房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)征所得稅的計(jì)算與會(huì)計(jì)處理

房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)征所得稅的計(jì)算與會(huì)計(jì)處理為加強(qiáng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅的征收管理，避免房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目因結(jié)算周期長(zhǎng),不能及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本導(dǎo)致所得稅不能均衡入庫(kù)的問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局于2003年下發(fā)了《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2003]83號(hào)文）,文件規(guī)定對(duì)房地產(chǎn)預(yù)售收入預(yù)收企業(yè)所得稅，83號(hào)文件的執(zhí)行，使房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅稅額有了較大幅度的增長(zhǎng)。2006年3月國(guó)家稅務(wù)總局又下發(fā)了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006131號(hào)）文件，對(duì)83號(hào)文件又進(jìn)行了修正補(bǔ)充，但總體的預(yù)征原則沒(méi)有變：開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開(kāi)發(fā)產(chǎn)品,在其未完工前采取預(yù)售方式銷(xiāo)售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營(yíng)業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開(kāi)發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。個(gè)人理解國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)文件規(guī)定的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅的計(jì)算公式應(yīng)為：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額=開(kāi)發(fā)產(chǎn)品預(yù)售收入'預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率當(dāng)期應(yīng)納稅所得額=當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額+當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額=當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)+納稅調(diào)整增加額一納稅調(diào)整減少額當(dāng)期應(yīng)納所得稅額=（當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額+當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額）x適用稅率一以前期間累計(jì)預(yù)繳的所得稅由于存在期間費(fèi)用和納稅調(diào)整等因素,企業(yè)利潤(rùn)總額不是按房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目分別計(jì)算的.而31號(hào)文件規(guī)定開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工后，要分項(xiàng)目結(jié)算調(diào)整實(shí)際毛利額與原預(yù)計(jì)毛利額的差額，計(jì)入完工年度的應(yīng)納稅所得額。如果企業(yè)同時(shí)存在多個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，各個(gè)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)時(shí)間、預(yù)售時(shí)間、完工時(shí)間均不同，按預(yù)計(jì)毛利額預(yù)繳的所得稅與當(dāng)期的所得稅費(fèi)用交織在一起，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品完工時(shí)的所得稅結(jié)算調(diào)整將是非常困難的。如不能正確轉(zhuǎn)銷(xiāo)，預(yù)計(jì)毛利額要預(yù)繳所得稅，企業(yè)當(dāng)期正常的應(yīng)納稅所得額也要繳納所得稅，就會(huì)造成重復(fù)納稅的現(xiàn)象.2006年4月國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)），文件中規(guī)定從事房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的納稅人開(kāi)發(fā)產(chǎn)品預(yù)售收入按規(guī)定預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率計(jì)算的預(yù)計(jì)毛利額做為納稅調(diào)整增加額處理，相應(yīng)的完工結(jié)算時(shí)轉(zhuǎn)回的已納稅的預(yù)計(jì)毛利額作為納稅調(diào)整減少額處理。這就為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預(yù)繳所得稅的結(jié)算調(diào)整指明了方向。為保證此項(xiàng)差異及時(shí)準(zhǔn)確的轉(zhuǎn)回，個(gè)人認(rèn)為應(yīng)在開(kāi)發(fā)項(xiàng)目完工時(shí)隨著預(yù)收賬款結(jié)轉(zhuǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入而陸續(xù)轉(zhuǎn)回，每結(jié)轉(zhuǎn)一筆預(yù)收賬款就同時(shí)、同比例轉(zhuǎn)回一筆原預(yù)計(jì)毛利，調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。企業(yè)應(yīng)單獨(dú)設(shè)置開(kāi)發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)毛利額調(diào)

整應(yīng)納稅所得額備查簿，分項(xiàng)目登記每一筆預(yù)計(jì)毛利額產(chǎn)生、轉(zhuǎn)回的時(shí)間及金額。同時(shí)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品、開(kāi)發(fā)成本、預(yù)收賬款科目必須按成本計(jì)算對(duì)象進(jìn)行明細(xì)核算，正確區(qū)分房地產(chǎn)預(yù)售收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，嚴(yán)格按會(huì)計(jì)制度的規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)房地產(chǎn)預(yù)售收入.相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：1、 將開(kāi)發(fā)項(xiàng)目預(yù)計(jì)毛利額并入當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額計(jì)提企業(yè)所得稅時(shí)：借:所得稅 （當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的納稅所得+預(yù)計(jì)毛利額）X適用稅率貸:應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅（當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的納稅所得+預(yù)計(jì)毛利額）X適用稅率2、 上交企業(yè)所得稅時(shí)：借:應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅貸:銀行存款3、 項(xiàng)目完工后，每將一筆預(yù)收賬款結(jié)轉(zhuǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，就把與該預(yù)收賬款相對(duì)應(yīng)的原預(yù)計(jì)毛利額做為當(dāng)期納稅調(diào)減項(xiàng)目，調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，計(jì)提企業(yè)所得稅：借：所得稅（當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的納稅所得-轉(zhuǎn)回的原預(yù)計(jì)毛利額）X適用稅率貸：應(yīng)交稅金-—應(yīng)交企業(yè)所得稅 （當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的納稅所得-轉(zhuǎn)回的原預(yù)計(jì)毛利額）X適用稅率舉例：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)資料如下：2003年8月開(kāi)發(fā)A小區(qū)，2003年10月開(kāi)始預(yù)售，2004年9月完工。2003年取得預(yù)售收入1200萬(wàn),2004年取得預(yù)售收入1500萬(wàn)，2004年12月31日預(yù)收賬款結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2000萬(wàn),2005年6月30日預(yù)收賬款結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入700萬(wàn).2004年銷(xiāo)售現(xiàn)房取得主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300萬(wàn)，2005年銷(xiāo)售現(xiàn)房取得主營(yíng)業(yè)務(wù)收入600萬(wàn)。A小區(qū)預(yù)收賬款明細(xì)賬:期間摘要借方貸方累計(jì)余額2003年1季度預(yù)售收入200萬(wàn)200萬(wàn)2003年2季度預(yù)售收入400萬(wàn)600萬(wàn)2003年3季度預(yù)售收入300萬(wàn)900萬(wàn)2003年4季度預(yù)售收入300萬(wàn)1200萬(wàn)

2004年1季度預(yù)售收入500萬(wàn)1700萬(wàn)2004年2季度預(yù)售收入500萬(wàn)2200萬(wàn)2004年3季度預(yù)售收入500萬(wàn)2700萬(wàn)2004年12月結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù) 2000萬(wàn)700萬(wàn)31日收入2005年6月30結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù) 700萬(wàn)0日 收入2004年5月開(kāi)發(fā)B小區(qū)，2004年7月開(kāi)始預(yù)售，2005年6月完工.2004年取得預(yù)售收入1400萬(wàn)，2005年取得預(yù)售收入1400萬(wàn).2005年12月31日預(yù)收賬款結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2800萬(wàn)，2005年銷(xiāo)售現(xiàn)房取得主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1200萬(wàn)。B小區(qū)預(yù)收賬款明細(xì)賬：期間摘要借方貸方累計(jì)余額2004年3季度預(yù)售收入700萬(wàn)700萬(wàn)2004年4季度預(yù)售收入700萬(wàn)1400萬(wàn)2005年1季度預(yù)售收入700萬(wàn)2100萬(wàn)2005年2季度預(yù)售收入700萬(wàn)2800萬(wàn)2005年3季度預(yù)售收入02800萬(wàn)2005年4季度預(yù)售收入02800萬(wàn)2005年12月31日結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2800萬(wàn)02005年3月開(kāi)發(fā)C小區(qū),2005年4月開(kāi)始預(yù)售,2006年3月完工。2005年取得預(yù)售收入3400萬(wàn),2006年取得預(yù)售收入1500萬(wàn)元.2006年直接銷(xiāo)售現(xiàn)房取得主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2000萬(wàn)元,2006年4月30日將預(yù)收賬款4900萬(wàn)元全部結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。

C小區(qū)預(yù)收賬款明細(xì)賬:該企業(yè)2003――2006年各期利潤(rùn)總額及應(yīng)納稅所得額:

到2006年每個(gè)季度應(yīng)申報(bào)繳納的企業(yè)所得稅。為計(jì)算簡(jiǎn)便，除了商品房預(yù)售收入預(yù)計(jì)的毛利額外，不考慮其他納稅調(diào)整因素，也不考慮會(huì)計(jì)與稅法在收入確認(rèn)上的差異,季度所得稅預(yù)繳稅率統(tǒng)一按33%計(jì)算。一、2003年所得稅計(jì)算及會(huì)計(jì)處理:1季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額:A小區(qū)：200x15%=3O萬(wàn)

當(dāng)期應(yīng)納稅所得額:一40萬(wàn)預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額后的應(yīng)稅所得：30-40=—10萬(wàn)當(dāng)期虧損，不繳納企業(yè)所得稅.在備查簿中登記：A小區(qū)2003年1季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額30萬(wàn)元。2季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：400x15%=60萬(wàn)累計(jì)預(yù)計(jì)毛利額:A小區(qū):600X15%=90萬(wàn)累計(jì)應(yīng)納稅所得額：一60萬(wàn)納稅調(diào)整后累計(jì)應(yīng)納稅所得額:90-60=30萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納所得稅：30萬(wàn)X33%=9.90萬(wàn)會(huì)計(jì)處理：借：所得稅9.90萬(wàn)TOC\o"1-5"\h\z貸：應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 9。90萬(wàn)借：應(yīng)交稅金-—應(yīng)交企業(yè)所得稅 9。90萬(wàn)貸：銀行存款 9。90萬(wàn)同時(shí)，在備查簿中登記:A小區(qū)2003年2季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額60萬(wàn)元，當(dāng)年累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額90萬(wàn)元。3季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：300X15%=45萬(wàn)累計(jì)預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：900X15%=135萬(wàn)累計(jì)應(yīng)納稅所得額:-90萬(wàn)納稅調(diào)整后累計(jì)應(yīng)納稅所得額：135—90=45萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納所得稅：45x33%—9。9=4。95萬(wàn)會(huì)計(jì)處理：TOC\o"1-5"\h\z借:所得稅 4。95萬(wàn)貸：應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 4。95萬(wàn)借：應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 4.95萬(wàn)貸:銀行存款 4。95萬(wàn)同時(shí)，在備查簿中登記:A小區(qū)2003年3季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額45萬(wàn)元,當(dāng)年累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額135萬(wàn)元。

4季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：300x15%=45萬(wàn)累計(jì)預(yù)計(jì)毛利額:A小區(qū)：1200x15%=180萬(wàn)累計(jì)應(yīng)納稅所得額:一150萬(wàn)納稅調(diào)整后累計(jì)應(yīng)納稅所得額：180-150=30萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納所得稅:30x33%-9°9—4。95=-4。95萬(wàn)經(jīng)當(dāng)年匯算清繳，多繳所得稅4.95萬(wàn)元,稅務(wù)機(jī)關(guān)予以退還。會(huì)計(jì)處理：借:所得稅 一4.95萬(wàn)貸:應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 -4。95萬(wàn)借:銀行存款 4。95萬(wàn)貸：應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 4。95萬(wàn)同時(shí)，在備查簿中登記：A小區(qū)2003年4季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額45萬(wàn)元,當(dāng)年累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額180萬(wàn)元。2003年所得稅費(fèi)用為9。9萬(wàn)元,''應(yīng)交稅金一-應(yīng)交企業(yè)所得稅〃明細(xì)科目余額為零。二、2004年所得稅計(jì)算及會(huì)計(jì)處理：1季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額:A小區(qū)：5O0x15%=75萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額:一30萬(wàn)預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額后的應(yīng)稅所得：75—30=45萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納所得稅：45x33%=14.85萬(wàn)會(huì)計(jì)處理：借:所得稅 14。85萬(wàn)貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交企業(yè)所得稅14.85萬(wàn)借：應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅14。85萬(wàn)貸:銀行存款 14.85萬(wàn)同時(shí)，在備查簿中登記:A小區(qū)2004年1季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額75萬(wàn)元。2季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額:A小區(qū)：50Ox15%=75萬(wàn)

累計(jì)預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：10O0X15%=150萬(wàn)累計(jì)應(yīng)納稅所得額：-70萬(wàn)納稅調(diào)整后累計(jì)應(yīng)納稅所得額：150-70=80萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納所得稅:80x33%-14。85=11。55萬(wàn)會(huì)計(jì)處理：借：所得稅 11。55萬(wàn)貸:應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 11。55萬(wàn)借:應(yīng)交稅金一一應(yīng)交企業(yè)所得稅 11.55萬(wàn)貸：銀行存款 11。55萬(wàn)同時(shí)，在備查簿中登記：A小區(qū)2004年2季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額75萬(wàn)元,當(dāng)年累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元。3季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：500X15%=75萬(wàn)B小區(qū)：700X15%=105萬(wàn)累計(jì)預(yù)計(jì)毛利額:A小區(qū)：1500X15%=225萬(wàn)B小區(qū)：700X15%=105萬(wàn)累計(jì)應(yīng)納稅所得額：-100萬(wàn)納稅調(diào)整后累計(jì)應(yīng)納稅所得額：225+105-100=230萬(wàn)當(dāng)期應(yīng)納所得稅：230x33%-14.85-11.55=49。50萬(wàn)會(huì)計(jì)處理：借：所得稅49.50萬(wàn)貸:應(yīng)交稅金--應(yīng)交企業(yè)所得稅 49。50萬(wàn)借：應(yīng)交稅金-—應(yīng)交企業(yè)所得稅 49.50萬(wàn)貸：銀行存款 49。50萬(wàn)在備查簿中登記:A小區(qū)2004年3季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額75萬(wàn)元，當(dāng)年累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額225萬(wàn)元;B小區(qū)2003年3季度預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額105萬(wàn)元.4季度：當(dāng)期預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：0B小區(qū)：700X15%=105萬(wàn)

累計(jì)預(yù)計(jì)毛利額：A小區(qū)：1500xl5%=225萬(wàn)B小區(qū)：1400x15%=210萬(wàn)雖然A小區(qū)2004年第4季度當(dāng)期沒(méi)有預(yù)收賬款，但由于所得稅計(jì)算中均采用累計(jì)數(shù)，所以A小區(qū)前3個(gè)季度的預(yù)收賬款在計(jì)算第4季度所得稅時(shí)也應(yīng)考慮。因?yàn)锳小區(qū)2004年9月份完工，預(yù)收賬款開(kāi)始按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，原預(yù)計(jì)毛利額調(diào)增應(yīng)納稅所得額的部分此時(shí)應(yīng)予以轉(zhuǎn)回，作納稅調(diào)減處理。由于A小區(qū)預(yù)收賬款沒(méi)有全部結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，所以應(yīng)分配計(jì)算納稅調(diào)減額：A小區(qū)累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額的原預(yù)計(jì)毛利額：180+225=405萬(wàn)納稅調(diào)減額:405x2000/(2000+700)=300萬(wàn)當(dāng)期累計(jì)應(yīng)納稅所得額：400萬(wàn)納稅調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額：225+210+400-300