第四章審計目標與審計過程

第四章

審計目標與審計過程第一節(jié)審計目標一、財務(wù)審計的總目標1、理解審計目標的層次性：審計目標是在一定歷史環(huán)境下，人們通過審計實踐活動所期望達到的境地或最終結(jié)果。包括兩個層次：財務(wù)報表審計的總目標與各類交易、賬戶余額、列報相關(guān)的具體審計目標。■具體目標與總目標的關(guān)系

會計報表體賬戶余額交易審計總目標審計具體目標發(fā)表意見判斷認定2、審計總目標的演變審計目標是隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的改變而改變的，即隨著審計的發(fā)展而發(fā)展的。

以民間審計發(fā)展為例，它從形成到發(fā)展經(jīng)歷了詳細審計階段、資產(chǎn)負債表審計階段、財務(wù)報表審計階段，審計目標也相應(yīng)的經(jīng)歷了這三個發(fā)展階段。詳細審計查錯防弊資產(chǎn)負債表審計判斷企業(yè)信用狀況財務(wù)報表審計鑒證財務(wù)報表的可信性現(xiàn)代審計鑒證財務(wù)報表的可信性《中國注冊會計師審計準則第1101號——財務(wù)報表審計的目標和一般原則》規(guī)定：財務(wù)報表審計的目標是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務(wù)報表的下列方面發(fā)表審計意見：（1）財務(wù)報表是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計準則的規(guī)定編制；（合法性）（2）財務(wù)報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)驗成果和現(xiàn)金流量。（公允性）二、具體審計目標（一）被審計單位的管理層認定管理層認定——指管理層對財務(wù)報表各組成要素的確認、計量、列報做出的明確或暗含的表達。（其中絕大部分認定都是暗含的）管理層認定分三種類型：1、關(guān)于各類交易和事項相關(guān)的認定發(fā)生完整性準確性截止分類2、關(guān)于期末賬戶余額運用的認定存在權(quán)利和義務(wù)完整性計價與分攤3、關(guān)于列報運用的認定發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)完整性分類和可理解性準確性和計價（二）管理層認定與審計目標的關(guān)系(1)注冊會計師的基本職責就是確定被審計單位管理層對其財務(wù)報表的認定是否恰當（在其基礎(chǔ)上執(zhí)行審計測試）；(2)注冊會計師了解了認定就很容易確定每個項目的具體審計目標；(3)注冊會計師通過考慮可能發(fā)生的不同類型的潛在錯報，評估重大錯報風險，并結(jié)合具體認定設(shè)計審計程序予以應(yīng)對1、關(guān)于各類交易和事項相關(guān)的認定（1）發(fā)生指記錄的交易和事項已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)。強調(diào)沒有高估（或虛增）交易和事項的情況例：管理層認定已記錄的銷售交易反映了實際發(fā)生的商品或服務(wù)交易。（2）完整性指應(yīng)當記錄的交易和事項均已記錄。強調(diào)的是沒有低估（或漏記）交易和事項的情況。例：若被審單位有虛增利潤的動機，就可能少計有關(guān)負債和費用增加的交易和事項，導(dǎo)致報表數(shù)據(jù)不完整，違反了完整性認定。（3）準確性指與交易和事項有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當記錄。用錯誤的價格記錄銷售交易以及單價與數(shù)量的升級計算錯誤就是違反準確性認定的典型。（4）分類是指交易和事項已記錄與恰當?shù)馁~戶。例如，將行政人員的工資計入銷售成本是典型的違反了分類認定的例子。（5）截止指交易和事項已記錄于正確的會計期間。例如：將1月份發(fā)出的貨物記錄在12月的銷售中就是違反了截止認定。2、關(guān)于期末賬戶余額運用的認定（1）存在指財務(wù)報表中列入的資產(chǎn)、負債和權(quán)益在資產(chǎn)負債表日是否確實存在，沒有高估（或虛增）的情況。例如：管理層認定資產(chǎn)負債表中所列商品存貨在資產(chǎn)負債表日確實存在并可供銷售。（2）完整性指所有應(yīng)當記錄的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益均已記錄，沒有低估（或漏記）的情況。完整性認定所涉及的事項與存在認定所涉及的事項恰好相反。違反存在認定與賬戶高估有關(guān)，違反完整性認定與賬戶低估有關(guān)。（3）計價與分攤指資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益以恰當?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分攤調(diào)整已恰當記錄。例如：管理層認定固定資產(chǎn)以歷史成本記錄，同時通過這就將這些成本系統(tǒng)的分攤到恰當會計期間。類似的，應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負債表中是以可實現(xiàn)凈值表達的。（4）權(quán)利和義務(wù)指記錄的資產(chǎn)由被審計單位擁有或控制，記錄的負債是被審計單位應(yīng)當履行償還義務(wù)的債務(wù)。3、關(guān)于列報運用的認定（1）發(fā)生以及權(quán)利和義務(wù)指披露的交易、事項和其他情況已發(fā)生，且屬于被審計單位的權(quán)利和義務(wù)。例如：如果被審計單位披露該公司已經(jīng)收購了另一家公司，則該收購行為已經(jīng)全部完成。（2）完整性指所有應(yīng)當包括在財務(wù)報表中的披露均已包括。例如：應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)、為其他企業(yè)貸款提供擔保、所有重大的關(guān)聯(lián)方交易等均已披露在財務(wù)報表中。（3）分類和可理解性是指財務(wù)信息已被恰當?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表述清楚。例如：管理層認定存貨分為完工產(chǎn)品、在產(chǎn)品和原材料是恰當?shù)模c存貨計價方法有關(guān)的披露是可理解的。（4）準確性和計價指財務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當?！纠磕彻举Y產(chǎn)負債表反映的存貨資料如下：

存貨余額

3，450，000

減:存貨跌價準備

90，000

存貨賬面價值

3，360，000

管理當局對存貨首先作了4項明確的認定：

①存貨是存在的（存在）；

②存貨跌價準備正確估價為90000元（計價和分攤）；

③存貨的賬面價值是3360000元，且計算是精確的（計價和分攤）

④在財務(wù)報表附注中列報的存貨已被恰當?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表述清楚（分類和可理解性）

同時也作了3項隱含的認定：

①所有應(yīng)報告的存貨均已包括在內(nèi)（完整性）；

②報表上列示的存貨數(shù)額是恰當?shù)?，沒有高估（準確性和計價）；

③所有被報告的存貨都歸公司且不受限制（權(quán)利和義務(wù)）。（二）具體審計目標的確定主要分為針對交易和事項的具體審計目標、針對期末賬戶余額的具體審計目標、針對列報的具體審計目標三個方面。

認定、審計目標和審計程序之間的關(guān)系舉例：認定對應(yīng)的審計目標審計程序存在資產(chǎn)負債表列示的存貨存在實施存貨監(jiān)盤程序完整性銷售收入包括了所有已發(fā)貨的交易檢查發(fā)貨單和銷售發(fā)票的編號以及銷售明細賬準確性應(yīng)收賬款反映的銷售業(yè)務(wù)是否基于正確的價格和數(shù)量，計算是否準確比較價格清單與發(fā)票上的價格、發(fā)貨單與銷售訂購單上的數(shù)量是否一致，重新計算發(fā)票上的金額截止銷售業(yè)務(wù)記錄在恰當?shù)钠陂g比較上一年度最后幾天和下一年度最初幾天的發(fā)貨單日期與記賬日期權(quán)力和義務(wù)資產(chǎn)負債表中的固定資產(chǎn)確實為公司所有查閱所有權(quán)證書、購貨合同、結(jié)算單和保險單計價和分攤以凈值記錄應(yīng)收賬款檢查應(yīng)收賬款賬齡分析表、評估計提的壞賬準備是否充足【例·單選題】注冊會計師發(fā)現(xiàn)被審計單位將2010年12月31日已經(jīng)發(fā)生的一筆賒銷收入記在了2011年1月3日的營業(yè)收入賬上的確鑿審計證據(jù)，則注冊會計師最關(guān)注與這筆業(yè)務(wù)有關(guān)的認定是(

)。A.分類B.準確性C.截止D.計價和分攤【答案】C【解析】因為該賒銷業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生而被審計單位推遲記錄到了2010年度，屬于推遲確認收入的截止認定錯誤。注意：注冊會計師對財務(wù)報表進行審計并發(fā)表審計意見，旨在提高財務(wù)報表的可信賴程度，但不是對被審計單位未來生存能力或管理層經(jīng)營效率、經(jīng)營效果提供的保證。審計目標的導(dǎo)向作用財務(wù)報表審計目標對注冊會計師的審計工作發(fā)揮著導(dǎo)向作用，它界定了注冊會計師的責任范圍，直接影響注冊會計師計劃和實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，決定了注冊會計師如何發(fā)表審計意見。

第二節(jié)審計過程一、概念廣義：審計全過程，包括三個基本步驟：審計計劃、實施和完成階段。狹義：獲取審計證據(jù)過程中的具體方法和步驟。1、審計計劃階段審計計劃是指CPA為完成年度會計報表審計業(yè)務(wù)，達到預(yù)期審計目的，在執(zhí)行審計程序前編制的工作計劃。審計計劃分為：總體審計策略和具體審計計劃兩個層次。審計計劃具體審計計劃總體審計策略計劃風險評估程序計劃實施的進一步審計程序計劃其他審計程序

進一步審計程序的總體方案具體審計程序（1）開展初步業(yè)務(wù)活動針對保持客戶關(guān)系和具體審計業(yè)務(wù)實施相應(yīng)的質(zhì)量控制程序評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況及時簽訂（或修改）審計業(yè)務(wù)約定書（2）制定總體審計策略作用：總體審計策略用以確定審計范圍、時間和方向，并指導(dǎo)制定具體審計計劃。制定總體審計策略時應(yīng)考慮的事項：審計范圍報告目標、時間安排及所需溝通審計方向所需溝通

時間

[與管理層及治理層的會議]

[項目組會議（包括預(yù)備會和總結(jié)會）]

[與專家或有關(guān)人士的溝通]

[與其他CPA溝通]

[與前任CPA溝通]

[……]

在確定審計方向時，注冊會計師需要考慮下列事項：重要性的確定重大錯報風險較高的審計領(lǐng)域重大錯報風險對指導(dǎo)、監(jiān)督及復(fù)核的影響

項目組成員的選擇（在必要時包括項目質(zhì)量控制復(fù)核人員）和工作分工等總體審計策略的內(nèi)容CPA應(yīng)當在總體審計策略中清楚地說明下列內(nèi)容：向具體審計領(lǐng)域調(diào)配的資源，包括向高風險領(lǐng)域分派有適當經(jīng)驗的項目組成員，就復(fù)雜的問題利用專家工作等；向具體審計領(lǐng)域分配資源的數(shù)量，包括安排到重要存貨存放地觀察存貨盤點的項目組成員的數(shù)量，對其他CPA工作的復(fù)核范圍，對高風險領(lǐng)域安排的審計時間預(yù)算等；何時調(diào)配這些資源，包括是在期中審計階段還是在關(guān)鍵的截止日期調(diào)配資源等；如何管理、指導(dǎo)、監(jiān)督這些資源的利用，包括預(yù)期何時召開項目組預(yù)備會和總結(jié)會，預(yù)期項目負責人和經(jīng)理如何進行復(fù)核，是否需要實施項目質(zhì)量控制復(fù)核等。

（3）制定具體審計計劃制定具體審計計劃的目的獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以將審計風險降至可接受的低水平；確定審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。具體審計計劃的內(nèi)容為了足夠識別和評估財務(wù)報表重大錯報風險，注冊會計師計劃實施的風險評估程序的性質(zhì)、時間安排和范圍；針對評估的認定層次的重大錯報風險，注冊會計師計劃實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，即控制測試和實質(zhì)性程序；對財務(wù)報表項目之外的特殊事項實施的其他審計程序。

具體審計計劃內(nèi)容依據(jù)及要求1、計劃風險評估程序1．《中國CPA審計準則第1211號――通過了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》2．兼顧其他準則中規(guī)定的、針對特定項目在審計計劃階段應(yīng)執(zhí)行的程序及記錄要求。2、計劃實施的進一步審計程序1．《中國CPA審計準則第1231號――針對評估的重大錯報風險實施的程序》的規(guī)定，針對評估的認定層次的重大錯報風險，CPA計劃實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍；2．隨著審計工作的推進，對審計程序的計劃會一步步深入，并貫穿于整個審計過程。3．通常，CPA計劃的進一步審計程序可以分為進一步審計程序的總體方案和擬實施的具體審計程序兩個層次。3、計劃其他審計程序可以包括上述進一步程序的計劃中沒有涵蓋的、根據(jù)其他審計準則的要求CPA應(yīng)當執(zhí)行的既定程序。例如，閱讀含有已審計財務(wù)報表的文件中的其他信息，尋求與被審計單位律師直接溝通等。

進一步審計程序的總體方案：指注冊會計師針對各類交易、賬戶余額和列報決定采用的總體方案（包括實質(zhì)性方案或綜合性方案）。具體審計程序：是對進一步審計程序的總體方案的延伸和細化，它通常包括控制測試和實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。在實務(wù)中，單獨編制“進一步審計程序表總體審計策略與具體審計計劃的關(guān)系：二者共同構(gòu)成計劃審計工作的完整體系總體審計策略指導(dǎo)制定具體審計計劃，并考慮通過有效利用審計資源以實現(xiàn)審計目標。具體審計計劃的實施結(jié)果影響總體策略。（如風險評估程序結(jié)構(gòu)可能會調(diào)整審計策略）兩項計劃緊密聯(lián)系，對其中一項的決定可能會影響甚至改變對另外一項的決定。

審計過程中對計劃的更改：計劃審計工作是一個持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計業(yè)務(wù)的始終。一旦計劃被更新和修改，審計工作也就應(yīng)當進行相應(yīng)修正。對此，CPA應(yīng)當按照規(guī)定進行記錄。

練習：【判斷題】進一步審計程序則是對具體審計程序的總體方案的延伸和細化，它通常包括控制測試和實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。（）【2007年判斷題】

注冊會計師應(yīng)當就計劃實施中的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍的詳細情況直接與被審計單位治理層溝通。（

）

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【思考題】X公司系A(chǔ)BC會計師事務(wù)所的常年審計客戶，由于其業(yè)務(wù)的性質(zhì)和經(jīng)營規(guī)模發(fā)生重大變化，ABC會計師事務(wù)所正在考慮是否繼續(xù)接受委托以及審計收費等問題。

要求：請簡要回答：

（1）在重新簽訂業(yè)務(wù)約定書前，ABC會計師事務(wù)所應(yīng)當主要從哪些方面考慮是否接受委托？

（2）在重新商定審計收費時，ABC會計師事務(wù)所應(yīng)當主要考慮哪些因素以反映提供審計服務(wù)的價值？

答：（1）在接受委托前，注冊會計師應(yīng)當初步了解審計業(yè)務(wù)環(huán)境，包括業(yè)務(wù)約定事項、審計對象特征、使用的標準、預(yù)期使用者的需求、責任方及其環(huán)境的相關(guān)特征，以及可能對審計業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的事項、交易、條件和慣例等其他事項。

只有在了解后認為符合專業(yè)勝任能力、獨立性和應(yīng)有的關(guān)注等職業(yè)道德要求，并且擬承接的業(yè)務(wù)具備下列所有特征時，注冊會計師才能將其作為審計業(yè)務(wù)予以承接：a審計對象適當；b使用的標準適當且預(yù)期使用者能夠獲取該標準；c注冊會計師能夠獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)以支持其結(jié)論；d注冊會計師的結(jié)論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保證程度相適應(yīng)；e該業(yè)務(wù)具有合理的目的。（2）審計服務(wù)所需的知識和技能；所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗；每一專業(yè)人員提供服務(wù)所需的時間；提供專業(yè)服務(wù)所需承擔的責任。二、審計實施階段（一）風險評估程序概念：風險評估是指以了解被審計單位及其環(huán)境為內(nèi)容，以識別和評估財務(wù)報表重大錯報風險為目的，在設(shè)計和實施進一步審計程序之前實施的程序。風險導(dǎo)向?qū)徲嫷幕纠砟?，就是審計的實施要以評估風險為切入點，將對審計風險的識別、評估和應(yīng)對貫穿于整個審計過程，將審計風險降低至可接受的水平，為經(jīng)審計的財務(wù)報表不存在重大錯報提供合理保證。因此，風險評估是現(xiàn)代審計的一項重要程序。執(zhí)行風險評估程序有助于注冊會計師做出下列職業(yè)判斷：確定重要性水平，并隨著審計工作的進程評估對重要性水平的判斷是否仍然恰當；考慮會計政策的選擇和運用是否恰當，以及財務(wù)報表的列報（包括披露）是否恰當；識別需要特別考慮的領(lǐng)域（關(guān)聯(lián)方交易、管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性等）確定在實施分析程序時所使用的預(yù)期值；評價所獲審計證據(jù)的充分性和適當性。風險評估程序的具體內(nèi)容：1、了解被審計單位及其環(huán)境行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；被審計單位的性質(zhì)（所有權(quán)結(jié)構(gòu)；治理結(jié)構(gòu)；組織結(jié)構(gòu)；經(jīng)營活動；投資活動；籌資活動。）

被審計單位對會計政策的選擇和運用被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風險被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量和評價

被審計單位的內(nèi)部控制2、識別和評估財務(wù)報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險重大錯報風險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性。識別和評估重大錯報風險的審計程序：在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中識別風險，并考慮各類交易、賬戶余額、列報。例如，被審計單位因相關(guān)環(huán)境法規(guī)的實施需要更新設(shè)備，可能面臨原有設(shè)備閑置或貶值的風險；宏觀經(jīng)濟的低迷可能預(yù)示應(yīng)收賬款的回收存在問題；競爭者開發(fā)的新產(chǎn)品上市，可能導(dǎo)致被審計單位的主要產(chǎn)品在短期內(nèi)過時，預(yù)示將出現(xiàn)存貨跌價和長期資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)等）的減值。

b.將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系。例如，銷售困難使產(chǎn)品的市場價格下降，可能導(dǎo)致年末存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值而需要計提存貨跌價準備，這顯示存貨的計價認定可能發(fā)生錯報。c.考慮識別的風險是否重大。如上例中，除考慮產(chǎn)品市場價格下降因素外，注冊會計師還應(yīng)當考慮產(chǎn)品市場價格下降的幅度、該產(chǎn)品在被審計單位產(chǎn)品中的比重等，以確定識別的風險對財務(wù)報表的影響是否重大。假如產(chǎn)品市場價格大幅下降，導(dǎo)致產(chǎn)品銷售收入不能補償成本，毛利率為負，那么年末存貨跌價問題嚴重，存貨計價認定發(fā)生錯報的風險重大；假如價格下降的產(chǎn)品在被審計單位銷售收入中所占比例很小，被審計單位其他產(chǎn)品銷售毛利率很高，盡管該產(chǎn)品的毛利率為負，但可能不會使年末存貨發(fā)生重大跌價問題。d.考慮識別的風險導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性。例如，期末財務(wù)報表中存貨的余額較低，盡管識別的風險重大，但不至于導(dǎo)致存貨的計價認定發(fā)生重大錯報風險。又如，被審計單位對于存貨跌價準備的計提實施了比較有效的內(nèi)部控制，管理層已根據(jù)存貨的可變現(xiàn)凈值，計提了相應(yīng)的跌價準備。在這種情況下，財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性將相應(yīng)降低。（二）進一步審計程序概念：進一步審計程序是指CPA針對評估的各類交易、賬戶余額、列報認定層次重大錯報風險實施的審計程序，包括控制測試和實質(zhì)性程序。擬實施進一步審計程序的總體方案包括實質(zhì)性方案和綜合性方案。實質(zhì)性方案是指CPA實施的進一步審計程序以實質(zhì)性程序為主；綜合性方案是指CPA在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質(zhì)性程序結(jié)合使用。CPA應(yīng)當根據(jù)對認定層次重大錯報風險的評估結(jié)果，恰當選用實質(zhì)性方案或綜合性方案。通常重大錯報風險越高，越傾向于實質(zhì)性方案?？刂茰y試實質(zhì)性測試目的測試內(nèi)部控制運行的有效性為測試直接影響財務(wù)報表余額正確性的錯報金額必要性非必要，只有當存在下列情況之一時才實施控制測試：1）在評估認定層次重大錯報風險時，預(yù)期控制的運行有效；2）僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)無論評估的重大錯報風險為多高，都必需執(zhí)行實質(zhì)性測試程序。執(zhí)行的程序詢問、觀察、檢查記錄或文件、穿行測試和重新執(zhí)行細節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序時間應(yīng)當根據(jù)控制測試的目的確定擬信賴的相關(guān)控制的時點或期間。重大錯報風險較高時，應(yīng)當考慮在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序；或采用不通知或在管理層不能預(yù)見的時間實施審計程序。（三）其他審計程序指進一步審計程序中沒有涵蓋的、根據(jù)審計準則要求CPA應(yīng)當執(zhí)行的既定程序，如期后事項審計、或有事項審計、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計等，它是對進一步審計程序的補充，用以滿足審計準則和報表使用者的客觀要求。三、審計完成階段（將在第十四章詳細講）

編制審計差異調(diào)整表執(zhí)行分析性程序完成審計工作底稿確定審計意見類型出具審計報告1、詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員2、查閱文件和報告審計人員可以查閱被審計單位的組織結(jié)構(gòu)圖、關(guān)聯(lián)方清單、公司章程、對外簽訂的主要銷售、采購、投資、債務(wù)合同，以及被審計單位內(nèi)部的管理報告、財務(wù)報告、生產(chǎn)經(jīng)營情況分析、會議記錄或紀要等，了解被審計單位的性質(zhì)。3、實地察看被審計單位的主要生產(chǎn)經(jīng)營場所實地察看被審計單位的主要生產(chǎn)經(jīng)營場所能增強審計人員對被審計單位性質(zhì)的了解。可以使審計人員對被審計單位的布局、生產(chǎn)流程以及固定資產(chǎn)和存貨的狀況獲得一定的了解。4、分析程序?qū)徲嬋藛T可以通過分析程序?qū)ω攧?wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系進行研究和評價，例如，將被審計單位的財務(wù)信息與以前期間的可比數(shù)據(jù)、被審計單位的預(yù)算或?qū)徲嬋藛T的預(yù)期數(shù)據(jù)進行比較，對重要財務(wù)比率進行分析，以了解被審計單位在經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動等各方面的情況及其重大變化。分析程序例：X公司系公開發(fā)行上市公司,主要經(jīng)營計算機硬件的開發(fā)、集成與銷售，cpa于2012年初對X公司2011年度會計報表進行審計，初步了解該公司2011年度的經(jīng)營形勢.管理及經(jīng)營機構(gòu)與2010年度比較未發(fā)生重大變化，且未發(fā)生重大重組行為。其他相關(guān)資料如下：如資料：x公司10－11年度巳審未審利潤表如下

項目11年未審10年已審一、主營業(yè)務(wù)收入10430058900減：主營業(yè)務(wù)成本9184553599

主營業(yè)務(wù)稅金及附加560350二、主營業(yè)務(wù)利潤118954951加：其他業(yè)務(wù)利潤4056減：營業(yè)費用28001610

管理費用23803260

財務(wù)費用180150三、營業(yè)利潤6575-13加：補貼收入980

營業(yè)外收入100150減：營業(yè)外支出260300四、利潤總額7395-163減：所得稅33％800五、凈利潤6595-163資料x公司11年度1-12月份未審主營業(yè)務(wù)收入、成本列示如下：月份主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)成本17800756627600676437400651247700676857800698167850694777950711587700683097600683210790071111181007280121890015139合計10430091845要求：1.為確定重點審計領(lǐng)域，cpa擬實施分析程序。請對資料一進行分析后，指出利潤表中的重點審計領(lǐng)域，并簡要說明理由：2.對資料二進行分析后，指出主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本的重點審計領(lǐng)域，并簡要說明理由。參答：1、對資料一進行分析程序后，確定主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)費用、管理費用、財務(wù)費用、補貼收入、所得稅確認為重點審計領(lǐng)域。原因為：從橫向分析看，主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)費用的增長率分別為77.1%、71.4%、73.9%、增長變動大，應(yīng)確認為重點審計領(lǐng)域。在收入、成本、利潤都增長時，11年度的管理費用比10年降低了27%，應(yīng)確認為重點審計領(lǐng)域。980萬補貼收入、800萬所得稅都是11年新增加的核算內(nèi)容，應(yīng)確認為重點審計領(lǐng)域。2、對資料二進行分析程序后，確定1月份、12月份的主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本為重點審計領(lǐng)域。因為全年平均毛利率為11.94%，1月份僅3%、12月份為19.9%，且12月份收入占全年比重達18.12%了解被審計單位對會計政策的選擇和運用是否適當時，審計人員應(yīng)當關(guān)注下列事項：（1）重要項目的會計政策和行業(yè)慣例；（2）重大和異常交易的會計處理方法；（3）在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標準或共識的領(lǐng)域，采用重要會計政策產(chǎn)生的影響；（4）會計政策的變更；（5）被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則和相關(guān)會計制度。如果被審計單位變更了重要的會計政策，審計人員應(yīng)當考慮會計政策變更的原因及其適當性。此外，審計人員還應(yīng)當考慮被審計單位是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定恰當?shù)剡M行了列報，并披露了重要事項。了解的主要內(nèi)容：關(guān)鍵業(yè)績指標；業(yè)績趨勢；預(yù)測、預(yù)算和差異分析；管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策；分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告；與競爭對手的業(yè)績比較；外部機構(gòu)提出的報告。通過了解內(nèi)部控制各要素，考慮內(nèi)部控制是否能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報與披露的重大錯報。實施的風險評估程序：詢問被審計單位人員觀察特定控制運行檢查文件和報告穿行測試：追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程。如：審計人員可選擇一筆或若干筆產(chǎn)品交易，從訂單、銷售單、賒銷批準、發(fā)貨、開票、收款、記賬的業(yè)務(wù)全過程進行檢查，以確定銷售交易的各個環(huán)節(jié)是否得到有效執(zhí)行。如發(fā)現(xiàn)差異，則說明該過程可能存在錯報。注意：1、評價內(nèi)部控制時，設(shè)計不當?shù)目刂瓶赡鼙砻鲀?nèi)部控制存在重大缺陷。

CPA在確定是否考慮控制得到執(zhí)行時，應(yīng)當首先考慮控制的設(shè)計。如果控制設(shè)計不當，不需要再考慮控制是否得到執(zhí)行。2、了解內(nèi)部控制與測試控制運行有效性的關(guān)系除非存在某些可以使控制得到一貫運行的自動化控制，CPA對控制的了解并不能夠代替對控制運行有效性的測試。對控制運行有效性的測試稱為遵循性測試（或控制測試或符合性測試）

審計業(yè)務(wù)約定書的定義和作用1．定義是指會計師事務(wù)所與被審計單位簽訂的，用以記錄和確認審計業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、審計目標和范圍、雙方的責任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1111號――審計業(yè)約定書》。

2．作用

（1）增進了解[相互配合]

（2）約定義務(wù)履行情況的依據(jù)[相互督促]。

（3）訴訟證據(jù)[相互指責]簽訂審計業(yè)務(wù)約定書之前應(yīng)做的工作

簽約前的工作具體要求1．明確審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)和范圍

雙方就審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)和范圍達成一致意見2．初步了解被審計單位的基本情況（1）業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)；（2）經(jīng)營情況和經(jīng)營風險；（3）以前年度接受審計的情況；（4）財務(wù)會計機構(gòu)及工作組織；（5）其他3．會計師事務(wù)所評價專業(yè)勝任能力（1）執(zhí)行審計的能力(確定審計小組的關(guān)鍵成員、考慮在審計過程中向外界專家尋求協(xié)助的需要和具有必要的時間)；（2）能否保持獨立性；（3）保持應(yīng)有關(guān)注的能力。（4）如果會計師事務(wù)所不具備專業(yè)勝任能力，應(yīng)當拒絕接受委托4．商定審計收費可采取計件收費和計時收費兩種基本方式5．明確被審計單位應(yīng)協(xié)助的工作（1）會計資料和其他文件準備齊全；（2）在審計過程中，被審計單位的財會人員及相關(guān)人員應(yīng)對注冊會計師的詢問給予解釋，并在適當情況下為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助如代編某些工作底稿等

審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容

基本內(nèi)容具體要求1.財務(wù)報表審計的目標合法性；公允性2.管理層對財務(wù)報表的責任按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表3.管理層編制財務(wù)報表采用的會計準則和相關(guān)會計制度

4.審計范圍（1）指明在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時遵守的審計準則（2）為實現(xiàn)財務(wù)報表審計目標，注冊會計師根據(jù)審計準則和職業(yè)判斷實施的恰當?shù)膶徲嫵绦虻目偤突緝?nèi)容具體要求5.執(zhí)行審計工作的安排出具審計報告的時間要求6.審計報告格式和對審計結(jié)果的其他溝通形式

7．審計局限性由于測試的性質(zhì)和審計的其他固有限制，以及內(nèi)部控制的固有局限性，不可避免地存在著某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風險

8.管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助

9.注冊會計師不受限制

基本內(nèi)容具體要求10.管理層聲明予以書面確認11.注冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密12.審計收費包括收費的計算基礎(chǔ)和收費安排13.違約責任

14.解決爭議的方法

15.簽章簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加蓋的公章

案例資料注冊會計師李明在審計A公司預(yù)收賬款項目時發(fā)現(xiàn)：A公司3年前預(yù)收W公司款項800萬元，當年根據(jù)W公司的委托支付H公司200萬元，剩余600萬元，截止2011年度資產(chǎn)負債表日賬面余額為600萬元。分析

一般情況下，預(yù)收賬款供貨單位應(yīng)按合同或協(xié)議約定的時間向購貨方提供貨物，結(jié)算貨款。

A公司預(yù)收W公司600萬元款項，時間較長，數(shù)額較大。A公司在長期內(nèi)無供貨行為，注冊會計師應(yīng)充分關(guān)注。分析

注冊會計師應(yīng)采用下列程序進行審計取得并審閱業(yè)務(wù)發(fā)生時會計處理的原始憑證，并獲取確認經(jīng)濟業(yè)務(wù)性質(zhì)的審計證據(jù)，據(jù)以判斷負債的存在性；通過函證取得W公司數(shù)額確認情況說明；如果證實此事項屬非正常事項，注冊會計師應(yīng)根據(jù)情況發(fā)表適當?shù)膶徲嬕庖?。課堂討論DH會計師事務(wù)所與某股份有限公司簽訂業(yè)務(wù)約定書，承擔其2010年度會計報表審計業(yè)務(wù)。DH會計師事務(wù)所派出以注冊會計師S為負責人的四人小組進行該項目審計，在損益審計中，注冊會計師要求公司提供完整的成本核算資料，遭到該公司財務(wù)經(jīng)理的拒絕，理由是有關(guān)成本信息屬于