財管全日制課件-15作業(yè)成本法

1第十五章作業(yè)成本法

講師：葛廣宇（CICPA）2第一節(jié)作業(yè)成本法的概念與特點傳統(tǒng)成本法的缺點1.將固定成本分攤給不同種類產(chǎn)品，隨著產(chǎn)量的增加，單位產(chǎn)品分攤的固定成本下降。（1）在銷售收入不變的情況下，增加生產(chǎn)量可以使部分固定成本被存貨吸收，減少當期銷貨成本，增加當期利潤，刺激經(jīng)理人員過度生產(chǎn)。（2）針對這個缺點，提出了變動成本法。3傳統(tǒng)成本法的缺點2.產(chǎn)生誤導決策的成本信息。（1）制造費用通常按直接人工等產(chǎn)量基礎分配，而實際上許多制造費用項目不是產(chǎn)量的函數(shù)，全部按產(chǎn)量基礎分配制造費用，會產(chǎn)生誤導決策的成本信息。（2）針對這個缺點，提出了作業(yè)成本法。4作業(yè)成本法的含義與計算步驟含義1.企業(yè)的全部經(jīng)營活動由一系列相互關聯(lián)的作業(yè)組成，而作業(yè)要耗費一定的資源；2.產(chǎn)品被一系列作業(yè)生產(chǎn)出來，產(chǎn)品成本是全部作業(yè)所耗費資源的總和。計算步驟1.先按各項作業(yè)來歸集成本，計算出作業(yè)成本；2.再按各項作業(yè)成本與成本對象之間的因果關系，將作業(yè)成本分配到成本對象。5作業(yè)成本法的核心概念作業(yè)（1）作業(yè)是企業(yè)中特定組織重復執(zhí)行的任務或活動。（2）舉例：簽訂材料采購合同、材料運抵倉庫、材料檢驗等。（3）若干個相互關聯(lián)的具體作業(yè)組成的作業(yè)集合，稱為作業(yè)中心。（4）資源是指作業(yè)耗費的人工、能源和實物資產(chǎn)（車床和廠房等）。6作業(yè)成本法的核心概念成本動因（1）含義：作業(yè)成本或產(chǎn)品成本的驅(qū)動因素。（2）舉例①產(chǎn)量增加時，直接材料成本會增加，則產(chǎn)量是直接材料成本的驅(qū)動因素（即成本動因）。②檢驗成本隨著檢驗次數(shù)的增加而增加，則檢驗次數(shù)是檢驗成本的成本動因。7作業(yè)成本法的核心概念成本動因（3）分類①資源成本動因（資源→作業(yè)）資源成本動因引起作業(yè)成本變動的驅(qū)動因素，用來衡量一項作業(yè)的資源消耗量。②作業(yè)成本動因（作業(yè)→產(chǎn)品）作業(yè)成本動因是引起產(chǎn)品成本變動的驅(qū)動因素，反映產(chǎn)品產(chǎn)量與作業(yè)成本之間的因果關系。8作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較分配路徑1.作業(yè)成本法（1）作業(yè)耗用資源：將作業(yè)執(zhí)行中耗費的資源分配（包括追溯和間接分配）到作業(yè)。（2）產(chǎn)品耗用作業(yè)：將作業(yè)成本分配（包括追溯和動因分配）到成本對象（產(chǎn)品或服務）。9作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較分配路徑（3）圖示10作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較分配路徑2.傳統(tǒng)成本法（1）把不同性質(zhì)的各種間接費用按部門歸集在一起（資源→部門）。（2）以產(chǎn)量為基礎，將間接費用分配到各種產(chǎn)品（部門→產(chǎn)品）。11作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較成本分配的形式1.成本追溯（1）把成本直接分配給相關的成本對象，得到的產(chǎn)品成本最準確。（2）作業(yè)成本法強調(diào)盡可能擴大追溯到個別產(chǎn)品的成本比例，以減少成本分配引起的信息失真。（3）作業(yè)成本法認為有些制造費用項目可以直接歸屬于成本對象，不需要間接分配，例如特定產(chǎn)品的專用設備折舊費。12作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較成本分配的形式注：傳統(tǒng)成本法的直接成本，通常僅限于直接材料和直接人工，其他成本都歸集于制造費用進行統(tǒng)一分配。因此，作業(yè)成本法直接成本的范圍比傳統(tǒng)成本法要大。13作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較成本分配的形式2.動因分配（1）對不能追溯的成本，作業(yè)成本法強調(diào)采用動因分配方式，將成本分配到有關成本對象（作業(yè)或產(chǎn)品）。（2）舉例①檢驗作業(yè)應承擔的能源成本，以設備單位時間耗電數(shù)量和設備開動時間作為資源動因進行分配；②各產(chǎn)品承擔的檢驗成本，以產(chǎn)品投產(chǎn)的批次數(shù)（即質(zhì)量檢驗次數(shù)）作為作業(yè)動因進行分配。14作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較成本分配的形式（3）動因分配雖然沒有追溯準確，但只要因果關系建立恰當，成本分配的結果同樣可以達到較高的準確程度。注：傳統(tǒng)成本計算，以產(chǎn)品數(shù)量作為間接費用唯一的成本動因，是不符合實際情況的。3.分攤：有些成本既不能追溯，也不能合理、方便地找到成本動因，只好使用產(chǎn)量作為分配基礎，強制分攤給成本對象。15作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較成本動因1.作業(yè)成本法把資源的耗費先追溯或分配到作業(yè)，然后使用不同層面和數(shù)量眾多的作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到產(chǎn)品，比采用單一分配基礎更加合理。2.傳統(tǒng)成本計算法，產(chǎn)量（或生產(chǎn)量相關的業(yè)務量，如人工工時、機器工時、人工工資等）被認為是產(chǎn)品成本變動的唯一動因，并作為間接費用的分配基礎，而部分制造費用并不隨產(chǎn)量變動，采用單一的產(chǎn)量作為分配制造費用的基礎顯然是不合適的。16第二節(jié)作業(yè)成本計算作業(yè)成本的計算原理作業(yè)的認定1.根據(jù)企業(yè)總的生產(chǎn)流程，自上而下進行分解。2.通過與員工和經(jīng)理進行交談，自下而上逐一認定各項作業(yè)。3.實務中通常采用將自上而下和自下而上方式結合使用，把生產(chǎn)過程中的全部作業(yè)識別出來，并加以認定。17作業(yè)成本的計算原理單位級作業(yè)成本庫1.含義：每一單位產(chǎn)品至少要執(zhí)行一次的作業(yè)。2.舉例：機器加工、組裝；這些作業(yè)對每個產(chǎn)品都必須執(zhí)行。3.特征：直接成本，可以追溯到每個單位產(chǎn)品上，可以直接計入成本對象的成本計算單。18作業(yè)成本的計算原理批次級作業(yè)成本庫1.含義：同時服務于每批產(chǎn)品或許多產(chǎn)品的作業(yè)。2.舉例：生產(chǎn)前機器調(diào)試、成批產(chǎn)品轉(zhuǎn)移至下一工序的運輸、成批采購和檢驗。3.特征（1）成本取決于批次，而不是每批中單位產(chǎn)品的數(shù)量。（2）需要單獨歸集，然后分配到不同批次（如某訂單），最后根據(jù)產(chǎn)品的數(shù)量在單個產(chǎn)品之間進行分配。19作業(yè)成本的計算原理品種級作業(yè)成本庫1.含義：服務于某種型號或式樣產(chǎn)品的作業(yè)。2.舉例：產(chǎn)品設計、產(chǎn)品生產(chǎn)工藝規(guī)程制定、工藝改造、產(chǎn)品更新。

3.特征（1）成本依賴于產(chǎn)品的品種數(shù)或規(guī)格型號數(shù)，而不是產(chǎn)品數(shù)量或生產(chǎn)批次。（2）通常先分配到每一種產(chǎn)品，再分配到不同的批次（如某訂單），最后據(jù)產(chǎn)品的數(shù)量在單個產(chǎn)品之間進行分配。20作業(yè)成本的計算原理生產(chǎn)維持級作業(yè)成本庫1.含義：服務于整個工廠的作業(yè)。2.舉例：工廠保安、維修、行政管理、保險、財產(chǎn)稅等。3.特征（1）為了維護生產(chǎn)能力而進行的作業(yè)，不依賴于產(chǎn)品的數(shù)量、批次和種類，且無法追溯到單位產(chǎn)品。（2）通常先分配到不同產(chǎn)品品種，再分配到成本對象（如某訂單），最后分配給單位產(chǎn)品。（3）也可以直接依據(jù)直接人工或機器工時分配給成本對象，這是一種不準確的成本分攤。21【例題1·多選題】下列各項中，適合作為單位級作業(yè)的作業(yè)動因有(

)。(2009年)A.生產(chǎn)準備次數(shù)B.零部件產(chǎn)量C.采購次數(shù)D.耗電千瓦時數(shù)【答案】BD【解析】單位級作業(yè)指每一單位產(chǎn)品至少要執(zhí)行一次的作業(yè)，這類作業(yè)隨著產(chǎn)量變動而變動。生產(chǎn)前的準備和采購屬于批次級作業(yè)成本庫。22作業(yè)成本的計算原理不同層級的作業(yè)成本23作業(yè)成本的計算原理資源成本分配到作業(yè)1.根據(jù)資源成本動因?qū)①Y源成本分配到各項作業(yè)。2.資源成本動因和作業(yè)成本之間一定要存在因果關系。作業(yè)成本分配到成本對象1.根據(jù)作業(yè)成本動因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到各成本對象。2.單位作業(yè)成本=本期作業(yè)成本庫歸集總成本/作業(yè)量24作業(yè)成本的計算原理作業(yè)成本分配到成本對象3.作業(yè)成本動因的分類（1）業(yè)務動因①通常以執(zhí)行的次數(shù)為作業(yè)動因，并假定執(zhí)行每次作業(yè)的成本（包括耗用的時間和單位時間耗用的資源）相等。②例如：檢驗完工產(chǎn)品質(zhì)量作業(yè)的次數(shù)。25作業(yè)成本的計算原理作業(yè)成本分配到成本對象（2）持續(xù)動因①執(zhí)行一項作業(yè)所需的時間標準，并假設執(zhí)行作業(yè)的單位時間內(nèi)耗用的資源是相等的。②當不同產(chǎn)品所需作業(yè)量差異較大的情況下，例如檢驗不同產(chǎn)品所耗用的時間長短差別較大，則不宜采用業(yè)務動因作為分配成本的基礎，應該用持續(xù)動因作為分配的基礎。26作業(yè)成本的計算原理作業(yè)成本分配到成本對象（3）強度動因①某些特殊情況下，將作業(yè)執(zhí)行中實際耗費的全部資源單獨歸集，并將其直接計入某一特定的產(chǎn)品。②一般適用于某一特殊訂單或某種新產(chǎn)品試制。注：上述三類作業(yè)動因中，業(yè)務動因精確度最差，但執(zhí)行成本最低；強度動因精確度最高，但執(zhí)行成本最昂貴；持續(xù)動因的精確度和成本居中。27【例題2·計算分析題】DBX公司的主要業(yè)務是生產(chǎn)服裝服飾。該公司的服裝車間生產(chǎn)3種款式的夾克衫和2種款式的休閑西服。夾克衫和西服分別由兩個獨立的生產(chǎn)線進行加工，每個生產(chǎn)線有自己的技術部門。5款服裝均按批組織生產(chǎn)，每批100件。（一）成本資料該公司本月每種款式的產(chǎn)量和直接成本如下表所示。28產(chǎn)量、直接人工和直接材料資料單位：元產(chǎn)品品種及型號夾克1夾克2夾克3西服1西服2合計本月批次81064230每批產(chǎn)量（件）100100100100100產(chǎn)量（件）80010006004002003000每批直接人工成本33003400350044004200

直接人工總成本264003400021000176008400107400每批直接材料成本62006300640070008000

直接材料總成本496006300038400280001600019500029本月制造費用發(fā)生額如下表所示。制造費用發(fā)生額單位：元項目金額生產(chǎn)準備、檢驗和供應成本（批次級成本）84000夾克產(chǎn)品線成本（產(chǎn)品級成本）54000西服產(chǎn)品線成本（產(chǎn)品級成本）66000其他成本（生產(chǎn)維持級成本）10800制造費用合計214800制造費用分配率（直接人工）200%30（二）傳統(tǒng)完全成本法制造費用分配率=制造費用/直接人工成本=214800/107400=200%，其成本計算單如下：產(chǎn)品品種及型號夾克1夾克2夾克3西服1西服2合計直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造費用分配率200%200%200%200%200%

制造費用5280068000420003520016800214800總成本1288001650001014008080041200517200每批成本1610016500169002020020600

每件成本161165169202206

31（三）作業(yè)成本法1.批次級作業(yè)成本庫（1）由于每批產(chǎn)品都需要一次生產(chǎn)準備、一次抽樣檢驗和一次送料，并且不同產(chǎn)品品種的上述成本沒有重要差別，因此可以歸入一個作業(yè)成本庫。（2）如果不同產(chǎn)品品種的上述成本存在重要差別，則需要建立分品種（夾克和西服）、分作業(yè)的成本庫（生產(chǎn)準備成本、檢驗成本和送料成本），并分別進行分配。322.夾克產(chǎn)品線成本庫、西服產(chǎn)品線成本庫（1）本例選擇生產(chǎn)批次作為產(chǎn)品級作業(yè)成本的分配基礎。（2）也可以選擇夾克（西服）產(chǎn)品的產(chǎn)量、相關成本等作為分配基礎。3.生產(chǎn)維持級成本庫（1）本例選擇按直接人工成本進行分配。（2）也可以先分配給夾克和西服產(chǎn)品，再分配給不同批次，最后按產(chǎn)品數(shù)量分配給單位產(chǎn)品。33作業(yè)成本分配的第一步是計算作業(yè)成本動因的單位成本，作為作業(yè)成本的分配率，如下表所示。作業(yè)成本分配率的計算作業(yè)成本（元）批次（批數(shù)）直接人工（元）分配率批次級成本84000302800（元/批）夾克產(chǎn)品線成本54000242250（元/批）西服產(chǎn)品線成本66000611000（元/批）生產(chǎn)維持級成本1080010740010.06%34作業(yè)成本分配的第二步是根據(jù)單位作業(yè)成本和作業(yè)量，將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品，如下表所示。匯總成本計算單單位：元型號夾克1夾克2夾克3西服1西服2合計本月批次81064230直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造費用：

分配率（元/批）28002800280028002800

批次相關總成本22400280001680011200560084000分配率（元／批）2250225022501100011000

產(chǎn)品相關總成本180002250013500440002200012000035分配率（元／每元直接人工成本）10.06%10.06%10.06%10.06%10.06%

生產(chǎn)維持成本265534192112177084510800間接費用合計4305553919324125697028445214800總成本1190551509199181210257052845517200每批成本1488215092153022564226422

單件成本（作業(yè)成本法）148.82150.92153.02256.42264.22

單件成本（完全成本法）161165169202206差異（作業(yè)成本-完全成本）-12.18-14.08-15.9854.4258.22差異率（差異/完全成本）-7.57%-8.53%-9.46%26.94%28.26%36結論：1.完全成本法扭曲了產(chǎn)品成本，即高估了簡單產(chǎn)品夾克衫的成本，低估了復雜產(chǎn)品西服的成本。完全成本法按直接人工成本分配全部制造費用，而作業(yè)成本法將其歸為三類，按不同的成本動因分配，提高了合理性。2.作業(yè)成本法和完全成本法都是對全部生產(chǎn)成本進行分配，不區(qū)分固定成本和變動成本，與變動成本法不同。373.作業(yè)成本法下，所有夾克產(chǎn)品的單位成本都比完全成本法低，而西服產(chǎn)品的單位成本比完全成本法高。其原因是完全成本法以直接人工作為間接費用的唯一分配率，夸大了高產(chǎn)量產(chǎn)品的單位成本。38增值作業(yè)與非增值作業(yè)的劃分增值作業(yè)最終增加顧客價值的作業(yè)。非增值作業(yè)1.不增加顧客價值的作業(yè)。2.舉例：等待作業(yè)、材料或在產(chǎn)品堆積作業(yè)、產(chǎn)品或在產(chǎn)品在企業(yè)內(nèi)部迂回運送作業(yè)、廢品清理作業(yè)、次品處理作業(yè)、返工作業(yè)、無效率重復某工序作業(yè)等。第三節(jié)作業(yè)成本管理39作業(yè)成本法的優(yōu)點和局限性優(yōu)點1.可以獲得更準確的產(chǎn)品和產(chǎn)品線成本（1）擴大了追溯到個別產(chǎn)品的成本比例，減少了成本分配對產(chǎn)品成本的扭曲。（2）采用多種成本動因作為間接成本的分配基礎，使得分配基礎與被分配成本的相關性得到改善。（3）準確的成本信息，可以提高經(jīng)營決策的質(zhì)量。40作業(yè)成本法的優(yōu)點和局限性優(yōu)點2.有助于改進成本控制（1）作業(yè)成本法使管理人員將注意力集中于成本動因的耗用上，而不僅僅關心產(chǎn)量和直接人工。（2）從成本動因上改進成本控制，可以消除非增值作業(yè)、提高增值作業(yè)的效率，有助于持續(xù)降低成本。41作業(yè)成本法的優(yōu)點和局限性優(yōu)點3.為戰(zhàn)略管理提供信息支持（1）作業(yè)成本法與價值鏈分析概念一致，可以為其提供信息支持。（2）實現(xiàn)成本領先戰(zhàn)略，除了規(guī)模經(jīng)濟之外，需要有低成本完成作業(yè)的資源和技能。42作業(yè)成本法的優(yōu)點和局限性局限性1.作業(yè)成本法的成本動因多于完全成本法，成本動因的數(shù)量越大，開發(fā)和維護費用越高。2.不符合對外財務報告的需要，需要重新調(diào)整成本數(shù)據(jù)，比變動成本法的調(diào)整工作量大。3.確定成本動因比較困難（1）有時找不到與成本相關的驅(qū)動因素或者驅(qū)動因素與成本的相關程度很低。（2）有時取得驅(qū)動因素的數(shù)據(jù)成本很高。43作業(yè)成本法的優(yōu)點和局限性局限性4.不利于管理控制（1）作業(yè)成本法的成本庫與企業(yè)組織結構不一致，不利于提供管理控制的信息，許多管理人員和會計人員持反對態(tài)度。（2）作業(yè)成本法傾向于以犧牲管理控制信息為代價，換取經(jīng)營決策信息的改善。（3）完全成本法按部門建立成本中心，為實施責任會計和業(yè)績評價提供了方便。44作業(yè)成本法的適用情景條件一般應具備以下條件1.制造費用在產(chǎn)品成本中比重較大：若使用單一的分配率，成本信息的扭曲會比較嚴重。2.產(chǎn)品多樣性程度高：產(chǎn)品的多樣性是引起傳統(tǒng)成本法發(fā)生成本信息扭曲的原因之一。