允價值計量的合理、嚴格的執(zhí)行。以上兩個規(guī)定剔除了非貨幣性資產(chǎn)交換中帶有某種非常動機〔如調(diào)節(jié)利潤，非公平自愿交易〕也限制了關聯(lián)方交易。明確指出公允價值計量應用的前提條件是公平交易、雙方自愿、不帶強迫性的。交易雙方能找到并且可以承受到對自身有利的價格。確保了只有符合公允價值計量條件的非貨幣性資產(chǎn)交換才能采用公允價值計量，從而有效遏止了上市公司利用公允價值計量形式制造虛假會計信息，導致會計信息失真。3．新會計準那么將公允價值計量形式應用到非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務核算的過程中趨向于國際上的做法。然而，舊準那么采用歷史本錢計量形式的做法卻與國際趨向差距很大。?國際會計準那么第16號——不動產(chǎn)、廠房、設備?和?國際會計準那么第38號——無形資產(chǎn)?將非貨幣性資產(chǎn)交換劃分為同類非貨幣性資產(chǎn)交換和非同類非貨幣性資產(chǎn)交換。但凡非同類的非貨幣性資產(chǎn)交換均應以所收到資產(chǎn)的公允價值作為新收到資產(chǎn)本錢的計量根底，而對于同類的非貨幣性資產(chǎn)交換那么應以所放棄資產(chǎn)的賬面價值作為收到資產(chǎn)的本錢計量基矗?美國會計原那么委員會意見書第29號——非貨幣性交易會計處理?〔APB意見書第29號〕規(guī)定非貨幣性交易的計量原那么：非貨幣性交易應以交換資產(chǎn)的公允價值作為計量基矗假如所收到資產(chǎn)的公允價值比所放棄資產(chǎn)的公允價值更明顯，那么應以收到資產(chǎn)的公允價值作為計量本錢。但對相似資產(chǎn)間的交換應以換出資產(chǎn)的賬面價值作為換如資產(chǎn)的入賬價值。2022年美國財務會計準那么委員會發(fā)布了財務會計準那么公告153號?非貨幣性資產(chǎn)交換?〔FAS153〕對1973年發(fā)布的APB第29號?非貨幣性交易?進展了修訂。其規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換仍然按照APB第29號的規(guī)定進展會計處理，只是對上述原那么的例外進展了修訂?？梢姡瑹o論是APB意見書第29號還是國際會計準那么都指出除了所規(guī)定例外情況的非貨幣性資產(chǎn)交換外非貨幣性資產(chǎn)交換都應該以公允價值作為計量基矗除此之外，英國、澳大利亞、德國等國家也都積極改進本國的會計準那么，使其更加趨同于國際會計準那么。由此可見，我國會計準那么在非貨幣性資產(chǎn)交換的核算過程中引入公允價值計量形式與國際上的普遍做法根本一樣，同樣也會獲得國際的認可。與此同時，這也是我國會計準那么在自身的完善和開展過程中借鑒國際慣例所做出的與國際接軌的新舉措。二、新舊企業(yè)會計準那么中資產(chǎn)入賬價值確認的比照1．在不涉及補價的情況下，假如非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)本質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的，新舊會計準那么要求在非貨幣性資產(chǎn)交換的核算過程中確認換入資產(chǎn)價值的根底不同。新會計準那么規(guī)定，假如非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)本質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費。在不涉及補價的情況下，舊會計準那么中均規(guī)定，換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋應支付的相關稅費。此時，新舊會計準那么要求在非貨幣性資產(chǎn)交換的核算過程中確認換入資產(chǎn)價值的根底是不同的。2．在涉及補價的情況下，假如非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)本質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的，新舊會計準那么要求在非貨幣性資產(chǎn)交換的核算過程中確認換入資產(chǎn)價值的根底不同。具有商業(yè)本質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，在涉及補價的情況下，收到補價方：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費－收到的補價。支付補價方：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費＋支付的補價。舊準那么規(guī)定，收到補價方：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋應支付的相關稅費－補價＋〔或－〕收益〔或損失〕。支付補價方：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋應支付的相關稅費＋支付的補價。3．在涉及補價的情況下，假設非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)本質(zhì)或者換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值不可以可靠計量，新舊會計準那么要求在非貨幣性資產(chǎn)交換的核算過程中收到補價的一方確認換入資產(chǎn)價值的根底不一樣。新會計準那么規(guī)定，假如非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)本質(zhì)或者換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的，收到補價方：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋應支付的相關稅費－收到的補價。舊準那么中對于收到補價的一方規(guī)定，換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋應支付的相關稅費－補價＋〔或－〕收益〔或損失〕。其中，換出資產(chǎn)的賬面價值指換出資產(chǎn)的歷史本錢，即反映過去時態(tài)。而確認的交換損益＝補價－〔補價/換出資產(chǎn)的公允價值〕×換出資產(chǎn)的賬面價值－〔補價/換出資產(chǎn)的公允價值〕×應支付的稅費及教育費附加。交換損益實際上是企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)交換過程中以公允價值交換資產(chǎn)所獲得的部分以現(xiàn)金形式表現(xiàn)的金額。交換損益計算過程中應用的公允價值、補價及相關稅費及教育費附加，其表達的是資產(chǎn)的價值的如今時態(tài)，側(cè)重于公允價值計量。所以舊準那么在確認換入資產(chǎn)的入賬價值時既涉及公允價值計量又涉及歷史本錢計量，導致?lián)Q入資產(chǎn)入賬價值的計量沒有統(tǒng)一的標準，在一定程度上降低了會計信息的可靠性。不難發(fā)現(xiàn)，新準那么對于是否滿足條件的非貨幣性資產(chǎn)交換在確認換入資產(chǎn)的入賬價值時采用了不同確實認基矗對于不具有商業(yè)本質(zhì)或者換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值不可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換與舊準那么的規(guī)定有相似之處，主要以換出資產(chǎn)的賬面價值作為換入資產(chǎn)入賬價值確實認基矗對于具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值不可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換主要以公允價值作為換入資產(chǎn)入賬價值確實認根底，表達了交換資產(chǎn)的現(xiàn)實價值?？梢?，新準那么統(tǒng)一了非貨幣性資產(chǎn)交換中資產(chǎn)價值的計量標準，假如以賬面價值計量，換入資產(chǎn)的入賬價值那么以換出資產(chǎn)的賬面價值作為計量標準。假如以公允價值計量，換入資產(chǎn)的入賬價值那么以換出資產(chǎn)的公允價值作為計量標準。所以，對于同一資產(chǎn)的計價過程中并未出現(xiàn)兩個計價標準，從而進步了會計質(zhì)量，使會計信息更加準確。三、新舊企業(yè)會計準那么對于損益確認的比照1．損益確實認條件不用。經(jīng)過比較可以看出，新會計準那么中規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的，公允價值與換出資產(chǎn)的賬面價值之間的差額計入當期損益。且在第七條中規(guī)定了企業(yè)按公允價值和應當支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)本錢的情況下發(fā)生補價的處理。即：只要是換具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，就應確認交換損益。舊會計準那么規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換在不涉及補價的情況下不確認損益，換入資產(chǎn)的入賬價值與換出資產(chǎn)的賬面價值之差為零；非貨幣性資產(chǎn)交換在涉及補價的情況下才確認交換損益。2．損益確認方式不同。新會計準那么中規(guī)定具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換：〔1〕支付補價的：換入資產(chǎn)本錢與換出資產(chǎn)賬面價值加收到的補價、應支付的相關稅費之和的差額應計入當期損益；〔2〕收到補價的：換入資產(chǎn)本錢加收到的補價與換出資產(chǎn)賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額應計入當期損益。舊會計準那么規(guī)定：在涉及補價的情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換應確認的損益＝補價－〔補價/換出資產(chǎn)的公允價值〕×換出資產(chǎn)的賬面價值－〔補價/換出資產(chǎn)的公允價值〕×應支付的稅費及教育費附加。顯而易見，新準那么明確規(guī)定了哪些非貨幣性資產(chǎn)交換應當確認交換損益，哪些非貨幣性資產(chǎn)交換不應當確認交換損益。在2001年公布會計準那么之前，每到年終就總會有一些企業(yè)利用非貨幣性資產(chǎn)交換“互利互惠〞，按照公允價值對交換資產(chǎn)進展評估增值，然后在按照準那么的規(guī)定，將增值的部分非貨幣性資產(chǎn)交換收益入當期利潤。這樣，兩家公司都增加了報告利潤。這種虛增的會計利潤導致會計報表所反映的企業(yè)財務狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量的不實，容易誤導會計信息使用者，使投資者做出錯誤投資決策。因此，財政部在2001年公布了會計準那么嚴格限制了非貨幣性資產(chǎn)交換過程中損益確實認，同時也沒有大量的使用公允價值。這對上市公司利用非貨幣性資產(chǎn)交換操縱利潤起到了一定的約束作用，進步了會計信息的真實性。然而，隨著經(jīng)濟的不斷開展，公允價值越來越得到國內(nèi)和國外各界人士的認可。2022年公布的新會計準那么又將公允價值應用到了非貨幣性資產(chǎn)交換核算過程當中。雖然在2001年之前有些企業(yè)利用公允價值粉飾報表，但是，這并不是公允價值本身所造成的。而是公允價值使用過程中的政治、經(jīng)濟、法律環(huán)境的不合理所導致的。如：要素市嘗產(chǎn)品市場不興隆，我國法律體系不健全，監(jiān)視工作不到位，懲罰力度不夠，企業(yè)成員追求自身利益最大化，等等，都給造假者提供了可乘之機。任何理論和技術都是不斷前進的，我們不能因為初始實現(xiàn)階段有困難就不去應用，只要社會與實務界需要，就應當在一定范圍內(nèi)逐步應用。當然，對于其在施行過程中可能出現(xiàn)的問題也應當予以及早預防和糾正。因此，2022年公布的新會計準那么，也汲取了之前準那么的經(jīng)歷，明確指出了損益確認的條件。四、新舊準那么中相關信息披露比照新會計準那么規(guī)定企業(yè)在會計報表附注中應當披露換入資產(chǎn)本錢確實認方式。然而，舊會計準那么卻沒有要求這一點。這是因為，新準那么要求具有商業(yè)本質(zhì)并且換入資產(chǎn)或者換出資產(chǎn)的公允價值可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，換入資產(chǎn)的應當以公允價值計量，相應地也確認非貨幣性資產(chǎn)交換損益。而對于不具有商業(yè)本質(zhì)或者換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值不可以可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，換入資產(chǎn)的應當以賬面價值計量，相應地也不確認非貨幣性資產(chǎn)交換損益，均未使用到公允價值?？梢姡瑩Q入資產(chǎn)本錢確實定方式與是否確認交換損益親密相關，進而影響到企業(yè)會計利