CPA會計合并財務(wù)報表課件

第七章

合并財務(wù)報表

第七章

合并財務(wù)報表

第七章:合并財務(wù)報表第一節(jié)：合并財務(wù)報表概述一、合并財務(wù)報表的種類合并財務(wù)報表是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團作為一個會計主體，以母公司和子公司個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，由母公司編制的反映企業(yè)集團財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。

1.合并資產(chǎn)負(fù)債表2.合并利潤表

3.合并所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動表

4.合并現(xiàn)金流量表第七章:合并財務(wù)報表第一節(jié)：合并財務(wù)報表概述一、合并財務(wù)報表第二節(jié)：合并范圍的確定一、控制的概念合并財務(wù)報表的合并范圍是指納入合并財務(wù)報表的子公司范圍?？刂频奶卣?.控制的主體是唯一的；2.控制的內(nèi)容主要是另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策；3.控制是一種權(quán)利；4.控制的目的是為了獲取經(jīng)濟利益牢記：合并財務(wù)報表的合并范圍是以控制為基礎(chǔ)第二節(jié)：合并范圍的確定二、合并財務(wù)報表的合并范圍（一）母公司直接或通過子公司間接擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位。1.直接擁有2.間接擁有3.直接和間接合計擁有P公司S公司80%企業(yè)集團S1公司S2公司S3公司S4公司80%90%P公司30%70%60%企業(yè)集團二、合并財務(wù)報表的合并范圍P公司S公司80%企業(yè)集團S1公司1.直接擁有：2.母公司間接擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份：3.母公司直接和間接方式合計擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份1.直接擁有：2.母公司間接擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份（二）母公司控制的其他被投資企業(yè)1.通過與其他投資者簽訂協(xié)議，實質(zhì)上擁有被購買企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)；2.根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)決定被投資企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營決策；3.有權(quán)任免被購買企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)多數(shù)成員；4.在被購買企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)具有多數(shù)投票權(quán)。在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

潛在表決權(quán)包括：當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證。（二）母公司控制的其他被投資企業(yè)母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：（1）已宣告被清理整頓的原子公司；（2）已宣告破產(chǎn)的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投資單位。母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性【例題1?多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財務(wù)報表合并范圍的有（）。（2007年考題）A.甲公司在報告年度購入其57%股份的境外被投資企業(yè)B.甲公司持有其40%股份，且受托代管B公司持有其30%股份的被投資企業(yè)C.甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司A公司持有其8%股份的被投資企業(yè)D.甲公司持有其40%股份，甲公司的母公司持有其11%股份的被投資企業(yè)E.甲公司持有其38%股份，且甲公司根據(jù)章程有權(quán)決定其財務(wù)和經(jīng)營政策的被投資企業(yè)ABCE【例題1?多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財務(wù)報第三節(jié)：合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項及其程序一、合并財務(wù)報表的前期準(zhǔn)備事項（一）統(tǒng)一母子公司的會計政策（二）統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負(fù)債表日及會計期間（三）對子公司以外幣表示的財務(wù)報表進(jìn)行折算（四）收集編制合并財務(wù)報表的相關(guān)資料二、合并財務(wù)報表的編制程序1.設(shè)置合并工作底稿；2.將母公司和納入合并報表的子公司的個別報表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿；3.編制調(diào)整分錄和抵消分錄，對母子公司個別報表數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整抵消處理；4.計算合并財務(wù)報表的合并數(shù)額5.填列合并財務(wù)報表第三節(jié)：合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項及其程序三、編制合并財務(wù)報表需要調(diào)整抵消的項目（一）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表需要調(diào)整抵消的項目1.母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；2.母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目；3.存貨項目（即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益）；4.固定資產(chǎn)項目（包括固定資產(chǎn)原價和累計折舊項目）5.無形資產(chǎn)項目（內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）三、編制合并財務(wù)報表需要調(diào)整抵消的項目（二）編制合并利潤表和所有者權(quán)益變動表需要調(diào)整抵消的項目1.內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本項目；2.內(nèi)部投資收益項目（包括內(nèi)部利息收入與利息支出項目，內(nèi)部股份投資收益項目）；3.資產(chǎn)減值損失項目（即與內(nèi)部交易相關(guān)的應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目的資產(chǎn)減值損失）；4.納入合并范圍的子公司利潤分配項目（二）編制合并利潤表和所有者權(quán)益變動表需要調(diào)整抵消的項目（三）編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵消的項目1.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；2.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵消；3.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；4.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；5.母公司與子公、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵消；6.母公司與子公、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；（三）編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵消的項目第四節(jié)長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）一、同一控制下取得子公司合并日合并財務(wù)報表的編制合并過程中發(fā)生的審計、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費用計入管理費用，不涉及抵消處理的問題。抵消分錄為：借：股本（實收資本）資本公積盈余公積

未分配利潤貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益【提示1】抵消分錄不涉及商譽?！咎崾?】同一控制下企業(yè)合并按一體化存續(xù)原則，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，對于被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，應(yīng)自合并方資本公積（資本溢價或股本溢價）轉(zhuǎn)入留存收益。第四節(jié)長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）【教材例26-1】甲公司20×2年1月1日以28600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，A公司凈資產(chǎn)的公允價值為35000萬元。甲公司在購買A公司過程中發(fā)生審計、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費用120萬元。上述價款均以銀行存款支付。甲公司與A公司均為同一控制下的企業(yè)。A公司采用的會計政策與甲公司一致。A公司股東權(quán)益總額為32000萬元，其中股本為20000萬元，資本公積為8000萬元，盈余公積為1200萬元，未分配利潤為2800萬元。合并后，甲公司在A公司股東權(quán)益中所擁有的份額為25600萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資的初始投資成本為25600萬元。購買該股權(quán)過程中發(fā)生的審計、評估等相關(guān)費用直接計入當(dāng)期損益，即計入當(dāng)期管理費用。借：長期股權(quán)投資——A公司25600

管理費用120

資本公積3000

貸：銀行存款28720（28600+120）【教材例26-1】甲公司20×2年1月1日以28600萬元在本例中，對于甲公司為購買A公司所發(fā)生的審計及評估等費用實際上已支付給會計事務(wù)所等中介機構(gòu)，不屬于甲公司與A公司所構(gòu)成的企業(yè)集團內(nèi)部交易，不涉及抵消處理的問題。編制合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表時，甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：借：股本20000

資本公積8000

盈余公積1200

未分配利潤2800

貸：長期股權(quán)投資25600

少數(shù)股東權(quán)益6400在本例中，對于甲公司為購買A公司所發(fā)生的審計及評估等費用實際二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務(wù)報表的編制（一）長期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果調(diào)整分錄如下：1.投資當(dāng)年（1）調(diào)整被投資單位盈利借：長期股權(quán)投資貸：投資收益（2）調(diào)整被投資單位虧損借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（4）調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——本年二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務(wù)報表的編制（二）合并抵消處理1.母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消借：股本資本公積盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資（母公司）少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東投資持股比例）

【提示】在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損），其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵消借：投資收益（子公司凈利潤母公司享有部分）少數(shù)股東損益（子公司凈利潤少數(shù)股東享有部分）未分配利潤——年初（子公司）貸：提取盈余公積對所有者（或股東）的分配未分配利潤——年末（二）合并抵消處理2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方

【教材例26-2】接【教材例26-1】。甲公司于20×2年1月1日，以28600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，使其成為子公司。A公司20×2年1月1日股東權(quán)益總額為32000萬元，其中股本為20000萬元，資本公積為8000萬元，盈余公積為1200萬元，未分配利潤為2800萬元；20×2年12月31日，股東權(quán)益總額為38000萬元，其中股本為20000萬元，資本公積8000萬元，盈余公積為3200萬元，未分配利潤為6800萬元。A公司20×2年全年實現(xiàn)凈利潤10500萬元，經(jīng)公司董事會提議并經(jīng)股東會批準(zhǔn)，20×2年提取盈余公積2000萬元，向股東宣告分派現(xiàn)金股利4500萬元。本例中，A公司當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤10500萬元，經(jīng)公司董事會提議并經(jīng)股東會批準(zhǔn)，20×2年提取盈余公積2000萬元，向股東宣告分派現(xiàn)金股利4500萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資取得時的賬面價值為25600萬元，20×2年12月31日仍為25600萬元，甲公司當(dāng)年確認(rèn)投資收益為3600萬元。【教材例26-2】接【教材例26-1】。甲公司于20×2年將成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算結(jié)果的相關(guān)的調(diào)整分錄如下：借：長期股權(quán)投資——A公司8400

貸：投資收益8400借：投資收益3600

貸：長期股權(quán)投資——A公司3600長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消時，其抵消分錄如下：借：股本20000

資本公積8000

盈余公積3200

未分配利潤6800

貸：長期股權(quán)投資30400

少數(shù)股東權(quán)益7600將成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算結(jié)果的相關(guān)的調(diào)整分錄如下：借：應(yīng)付股利3600

貸：應(yīng)收股利3600借：投資收益8400

少數(shù)股東損益2100

未分配利潤（年初）2800

貸：提取盈余公積2000

向股東分配利潤4500

未分配利潤——年末6800借：應(yīng)付股利1.甲公司為上市公司，2012年1月1日，與同一集團控制的乙公司進(jìn)行合并，有關(guān)資料如下：假設(shè)調(diào)整事項和抵消事項均不考慮所得稅因素。（1）2012年1月1日，甲公司發(fā)行2000萬股普通股（每股面值1元，每股公允價值為10元）取得乙公司80%股權(quán)，甲公司另外支付證券承銷機構(gòu)發(fā)行費用240萬元（由股票發(fā)行溢價扣減）。2012年1月1日，乙公司的股東權(quán)益總額為40000萬元，其中，股本為20000萬元，資本公積為10000萬元，盈余公積為1000萬元，未分配利潤為9000萬元；乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為44000萬元。（2）2012年，乙公司實現(xiàn)凈利潤6000萬元，提取盈余公積金600萬元，持有的可供出售金融資產(chǎn)當(dāng)年因其公允價值上升確認(rèn)為資本公積400萬元。要求：（1）根據(jù)資料（1），編制甲公司購入乙公司80%股權(quán)的會計分錄；（2）根據(jù)資料（2），編制按權(quán)益法對甲公司的長期股權(quán)投資成本進(jìn)行調(diào)整的抵消分錄；（3）根據(jù)資料（1）、（2），確定乙公司2012年12月31日的凈資產(chǎn)項目金額；（4）根據(jù)資料，編制甲公司長期股權(quán)投資與乙公司凈資產(chǎn)以及甲公司取得甲公司的投資收益與乙公司當(dāng)年利潤分配的抵消分錄；1.甲公司為上市公司，2012年1月1日，與同一集團控制的乙（1）借：長期股權(quán)投資32000貸：股本2000

資本公積——股本溢價30000同時：借：資本公積——股本溢價240貸：銀行存款240（2）借：長期股權(quán)投資4800

貸：投資收益4800借：長期股權(quán)投資320

貸：資本公積320（3）股本=20000（萬元）資本公積=10000+400=10400（萬元）盈余公積=1000+600=1600（萬元）未分配利潤=9000+（6000-600）=14400（萬元）（4）借：股本20000資本公積10400

盈余公積1600

未分配利潤--年末14400

貸：長期股權(quán)投資37120

少數(shù)股東權(quán)益9280借：投資收益4800

少數(shù)股東損益1200

未分配利潤---年初9000

貸：提取盈余公積600

未分配利潤--年末14400（1）借：長期股權(quán)投資32000第六節(jié)內(nèi)部商品交易的合并處理一、內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵消處理（一）購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)的商品當(dāng)期全部實現(xiàn)銷售時借：營業(yè)收入

貸：營業(yè)成本

第六節(jié)內(nèi)部商品交易的合并處理一、內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成（二）、購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)的商品全部未實現(xiàn)對外銷售借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本

存貨【教材例26-7】甲公司系A(chǔ)公司的母公司。甲公司本期個別利潤表的營業(yè)收入中有2000萬元，系向A公司銷售商品實現(xiàn)的收入，其商品成本為1400萬元，銷售毛利率為30%。A公司本期從甲公司購入的商品本期均未實現(xiàn)銷售，期末存貨中包含有2000萬元從甲公司購進(jìn)的商品，該存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為600萬元。借：營業(yè)收入2000

貸：營業(yè)成本1400

存貨600（二）、購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)的商品全部未實現(xiàn)對外銷售（三）內(nèi)部購進(jìn)商品部分實現(xiàn)對外銷售借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入全額）貸：營業(yè)成本（內(nèi)部銷售成本全額+銷實現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益）存貨（未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）（三）內(nèi)部購進(jìn)商品部分實現(xiàn)對外銷售借：營業(yè)收入1500

貸：營業(yè)成本1300

存貨2002012年4月10日，甲公司從乙公司購進(jìn)A商品500件，購買價格為每件3萬元，價款已通過銀行存款支付，乙公司A商品每件成本為2萬元。截止2012年12月31日，甲公司已對外銷售A商品300件，每件價格3.5萬元，年末甲公司結(jié)存A商品200件。甲公司為上市公司，2012年1月1日，與同一集團控制的乙公司進(jìn)行合并，有關(guān)資料如下：假設(shè)調(diào)整事項和抵消事項均不考慮所得稅因素。借：營業(yè)收入1500（四）內(nèi)部購進(jìn)商品作為固定資產(chǎn)使用時借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本固定資產(chǎn)（四）內(nèi)部購進(jìn)商品作為固定資產(chǎn)使用時二、連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部銷售商品的合并處理

1.將年初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消借：未分配利潤——年初（年初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）貸：營業(yè)成本2.將本期內(nèi)部商品銷售收入抵消借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）貸：營業(yè)成本3.將期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消借：營業(yè)成本貸：存貨（期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）二、連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部銷售商品的合并處理

1.將年初毛利率=（銷售收入-銷售成本）÷銷售收入存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤=未實現(xiàn)銷售收入-未實現(xiàn)銷售成本存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤=購貨方內(nèi)部存貨結(jié)存價值×銷售方毛利率毛利率=（銷售收入-銷售成本）÷銷售收入三、存貨跌價準(zhǔn)備的合并處理1.初次編制合并報表時存貨跌價準(zhǔn)備的處理兩種情況：①內(nèi)部取得成本>存貨可變現(xiàn)凈值>內(nèi)部銷售成本

借：存貨，貸：資產(chǎn)減值損失（全額）②內(nèi)部取得成本>內(nèi)部銷售成本>存貨可變現(xiàn)凈值借：存貨，貸：資產(chǎn)減值損失（內(nèi)部取得成本高于內(nèi)部銷售成本）

三、存貨跌價準(zhǔn)備的合并處理（二）連續(xù)編制合并財務(wù)報表存貨跌價準(zhǔn)備的抵消首先抵消存貨跌價準(zhǔn)備期初數(shù)，抵消分錄為：借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備貸：未分配利潤——年初然后抵消因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準(zhǔn)備，抵消分錄為：借：營業(yè)成本貸：存貨最后抵消存貨跌價準(zhǔn)備期末數(shù)與上述余額的差額，但存貨跌價準(zhǔn)備的抵消以存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限。借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失或做相反分錄。（二）連續(xù)編制合并財務(wù)報表存貨跌價準(zhǔn)備的抵消第七節(jié)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理一、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消項目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；（3）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；（4）長期債券投資與應(yīng)付債券；（5）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（6）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。第七節(jié)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理一、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消項目主要包二、內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付款項及其壞賬準(zhǔn)備的合并處理借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款

貸：資產(chǎn)減值損失二、內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付款項及其壞賬準(zhǔn)備的合并處理三、連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收款項及其壞賬準(zhǔn)備的合并處理（1）內(nèi)部應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備本期余額與上期余額相等時的合并處理借：應(yīng)收賬款

貸：期初未分配利潤借：應(yīng)付賬款

貸：應(yīng)收賬款三、連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收款項及其壞賬準(zhǔn)備的合并處理（2）內(nèi)部應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備本期余額大于上期余額時的合并處理借：應(yīng)收賬款貸：期初未分配利潤借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款

貸：資產(chǎn)減值損失（2）內(nèi)部應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備本期余額大于上期余額時的合并處理（3）內(nèi)部應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備本期余額小于上期余額時的合并處理借：應(yīng)收賬款貸：期初未分配利潤借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：資產(chǎn)減值損失貸：應(yīng)收賬款（3）內(nèi)部應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備本期余額小于上期余額時的合并處理P公司2012年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為25萬元。假定P公司2012年系首次編制合并財務(wù)報表?！敬鸢浮康窒咒洖椋航瑁簯?yīng)付賬款500

貸：應(yīng)收賬款500借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：資產(chǎn)減值損失25P公司2012年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為（1）若P公司2013年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款仍為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額仍為25萬元。抵消分錄為：借：應(yīng)付賬款500

貸：應(yīng)收賬款500借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤——年初25（1）若P公司2013年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)（2）若P公司2013年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為570萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為30萬元。借：應(yīng)付賬款600

貸：應(yīng)收賬款600借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤——年初25借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備5

貸：資產(chǎn)減值損失5（2）若P公司2013年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)（3）若P公司2013年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款項目為380萬元，壞賬準(zhǔn)備賬戶期末余額為20萬元。借：應(yīng)付賬款400

貸：應(yīng)收賬款400借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤——年初25借：資產(chǎn)減值損失5

貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備5（3）若P公司2013年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)【教材例25-21】A公司和B公司同為甲公司控制下的兩個子公司。A公司將其凈值為1280萬元的某廠房，以1500萬元的價格變賣給B公司作為固定資產(chǎn)使用。A公司因該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實現(xiàn)收益220萬元，并列示與其個別利潤表之中。B公司以1500萬元的金額將該廠房作為固定資產(chǎn)的原價入賬，并列示其個別資產(chǎn)負(fù)債表之中。在該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易中，A公司因交易實現(xiàn)營業(yè)外收入220萬元。編制合并財務(wù)報表時，甲公司必須將因該固定資產(chǎn)交易實現(xiàn)的營業(yè)外收入與固定資產(chǎn)原值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的數(shù)額予以抵消。其抵消分錄如下：借：營業(yè)外收入220

貸：固定資產(chǎn)——原價220通過上述抵消處理后，該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易所實現(xiàn)的損益予以抵消，該廠房的原價通過抵消處理后調(diào)整為1280萬元。【教材例25-21】A公司和B公司同為甲公司控制下的兩個子公【教材例25-22】A公司和B公司同為甲公司控制下的兩個子公司。A公司于20×1年12月，將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司作為固定資產(chǎn)使用，A公司銷售該產(chǎn)品的銷售收入為1680萬元，銷售成本為1200萬元，B公司以1680萬元的價格作為該固定資產(chǎn)的原價入賬。此時，與一般的內(nèi)部商品交易的抵消處理相似，編制合并財務(wù)報表時，甲公司應(yīng)當(dāng)將該產(chǎn)品的銷售收入1680萬元及其銷售成本1200萬元，以及Ｂ公司固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益480萬元（1680-1200）予以抵消。在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：借：營業(yè)收入1680

貸：營業(yè)成本1200

固定資產(chǎn)——原價480【教材例25-22】A公司和B公司同為甲公司控制下的兩個子公【教材例25-23】A公司和B公司同為甲公司控制下的兩個子公司。A公司于20×1年1月1日，將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司作為固定資產(chǎn)使用，A公司銷售該產(chǎn)品的銷售收入為1680萬元，銷售成本為1200萬元。B公司以1680萬元的價格作為該固定資產(chǎn)的原價入賬。B公司購買的該固定資產(chǎn)用于公司的行政管理，該固定資產(chǎn)屬于不需要安裝的固定資產(chǎn)，當(dāng)月投入使用，其折舊年限為4年，預(yù)計凈殘值為零。為簡化合并處理，假定該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在交易當(dāng)年按12個月計提折舊。甲公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）將該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)相關(guān)銷售收入與銷售成本及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵消。本例中，A公司因該內(nèi)部交易確認(rèn)銷售收入1680萬元，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本1200萬元；B公司該固定資產(chǎn)的原價為1680萬元，其中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為480萬元（1680-1200）。在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：【教材例25-23】A公司和B公司同為甲公司控制下的兩個子公借：營業(yè)收入1680

貸：營業(yè)成本1200

固定資產(chǎn)——原價480（2）將當(dāng)年計提的折舊和累計折舊中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵消。該固定資產(chǎn)在B公司按4年的折舊年限計提折舊，每年計提折舊420萬元，其中每年計提的折舊和累計折舊中均包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的攤銷額120萬元。在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：借：固定資產(chǎn)——累計折舊120

貸：管理費用120借：營業(yè)收入理費用減少120萬元，其合并數(shù)為300萬元?！窘滩睦?5-24】接【教材例25-23】，B公司20×2年其個別資產(chǎn)負(fù)債中，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價為1680萬元，累計折舊為840萬元，該固定資產(chǎn)凈值為840萬元。甲公司編制20×2年度合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）借：未分配利潤——年初480

貸：固定資產(chǎn)——原價480（2）借：固定資產(chǎn)——累計折舊120

貸：未分配利潤——年初120（3）借：固定資產(chǎn)——累計折舊120

貸：管理費用120理費用減少120萬元，其合并數(shù)為300萬元?！窘滩睦?5-25】接【教材例25-24】，B公司20×3年個別資產(chǎn)負(fù)債表中，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價為1680萬元，累計折舊為1260萬元，該固定資產(chǎn)凈值為420萬元。該內(nèi)部交易固定20×3年計提折舊為420萬元。甲公司編制20×3年度合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）借：未分配利潤——年初480

貸：固定資產(chǎn)——原價480（2）借：固定資產(chǎn)——累計折舊240

貸：未分配利潤——年初240（3）借：固定資產(chǎn)——累計折舊120

貸：管理費用120【教材例25-25】接【教材例25-24】，B公司20×3年【教材例25-26】接【教材例25-25】，20×4年12月該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿，B公司于20×4年12月對其進(jìn)行清理。B公司對該固定資產(chǎn)清理時實現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益14萬元，在20×4年度個別利潤表中以營業(yè)外收入項目列示。隨著對該固定資產(chǎn)的清理，該固定資產(chǎn)的原價和累計折舊轉(zhuǎn)銷，在20×4年12月31日個別資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)中已無該固定資產(chǎn)的列示此時，甲公司編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）按照內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，調(diào)整“未分配利潤——年初”項目：借：未分配利潤——年初480

貸：營業(yè)外收入480（2）按以前會計期間因固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而多計提累計折舊的數(shù)額，調(diào)整“未分配利潤——年初”科目：借：營業(yè)外收入360

貸：未分配利潤——年初360（3）將本期因固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而多計提的折舊額抵消：借：營業(yè)外收入120

貸：管理費用120【教材例25-26】接【教材例25-25】，20×4年12月【教材例25-27】接【教材例25-25】，20×4年12月31日，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿，但該固定資產(chǎn)仍處于使用之中，B公司未對其進(jìn)行清理報廢。B公司20×4年度個別資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)仍列示該固定資產(chǎn)的原價1680萬元，累計折舊1680萬元；在其個別報表利潤表列示固定資產(chǎn)當(dāng)年計提的折舊420萬元。此時，甲公司在編制20×4年度合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消，并調(diào)整“未分配利潤——年初”項目：借：未分配利潤——年初480

貸：固定資產(chǎn)——原價480（2）將因固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而多計提的累計折舊抵消，并調(diào)整“未分配利潤——年初”項目：借：固定資產(chǎn)——累計折舊360

貸：未分配利潤——年初360（3）將本期因固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而多計提的折舊額抵消：借：固定資產(chǎn)——累計折舊120

貸：管理費用120【教材例25-27】接【教材例25-25】，20×4年12月【教材例25-28】接【教材例25-27】，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)20×5年仍處于使用之中。B公司個別資產(chǎn)負(fù)債表中內(nèi)部交易固定資產(chǎn)為1680萬元，累計折舊為1680萬元；由于固定資產(chǎn)超期使用不計提折舊，B公司個別利潤表中無該內(nèi)部固定資產(chǎn)計提的折舊費用。（1）將固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消，調(diào)整“未分配利潤——年初”項目：此時，甲公司編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：借：未分配利潤——年初480

貸：固定資產(chǎn)——原價480（2）將累計折舊包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消，調(diào)整“未分配利潤——年初”項目：借：固定資產(chǎn)——累計折舊480

貸：未分配利潤——年初480【教材例25-28】接【教材例25-27】，該內(nèi)部交易固定資【教材例25-29】接【教材例25-25】。B公司于20×3年12月對該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)進(jìn)行清理處置，在對其清理過程中取得清理凈收入25萬元，在其個別利潤表作為營業(yè)外收入列示。該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)于20×3年12月，已經(jīng)使用三年，B公司對該固定資產(chǎn)累計計提折舊1260萬元。此時，編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)編制如下抵消分錄：（1）借：未分配利潤——年初480

貸：營業(yè)外收入480（2）借：營業(yè)外收入240

貸：未分配利潤——年初240（3）借：營業(yè)外收入120

貸：管理費用120【教材例25-29】接【教材例25-25】。B公司于20×3【例題6·單選題】甲公司及其子公司（乙公司）20×7年至20×9年發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下：（1）20×7年12月25日，甲公司與乙公司簽訂設(shè)備銷售合同，將生產(chǎn)的一臺A設(shè)備銷售給乙公司，售價（不含增值稅）為500萬元。20×7年12月31日，甲公司按合同約定將A設(shè)備交付乙公司，并收取價款。A設(shè)備的成本為400萬元。乙公司將購買的A設(shè)備作為管理用固定資產(chǎn)，于交付當(dāng)日投入使用。乙公司采用年限平均法計提折舊，預(yù)計A設(shè)備可使用5年，預(yù)計凈殘值為零。（2）20×9年12月31日，乙公司以260萬元（不含增值稅）的價格將A設(shè)備出售給獨立的第三方，設(shè)備已經(jīng)交付，價款已經(jīng)收取。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為l7%。根據(jù)稅法規(guī)定，乙公司為購買A設(shè)備支付的增值稅進(jìn)項稅額可以抵扣；出售A設(shè)備按照適用稅率繳納增值稅。要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第（1）小題至第（2）小題。（2010年考題）【例題6·單選題】甲公司及其子公司（乙公司）20×7年至20（1）在甲公司20×8年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表中，乙公司的A設(shè)備作為固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)列報的金額是（）萬元。

A.300

B.320

C.400

D.500【答案】B【解析】乙公司的A設(shè)備作為固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)列報的金額=400-400/5=320（萬元）。（2）甲公司在20×9年度合并利潤表中因乙公司處置A設(shè)備確認(rèn)的損失是（）萬元。

A.-60B.-40C.-20D.40【答案】C【解析】甲公司在20×9年度合并利潤表中因乙公司處置A設(shè)備確認(rèn)的損失=（400-400/5×2）-260=-20（萬元）。（1）在甲公司20×8年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表中，乙公司一、未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易無形資產(chǎn)的抵消（一）將期初無形資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消借：未分配利潤——年初貸：無形資產(chǎn)——原價（期初無形資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（二）將期初累計多提攤銷抵消借：無形資產(chǎn)——累計攤銷（期初累計多提攤銷）貸：未分配利潤——年初（三）將本期購入的無形資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消借：營業(yè)外收入貸：無形資產(chǎn)——原價（四）將本期多提攤銷抵消借：無形資產(chǎn)——累計攤銷（本期多提攤銷）貸：管理費用一、未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易無形資產(chǎn)的抵消[教材例25-30]甲公司是A公司的母公司，甲公司20x1年1月8日向A公司轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)一項，轉(zhuǎn)讓價格為820萬元，該無形資產(chǎn)的賬面成本為700萬元.A公司購入該無形資產(chǎn)后，即投入使用，確定使用年限為5年。A公司20x1年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中無形資產(chǎn)項目的金額為656萬元，利潤表管理費用項目中記有當(dāng)年攤銷的該無形資產(chǎn)價值164萬元。20x1年合并財務(wù)報表：（1）將無形資產(chǎn)價值中包括的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消：借：營業(yè)外收入

貸：無形資產(chǎn)（2）攤銷額中包括的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消：借：累計攤銷貸：管理費用[教材例25-30]甲公司是A公司的母公司，甲公司20x【例題8·多選題】甲公司持有乙公司80%的股權(quán)，能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂疲?013年12月31日，乙公司無形資產(chǎn)中包含一項從甲公司購入的商標(biāo)權(quán)。該商標(biāo)權(quán)系2013年4月1日從甲公司購入，購入價格為860萬元。乙公司購入該商標(biāo)權(quán)后立即投入使用，預(yù)計使用年限為6年，采用直線法攤銷。甲公司該商標(biāo)權(quán)于2009年4月注冊，有效期為10年。該商標(biāo)權(quán)的入賬價值為100萬元，至出售日已累計攤銷40萬元。甲公司和乙公司對商標(biāo)權(quán)的攤銷均計入管理費用。下列會計處理中正確的有（）。A.乙公司購入無形資產(chǎn)時包含內(nèi)部交易利潤為800萬元B.2013年12月31日甲公司編制合并報表時應(yīng)抵銷該無形資產(chǎn)價值700萬元C.2013年12月31日甲公司合并報表上該項無形資產(chǎn)應(yīng)列示為52.5萬元D.抵銷該項內(nèi)部交易的結(jié)果將減少合并利潤700萬元E.抵銷該項內(nèi)部交易的結(jié)果將減少合并利潤800萬元【例題8·多選題】甲公司持有乙公司80%的股權(quán)，能夠?qū)σ夜尽敬鸢浮緼BCD【解析】A選項：860-（100-40）=800（萬元）；B選項：800-800/6×9/12=700（萬元）；C選項：60-60/6×9/12=52.5（萬元）；D選項：與B選項金額相同。參考抵銷分錄：借：營業(yè)外收入800（860-60）貸：無形資產(chǎn)——原價800借：無形資產(chǎn)——累計攤銷100貸：管理費用100（800/6×9/12）【答案】ABCD

二、發(fā)生變賣情況下的內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵消將上述抵消分錄中的“無形資產(chǎn)——原價”項目和“無形資產(chǎn)——累計攤銷”項目用“營業(yè)外收入”項目或“營業(yè)外支出”項目代替。（一）將期初無形資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消借：未分配利潤——年初貸：營業(yè)外收入（期初無形資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（二）將期初累計多提攤銷抵消借：營業(yè)外收入（期初累計多提攤銷）貸：未分配利潤—年初（三）將本期多提攤銷抵消借：營業(yè)外收入（本期多提攤銷）貸：管理費用

3.內(nèi)部無形資產(chǎn)交易攤銷完畢的期間合并處理①抵銷固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售毛利借：年初未分配利潤貸：無形資產(chǎn)②抵銷已提累計攤銷中的內(nèi)部未實現(xiàn)的銷售毛利借：累計攤銷貸：年初未分配利潤③抵消當(dāng)期攤銷額中包含的內(nèi)部未實現(xiàn)的銷售毛利借：累計攤銷貸：管理費用3.內(nèi)部無形資產(chǎn)交易攤銷完畢的期間合并處理CPA會計合并財務(wù)報表課件（十）所得稅合并處理一、內(nèi)部應(yīng)收賬款相關(guān)的所得稅會計的合并抵消處理二、內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會計的合并抵消處理三、內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等相關(guān)所得稅會計的合并抵消處理1.內(nèi)部交易相關(guān)所得稅的當(dāng)期合并處理借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費用2.在連續(xù)編制合并財務(wù)報表內(nèi)部交易相關(guān)所得稅的合并處理借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：年初未分配利潤（十）所得稅合并處理【教材例25-35】A公司和B公司同為甲公司控制下的子公司。A公司于20×1年1月1日，將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司作為固定資產(chǎn)使用，A公司銷售該產(chǎn)品的銷售收入為1680萬元，銷售成本為1200萬元。B公司以1680萬元的價格作為該固定資產(chǎn)的原價入賬。B公司購買的該固定資產(chǎn)用于公司的銷售業(yè)務(wù)，該固定資產(chǎn)屬于不需要安裝的固定資產(chǎn)，當(dāng)月投入使用，其折舊年限為4年，預(yù)計凈殘值為零。B公司對該固定資產(chǎn)確定的折舊年限和預(yù)計凈殘值與稅法規(guī)定一致。為簡化合并處理，假定該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在交易當(dāng)年按12個月計提折舊?！窘滩睦?5-35】A公司和B公司同為甲公司控制下的子公司。

第五節(jié)：合并利潤表一、內(nèi)部業(yè)收入與營業(yè)成本的抵消（同前）二、內(nèi)部存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的抵消(同前)三、內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的抵消（同前）四、內(nèi)部投資收益與利息費用的抵消借：投資收益貸：財務(wù)費用五、母公司與子公司以及子公司之間的長期股權(quán)投資的投資收益的抵消（同前）第五節(jié)：合并利潤表第六節(jié)：合并現(xiàn)金流量表1.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；2.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵消；3.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；4.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；5.母公司與子公、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵消；6.母公司與子公、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；第六節(jié)：合并現(xiàn)金流量表

第七節(jié)：報告期內(nèi)增減子公司的合并處理一、本期增加子公司的合并處理1.編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，以本期取得的子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表日的資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)；對于本期投資或追加投資取得的子公司，不需要調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)，但需要在報表附注中披露。2.在編制合并利潤表，應(yīng)當(dāng)將本期取得的子公司自取得控制權(quán)日起至本期期末為會計期間的財務(wù)報表為基礎(chǔ)編制，將本期取得的子公司自取得控制權(quán)日起至本期期末的收入、費用和利潤通過合并，納入合并利潤表中，并在報表附注中披露。3.在編制現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將本期取得的子公司自取得控制權(quán)日起至本期期末的現(xiàn)金流量信息納入合并現(xiàn)金流量表中。第七節(jié)：報告期內(nèi)增減子公司的合并處理二、本期減少子公司的合并處理因出售股權(quán)，損失對該子公司的控制權(quán)，應(yīng)將該子公司排除在合并財務(wù)報表范圍之外:1.在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不需要對該出售轉(zhuǎn)讓股份成為非子公司的資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行合并，但需要在報表附注中披露。2.在編制合并利潤表，應(yīng)當(dāng)以該子公司期初喪失控制權(quán)成為非子公司之日止的利潤表為基礎(chǔ)，將該子公司自期初至喪失控制權(quán)之日止的收入、費用和利潤納入合并利潤表中，并在報表附注中披露。3.在編制現(xiàn)金流量表時，應(yīng)將該子公司自期初至喪失控制權(quán)之日止的現(xiàn)金流量信息納入合并現(xiàn)金流量表中。二、本期減少子公司的合并處理第七章

合并財務(wù)報表

第七章

合并財務(wù)報表

第七章:合并財務(wù)報表第一節(jié)：合并財務(wù)報表概述一、合并財務(wù)報表的種類合并財務(wù)報表是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團作為一個會計主體，以母公司和子公司個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，由母公司編制的反映企業(yè)集團財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。

1.合并資產(chǎn)負(fù)債表2.合并利潤表

3.合并所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動表

4.合并現(xiàn)金流量表第七章:合并財務(wù)報表第一節(jié)：合并財務(wù)報表概述一、合并財務(wù)報表第二節(jié)：合并范圍的確定一、控制的概念合并財務(wù)報表的合并范圍是指納入合并財務(wù)報表的子公司范圍?？刂频奶卣?.控制的主體是唯一的；2.控制的內(nèi)容主要是另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策；3.控制是一種權(quán)利；4.控制的目的是為了獲取經(jīng)濟利益牢記：合并財務(wù)報表的合并范圍是以控制為基礎(chǔ)第二節(jié)：合并范圍的確定二、合并財務(wù)報表的合并范圍（一）母公司直接或通過子公司間接擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位。1.直接擁有2.間接擁有3.直接和間接合計擁有P公司S公司80%企業(yè)集團S1公司S2公司S3公司S4公司80%90%P公司30%70%60%企業(yè)集團二、合并財務(wù)報表的合并范圍P公司S公司80%企業(yè)集團S1公司1.直接擁有：2.母公司間接擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份：3.母公司直接和間接方式合計擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份1.直接擁有：2.母公司間接擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份（二）母公司控制的其他被投資企業(yè)1.通過與其他投資者簽訂協(xié)議，實質(zhì)上擁有被購買企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)；2.根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)決定被投資企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營決策；3.有權(quán)任免被購買企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)多數(shù)成員；4.在被購買企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)具有多數(shù)投票權(quán)。在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

潛在表決權(quán)包括：當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證。（二）母公司控制的其他被投資企業(yè)母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：（1）已宣告被清理整頓的原子公司；（2）已宣告破產(chǎn)的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投資單位。母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性【例題1?多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財務(wù)報表合并范圍的有（）。（2007年考題）A.甲公司在報告年度購入其57%股份的境外被投資企業(yè)B.甲公司持有其40%股份，且受托代管B公司持有其30%股份的被投資企業(yè)C.甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司A公司持有其8%股份的被投資企業(yè)D.甲公司持有其40%股份，甲公司的母公司持有其11%股份的被投資企業(yè)E.甲公司持有其38%股份，且甲公司根據(jù)章程有權(quán)決定其財務(wù)和經(jīng)營政策的被投資企業(yè)ABCE【例題1?多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財務(wù)報第三節(jié)：合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項及其程序一、合并財務(wù)報表的前期準(zhǔn)備事項（一）統(tǒng)一母子公司的會計政策（二）統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負(fù)債表日及會計期間（三）對子公司以外幣表示的財務(wù)報表進(jìn)行折算（四）收集編制合并財務(wù)報表的相關(guān)資料二、合并財務(wù)報表的編制程序1.設(shè)置合并工作底稿；2.將母公司和納入合并報表的子公司的個別報表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿；3.編制調(diào)整分錄和抵消分錄，對母子公司個別報表數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整抵消處理；4.計算合并財務(wù)報表的合并數(shù)額5.填列合并財務(wù)報表第三節(jié)：合并財務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項及其程序三、編制合并財務(wù)報表需要調(diào)整抵消的項目（一）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表需要調(diào)整抵消的項目1.母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；2.母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目；3.存貨項目（即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益）；4.固定資產(chǎn)項目（包括固定資產(chǎn)原價和累計折舊項目）5.無形資產(chǎn)項目（內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）三、編制合并財務(wù)報表需要調(diào)整抵消的項目（二）編制合并利潤表和所有者權(quán)益變動表需要調(diào)整抵消的項目1.內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本項目；2.內(nèi)部投資收益項目（包括內(nèi)部利息收入與利息支出項目，內(nèi)部股份投資收益項目）；3.資產(chǎn)減值損失項目（即與內(nèi)部交易相關(guān)的應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目的資產(chǎn)減值損失）；4.納入合并范圍的子公司利潤分配項目（二）編制合并利潤表和所有者權(quán)益變動表需要調(diào)整抵消的項目（三）編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵消的項目1.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；2.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵消；3.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；4.母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；5.母公司與子公、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵消；6.母公司與子公、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量相互抵消；（三）編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵消的項目第四節(jié)長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）一、同一控制下取得子公司合并日合并財務(wù)報表的編制合并過程中發(fā)生的審計、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費用計入管理費用，不涉及抵消處理的問題。抵消分錄為：借：股本（實收資本）資本公積盈余公積

未分配利潤貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益【提示1】抵消分錄不涉及商譽?！咎崾?】同一控制下企業(yè)合并按一體化存續(xù)原則，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，對于被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，應(yīng)自合并方資本公積（資本溢價或股本溢價）轉(zhuǎn)入留存收益。第四節(jié)長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）【教材例26-1】甲公司20×2年1月1日以28600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，A公司凈資產(chǎn)的公允價值為35000萬元。甲公司在購買A公司過程中發(fā)生審計、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費用120萬元。上述價款均以銀行存款支付。甲公司與A公司均為同一控制下的企業(yè)。A公司采用的會計政策與甲公司一致。A公司股東權(quán)益總額為32000萬元，其中股本為20000萬元，資本公積為8000萬元，盈余公積為1200萬元，未分配利潤為2800萬元。合并后，甲公司在A公司股東權(quán)益中所擁有的份額為25600萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資的初始投資成本為25600萬元。購買該股權(quán)過程中發(fā)生的審計、評估等相關(guān)費用直接計入當(dāng)期損益，即計入當(dāng)期管理費用。借：長期股權(quán)投資——A公司25600

管理費用120

資本公積3000

貸：銀行存款28720（28600+120）【教材例26-1】甲公司20×2年1月1日以28600萬元在本例中，對于甲公司為購買A公司所發(fā)生的審計及評估等費用實際上已支付給會計事務(wù)所等中介機構(gòu)，不屬于甲公司與A公司所構(gòu)成的企業(yè)集團內(nèi)部交易，不涉及抵消處理的問題。編制合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表時，甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：借：股本20000

資本公積8000

盈余公積1200

未分配利潤2800

貸：長期股權(quán)投資25600

少數(shù)股東權(quán)益6400在本例中，對于甲公司為購買A公司所發(fā)生的審計及評估等費用實際二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務(wù)報表的編制（一）長期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果調(diào)整分錄如下：1.投資當(dāng)年（1）調(diào)整被投資單位盈利借：長期股權(quán)投資貸：投資收益（2）調(diào)整被投資單位虧損借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（4）調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——本年二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務(wù)報表的編制（二）合并抵消處理1.母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消借：股本資本公積盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資（母公司）少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東投資持股比例）

【提示】在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損），其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵消借：投資收益（子公司凈利潤母公司享有部分）少數(shù)股東損益（子公司凈利潤少數(shù)股東享有部分）未分配利潤——年初（子公司）貸：提取盈余公積對所有者（或股東）的分配未分配利潤——年末（二）合并抵消處理2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方

【教材例26-2】接【教材例26-1】。甲公司于20×2年1月1日，以28600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，使其成為子公司。A公司20×2年1月1日股東權(quán)益總額為32000萬元，其中股本為20000萬元，資本公積為8000萬元，盈余公積為1200萬元，未分配利潤為2800萬元；20×2年12月31日，股東權(quán)益總額為38000萬元，其中股本為20000萬元，資本公積8000萬元，盈余公積為3200萬元，未分配利潤為6800萬元。A公司20×2年全年實現(xiàn)凈利潤10500萬元，經(jīng)公司董事會提議并經(jīng)股東會批準(zhǔn)，20×2年提取盈余公積2000萬元，向股東宣告分派現(xiàn)金股利4500萬元。本例中，A公司當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤10500萬元，經(jīng)公司董事會提議并經(jīng)股東會批準(zhǔn)，20×2年提取盈余公積2000萬元，向股東宣告分派現(xiàn)金股利4500萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資取得時的賬面價值為25600