第二章注冊會計師行業(yè)管制

第二章注冊會計師行業(yè)管制主要內(nèi)容注冊會計師會計師事務(wù)所注冊會計師業(yè)務(wù)范圍注冊會計師行業(yè)管理第一節(jié)注冊會計師注冊會計師（CertifiedPublicAccountants，簡稱CPA）：依法取得注冊會計師證書，接受委托從事審計及其他業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)人員。世界范圍內(nèi)的注冊會計師職業(yè)呈現(xiàn)出以下幾個特點：（1）法律賦予很高的地位，法律責(zé)任不斷加大。（2）業(yè)務(wù)范圍不斷拓展，審計、鑒證與管理咨詢平分秋色。（3）聯(lián)合與兼并風(fēng)行，國際化發(fā)展趨勢明顯。（4）自律與政府監(jiān)管對行業(yè)的發(fā)展起重要作用。注冊會計師（一）注冊會計師的專業(yè)素質(zhì)要求

（1）專門學(xué)識（2）實踐經(jīng)驗（3）專業(yè)培訓(xùn)（4）業(yè)務(wù)能力（二）、外國注冊會計師考試與注冊登記1.美國全國統(tǒng)一考試AICPA考試委員會成為注冊會計師的三方面要求教育要求統(tǒng)一的注冊會計師考試要求經(jīng)驗要求每年5月份和11月份舉行兩次為期兩天的考試，考試科目如下：審計、會計與報告、財務(wù)會計與報告、商法與職業(yè)責(zé)任，一些州還要求道德單獨(dú)考試。從對工作經(jīng)驗到包括審計工作在內(nèi)的2年工作經(jīng)驗不等。一些州承認(rèn)政府部門工作經(jīng)驗或內(nèi)部審計工作經(jīng)驗。一般而言，要求具有會計專業(yè)的本科學(xué)歷，包括最低會計學(xué)學(xué)分要求，有些州規(guī)定必須修滿150個學(xué)期學(xué)分才有資格參加考試，有些州對參加考試必須取得的學(xué)分要較少，但規(guī)定獲得執(zhí)業(yè)資格前必須修滿150個學(xué)期學(xué)分。注冊會計師考試與注冊登記2.加拿大三個會計師組織，無統(tǒng)一考試制度報考資格：大學(xué)以上文憑；規(guī)定的會計課程學(xué)分；各省協(xié)會提供的教育課程注冊要求：考試合格，30個月經(jīng)驗考試：1次/年，9月份，四天，4小時/天注冊會計師考試與注冊登記3.英國

為取得英國特許注冊會計師（ACCA）資格，申請人必須通過14門專業(yè)考試并在會計、財務(wù)管理、審計等相關(guān)領(lǐng)域內(nèi)取得三年工作經(jīng)驗，經(jīng)評定后取得會員資格?？荚嚪秩糠?。注冊會計師考試與注冊登記4.日本公認(rèn)會計士考試：三次第一次：國語、數(shù)學(xué)、論文第二次：會計學(xué)、經(jīng)營學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)及商法（助理會計士）第三次：高等專業(yè)應(yīng)用能力（公認(rèn)會計士）注冊會計師考試與注冊登記5、我國注冊會計師考試與注冊登記《注冊會計師法》、《注冊會計師全國統(tǒng)一考試辦法》

全國統(tǒng)一考試CICPA全國考試委員會成為注冊會計師的三方面要求教育要求（1）高等專科及?？埔陨蠈W(xué)歷；（2）會計或者相關(guān)專業(yè)（統(tǒng)計、審計、經(jīng)濟(jì)）中級及中級以上技術(shù)職稱。統(tǒng)一的注冊會計師考試要求每年9月份舉行一次為期兩天半的考試，考試科目如下：會計、審計、稅法、經(jīng)濟(jì)法、財務(wù)成本管理五科?？荚嚪绞綖殚]卷筆試，每科考試均實行百分制，60分為成績合格分?jǐn)?shù)線。全科成績合格者，領(lǐng)取全國考試委員會頒布的全科合格證。經(jīng)驗要求具有兩年審計工作經(jīng)驗，并符合其他審批條件。注冊會計師考試制度改革新方案將注冊會計師考試改革為專業(yè)階段和綜合階段兩個層級，考生只有通過第一層級的考試科目，才能參加第二層級的考試，兩個層級的考試，每年各舉行1次。

第一階段，設(shè)會計、審計、財務(wù)成本管理、公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理（新增）、經(jīng)濟(jì)法、稅法等6科。單科合格成績5年有效。對在連續(xù)5年內(nèi)取得第一階段6個科目合格成績的考生，發(fā)放專業(yè)階段合格證。第二階段，設(shè)綜合1科。考試科目應(yīng)在取得專業(yè)階段合格證后5年內(nèi)完成。對取得第二階段考試合格成績的考生，發(fā)放全科合格證。設(shè)立英語水平測試，考生在取得注冊會計師全科合格后才能報考。英語水平測試合格證書獨(dú)立于注冊會計師全國統(tǒng)一考試合格證書。第二節(jié)會計師事務(wù)所一、會計師事務(wù)所的組織形式（一）獨(dú)資會計師事務(wù)所（二）普通合伙制會計師事務(wù)所（三）有限責(zé)任公司制會計師事務(wù)所(LLCs)（四）有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所(LLPs)二、我國《注冊會計師法》規(guī)定：1、有限責(zé)任會計師事務(wù)所2、合伙會計師事務(wù)所會計師事務(wù)所（一）會計師事務(wù)所的組織形式1.獨(dú)資型會計師事務(wù)所（Proprietorship）獨(dú)資型會計師事務(wù)所：由具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的個人獨(dú)立開業(yè)，并承擔(dān)無限責(zé)任的一種事務(wù)所組織形式。優(yōu)點：①執(zhí)業(yè)靈活，能夠在代理記賬、代理納稅等方面很好地滿足小型企業(yè)對注冊會計師服務(wù)業(yè)務(wù)的需求；②風(fēng)險意識強(qiáng)缺點:①承擔(dān)無限責(zé)任；②規(guī)模小，無力承擔(dān)大型業(yè)務(wù)。會計師事務(wù)所2.合伙型會計師事務(wù)所(GeneralPartnership)（普通合伙制）合伙型會計師事務(wù)所：由兩名或兩名以上注冊會計師組成的合伙組織，各合伙人以各自的財產(chǎn)對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。優(yōu)點：在風(fēng)險牽制和共同利益的驅(qū)動下促使事務(wù)所強(qiáng)化專業(yè)發(fā)展，擴(kuò)大規(guī)模，提高風(fēng)險規(guī)避能力。缺點:①通過合伙型的方式擴(kuò)大事務(wù)所規(guī)模，建立一個跨地區(qū)、跨國界的大型事務(wù)所要經(jīng)歷一個漫長的過程；②任何一個合伙人執(zhí)業(yè)中的疏忽或舞弊行為，都可能給事務(wù)所帶來滅頂之災(zāi)，使之一日之間土崩瓦解。會計師事務(wù)所3.有限責(zé)任公司型(LimitedLiabilityCompany,LLC)有限責(zé)任公司型由注冊會計師認(rèn)購事務(wù)所股份，并以其所認(rèn)購股份對事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任，會計師事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任。優(yōu)點：①可建立一定規(guī)模大所，承辦較大型業(yè)務(wù)；②有限責(zé)任缺點：①弱化個人責(zé)任，風(fēng)險意識差，片面追求經(jīng)濟(jì)利益；②受股東人數(shù)上限（50人）限制，制約事務(wù)所做大做強(qiáng)；③雙重納稅，利潤先交企業(yè)所得稅，分配股息、紅利再交個人所得稅。會計師事務(wù)所4.有限責(zé)任合伙制(LimitedLiabilityPartnerships，LLP)

事務(wù)所以全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，各合伙人僅對個人執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)無限責(zé)任的一種事務(wù)所組織形式。合伙人對因其自身導(dǎo)致的合伙事務(wù)所的債務(wù)與合約、個人行為及受其監(jiān)督的其他人的行為負(fù)責(zé)，不對由其他合伙人或不受其監(jiān)督的員工因過失承擔(dān)個人法律責(zé)任。有限責(zé)任合伙制已成為當(dāng)今注冊會計師職業(yè)界組織形式發(fā)展的一大趨勢。

特殊普通合伙制（SpecialGeneralPartnership）我國《合伙企業(yè)法》規(guī)定，“特殊的普通合伙制”為“普通合伙制”的一種特殊形式，適用于“以專業(yè)知識和專門技能為客戶提供有償服務(wù)的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)”，主要是指會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所。在“特殊的普通合伙制”企業(yè)中，“一個合伙人或者數(shù)個合伙人在執(zhí)業(yè)活動中因故意或者重大過失造成合伙企業(yè)債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)無限責(zé)任或者無限連帶責(zé)任，其他合伙人以其在合伙企業(yè)中的財產(chǎn)份額為限承擔(dān)責(zé)任；合伙人在執(zhí)業(yè)活動中非因故意或者重大過失造成的合伙企業(yè)債務(wù)以及合伙企業(yè)的其他債務(wù)，由全體合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任?！标P(guān)于推動大中型會計師事務(wù)所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規(guī)定

《暫行規(guī)定》要求，大型會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)于2010年12月31日前轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙組織形式；鼓勵中型會計師事務(wù)所于2011年12月31日前轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙組織形式。大型會計師事務(wù)所，是指在人才、品牌、規(guī)模、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、執(zhí)業(yè)質(zhì)量和管理水平等方面居于行業(yè)領(lǐng)先地位，能夠為我國企業(yè)“走出去”提供國際化綜合服務(wù)，行業(yè)排名前10位左右的會計師事務(wù)所；中型會計師事務(wù)所，是指在人才、品牌、規(guī)模、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、執(zhí)業(yè)質(zhì)量和管理水平等方面具有較高水準(zhǔn)，能夠為大中型企事業(yè)單位、上市公司提供專業(yè)或綜合服務(wù)，行業(yè)排名前10位左右之后200家左右的會計師事務(wù)所。思考2008年7月，甲乙丙丁四人合伙創(chuàng)辦了一家會計師事務(wù)所，注冊為特殊的普通合伙企業(yè)，2009年11月，事務(wù)所承接了一筆資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)，決定由甲乙丙三人共同參加該業(yè)務(wù)，由于丙的嚴(yán)重疏忽，導(dǎo)致了客戶重大損失，由此產(chǎn)生了1800000余元的賠償債務(wù)。問：（1）甲乙與丙就該筆債務(wù)承擔(dān)同等份額嗎？為什么？（2）丁是否就該筆債務(wù)承擔(dān)責(zé)任？為什么？會計師事務(wù)所（二）會計師事務(wù)所的人事結(jié)構(gòu)會計師事務(wù)所的人事結(jié)構(gòu)有助于提高雇員的能力和保證事務(wù)所工作的整體質(zhì)量。典型的會計師事務(wù)所是由以下幾個級別的人員組成的。1.合伙人（partners）合伙人是會計師事務(wù)所的所有者，對事務(wù)所各項業(yè)務(wù)負(fù)有最后的責(zé)任。2.經(jīng)理（managers）經(jīng)理是會計師事務(wù)所內(nèi)部的高級職員，主要進(jìn)行協(xié)調(diào)和管理工作，并對所負(fù)責(zé)項目的整個外勤工作負(fù)責(zé)，包括監(jiān)督管理和復(fù)核項目成員的工作會計師事務(wù)所3.協(xié)理（supervisors）協(xié)理是經(jīng)理的下屬職員，主要幫助經(jīng)理計劃和管理審計業(yè)務(wù)，處理與客戶間的關(guān)系。4.高級審計員（seniors）高級審計員是剛獲得注冊會計師資格的審計人員，負(fù)責(zé)執(zhí)行審計程序，分配、指導(dǎo)和檢查助理審計員的工作，匯總工作底稿，編寫階段總結(jié)，考評助理人員的業(yè)務(wù)能力。5.助理審計員（staffassistants）也叫實習(xí)生（juniors），是會計師事務(wù)所雇用的尚未取得注冊會計師資格的人員。會計師事務(wù)所6.專家（specialists）專家是會計師事務(wù)所中的非注冊會計師的其他專業(yè)人員。7.出資人（principals）少數(shù)高級專家被吸收入伙時，實際上享有合伙人的權(quán)利與職責(zé)，他們不是注冊會計師，不能稱為合伙人，就改稱為出資人。此外，會計師事務(wù)所還配備其他一定數(shù)量的輔助人員，如秘書、數(shù)據(jù)處理人員等。職員的級別與責(zé)任級別平均工作經(jīng)驗主要責(zé)任助理人員0－2年執(zhí)行大部分詳細(xì)的審計工作項目經(jīng)理或主管審計師2－5年協(xié)調(diào)并負(fù)責(zé)外勤工作，對助理人員進(jìn)行復(fù)核和督導(dǎo)。高級經(jīng)理5－10年對整個審計工作進(jìn)行管理，幫助制定項目計劃，復(fù)核項目工作，并負(fù)責(zé)與客戶溝通和聯(lián)系。合伙人10年以上復(fù)核整個審計工作，參與制定重要的審計決策。由于合伙人是事務(wù)所的所有者，故對審計工作和為客戶提供的服務(wù)承擔(dān)最終責(zé)任。第二節(jié)會計師事務(wù)所二、會計師事務(wù)所的設(shè)立與審批（一）目前我國會計師事務(wù)所的概況

1.我國會計師事務(wù)所的脫鉤改制

2.我國會計師事務(wù)所的發(fā)展方向運(yùn)作規(guī)范化、業(yè)務(wù)多元化、競爭公開化發(fā)展規(guī)?；?、合作國際化、布局合理化（二）會計師事務(wù)所的設(shè)立與審批三、會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)承接

在我國,不能以個人名義承辦業(yè)務(wù),必須由會計師事務(wù)所統(tǒng)一接受委托。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)范圍國外注冊會計師業(yè)務(wù)范圍1．鑒證服務(wù)：鑒證服務(wù)是會計師事務(wù)所傳統(tǒng)和核心的業(yè)務(wù)，包括審計、審核、審閱和執(zhí)行商定程序等業(yè)務(wù)。具體來說，主要表現(xiàn)為會計報表審計、盈利預(yù)測審核、期中會計報表審閱、特殊目的業(yè)務(wù)審計等。國外有些會計師事務(wù)所甚至已將業(yè)務(wù)大膽延伸到可靠性服務(wù)領(lǐng)域，如公證學(xué)術(shù)獎選票結(jié)果、藥物實驗效果、彩票抽獎結(jié)果等。2．稅務(wù)代理：稅務(wù)代理一般包括代理納稅申報，納稅策劃，代理客戶出庭。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)范圍3．管理咨詢：管理咨詢服務(wù)范圍很廣，主要包括對公司的組織機(jī)構(gòu)、信息系統(tǒng)、人事管理、財務(wù)會計、經(jīng)營效率、效果和效益等提供建議和幫助。美國的管理咨詢業(yè)務(wù)將會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)總收入的1／3以上。4．資產(chǎn)評估5．會計服務(wù)：會計服務(wù)是小型事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)，包括代理記賬、編制會計報表、處理工資單等。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)范圍我國注冊會計師業(yè)務(wù)范圍（一）審計業(yè)務(wù)：審計業(yè)務(wù)是指以出具審計報告為目的的業(yè)務(wù)。包括：

1．審查企業(yè)會計報表，出具審計報告；

2．驗證企業(yè)資本，出具驗資報告；

3．辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務(wù)，出具有關(guān)的報告；

4．辦理法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他審計業(yè)務(wù)，出具相應(yīng)的審計報告。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)范圍（二）會計咨詢、會計服務(wù)業(yè)務(wù)：注冊會計師執(zhí)行的會計咨詢、會計服務(wù)業(yè)務(wù)，就是注冊會計師憑借其專門知識和實踐經(jīng)驗，受托或主動服務(wù)于被審計單位的經(jīng)營管理者和其業(yè)務(wù)人員，在幫助企業(yè)健全內(nèi)部管理制度和會計制度，進(jìn)行財務(wù)診斷，建立經(jīng)營、會計等電算化系統(tǒng)，組織財會人員培訓(xùn)，以及對重大經(jīng)濟(jì)決策和主要投資項目、生產(chǎn)項目等的實施進(jìn)行論證等方面為客戶提供專業(yè)咨詢。所有這些業(yè)務(wù)應(yīng)屬于服務(wù)性質(zhì)，是所有具備條件的中間機(jī)構(gòu)，甚至個人都能夠從事的非法定業(yè)務(wù)。民間審計業(yè)務(wù)范圍審計業(yè)務(wù)——屬于法定業(yè)務(wù)，非注冊會計師不得承辦會計咨詢和會計服務(wù)業(yè)務(wù)——所有具備條件的中介機(jī)構(gòu)甚至個人都能夠從事的非法定業(yè)務(wù)第三節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)范圍第三節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)范圍鑒證服務(wù)是注冊會計師提供的一種保證服務(wù)，在這種服務(wù)中，會計師事務(wù)所就另一主體所作的書面認(rèn)定之可靠性出具一個書面報告。鑒證服務(wù)主要包括：歷史財務(wù)報表審計、歷史財務(wù)報表審閱、其他鑒證服務(wù)。（一）審計業(yè)務(wù)1.審查企業(yè)會計報表，出具審計報告2.驗證企業(yè)資本，出具驗資報告3.辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務(wù)，出具有關(guān)的報告4.辦理法律、法規(guī)規(guī)定的其他咨詢業(yè)務(wù)，出具相應(yīng)的審計報告（二）相關(guān)服務(wù)代理記帳、代為編制會計報表、對會計政策的選擇和運(yùn)用提供建議、稅務(wù)代理、擔(dān)任常年會計顧問第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制一、注冊會計師行業(yè)的管制模式管制：社會公共機(jī)構(gòu)依照一定的規(guī)則對被管制對象的活動進(jìn)行限制的行為，其目的是促使被管制對象的活動符合公眾利益。管制的基本要素包括管制主體、管制客體和管制內(nèi)容。

在內(nèi)容上，主要包括審計服務(wù)供給主體資格的認(rèn)定、行為的限制、后續(xù)教育的要求、會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制、會計服務(wù)市場的有序競爭以及對會計師事務(wù)所和審計人員是否遵循了各項行為約束進(jìn)行監(jiān)督和懲戒等。第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制管制主體不同：（1）通過注冊會計師審計機(jī)構(gòu)自我管理（2）通過半官方半民間的機(jī)構(gòu)管理（3）政府有關(guān)部門直接參與管理分別形成三種監(jiān)管模式：（1）自我管制模式（2）獨(dú)立管制模式（3）政府管制模式第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制1.自我管制模式

在自我管制模式下，審計行業(yè)的微觀事務(wù)由審計職業(yè)組織來管理，政府幾乎不對其進(jìn)行干涉。優(yōu)點：①了解行業(yè)，信息充分；②管理效率高，有助于行業(yè)發(fā)展。缺點：①權(quán)威性不足；②獨(dú)立性缺失，可能會侵害公眾利益。第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制2.政府管制模式政府管制模式是指由政府或政府設(shè)立的行政機(jī)構(gòu)來實施對審計行業(yè)微觀事務(wù)的管理，它與政府干預(yù)主義的理念相協(xié)調(diào)。優(yōu)點：①權(quán)威性；②獨(dú)立性，保護(hù)公眾利益。缺點：①效率低下，管理成本高；②對行業(yè)不熟悉，信息不充分。3.獨(dú)立管制模式獨(dú)立管制要求建立獨(dú)立的私人管制機(jī)構(gòu)來實施對行業(yè)的資格準(zhǔn)入、執(zhí)業(yè)技術(shù)規(guī)則等的管理和監(jiān)督。二、外國注冊會計師行業(yè)的管制（一）英國模式：高度自律（特許，Chartered）六大職業(yè)團(tuán)體：英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會（ICAEW）蘇格蘭特許會計師協(xié)會（ICAS）愛爾蘭特許會計師協(xié)會（ICAI）特許注冊會計師協(xié)會（ACCA）特許管理會計師協(xié)會（CIMA）特許公共財務(wù)與會計協(xié)會（CIPFA）六大職業(yè)團(tuán)體共同設(shè)立會計團(tuán)體咨詢委員會（CCAB），下設(shè)審計實務(wù)委員會（APB）會計教育課程委員會（BAAEC）1.管理概況（1）注冊管理（2）審計工作行為規(guī)范（3）懲戒措施2.法律對注冊會計師的影響公司審計、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算職業(yè)團(tuán)體監(jiān)管、貿(mào)工部或財政部監(jiān)督歐共體第8號指令3.獨(dú)立的監(jiān)管體系基本標(biāo)準(zhǔn)：“有效、獨(dú)立和透明”基本方式：一是借助公司法的力量或通過新的立法途徑（將否定行業(yè)自律）二是以會計職業(yè)團(tuán)體的現(xiàn)有職責(zé)為基礎(chǔ)的非立法途徑（1998年3月會計團(tuán)體咨詢委員會提出建議，貿(mào)工部認(rèn)可并于1998年11月公布“會計職業(yè)獨(dú)立的監(jiān)管體系”方案）現(xiàn)有組織形式計劃中的組織形式（會計團(tuán)體咨詢委員會的建議）（1）建立獨(dú)立的基金會（TheFoundation）,基金來源于會計職業(yè)團(tuán)體。負(fù)責(zé)任命復(fù)核委員會（RB）、審計實務(wù)委員會（APB）、調(diào)查和懲戒委員會（IDB）和道德準(zhǔn)則委員會（ESB）（2）復(fù)核委員會（RB），負(fù)責(zé)IDB管轄范圍之外的投訴、案件調(diào)查和懲戒事項。（3）審計實務(wù)委員會（APB），制定審計準(zhǔn)則。（4）道德準(zhǔn)則委員會（ESB），制定道德準(zhǔn)則。（5）調(diào)查和懲戒委員會（IDB），查處重大違規(guī)案件（二）美國模式：相對自律（Certified,注冊）1.管理概況1977年，AICPA成立會計師事務(wù)所管理部(團(tuán)體會員)證券交易委員會執(zhí)業(yè)管理部（TheSECPracticeSection）非上市公司執(zhí)業(yè)管理部（ThePrivateCompaniesPracticeSection）

下設(shè)：執(zhí)行委員會（ExecutiveCommittee）同業(yè)互查委員會（PeerReviewCommittee）公共監(jiān)督委員會（PublicOversightCommittee）2001后為公眾會計監(jiān)管委員會（PCAOB）取代AICPA職業(yè)道德管理部：個人會員《職業(yè)行為守則》注冊會計師行業(yè)的管制2.政府對注冊會計師的監(jiān)管

SEC，州會計事務(wù)委員會3.法律對注冊會計師的影響成文法、習(xí)慣法

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