企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)案例之一-

企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)案例之一--企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)案例之一《《

[DOI]101.3939/jcnkizgsc20222.71.16

1引言

A上市公司和C房地產(chǎn)公司均為XY集團(tuán)的下屬控股公司，并且XY集團(tuán)和A公司分別持有C房地產(chǎn)公司60%和40%的股權(quán)。201.1年A公司準(zhǔn)備再融資，但當(dāng)時(shí)監(jiān)管部門(mén)暫停了“涉房〞上市公司再融資和重組，由此A公司策動(dòng)對(duì)C公司進(jìn)行資產(chǎn)剝離，以5.5000萬(wàn)元的價(jià)格發(fā)售C公司2.2%的股權(quán)給集團(tuán)公司或集團(tuán)公司的其他控股子公司。

201.2年6月，A公司在履行了所有必要法定程序后與購(gòu)置方簽訂了轉(zhuǎn)讓合同，并由購(gòu)置方支付轉(zhuǎn)讓款后辦理了工商登記手續(xù)。A公司201.2年度經(jīng)具有證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具規(guī)范無(wú)保存的審計(jì)意見(jiàn)。201.3年5月XY集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)A公司進(jìn)行任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，認(rèn)為該股權(quán)處置計(jì)劃給公司造成了損失浪費(fèi)。

為什么針對(duì)同一交易事項(xiàng)外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)卻出具了不同的審計(jì)意見(jiàn)？對(duì)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的應(yīng)用目前存在哪些主要問(wèn)題？下面筆者將結(jié)合案例進(jìn)行分析。

2外部審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)概述

外部審計(jì)是指國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立執(zhí)行的審計(jì)，文章案例波及的外部審計(jì)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。172.1年查爾斯《斯內(nèi)爾出具了審計(jì)報(bào)告書(shū)指明南海公司存在舞弊行為，由此拉開(kāi)民間審計(jì)走向現(xiàn)代的序幕〔文碩1990〕。[ZW〔]文碩世界審計(jì)史[M].北京：中國(guó)審計(jì)出版社，1990.[ZW〕]爾后隨著工業(yè)革命的到來(lái)，企業(yè)對(duì)資金規(guī)模的需求日益擴(kuò)大，集資能力較強(qiáng)的股份制公司再度蓬勃開(kāi)展。由于所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的別離，也為了維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序，人們對(duì)獨(dú)立外部監(jiān)督控制的需求和要求逐漸增加，專(zhuān)業(yè)的會(huì)計(jì)師審計(jì)由此得以蓬勃開(kāi)展。會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)執(zhí)行審計(jì)工作，就A公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，以保證利益相關(guān)者能夠獲得公允真實(shí)的財(cái)務(wù)信息。

內(nèi)部審計(jì)也有著源遠(yuǎn)流長(zhǎng)的歷史，在古代奴隸社會(huì)就已經(jīng)產(chǎn)生了萌芽，到19世紀(jì)末20世紀(jì)初，資本主義進(jìn)入壟斷階段，大中型企業(yè)紛紛到海外進(jìn)行資本輸出，公司管理層級(jí)增多、經(jīng)濟(jì)責(zé)任變重，依靠外部審計(jì)進(jìn)行監(jiān)督的高度依賴(lài)性無(wú)疑增加了公司的開(kāi)銷(xiāo)和壓力，由此管理者將目光轉(zhuǎn)移到公司內(nèi)部，從內(nèi)部職工中挑選具有經(jīng)營(yíng)管理才能的人才對(duì)分公司的管理責(zé)任進(jìn)行經(jīng)常性監(jiān)督〔文碩1990〕。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)IIA自成立以來(lái)就已六次修改正“內(nèi)部審計(jì)〞的定義，內(nèi)部審計(jì)的主要內(nèi)容也由最初的財(cái)務(wù)審計(jì)逐漸演變成業(yè)務(wù)審計(jì)、管理審計(jì)，旨在幫忙組織增加價(jià)值，改善營(yíng)運(yùn)效果。[ZW〔]劉峰，劉海燕代理理論與內(nèi)部審計(jì)及其外部化[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2000〔5〕：18-20.[ZW〕]

20世紀(jì)80年代，國(guó)有企業(yè)實(shí)行經(jīng)營(yíng)承包責(zé)任制，以確保受托經(jīng)營(yíng)承包責(zé)任得以履行為目的的企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)逐漸發(fā)展起來(lái)；隨著從單純經(jīng)營(yíng)承包到經(jīng)營(yíng)管理的開(kāi)展，企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)范疇擴(kuò)大到了經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任，旨在監(jiān)督、評(píng)價(jià)責(zé)任的履行情況并落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)的責(zé)任，為促進(jìn)企業(yè)開(kāi)展及經(jīng)營(yíng)管理效率提出倡議。[ZW〔]侯風(fēng)萍，董明志企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的轉(zhuǎn)型與開(kāi)展[J].會(huì)計(jì)之友，2022〔1〕：49-5.1.[ZW〕]XY集團(tuán)對(duì)下屬控股公司A公司進(jìn)行任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和專(zhuān)項(xiàng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以審查A公司領(lǐng)導(dǎo)干部是否履行管理職責(zé)、所做決策是否經(jīng)濟(jì)有效并落實(shí)管理層所負(fù)責(zé)任等，以集團(tuán)利益作為出發(fā)點(diǎn)，進(jìn)行內(nèi)部經(jīng)常性的監(jiān)督，根據(jù)審計(jì)結(jié)果提出意見(jiàn)倡議，以提高經(jīng)營(yíng)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益。

外部財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的由來(lái)、內(nèi)容、目標(biāo)等是不一樣的，這也就決定了外部會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)側(cè)重于審查財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)公允，而企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)除了審查真實(shí)合法性，更要關(guān)注經(jīng)營(yíng)管理的效率性、管理層責(zé)任的履行狀況以劃分經(jīng)濟(jì)責(zé)任，將內(nèi)部審計(jì)與部門(mén)設(shè)置、績(jī)效考核等方面結(jié)合，為改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理提供意見(jiàn)倡議。下面我們將結(jié)合案例做進(jìn)一步分析。

3案例分析

XY集團(tuán)公司下屬控股A上市公司、B公司、C房地產(chǎn)公司〔2022年成立，XY集團(tuán)60%，B公司40%，注冊(cè)資本15000萬(wàn)元〕等。2022年1月1日，A上市公司以1.2000萬(wàn)元〔溢價(jià)7200萬(wàn)元〕向B公司購(gòu)置C房地產(chǎn)公司40%的股權(quán)，C公司賬面凈資產(chǎn)為1.2000萬(wàn)元，其中實(shí)收資本15000萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)-3000萬(wàn)元。

201.1年1.1月，A公司準(zhǔn)備再融資，但當(dāng)時(shí)監(jiān)管部門(mén)暫停了“涉房〞上市公司再融資，A公司因此策動(dòng)對(duì)C房地產(chǎn)公司進(jìn)行資產(chǎn)剝離，擬發(fā)售2.2%的股權(quán)給集團(tuán)公司或集團(tuán)公司的其他控股子公司。截至201.1年1.2月3.1日，C房地產(chǎn)公司賬面凈資產(chǎn)為6億元，其中實(shí)收資本15000萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)4.5000萬(wàn)元。經(jīng)具有證券資格的資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所采用收益法評(píng)估，C房地產(chǎn)公司截至201.2年1.2月3.1日評(píng)估價(jià)值2.5億元，2.2%的C房地產(chǎn)公司價(jià)值5.5億元。下面筆者將對(duì)該股權(quán)處置業(yè)務(wù)的可能計(jì)劃進(jìn)行比對(duì)分析。

3.1直接處置

A公司原計(jì)劃即以5.5000萬(wàn)元的價(jià)格直接發(fā)售C房地產(chǎn)公司2.2%的股權(quán)，根據(jù)國(guó)稅總局?關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法假設(shè)干稅收問(wèn)題的通知》〔國(guó)稅函2022[79]號(hào)〕規(guī)定：企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。因此在該計(jì)劃中，A公司可稅前扣除的股權(quán)本錢(qián)僅包括為購(gòu)置該股權(quán)所實(shí)際支付的金額。可抵稅的投資本錢(qián)：1.2000/40%×2.2%=6600〔萬(wàn)元〕；

由于該業(yè)務(wù)應(yīng)繳納的所得稅：〔5.5000-6600〕×2.5%=1.2.100〔萬(wàn)元〕；

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值：1.2000+〔3000+4.5000〕×40%=3.1.200〔萬(wàn)元〕；

2.2%股權(quán)投資賬面價(jià)值：3.1.200/40%×2.2%=17160〔萬(wàn)元〕；

稅后收益：5.5000-17160-1.2.100=2.5740〔萬(wàn)元〕。

3.2先分配后處置

根據(jù)?中華人民共和國(guó)所得稅法》第二十六條第〔二〕項(xiàng)規(guī)定：合乎條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性收益為免稅收入。倘假設(shè)C房地產(chǎn)公司將4.5000萬(wàn)元的未分配利潤(rùn)全部用于分配現(xiàn)金股利，而該筆現(xiàn)金的流出勢(shì)必會(huì)影響C公司未來(lái)的預(yù)期收益。由此我們?nèi)簦悍峙涩F(xiàn)金股利后C公司截至201.2年1.2月3.1日的評(píng)估價(jià)值相應(yīng)減少為20億元，那么2.2%的股權(quán)價(jià)值為4.4000萬(wàn)元〔200000×2.2%〕，預(yù)計(jì)收益如下所示：

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值：1.2000+〔3000+4.5000〕×40%-4.5000×40%=1.3.200〔萬(wàn)元〕；

2.2%股權(quán)投資賬面價(jià)值：1.3.200/40%×2.2%=72.60〔萬(wàn)元〕；

可抵稅的投資本錢(qián)保持不變，仍為6600〔萬(wàn)元〕；

由于該業(yè)務(wù)所應(yīng)繳納的所得稅：〔4.4000-6600〕×2.5%=93.50〔萬(wàn)元〕；

稅后收益：4.4000-72.60-93.50=2.7390〔萬(wàn)元〕。

3.3先分配、增資后處置

在該案例中，顯然C房地產(chǎn)公司進(jìn)行高派現(xiàn)并非出于現(xiàn)金富余，且XY集團(tuán)和A公司在獲得高額現(xiàn)金股利后再融資顯然不太合理。我們?nèi)鬉公司和XY集團(tuán)在收到現(xiàn)金股利后又將其全數(shù)投入C房地產(chǎn)公司，一方面使C公司得以正常運(yùn)轉(zhuǎn)，另一方面也利于A公司進(jìn)行再融資。增資后C公司股權(quán)結(jié)構(gòu)未發(fā)生改變，且2.2%的C房地產(chǎn)公司價(jià)值仍為5.5000萬(wàn)元。

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值：1.2000+〔3000+4.5000〕×40%-4.5000×40%+4.5000×40%=3.1.200〔萬(wàn)元〕；

2.2%股權(quán)投資賬面價(jià)值：3.1.200/40%×2.2%=17160〔萬(wàn)元〕；

可抵稅的投資本錢(qián)：〔1.2000+4.5000×40%〕/40%×2.2%=16500〔萬(wàn)元〕；

由于該業(yè)務(wù)所應(yīng)繳納的所得稅：〔5.5000-16500〕×2.5%=962.5〔萬(wàn)元〕；

稅后收益：5.5000-17160-962.5=2.82.15〔萬(wàn)元〕。

不同處置計(jì)劃比照單位：萬(wàn)元

工程[]計(jì)劃一[]計(jì)劃二[]計(jì)劃三

2.2%股權(quán)發(fā)售價(jià)格[]5.5000[]4.4000[]5.5000

2.2%股權(quán)的賬面價(jià)值[]17160[]72.60[]17160

應(yīng)交所得稅[]1.2.100[]93.50[]962.5

稅后收益[]2.5740[]2.7390[]2.82.15[BG〕F][HT]

通過(guò)上表發(fā)現(xiàn)：顯然原先直接進(jìn)行股權(quán)處置的決策是不科學(xué)的，倘假設(shè)按照計(jì)劃二先分派股利再進(jìn)行股權(quán)處置，A公司將節(jié)省2.750萬(wàn)元的所得稅，稅后收益將增加1650萬(wàn)元，但同時(shí)可能面臨A公司再融資受阻、C公司資金運(yùn)轉(zhuǎn)困難的局面；采用計(jì)劃三先分派現(xiàn)金股利，增資后再進(jìn)行股權(quán)處置的辦法，與計(jì)劃二比擬，雖然所得稅費(fèi)用增加了2.75萬(wàn)元，但稅后收益將增加82.5萬(wàn)元，同時(shí)利于A公司再融資、C公司正常運(yùn)轉(zhuǎn)，因此，計(jì)劃三才是較為理想的選擇。

再結(jié)合本案例波及的外部財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)進(jìn)行分析，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，A公司依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和稅法規(guī)定，合理計(jì)算該處置業(yè)務(wù)可稅前扣除的股權(quán)本錢(qián)、依法繳納所得稅，財(cái)務(wù)報(bào)表得以真實(shí)公允反映，由此會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了規(guī)范無(wú)保存的審計(jì)意見(jiàn)。顯然，評(píng)判企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率效果、管理層決策的科學(xué)合理性并不是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的法定內(nèi)容。對(duì)于XY集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不僅要對(duì)A公司就該股權(quán)處置業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行審計(jì)，更要對(duì)該決策的科學(xué)合理性進(jìn)行審計(jì)。通過(guò)上述分析可知，A公司原先直接處置股權(quán)的計(jì)劃給公司和集團(tuán)造成了潛在損失浪費(fèi)，該決策是不經(jīng)濟(jì)的，A公司高管應(yīng)就此承當(dāng)責(zé)任。

4企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)現(xiàn)存主要問(wèn)題

就本案例來(lái)說(shuō)，企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)出具了經(jīng)營(yíng)管理決策不經(jīng)濟(jì)的審計(jì)報(bào)告，對(duì)應(yīng)的后續(xù)處理有作為和不作為兩種。所謂作為即是根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果及審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題有針對(duì)性地改善公司經(jīng)營(yíng)管理；不作為那么指企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)僅停留在監(jiān)督和評(píng)價(jià)層面，而并未充沛利用審計(jì)結(jié)果對(duì)經(jīng)營(yíng)管理提供意見(jiàn)倡議或者意見(jiàn)倡議并未得以踐行。

我們?nèi)鬉公司高管明知集團(tuán)公司會(huì)對(duì)其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)但仍然得到經(jīng)營(yíng)管理決策不科學(xué)的審計(jì)意見(jiàn)，可能原因有二：一是A公司高管能力確實(shí)有限以及其他偶然因素導(dǎo)致決策不經(jīng)濟(jì)；二是企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果對(duì)A公司高管經(jīng)濟(jì)利益無(wú)影響或影響不大。查證后發(fā)現(xiàn)：A公司高管均為資深管理人才且當(dāng)年無(wú)重大事件對(duì)其行為產(chǎn)生影響，因而能力缺乏或偶然因素導(dǎo)致決策不經(jīng)濟(jì)的可能性較低；其次，A公司高管實(shí)行年薪制，工資薪酬由根本工資和效益年薪組成，根本工資參照公務(wù)員工資規(guī)范制定并進(jìn)行限高，效益年薪雖與公司效益掛鉤但占比極低。由此可以看出：A公司高管薪酬上下主要由根本工資決定，對(duì)公司效益以及企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果敏感度不高。從理性經(jīng)濟(jì)人角度來(lái)看，近乎固定的薪酬極大可能抑制了管理層的積極性，導(dǎo)致高管的不作為。對(duì)A公司高管來(lái)說(shuō)，只要順利剝離了C房地產(chǎn)公司的股權(quán)就已實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)，而能否從中獲利以及獲利多少顯然均不在其優(yōu)先考慮范圍內(nèi)，決策是否經(jīng)濟(jì)科學(xué)對(duì)其利益影響也不大。雖然企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)揭露了A公司高管決策不經(jīng)濟(jì)的問(wèn)題，但由于審計(jì)結(jié)果并未納入責(zé)任人績(jī)效考核體系，集團(tuán)公司也未對(duì)薪酬設(shè)計(jì)加以改善，因此XY集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)際上只是“花瓶〞審計(jì)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的結(jié)果并未得到有效利用。此外，筆者設(shè)定主題詞為“企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)〞在中國(guó)知網(wǎng)進(jìn)行文獻(xiàn)搜索，搜索結(jié)果共有388條，其中，201.1年到201.4年間，發(fā)表文獻(xiàn)數(shù)量就超過(guò)了其總量的4.7%；增加主題詞“問(wèn)題〞或“缺乏〞再次搜索，出現(xiàn)結(jié)果162條，也即是在中國(guó)知網(wǎng)有關(guān)“企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)〞的文獻(xiàn)中，將近4.2%都在研究其缺乏之處；可以看出，近年來(lái)人們對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的關(guān)注日益密切，但企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目前仍存在較大的改良空間。筆者對(duì)相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行歸納總結(jié)如下：①審計(jì)任務(wù)繁重，僅依靠專(zhuān)業(yè)知識(shí)有限的內(nèi)部審計(jì)人員難以高效完成工作；②缺失相關(guān)法律依據(jù)、評(píng)價(jià)規(guī)范、操作指南，不足應(yīng)有的約束性和標(biāo)準(zhǔn)性；③企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量及其獨(dú)立性受到挑戰(zhàn)；④內(nèi)外審存在較多重復(fù)性工作，給企業(yè)造成了不必要的浪費(fèi)等。

通過(guò)查詢(xún)2022年至2022年的?中國(guó)審計(jì)年鑒》，筆者發(fā)現(xiàn)國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示：從2022年到2022年，雖然審計(jì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任人數(shù)和審計(jì)單位個(gè)數(shù)均減少了2.3%左右，但經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額、管理不標(biāo)準(zhǔn)金額、損失浪費(fèi)金額等卻呈現(xiàn)回升趨勢(shì)，三項(xiàng)問(wèn)題金額在三年間分別增加了48%、65%、384%。這一方面表明隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的完善和審計(jì)質(zhì)量得以提高，越來(lái)越多的企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任問(wèn)題被發(fā)現(xiàn)；另一方面也表明了我國(guó)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部在經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行方面仍存在較多問(wèn)題，改善空間大；而不管是發(fā)現(xiàn)問(wèn)題還是解決問(wèn)題，有利于落實(shí)管理責(zé)任、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率效果的企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將會(huì)發(fā)揮越來(lái)越重要的作用。

5結(jié)論

在所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)相別離的情況下，為了監(jiān)督受托者經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任的履行情況，也為了向財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供真實(shí)公允的財(cái)務(wù)信息，外部財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生；我國(guó)國(guó)企的內(nèi)部審計(jì)起初雖然是為了彌補(bǔ)國(guó)家審計(jì)人員和配置缺乏而生，但伴隨著所有制改革、日益開(kāi)放的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和劇烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，委托者對(duì)受托者的要求不再局限于老實(shí)守信，企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)審查管理層經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行狀況、決策的經(jīng)濟(jì)合理性，落實(shí)管理層所負(fù)責(zé)任