變動成本法培訓(xùn)教程

第4章變動成本法思考：存貨和銷售成本對利潤的影響？一、完全成本法的利潤銷售與利潤從業(yè)績評價（銷售部門）的角度看，銷售收入與利潤之間應(yīng)該具有以下性質(zhì)：在其他條件保持不變的情況下，當(dāng)銷售量與前期相等時，利潤應(yīng)該保持不變在其他條件保持不變的情況下，當(dāng)銷售量比前期增加時，利潤應(yīng)該相應(yīng)增加在其他條件保持不變的情況下，當(dāng)銷售量比前期減少時，利潤應(yīng)該相應(yīng)減少完全成本法下所提供的利潤卻不具備上述三點性質(zhì)銷售相等假定常青公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，該公司在20×1年、20×2年和20×3年的生產(chǎn)量分別是10000件、12000件和8000件，而銷售量在各年均為10000件，已知20×1年期初存貨為0。產(chǎn)品的單價為8元，單位變動成本為3元，各年固定制造費用總額為12000元，各年銷售及管理費用總額均為15000元。根據(jù)上述資料，按完全成本法編制該公司三年的損益表。銷售相等20×2年的存貨增加，吸收了2000元的固定制造費用，導(dǎo)致利潤增加了2000元。20×3年的銷售成本中，還包括了本年初存貨所吸收的2000元的固定制造費用。摘要20×1年20×2年20×3年銷售收入800008000080000減：銷售成本期初存貨008000（加）本期生產(chǎn)成本420004800036000（減）期末存貨080000銷售成本總額420004000044000銷售毛利380004000036000減：銷售及管理費用150001500015000利潤230002500021000銷售增加假定新民公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，20×2年生了20000件，銷售15000件，20×3年生產(chǎn)了15000件，銷售了20000件。20×2年初存貨為零。兩年中的產(chǎn)品售價均為60元，單位變動生產(chǎn)成本均為15元，固定制造費用每年發(fā)生額為60000元，銷售及管理費用每年發(fā)生額為100000元。以完全成本法編制該公司兩年的損益表。銷售增加管理部門和銷售部門在不提高生產(chǎn)成本水平、不降低銷售價格的前提下，增加銷量，降低庫存，減少積壓產(chǎn)品，但是在完全成本法下，企業(yè)利潤卻可能降低。關(guān)鍵在于本期銷售的存貨中含有上期的固定制造費用摘要20×2年20×3年銷售收入9000001200000減：銷售成本期初存貨0225000（加）本期生產(chǎn)成本900000825000（減）期末存貨2250000銷售成本總額6750001050000銷售毛利225000150000減：銷售及管理費用100000100000利潤12500050000銷售減少假定某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，20×2年生了10000件，銷售8000件，20×3年生產(chǎn)了20000件，銷售了6000件。20×2年初存貨為零。存貨采用后進先出法計價兩年中的產(chǎn)品售價均為35元，單位變動生產(chǎn)成本均為10元，固定制造費用每年發(fā)生額為120000元，銷售及管理費用每年發(fā)生額為80000元。以完全成本法編制該公司兩年的損益表。銷售減少降低銷量，不利于企業(yè)在市場上的競爭地位，但是以完全成本法計算的企業(yè)利潤卻可能增加。關(guān)鍵在于本期通過增加生產(chǎn)量，降低單位生產(chǎn)成本，把本期的固定制造費用隱藏在存貨中。摘要20×2年20×3年銷售收入280000210000減：銷售成本期初存貨044000（加）本期生產(chǎn)成本220000320000（減）期末存貨44000268000銷售成本總售毛利104000114000減：銷售及管理費用8000080000利潤2400034000二、變動成本法的含義成本計算系統(tǒng)計算成本的目的按照公認會計準(zhǔn)則進行成本計算，并提供對外的財務(wù)報表根據(jù)管理的需要，為內(nèi)部管理者提供于決策有用的成本信息變動成本法、邊際成本法、直接成本法美籍英國會計學(xué)家Harris于1936年首先提出來的。他改變了根據(jù)完全成本法所確定的稅前利潤要受到存貨變動的影響，但當(dāng)時并沒有引起關(guān)注。直到上世紀(jì)五十年代變動成本法才被廣泛應(yīng)用于企業(yè)內(nèi)部管理中，并成為管理會計開展工作的一項前提。完全成本法基本原理將全部的成本按照用途分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本生產(chǎn)成本：直接材料、直接人工、制造費用非生產(chǎn)成本：銷售費用、管理費用生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本，非生產(chǎn)成本作為期間費用存貨計價在產(chǎn)品和產(chǎn)成品按照成本計算對象所歸集的生產(chǎn)成本計價產(chǎn)成品未出售之前以存貨列示，出售之后產(chǎn)品成本轉(zhuǎn)化為銷售成本，在利潤表中計入當(dāng)期損益生產(chǎn)和銷售的脫節(jié)變動成本法基本原理以成本性態(tài)分析為前提，在計算產(chǎn)品成本時只包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動制造費用即變動生產(chǎn)成本把固定制造費用即固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本全部作為期間成本處理的產(chǎn)品成本計算方法特點變動制造成本計入產(chǎn)品成本，隨著產(chǎn)品流動而流動固定制造費用與生產(chǎn)量無關(guān)，作為期間成本直接計入當(dāng)期損益產(chǎn)品成本與完全成本法產(chǎn)品成本期間成本直接材料直接人工變動制造費用固定制造費用銷售費用管理費用財務(wù)費用生產(chǎn)成本總成本非生產(chǎn)成本成本性態(tài)與變動成本法產(chǎn)品成本期間成本直接材料直接人工變動制造費用變動銷售費用固定銷售費用變動管理費用固定管理費用財務(wù)費用變動成本法產(chǎn)品成本總成本固定制造費用變動成本法期間成本成本偏低？變動銷售管理費用以銷售量為準(zhǔn)二、完全成本法和變動成本法完全成本法變動成本法比較理論依據(jù)不同產(chǎn)品成本應(yīng)用前提不同產(chǎn)品成本的組成不同期末存貨的計價不同銷售成本的計價不同產(chǎn)品成本流程不同利潤表的格式不同分期損益計算結(jié)果不同理論依據(jù)不同2-1完全成本法的理論依據(jù)只要與產(chǎn)品的生產(chǎn)有關(guān)的成本都應(yīng)該作為產(chǎn)品成本。固定制造費用是在生產(chǎn)領(lǐng)域中發(fā)生的，與生產(chǎn)直接相關(guān)，從成本補償?shù)慕嵌戎v，其與直接材料、直接人工和變動制造費用的支出并無區(qū)別，所以應(yīng)該作為產(chǎn)品成本，從產(chǎn)品銷售收入中得到補償理論依據(jù)不同2-2變動成本法的理論依據(jù)固定制造費用主要是為企業(yè)提供一定的生產(chǎn)經(jīng)營條件而發(fā)生的，這些生產(chǎn)經(jīng)營條件一旦形成，不管其實際利用程度如何，有關(guān)費用照樣發(fā)生，它們與產(chǎn)品的實際產(chǎn)量沒有直接聯(lián)系，既不會因產(chǎn)量的提高而增加，也不會因產(chǎn)量的下降而減少。固定制造費用與特定會計期間相聯(lián)系，和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動持續(xù)經(jīng)營期的長短成比例，并隨時間的推移而消逝。其效益不應(yīng)遞延到下一個會計期間，而應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期，全額列入損益表，作為該期銷售收入的一個扣減項目。產(chǎn)品成本應(yīng)用前提不同變動成本法完全成本法應(yīng)用前提以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)以成本按其用途分類為基礎(chǔ)成本劃分的類別變動成本直接材料直接人工變動制造費用變動銷售費用變動管理費用變動財務(wù)費用生產(chǎn)成本直接材料直接人工制造費用固定成本固定制造費用固定銷售費用固定管理費用固定財務(wù)費用非生產(chǎn)成本銷售費用管理費用財務(wù)費用產(chǎn)品成本組成不同3-1變動成本法完全成本法產(chǎn)品成本直接材料直接人工變動制造費用直接材料直接人工變動制造費用固定制造費用期間成本固定制造費用銷售費用管理費用銷售費用管理費用產(chǎn)品成本組成不同3-2【例】設(shè)某企業(yè)月初沒有在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨。當(dāng)月某種產(chǎn)品共生產(chǎn)60件，銷售40件，月末結(jié)存20件。該種產(chǎn)品的制造成本資料和企業(yè)的非制造成本資料如下表所示。比較兩種成本法下的單位產(chǎn)品成本。成本項目單位產(chǎn)品項目成本項目總成本直接材料直接人工變動制造費用固定制造費用管理費用銷售費用22050301320030001800240033004000合計27700產(chǎn)品成本組成不同3-3成本項目變動成本法完全成本法直接材料直接人工變動性制造費用固定性制造費用220503022050302400/60=40單位產(chǎn)品成本300340固定性制造費用管理費用銷售費用24003300400033004000期間成本97007300期末存貨計價不同2-1【例】設(shè)某企業(yè)月初沒有在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨。當(dāng)月某種產(chǎn)品共生產(chǎn)60件，銷售40件，月末結(jié)存20件。該種產(chǎn)品的制造成本資料和企業(yè)的非制造成本資料如下表所示。比較兩種成本法下的單位產(chǎn)品成本。成本項目變動成本法完全成本法直接材料直接人工變動性制造費用固定性制造費用220503022050302400/60=40單位產(chǎn)品成本300340固定性制造費用管理費用銷售費用24003300400033004000期間成本97007300期末存貨計價不同2-2變動成本法下的存貨月初無存貨，按變動成本法計算時，期末存貨的成本則為6000元（300×20）完全成本法下的存貨月初無存貨，按完全成本法計算時，期末存貨的成本則為6800元（340×20）差別變動成本法下，存貨不包括當(dāng)期固定制造費用。完全成本法下，存貨吸收了當(dāng)期的固定制造費用，因此存貨估計比變動成本法下的估價高。所以稱吸收成本法產(chǎn)品成本流程不同2-1成本制造成本非制造成本直接材料直接人工制造費用直接材料銷售費用管理費用在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售成本利潤表產(chǎn)品成本流程不同2-2成本制造成本非制造成本直接材料直接人工變動制造費用銷售費用管理費用在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售成本利潤表固定制造費用銷售成本不同3-1銷售成本是當(dāng)期售出產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，通用公式是期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本-期末存貨成本變動成本法下的銷售成本=售出產(chǎn)品的變動生產(chǎn)成本如果各期變動成本水平保持不變（無論先進先出還是后進先出）=單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本×本期銷售量完全成本法下的銷售成本=售出產(chǎn)品的變動成本+售出產(chǎn)品吸收的固定制造費用只有在極特殊的情況下（本期銷售產(chǎn)品都是本期生產(chǎn)）（各期變動成本和固定成本成本水平相同，且生產(chǎn)量相同）=單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本×本期銷售量銷售成本不同3-2【例】設(shè)某企業(yè)月初沒有在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨。當(dāng)月某種產(chǎn)品共生產(chǎn)60件，銷售40件，月末結(jié)存20件。該種產(chǎn)品的制造成本資料和企業(yè)的非制造成本資料如下表所示。比較兩種成本法下的銷售成本。成本項目變動成本法完全成本法直接材料直接人工變動性制造費用固定性制造費用220503022050302400/60=40單位產(chǎn)品成本300340固定性制造費用管理費用銷售費用24003300400033004000期間成本97007300銷售成本不同3-3成本項目變動成本法完全成本法期初存貨成本（加）本期生產(chǎn)成本（減）期末存貨成本銷售成本060×30020×30040×300060×34020×34040×340利潤表的格式不同3-1完全成本法下傳統(tǒng)損益表變動成本法下貢獻式損益表銷售收入減：銷售成本期初存貨成本加：本期生產(chǎn)成本減：期末存貨成本銷售成本合計銷售毛利減：期間費用銷售費用管理費用營業(yè)利潤銷售收入減：變動成本變動生產(chǎn)成本變動銷售費用變動管理費用變動成本合計邊際貢獻減：固定成本固定制造費用固定銷售費用固定管理費用固定成本合計營業(yè)利潤可以商量利潤表的格式不同3-2例：設(shè)某企業(yè)月初沒有在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨。當(dāng)月某種產(chǎn)品共生產(chǎn)60件，銷售40件，月末結(jié)存20件。該種產(chǎn)品的制造成本資料和企業(yè)的非制造成本資料如下表所示。產(chǎn)品售價為600元/件，分別按兩種成本計算方法編制損益表。成本項目單位產(chǎn)品項目成本項目總成本直接材料直接人工變動制造費用固定制造費用管理費用銷售費用22050301320030001800240033004000合計27700利潤表的格式不同3-3完全成本法損益表變動成本法損益表銷售收入（600×40）24000銷售收入（600×40）24000減：銷售成本減：銷售成本

期初存貨成本0變動成本（300×40）12000

加：本期生產(chǎn)成本（340×60）20400邊際貢獻12000減：期末存貨成本（340×20）6800減：期間成本銷售成本合計13600固定制造費用2400銷售毛利10400管理費用3300減：期間費用銷售費用4000管理費用3300期間費用合計9700銷售費用4000營業(yè)利潤2300期間費用合計7300營業(yè)利潤31002400/60=4020*40=800分期損益計算結(jié)果不同假定某企業(yè)某年度1、2、3三個月收入、成本及生產(chǎn)數(shù)據(jù)資料如下表所示。項目1月2月3月期初存貨（件）本期生產(chǎn)（件）本期銷售（件）期末存貨（件）01200012000001200090003000300012000150000銷售單價（元）15單位變動生產(chǎn)成本（元）10單位變動管理費用（元）1固定制造費用（元）12000固定銷售和管理費用（元）16000分期損益計算結(jié)果不同完全成本法（單位成本=10+12000/x）項目1月2月3月銷售收入（售價×銷售量）減：銷售成本期初存貨成本加：本期生產(chǎn)成本減：期末存貨成本銷售毛利減：銷售和管理費用變動性銷售和管理費用固定性銷售和管理費用營業(yè)利潤180000132000013200004800028000120001600020000135000990000132000330003600025000900016000110002250001650003300013200006000031000150001600029000分期損益計算結(jié)果不同變動成本法（單位生產(chǎn)成本=10）項目1月2月3月銷售收入減：變動成本變動生產(chǎn)成本變動性銷售和管理費用邊際貢獻減：固定成本固定性制造費用固定性銷售和管理費用營業(yè)利潤18000132001200012000480002800012000160002000013500099000900009000360002800012000160008000225000165000150000150006000028000120001600032000三、不同成本方法下利潤差額不同成本方法下利潤差額假定期初存貨為零，本期生產(chǎn)5件，銷售3件，單價10萬元。單位變動生產(chǎn)成本為5萬元。本期固定制造費用為10萬元，銷售及管理費用為3萬元。計算兩種成本法下的利潤差額。畫圖的方法比較利潤差異的來源不同成本方法下利潤差額相比變動成本法，完全成本法下的存貨吸收了當(dāng)期的固定制造費用。如果本期生產(chǎn)產(chǎn)品未銷售出去，則期末存貨吸收了本期的固定制造費用。如果期初存貨本期銷售出去，則期初存貨吸收的前期固定制造費用會在本期釋放，進入本期銷售成本變動成本法計入利潤表的固定制造費用=本期發(fā)生的固定制造費用完全成本法計入利潤表的固定制造費用=完全成本法下期初存貨包含的固定制造費用+本期發(fā)生的固定制造費用-完全成本法下期末存貨包含的固定制造費用不同成本方法下利潤差額完全成本法下的利潤-變動成本法下的利潤=完全成本法下期末存貨包含的固定制造費用-完全成本法下期初存貨包含的固定制造費用=末存×固定制造費用分配率-初存×固定制造費用分配率一般性結(jié)論若完全成本法下期末存貨所含固定制造費用與期初數(shù)額相等，則兩種方法所計算出的利潤相等若完全成本法下期末存貨所含固定制造費用大于期初數(shù)額，則完全成本法下的利潤小于變動成本法下的利潤完全成本法下期末存貨所含固定制造費用小于期初數(shù)額，則完全成本法下的利潤小于變動成本法下的利潤不同成本方法下利潤差額假定某企業(yè)某年度1、2、3三個月收入、成本及生產(chǎn)數(shù)據(jù)資料如下表所示，計算兩種成本方法下的利潤差額?！旧a(chǎn)量相同的例題】項目1月2月3月期初存貨（件）本期生產(chǎn)（件）本期銷售（件）期末存貨（件）01200012000001200090003000300012000150000銷售單價（元）15單位變動生產(chǎn)成本（元）10單位變動管理費用（元）1固定制造費用（元）12000固定銷售和管理費用（元）16000項目1月2月3月銷售收入銷售成本銷售毛利費用利潤18000013200048000280002000013500099000360002500011000225000165000600003100029000項目1月2月3月銷售收入變動成本邊際貢獻固定成本利潤18000132004800028000200001350009900036000280008000225000165000600002800032000固定制造費用=12000生產(chǎn)量=12000固定制造費用分配率=1利潤差額=3000*1=3000不同成本方法下利潤差額不同成本方法下利潤差額假定某企業(yè)某年度1、2、3三個月收入、成本及生產(chǎn)數(shù)據(jù)資料如下表所示，計算兩種成本方法下的利潤差額。【銷售量相同的例題】項目1月2月3月期初存貨（件）本期生產(chǎn)（件）本期銷售（件）期末存貨（件）01200012000001500012000300030009000120000銷售單價（元）15單位變動生產(chǎn)成本（元）10單位變動管理費用（元）1固定制造費用（元）12000固定銷售和管理費用（元）16000不同成本方法下利潤差額項目1月2月3月銷售收入銷售成本銷售毛利費用利潤180000132000480002800020000180000129600504002800022400180000134400456002800017600項目1月2月3月銷售收入變動成本邊際貢獻固定成本利潤180000132000480002800020000180000132000480002800020000180000132000480002800020000固定制造費用=12000一月生產(chǎn)量=12000二月生產(chǎn)量=15000三月生產(chǎn)量=9000二月固定制造費用分配率=0.8兩種成本方法下利潤差額=？四、成本方法的評價變動成本法的評價優(yōu)點能提供有用的管理信息，有利于正確地進行短期決策促使企業(yè)管理當(dāng)局重視銷售環(huán)節(jié)，防止盲目生產(chǎn)有利于科學(xué)地進行成本控制與業(yè)績評價簡化產(chǎn)品成本的計算，便于加強日常管理缺點不符合傳統(tǒng)的成本概念。成本是為了特定目的而發(fā)生的以貨幣計量的價值犧牲，固定制造費用也是產(chǎn)品成本不能適應(yīng)長期決策和定價決策的需要在新的技術(shù)經(jīng)濟條件下，變動成本的比重逐漸降低，固定費用比例上升，變動成本法的適用性受到一定的影響（零存貨）完全成本法的評價優(yōu)點成本歸集符合會計準(zhǔn)則和稅法所要求的成本計算方法以產(chǎn)品成本為基礎(chǔ)進行的產(chǎn)品定價，可以更好地彌補產(chǎn)品成本不必區(qū)分成本中的變動成本和固定成本單位產(chǎn)品成本隨著產(chǎn)量的增加而降低可以促使管理者更充分地利用閑置生產(chǎn)能力缺點無法提供短期決策有用信息，也不符合彈性預(yù)算的觀念各期損益的大小取決于期末存貨量的變化，可能與銷量相背離不利于進行合理的業(yè)績評價對于季節(jié)性企業(yè)，完全成本法能更好地反映特定生產(chǎn)量安排的影響，平滑各期利潤。（P74）五、兩種成本法的整合雙軌制和單軌制企業(yè)成本核算如何既滿足內(nèi)部管理的需要，又兼顧對外報告的要求雙軌制：設(shè)置兩套賬，分別按完全成本法和變動成本法進行成本核算單軌制：將兩種方法有機的結(jié)合起來，在一套賬上進行成本核算，同時滿足內(nèi)外兩方面的要求。把日常核算工作建立在變動成本法的基礎(chǔ)上，按變動成本法設(shè)置賬戶，記錄和歸集生產(chǎn)費用，計算產(chǎn)品的變動成本。期末時，作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和變通，以適應(yīng)編制對外財務(wù)報表的需要兩種成本法的整合9-1某企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，有關(guān)資料如下，對內(nèi)采用變動成本法，對外采用完全成本法。期初存貨0當(dāng)期產(chǎn)量5500件當(dāng)期銷售4500件期末存貨1000件單位變動成本直接材料15元直接人工10元變動性制造費用5元單位變動性管理費用2元固定性制造費用22000元固定性管理費用45000元單位產(chǎn)品售價50元兩種成本法的整合9-2平時核算以變動成本法為基礎(chǔ)，直接材料、直接人工和變動制造費用都計入生產(chǎn)成本賬戶直接材料=15×5500=82500直接人工=10×5500=55000變動制造費=5×5500=27500分錄如下借：生產(chǎn)成本165000貸：原材料82500應(yīng)付工資55000變動制造費用27500兩種成本法的整合9-3完工產(chǎn)品入庫的分錄借：庫存商品165000貸：生產(chǎn)成本165000產(chǎn)品銷售的收入和成本產(chǎn)品銷售收入=50×4500=225000產(chǎn)品銷售成本=(15+10+5)×4500=135000產(chǎn)品銷售的分錄借：應(yīng)收賬款225000貸：主營業(yè)務(wù)收入225000借：主營業(yè)務(wù)成本135000貸：庫存商品135000兩種成本法的整合9-4本年管理費用變動性管理費用=2×4500=9000本月發(fā)生管理費用=9000+45000=54000結(jié)轉(zhuǎn)各項收支到本年利潤的會計分錄借：主營業(yè)務(wù)收入225000貸：本年利潤225000借：本年利潤211000貸：主營業(yè)務(wù)成本135000管理費用54000固定制造費用22000本年營業(yè)利潤