第2章外幣折算

第二章外幣折算

高級財務會計

學習目標理解記賬本位幣的含義及其確定1掌握外幣業(yè)務的會計處理2理解掌握外幣財務報表折算的四種方法3掌握我國外幣財務報表的折算4第二章外幣折算第一節(jié)記賬本位幣的確定記賬本位幣——是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。概念一、記賬本位幣的定義主要經(jīng)濟環(huán)境——通常是其主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的經(jīng)濟環(huán)境。企業(yè)通常應選擇人民幣作為記賬本位幣；業(yè)務收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，也可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣；編報的財務報表應當折算為人民幣。CAS19規(guī)定二、企業(yè)記賬本位幣的確定（一）記賬本位幣的選擇（二）企業(yè)選定記賬本位幣應考慮的因素企業(yè)選定記賬本位幣，應當考慮下列因素：該貨幣主要影響商品或勞務的銷售價格，通常以該貨幣進行商品和勞務銷售價格的計價和結算；該貨幣主要影響商品或勞務的人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進行上述費用的計價和結算；融資活動獲得的資金以及保存從經(jīng)營活動中收取款項時所使用的貨幣三、境外經(jīng)營記賬本位幣的確定（一）境外經(jīng)營的含義境外經(jīng)營企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構。在境內(nèi)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構，采用的記賬本位幣不同于企業(yè)記賬本位幣的，也視同境外經(jīng)營。

判斷某實體是否為境外經(jīng)營的標準：

是否是企業(yè)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構。是否與企業(yè)記賬本位幣相同。不是以該實體是否在企業(yè)所在地的境外作為標準。二是該實體的記賬本位幣一是該實體與企業(yè)的關系企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮一般因素外，還應當考慮下列因素：

（二）境外經(jīng)營記賬本位幣的確定

境外經(jīng)營所從事的活動具有很強自主性還是視同企業(yè)經(jīng)營活動的延伸；境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否占境外經(jīng)營較大比重；境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回；境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務和可預期的債務。四、記賬本位幣的變更一般原則會計處理企業(yè)記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的——應當采用變更當日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣。

記賬本位幣的變更不會產(chǎn)生匯兌差額。變更條件除非企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化第二節(jié)外幣交易的會計處理

一、外幣業(yè)務的相關概念（一）外匯、外匯匯率及其分類1、外匯外匯是指一國持有的以外幣表示的用以進行國際結算的支付手段。一是以外幣表示的資產(chǎn)二是可以自由兌換成其他形式的資產(chǎn)或支付手段外匯的特征外幣、外幣有價證券、外幣支付憑證、其他外匯資金概念外匯的內(nèi)容2、外匯市場和外匯匯率外匯匯率——兩個國家的貨幣在特定時期相互交換的比價。外匯市場——是指實現(xiàn)不同國家貨幣之間兌換的場所。3、匯率的標價方法

（2）間接標價法（收進標價法）——以一定單位的本國貨幣為標準，折算為若干單位的外幣的標價方法。匯率上升表示本國幣值上升。如：1美元＝6.80元人民幣。匯率上升表示本國貨幣貶值。（1）直接標價法（應付標價法）——以一定單位的外國貨幣為標準，折算為一定數(shù)額的本國貨幣的標價方法。目前大多數(shù)國家包括我國都采用直接標價法。4、匯率的分類（1）按外匯經(jīng)紀銀行角度分為賣出匯率（2）按固定與否分為固定匯率（3）按外匯買賣成交期分為即期匯率（4）按管制的程度不同分為官方匯率市場匯率中間匯率買入?yún)R率浮動匯率遠期匯率（5）按匯率記入賬中的時間分為記帳匯率（現(xiàn)行匯率）賬面匯率（歷史匯率）1.外幣折算外幣折算——是對企業(yè)外幣交易以及以外幣編制的會計報表在按原來使用的外幣計量和記錄的同時，將其外幣金額折算為本國貨幣。

（二）外幣折算和外幣匯兌內(nèi)容外幣交易折算外幣報表折算2.外幣兌換外幣兌換——是把外幣兌換為本國貨幣或把本國貨幣兌換為外國貨幣，或者不同外幣之間相互兌換。（三）匯兌損益

匯兌損益（匯兌差額）——是指企業(yè)各外幣帳戶、外幣報表的各項目折合為記帳本位幣時，由于匯率不同而產(chǎn)生的的差額。1.外幣交易匯兌損益2.外幣報表折算匯兌損益內(nèi)容（1）已實現(xiàn)匯兌損益（2）未實現(xiàn)匯兌損益指外幣交易事項的發(fā)生和結算在本期內(nèi)全部完成。指外幣交易事項的發(fā)生和結算未在本期內(nèi)全部完成，由于交易發(fā)生日和會計報表編制日匯率不同而產(chǎn)生的匯兌損益。指在資產(chǎn)負債表日把境外子公司或分支機構所編制的會計報表折算為記帳本位幣時，由于不同報表項目采用匯率不同而產(chǎn)生的差額，屬于未實現(xiàn)匯兌損益。外幣交易的會計處理方法

1、一項交易觀交易發(fā)生—以交易發(fā)生日的匯率計算存貨的入賬價值或者銷售收入期末調整—期末匯率變化直接調整存貨的賬面價值或者銷售收入的金額結算—匯率變動調整存貨的賬面價值或者銷售收入的金額2、兩項交易觀交易發(fā)生—以交易發(fā)生日的匯率計算存貨的入賬價值或者銷售收入期末調整—期末匯率變化直接計入當期損益結算—匯率變動直接計入當期損益【例】甲公司2015年5月6日向乙公司銷售一批產(chǎn)品，貨款共計100000美元，當日的即期匯率為$1=￥6.20。

5月31日的即期匯率為$1=￥6.19。

6月10日，甲公司收到乙公司支付的全部貨款，當日的即期匯率為$1=￥6.18。假設甲公司的記賬本位幣為人民幣，按月計算匯兌損益，不考慮相關的稅費。

要求：分別按照一項業(yè)務觀和兩項業(yè)務觀對該業(yè)務進行處理。一項業(yè)務觀5月6日:借：應收賬款——美元620000貸：主營業(yè)務收入6200005月31日:

借：主營業(yè)務收入1000貸：應收賬款10006月10日:借：銀行存款618000

主營業(yè)務收入1000貸：應收賬款619000

兩項業(yè)務觀5月6日:借：應收賬款——美元620000貸：主營業(yè)務收入6200005月31日:

借：財務費用1000貸：應收賬款10006月10日:借：銀行存款618000

財務費用1000貸：應收賬款619000

外幣分賬制——是指企業(yè)在日常核算時按照外幣原幣記賬，編制會計報表時再折算為記賬本位幣。外幣統(tǒng)賬制——是指企業(yè)在發(fā)生外幣交易時就折算為記賬本位幣入賬；（四）外幣交易的記賬方法

注意:目前除經(jīng)營外幣業(yè)務的金融企業(yè)外一般采用外幣統(tǒng)賬制

No.1No.2No.3No.1外幣交易發(fā)生日——應按外幣交易發(fā)生日的即期匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額入賬No.1No.21、統(tǒng)賬制下外幣交易的核算程序No.2期末——將外幣貨幣性項目的外幣余額，按期末即期匯率折算為記賬本位幣，其與賬面記賬本位幣金額的差額——計入“財務費用”No.2結算日——結算外幣貨幣性項目時，將其外幣結算金額按當日即期匯率折算為記賬本位幣金額，其與原記賬本位幣金額的差額——計入“財務費用”No.32、折算匯率（2）即期匯率的近似匯率（1）即期匯率通常是指中國人民銀行公布的當日人民幣外匯牌價的中間價。按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率。通常采用當期平均匯率或加權平均匯率等。

二、外幣交易的會計處理

（一）外幣交易的概念及內(nèi)容2.外幣交易內(nèi)容

（1）外幣兌換業(yè)務（3）外幣借貸業(yè)務1.概念外幣交易——是指以外幣計價或者結算的交易外幣——是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣

（4）其他以外幣計價或者結算的交易

（2）以外幣計價的商品或者勞務交易（二）外幣賬戶的設置外幣賬戶包括：外幣庫存現(xiàn)金外幣銀行存款外幣債權（如應收賬款、應收票據(jù)、預付賬款等）外幣債務（如短期借款、長期借款、應付賬款、應付票據(jù)等）主要是外幣貨幣性賬戶（三）外幣交易會計處理原則采用交易發(fā)生日的即期匯率或按照系統(tǒng)合理的方法確定的與交易日即期匯率近似的匯率將外幣金額折算為記賬本位幣

關鍵：初始確認折算匯率的選擇

企業(yè)賣出外幣時——實際收入的記賬本位幣金額與付出的外幣按當日即期匯率折算為記賬本位幣金額的差額，作為匯兌損益計入財務費用。借：銀行存款——人民幣財務費用貸：銀行存款——××外幣實收的金額（買入價）按即期匯率折算的金額差額1、外幣兌換業(yè)務

企業(yè)買入外幣時——實際付出的記賬本位幣金額與收取的外幣按照當日即期匯率折算為本位幣金額之間的差額，作為匯兌損益計入財務費用。

按即期匯率折算的金額借：銀行存款——××外幣財務費用貸：銀行存款——人民幣支付的金額（賣出價）差額甲公司記賬本位幣為人民幣，3月20日將其所持有的2000美元賣給銀行，當天銀行美元買入價為$1=￥6.10；公司實收人民幣12200元。該公司按當日即期匯率$1=￥

6.20作為折算匯率資料銀行存款——美元銀行存款——人民幣1220012400財務費用賬務處理外幣兌換業(yè)務舉例（例題1）200借：銀行存款——人民幣12200財務費用400貸：銀行存款——美元124002、外幣購銷業(yè)務企業(yè)以外幣結算購進原材料、商品或引進設備時，按照當日的即期匯率將支付的外幣或應支付的外幣折算為人民幣記賬，以確定購入原材料等貨物及債務的入賬價值，同時按照外幣的金額登記有關外幣賬戶。

【例題】甲公司的記賬本位幣為人民幣。3月20日，甲公司從境外購入原材料一批，材料價款為100000美元，當日的即期匯率為1美元＝6.21元人民幣，款項尚未支付，（為簡化核算，關稅及增值稅略）。甲公司應作的會計處理如下：借：原材料621000貸：應付賬款——美元（100000美元）621000

3月31日，甲公司以外幣存款支付上述貨款（即結算日），當日的即期匯率為1美元＝6.19元人民幣。

會計處理如下：借：應付賬款——美元（100000美元）619000貸：銀行存款——美元（100000美元）619000

假定甲公司直接以人民幣支付，當日的銀行賣出價為1美元＝6.22元人民幣。則會計處理如下：

借：應付賬款——美元（100000美元)619000財務費用3000貸：銀行存款——人民幣622000

企業(yè)出口商品時，按照當日的即期匯率將外幣銷售收入折算為記賬本位幣入賬；對于出口商品取得的款項或發(fā)生的債權，按照折算后的記賬本位幣金額入賬，同時按照外幣金額登記有關外幣賬戶。

【例題】甲公司的記賬本位幣為人民幣。6月10日，甲公司向境外出售商品一批，價款10000美元，當日的即期匯率為1美元＝6.20元人民幣。假定不考慮增值稅等相關稅費，款項尚未收到。甲公司應作的會計處理如下：

借：應收賬款——美元（10000美元）62000貸：主營業(yè)務收入62000

6月20日，甲公司收到上述貨款（即結算日），當日的即期匯率為1美元＝6.24元人民幣。甲公司應作的會計處理如下：借：銀行存款——美元（10000美元）62400貸：應收賬款——美元（10000美元）62400

假定6月20日，甲公司收到上述貨款，并直接兌換成人民幣存入銀行，當日的銀行買入價為1美元＝6.23元人民幣，中間價為1美元＝6.24元人民幣。則會計處理如下

借：銀行存款——人民幣（10000×6.23）62300財務費用100貸：應收賬款——美元（10000美元）62400

企業(yè)借入外幣時，按照借入外幣時的即期匯率折算為記賬本位幣入賬，同時按照借入外幣的金額登記相關的外幣賬戶。3、外幣借款業(yè)務例題4：A公司記賬本位幣為人民幣，有關交易如下：

2013年1月1日從銀行借入一年期貸款100000美元，年利率為5%；借款當日的匯率為$1=￥6.00；當年12月31日的即期匯率為$1=￥6.10；2014年1月1日償還借款本息，當日即期匯率為$1=￥6.10資料借入款項時：

借：銀行存款——美元600000貸：短期借款——美元600000甲公司應作的會計處理如下：期末調整時：

借：財務費用10000貸：短期借款——美元10000支付本金時：

借：短期借款——美元610000貸：銀行存款——美元61000012月31日計提利息時：

借：財務費用30500貸：應付利息305004、投入外幣資本業(yè)務企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本——應當采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算

外幣投入資本與相應的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額?！纠}】甲公司記賬本位幣為人民幣，2015年1月5日收到某外商以外幣投入資本200000美元，當日的即期匯率為$1=￥

6.30資料

實收資本銀行存款——美元賬務處理外幣資本投入12600001260000甲公司應作的會計處理如下：借：銀行存款——美元1260000貸：實收資本1260000確定各外幣賬戶的期末報告價值確認匯兌損益確定各外幣賬戶的期末記賬本位幣應有余額根據(jù)應有余額與現(xiàn)有余額之間的差額，確認匯兌損益目的方法期末調賬5、期末調整（1）外幣貨幣性項目資產(chǎn)負債表日——應以資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算貨幣性項目。

因資產(chǎn)負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額——計入當期損益。資產(chǎn)類賬戶：如是正數(shù)—→匯兌收益負數(shù)—→匯兌損失

負債類賬戶則相反。某外幣賬戶的匯兌損益

＝期末外幣余額×資產(chǎn)負債表日的即期匯率－[期初記賬本位幣余額＋本期外幣增加發(fā)生額×折算匯率－本期外幣減少發(fā)生額×折算匯率]

【例題】甲公司以人民幣作為記賬本位幣，按月計算匯兌損益。2013年6月30日即期匯率為1美元＝6.25元人民幣。2013年6月30日有關外幣賬戶期末余額如下:項目外幣(美元)金額折算匯率折合人民幣金額銀行存款1000006.25625000應收賬款5000006.253125000應付賬款2000006.251250000

甲公司2013年7月份發(fā)生以下外幣業(yè)務(不考慮增值稅等相關稅費):(1)7月15日收到某外商投入的外幣資本500000美元,當日的即期匯率為1美元＝6.24元人民幣,款項已由銀行收存。(2)7月18日,進口一臺不需安裝的機器設備,設備價款400000美元,尚未支付,當日的即期匯率為1美元＝6.23元人民幣。(3)7月20日,對外銷售產(chǎn)品一批,價款共計200000美元,當日的即期匯率為1美元＝6.22元人民幣,款項尚未收到。

(4)7月28日,以外幣存款償還6月份發(fā)生的應付賬款200000美元,當日的即期匯率為1美元＝6.21元人民幣。(5)7月31日,收到6月份發(fā)生的應收賬款300000美元,當日的即期匯率為1美元＝6.20元人民幣。

要求：(1)編制甲公司7月份發(fā)生的外幣業(yè)務的會計分錄。(2)分別計算甲公司7月份發(fā)生的匯兌損益凈額,并列出計算過程。(3)編制甲公司期末記錄匯兌損益的會計分錄?！敬鸢浮?1)①借:銀行存款3120000貸:股本/實收資本3120000②借:固定資產(chǎn)2492000 貸:應付賬款2492000③借:應收賬款1244000 貸:主營業(yè)務收入1244000④借:應付賬款1242000 貸:銀行存款13242000⑤借:銀行存款1860000貸:應收賬款1860000

(2)銀行存款匯兌損益金額＝700000×6.2－（625000＋3120000－1242000＋1860000）＝－23000(元)

應收賬款匯兌損益金額＝400000×6.2－（3125000＋1244000－1860000）＝－29000(元)

應付賬款匯兌損益金額＝400000×6.2－（1250000＋2492000－1242000）＝－20000(元)匯兌損益凈額＝－23000－29000＋20000＝－32000(元)（3）借:應付賬款20000 財務費用32000貸:銀行存款23000應收賬款29000資產(chǎn)負債表日，仍采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。（2）外幣非貨幣性項目①對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目②對于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量的存貨如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價值時，應先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進行比較。③以公允價值計量的股票等外幣非貨幣性項目應先將該外幣金額按公允價值確定日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進行比較，其的差額作為公允價值變動（含匯率變動）處理，計入當期損益?！纠}】甲公司的記賬本位幣為人民幣。甲公司2015年12月1日以每股3港元的價格買入乙公司H股10000股作為交易性金融資產(chǎn)，當日即期匯率為1港元＝1元人民幣。12月31日，該H股股價為每股3.5港元，當日即期匯率為1港元＝0.8元人民幣。資料初始確認時:借：交易性金融資產(chǎn)——成本30000貸：銀行存款30000期末計量時:借：公允價值變動損益2000貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動2000

外幣財務報表折算是指將以一種貨幣表示的財務報表折算為以另一特定貨幣表示的財務報表。

▲編制合并報表的需要▲向國外股東和其他報表使用者提供適合其使用的報表的需要▲在國外證券市場上發(fā)行股票和債券的需要定義意義第三節(jié)外幣財務報表折算二、外幣報表折算的方法（一）現(xiàn)行匯率法1、資產(chǎn)負債表2、利潤表資產(chǎn)、負債項目——按現(xiàn)行匯率折算所有者權益項目——按歷史匯率折算收入、費用項目——可按現(xiàn)行匯率折算，也可以采用編報期內(nèi)的平均匯率折算。（二）流動與非流動法1、資產(chǎn)負債表2、利潤表流動項目——按現(xiàn)行匯率折算非流動項目——按入帳時的歷史匯率折算所有者權益項目——按歷史匯率折算除折舊和待攤費用按入帳時的歷史匯率折算外，其他項目按當期平均匯率折算。（三）貨幣與非貨幣法1、資產(chǎn)負債表2、利潤表貨幣性項目——按現(xiàn)行匯率折算非貨幣性項目——按入帳時的歷史匯率折算所有者權益項目——按歷史匯率折算除折舊和待攤費用按入帳時的歷史匯率折算外，其他項目按當期平均匯率折算。（四）時態(tài)法1、資產(chǎn)負債表2、利潤表①對于貨幣性項目——采用現(xiàn)行匯率②非貨幣性資產(chǎn)項目采用現(xiàn)行成本反映的——采用現(xiàn)行匯率采用歷史成本反映的——采用歷史匯率折算除折舊和待攤費用按入帳時的歷史匯率折算外，其他項目按當期平均匯率折算。外幣會計報表折算差額——是在外幣會計報表折算中因不同報表項目采用的折算匯率有所不同而產(chǎn)生的，它屬于未實現(xiàn)損益。

三、外幣報表折算差額外幣報表折算差額的產(chǎn)生外幣會計報表折算差額的會計處理方法1．作遞延處理——將折算差額列入資產(chǎn)負債表，并單列項目反映。2．計入當期損益——將折算差額計入損益，列入利潤表。四、我國外幣財務報表折算方法資產(chǎn)、負債項目——采用資產(chǎn)負債日的即期匯率折算股本、資本公積、盈余公積項目——采用發(fā)生時的即期匯率折算未分配利潤項目——取自折算后的所有者權益變動表

收入、費用及利潤分配項目——采用交易發(fā)生日的即期匯率折算按照系統(tǒng)合理的方法確定的與交易日即期匯率近似的匯率折算

在合并資產(chǎn)負債表中作為所有者權益單獨列示，其中屬于少數(shù)股東權益的部分，應列入少數(shù)股東權益項目（一）資產(chǎn)負債表項目的折算（三）利潤及利潤分配項目的折算（二）外幣財務報表折算差額

企業(yè)編制合并財務報表時，如有實質上構成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目，應分別以下兩種情況編制抵銷分錄：實質上構成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額的處理實質上構成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目應在抵銷長期應收應付項目的同時，將其產(chǎn)生的匯兌差額轉入“其他綜合收益”項目。借：財務費用貸：其他綜合收益或作相反的抵銷分錄以母公司或子公司的記賬本位幣反映以母公司或子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映應將母公司、子公司此項外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷，差額轉入“其他綜合收益”。母公司(記賬本位幣:人民幣)子公司(記賬本位幣:美元)長期應收款100萬美元母公司個別財務報表確認匯兌損益子公司個別財務報表無匯兌損益

合并財務報表:(1)抵消內(nèi)部長期應收款與長期應付款(2)結轉母公司個別財務報表中確認的匯兌損益借：財務費用貸：其他綜合收益或作相反的抵銷分錄母公司(記賬本位幣:人民幣)子公司(記賬本位幣:歐元)長期應收款100萬美元母公司個別財務報表確認匯兌損益子公司個別財務報表確認匯兌損益

合并財務報表:(1)抵消內(nèi)部長期應收款與長期應付款(2)結轉母公司與子公司個別財務報表中確認的匯兌損益相抵后的差額借：財務費用貸：其他綜合收益或作相反的抵銷分錄【例題】甲公司擁有乙公司80%的股權。乙公司在美國注冊，在美國生產(chǎn)產(chǎn)品并全部在當?shù)劁N售，生產(chǎn)所需原材料直接在美國采購。2013年末，甲公司應收乙公司款項1000萬美元，該應收款項實質上構成對乙公司凈投資的一部分，2012