企業(yè)所得稅稅收籌劃

第一章緒論..................................................................................1況11.1.1國(guó)研究現(xiàn)..........................................................................................................11.1.2國(guó)研究現(xiàn)..........................................................................................................12研究法31.3.1研思..................................................................................................................1.3.2研方..................................................................................................................4第二章稅收籌劃基本理論..........................................................62.1.1稅籌劃的概念.....................................................................................................6稅收籌劃特征........................................................................................................6稅收.82.2.1絕節(jié)稅原理和對(duì)節(jié)稅原理.............................................................................82.2.2風(fēng)節(jié)稅原..........................................................................................................82.2.3組節(jié)稅原..........................................................................................................8企業(yè)析8企業(yè)據(jù)9第三章企業(yè)所得稅及其稅收籌劃的方.................................11稅率劃113.1.1轉(zhuǎn)定價(jià)籌劃策................................................................................................113.1.2低率籌劃策略...................................................................................................11稅額劃123.2.1設(shè)新企業(yè)的稅籌劃策略...............................................................................123.2.2企分立降低稅的籌劃策略...........................................................................12稅基劃12第四章企業(yè)所得稅稅收籌劃在企業(yè)中的具體應(yīng)用14企業(yè)141

企業(yè)164.2.1企組織形式的得稅稅收籌劃.......................................................................164.2.2企投資區(qū)域的得稅稅收籌劃.......................................................................17企業(yè)184.3.1收的稅收籌劃...................................................................................................184.3.2存計(jì)價(jià)的企業(yè)得稅稅收籌劃.......................................................................184.3.3折核算的企業(yè)得稅稅收籌劃.......................................................................224.3.4壞處理方法的業(yè)所得稅稅收籌................................................................304.3.5成費(fèi)用分?jǐn)偟臉I(yè)所得稅稅收籌................................................................31企業(yè).324.4.1利所得的合理屬進(jìn)行企業(yè)所得稅稅收籌................................................324.4.2企稅后利潤(rùn)分的所得稅稅收籌................................................................34第五章研究結(jié).......................................................................36參考文獻(xiàn).......................................................................................372

第一章稅

緒論由于我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)的經(jīng)濟(jì)體制及企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的影響稅收籌劃沒(méi)有真正理解對(duì)稅收問(wèn)題沒(méi)有充分的重視當(dāng)稅收籌劃理論的研究在西方已相當(dāng)成熟并得到廣泛應(yīng)用的情況下我國(guó)卻仍是一片空白近些年來(lái)著經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)變，稅收籌劃這個(gè)有關(guān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活力和國(guó)家稅法健全的問(wèn)題才逐漸引起了理論界和社會(huì)的廣泛關(guān)注有關(guān)稅收籌劃方面的書(shū)籍和文章逐漸增多雖然我國(guó)企業(yè)已經(jīng)加強(qiáng)了對(duì)稅收籌劃的重視程度但對(duì)稅收籌劃的本質(zhì)認(rèn)識(shí)上還存在一些問(wèn)題例如：稅收籌劃只重視稅負(fù)，不考慮籌劃的風(fēng)險(xiǎn)；稅收籌劃與經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)論；將稅收籌劃的概念與避稅、逃稅的概念混淆；稅收籌劃照搬國(guó)外經(jīng)驗(yàn)；還有，稅收籌劃具有一定的風(fēng)險(xiǎn)因此具有一定的不確定性很多學(xué)者在研究過(guò)程中沒(méi)有考慮不確定性這一因素因此在研究過(guò)程中遇到可供選擇的多種方案可能選擇有偏差針對(duì)稅收籌劃認(rèn)識(shí)中存在的問(wèn)題一方面國(guó)家有關(guān)部門(mén)應(yīng)盡快以文件形式明確稅收籌劃的定義樣就可以把社會(huì)各界從對(duì)稅收籌劃概念的爭(zhēng)論引導(dǎo)到如何開(kāi)展稅收籌劃的研究上來(lái)一方面也應(yīng)鼓勵(lì)開(kāi)展關(guān)于稅收籌劃的理論和實(shí)踐研究，引進(jìn)更多的西方國(guó)家成熟的稅收籌劃理論和有借鑒意義的操作方法。稅收籌劃為社會(huì)關(guān)注和被法律認(rèn)可，從時(shí)間上可以追溯到世紀(jì)30年代。Arthur.Anderseneda(1996)其一本名為《TaxguidetoEurope》一書(shū)中，提到這樣一則最為典型的30年代英國(guó)的判例。1935，英國(guó)上議院議員湯姆林爵士針對(duì)“稅務(wù)局長(zhǎng)訴溫斯大公對(duì)當(dāng)事人依據(jù)法律達(dá)到少繳稅款的目的作了法律上的認(rèn)可他說(shuō)何個(gè)人都有權(quán)安排自己的事業(yè),依據(jù)法律這樣做可以少繳稅為了保證從這些安排中得到利益不能強(qiáng)迫他多繳稅湯姆林爵士的觀點(diǎn)贏得了法律界認(rèn)同，這是第一次對(duì)稅收籌劃作了法律上認(rèn)可。之后，英國(guó)、澳大利亞美國(guó)在以后的稅收判例中經(jīng)常轉(zhuǎn)引這一原則精神此后不少稅務(wù)專(zhuān)家和學(xué)者對(duì)稅收籌劃有關(guān)理論的研究不斷向深度和廣度發(fā)展。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，稅收籌劃日益成為納稅人理財(cái)或經(jīng)營(yíng)管理整體中不可缺少的一個(gè)重要組成部分，尤其近30多年來(lái)，其在許多國(guó)家中的發(fā)展更是蓬蓬勃勃。正如美國(guó)南加州大學(xué)W.B梅格斯博士在《會(huì)計(jì)學(xué)》中談到的那樣國(guó)聯(lián)邦所得稅變得如此復(fù)雜，這使為企業(yè)提供詳盡的稅收籌劃成了一種謀生的職業(yè)在幾乎所有公司都聘用1

專(zhuān)業(yè)的稅務(wù)專(zhuān)家研究企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)決策上的稅收影響為合法地少納稅制定計(jì)劃?！蓖瑫r(shí)，稅收籌劃的理論研究文章、刊物，書(shū)籍也新作不斷，這進(jìn)一步推動(dòng)了稅收籌劃的研究向縱深發(fā)展到目前為止西方納稅籌劃理論的發(fā)展歷經(jīng)了兩個(gè)階段：1、初期的納稅籌劃理論早期的納稅籌劃被界定納稅人通過(guò)安排他她)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)使納稅最小化的能力種傳統(tǒng)理論雖然簡(jiǎn)單明了，但他沒(méi)有考慮成本以及合法性問(wèn)題，并且只以“納稅最小化”為目標(biāo)，因而在實(shí)踐中受到制約。2、有效納稅籌劃理論鑒于傳統(tǒng)理論的種種缺陷稅籌劃逐漸與納稅最小化相分離并形成了新的理論，即“有效納稅籌劃理論它是一種研究在現(xiàn)有各種約束條件下制定對(duì)納稅人最為有利的納稅籌劃方案的理論。諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)得主斯科爾斯(2001)等人對(duì)這一理論進(jìn)行深入分析，以“稅后收益最大化”為目標(biāo)，同時(shí)研究“稅收套利問(wèn)題此外為進(jìn)一步說(shuō)明斯科爾斯等人又提出“顯性稅收(explicittax)與“隱性稅收”(implicittax)的概念。相對(duì)于我國(guó)而言，西方國(guó)家的稅收籌劃現(xiàn)狀具有以下特點(diǎn)：①西方國(guó)家的稅收籌劃幾乎家喻戶(hù)曉；②西方國(guó)家的稅收籌劃專(zhuān)業(yè)性強(qiáng)；③稅收籌劃的行業(yè)性特征日漸顯露；④有專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)會(huì)計(jì)；⑤重視稅收籌劃知識(shí)教育和培訓(xùn)。我納稅籌劃在西方國(guó)際是人盡皆知的事情，然而在中國(guó)的發(fā)展之路確是漫長(zhǎng)的。我國(guó)很多企業(yè)并不是很重視納稅籌劃，其主要原因有：（1）長(zhǎng)期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制造成了企業(yè)納稅觀念的淡薄。中國(guó)擁有自己特色的社會(huì)主義發(fā)展之路在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)之前我國(guó)經(jīng)歷了數(shù)十年的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，國(guó)家并不重視稅收的杠桿作用?！按箦侊垺钡乃枷敫畹俟?，已經(jīng)讓民眾淡忘了納稅的重要性和必要性。（2）由于企業(yè)納稅人的納稅觀念一直比較淡薄，因此，他們對(duì)納稅籌劃的認(rèn)識(shí)起點(diǎn)不高并不能好好把握納稅籌劃的界限及納稅籌劃的手段實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。（3）我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅手段比較落后。稅務(wù)機(jī)關(guān)征收手段的不嚴(yán)密，就2

使得企業(yè)納稅人有機(jī)可乘通過(guò)偷稅漏稅等非法手段來(lái)獲得稅收收益一方面減少了國(guó)家的財(cái)政收入另一方面給企業(yè)造成了一種假象認(rèn)為沒(méi)有必要去費(fèi)盡心力研究納稅籌劃。自從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立以來(lái)企業(yè)對(duì)納稅問(wèn)題有了深一步的認(rèn)識(shí)隨著納稅籌劃觀念的引入，企業(yè)也開(kāi)始研究其納稅籌劃的問(wèn)題。其主要原因有：（1）我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的制度逐步成熟和完善。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的體制下，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈在爭(zhēng)得利潤(rùn)和市場(chǎng)份額的驅(qū)使下成本控制成為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的重中之重。而納稅是企業(yè)的一項(xiàng)重要成本支出，理所當(dāng)然地受到企業(yè)的重視。（2納稅觀念逐漸深入人心我國(guó)的納稅觀念與以前相比有了較大的提高，企業(yè)開(kāi)始研究稅法和利用稅法，并自覺(jué)地按照稅法安排企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。（3）企業(yè)認(rèn)為稅負(fù)偏重。我國(guó)是流轉(zhuǎn)說(shuō)和所得稅并存的國(guó)家，企業(yè)在繳納流轉(zhuǎn)稅制后還要交納高額的所得稅因此企業(yè)的稅負(fù)要相對(duì)較重為了減輕自身的稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化，企業(yè)非常關(guān)心如何節(jié)約稅收支出。（4）我國(guó)現(xiàn)行稅制存在著稅種繁多、計(jì)算復(fù)雜、國(guó)稅地稅業(yè)務(wù)交叉、具體規(guī)定和解釋性政策多稅收優(yōu)惠政策多等特點(diǎn)為企業(yè)開(kāi)展納稅籌劃提供了廣闊的空間和條件。（5）稅務(wù)機(jī)關(guān)逐步完善稅收征管并不斷加大稅務(wù)稽查的處罰力度。隨著我國(guó)稅務(wù)征管信息系統(tǒng)建設(shè)的步伐加大，過(guò)去存在的人為稅收征管漏洞不斷被填補(bǔ)，從而減少了偷稅漏稅的空間。在歸納總結(jié)前人研究成果的基礎(chǔ)上運(yùn)用自己的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)發(fā)現(xiàn)前人在該領(lǐng)域研究中存在的缺陷，并及時(shí)提出自己的觀點(diǎn)。在對(duì)稅收籌劃概念、特征、意義進(jìn)行詳細(xì)具體的介紹、分析和研究后，針對(duì)企業(yè)所得稅稅收籌，從會(huì)計(jì)核算的角度出發(fā)六個(gè)方面分析論述了企業(yè)所得稅稅收籌劃的方式方法和操作技能我們相信隨著改革開(kāi)放的深入必將使我國(guó)的稅收籌劃也像發(fā)達(dá)國(guó)家一樣被廣泛地運(yùn)用起來(lái)。1、定性分析與定量分析相結(jié)合的方法本論文將對(duì)一些易于定性描述的原則性?xún)?nèi)容采用定性分析，得出相應(yīng)結(jié)論，如納稅籌劃基本理論各個(gè)環(huán)節(jié)稅收籌劃的基本原理這些內(nèi)容大部分需要定性分析加以解決而對(duì)一些適用定量分析加以解決的問(wèn)題則采用定量分析如在對(duì)3

企業(yè)的籌資、投資、經(jīng)營(yíng)、利潤(rùn)分配的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行分析中，最佳納稅籌劃方案的確定包括很多定量分析才能圓滿(mǎn)解決問(wèn)題時(shí)需在對(duì)原問(wèn)題定性分析的基礎(chǔ)上，采取定量分析甚至建立優(yōu)化模型，運(yùn)用適當(dāng)?shù)那蠼夥椒ǖ玫阶罱K問(wèn)題的解，從而獲得最佳的納稅籌劃方案。2、對(duì)比研究的方法納稅籌劃的研究在很多方面需要采用對(duì)比研究才能使問(wèn)題論述的更為清晰，如納稅籌劃的各個(gè)備選方案的選擇過(guò)程中需要進(jìn)行細(xì)致的對(duì)比研究才能得出較為合理的納稅籌劃方案。稅1、減輕企業(yè)自身的稅收負(fù)擔(dān)稅收籌劃可減輕企業(yè)自身的稅收負(fù)擔(dān)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化當(dāng)然直接減輕自身的稅收負(fù)擔(dān)是稅收籌劃最本質(zhì)最核心的動(dòng)力也是稅收籌劃之所以興起與發(fā)展的根本原因所在。2、獲取資金時(shí)間價(jià)值貨幣的時(shí)間價(jià)值是指資金在經(jīng)歷一定時(shí)間的投資和再投資所增加的價(jià)值稱(chēng)為資金的時(shí)間價(jià)值。納稅人通過(guò)一定的將應(yīng)該繳納的稅款延緩到以后年度繳納以獲取資金的時(shí)間價(jià)值也是稅收籌劃目標(biāo)體系的有機(jī)組成部分之一盡量延遲稅款的繳納無(wú)償?shù)厥褂秘?cái)政資金為自己企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)服務(wù)且不存在財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)然這要求企業(yè)在稅法允許在范圍之內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃除此之外由于稅收籌劃使得企業(yè)當(dāng)期的總資金增加企業(yè)更有能力清償債務(wù)有利于企業(yè)擴(kuò)大舉債規(guī)模即企業(yè)承擔(dān)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力相對(duì)增強(qiáng)了這也有利于企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，有利于企業(yè)的長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展。3、實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)涉稅風(fēng)險(xiǎn)是指納稅人在對(duì)納稅而采取各種應(yīng)對(duì)行為時(shí)，所可能涉及的風(fēng)險(xiǎn)，主要包括：①經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。納稅人如果多交了稅雖然可以在法律上免除違法責(zé)任與風(fēng)險(xiǎn)但是其自身利益卻會(huì)受到損害，承擔(dān)經(jīng)濟(jì)受損的風(fēng)險(xiǎn)。②法律風(fēng)險(xiǎn)納稅人如果為了減輕稅收負(fù)擔(dān)而選擇逃稅雖可達(dá)到少交稅目的，但是卻由此要承擔(dān)可能造成的法律風(fēng)險(xiǎn)，最終遭到法律的懲罰。③心理風(fēng)險(xiǎn)納稅人逃稅在承擔(dān)法律風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)還要承受由此所造成的心理負(fù)擔(dān)。④“權(quán)力稅”風(fēng)險(xiǎn)。4

“權(quán)力稅是指因?yàn)槎悇?wù)局的硬性規(guī)定而使納稅人多交或者少交的稅在目前我國(guó)稅收管理體制尚不完善，人治重于法治的情況下，使“權(quán)力稅”有了存在的條件一些企業(yè)為了達(dá)到少交稅的目的通過(guò)尋租行為利用關(guān)系為自己少交稅服務(wù)權(quán)力稅是一種違法的偷逃稅行為要為此承擔(dān)法律風(fēng)險(xiǎn)和心理風(fēng)險(xiǎn)，并且尋租成本高昂。企業(yè)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)是指納稅人賬目清楚稅申報(bào)正確繳納稅款及時(shí)足額，不會(huì)出現(xiàn)任何關(guān)于稅收方面的處罰即在稅收方面沒(méi)有任何風(fēng)險(xiǎn)或風(fēng)險(xiǎn)極小可以忽略不計(jì)的一種狀態(tài)實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)可以避免發(fā)生不必要的經(jīng)濟(jì)損失名譽(yù)損失而且還可以使企業(yè)賬目更加清楚使得管理更加有條不紊更有利企業(yè)的健康發(fā)展，更有利于企業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)。4、提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平和會(huì)計(jì)管理水平進(jìn)行稅收籌劃離不開(kāi)會(huì)計(jì)計(jì)人員既要熟知會(huì)計(jì)法會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)制度，也要熟知現(xiàn)行稅法企業(yè)設(shè)賬記賬要考慮稅法的要求當(dāng)會(huì)計(jì)處理方法與稅法的要求不一致時(shí)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)可以分離應(yīng)根據(jù)稅法進(jìn)行納稅調(diào)整，正確計(jì)算應(yīng)交稅金進(jìn)行納稅申報(bào)所以企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃可使其會(huì)計(jì)管理水平得到提高，從而發(fā)揮會(huì)計(jì)的多重功能。5

第二章稅

稅收籌劃基本理論對(duì)于“稅收籌劃”的概念，目前尚沒(méi)有很權(quán)威或者很全面的解釋?zhuān)碚摻绾蛯?shí)務(wù)界對(duì)稅收籌劃的理解也有相當(dāng)大的差異，專(zhuān)家學(xué)者們?cè)鞒鲞^(guò)如下論述：國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局在其《國(guó)際稅收詞典》中將稅收籌劃表述為稅收籌劃是指納稅人通過(guò)經(jīng)營(yíng)和私人實(shí)務(wù)的安排以達(dá)到減輕納稅負(fù)擔(dān)的活動(dòng)?！焙商m國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)《國(guó)際稅收辭匯中是這樣定義的稅收籌劃是指納稅人通過(guò)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排，實(shí)現(xiàn)繳納最低的稅收。印度稅務(wù)專(zhuān)家N.J.雅薩斯威《個(gè)人投資和稅收籌劃一書(shū)中說(shuō)稅收籌劃是納稅人通過(guò)財(cái)務(wù)活動(dòng)的安排充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而獲得最大的稅收利益。美國(guó)南加州W.B.梅格斯博士在與別人合著的《會(huì)計(jì)學(xué)》中說(shuō)道：“人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)使之繳納盡可能最低的稅收他們使用的方法可稱(chēng)之為稅收籌劃少繳稅和遞延繳納稅收是稅收籌劃的目標(biāo)所在另外他還說(shuō)“在納稅發(fā)生之前，有系統(tǒng)地對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)或投資行為做出事先安排，以達(dá)到盡量地少繳所得稅，這個(gè)過(guò)程就是稅收籌劃?！苯Y(jié)合前面稅收理論界和稅收實(shí)務(wù)界對(duì)稅收籌劃的不同表述以將稅收籌劃概括定義為稅收籌劃是指納稅人或其代理人在合理合法的前提下自覺(jué)地運(yùn)用稅收、會(huì)計(jì)、法律、財(cái)務(wù)等綜合知識(shí)，采取合法合理或“非違法”的手段，以期降低稅收成本服務(wù)于企業(yè)價(jià)值最大化的經(jīng)濟(jì)行為。稅收1、合法性納稅籌劃是在法律允許的范圍內(nèi)，由熟悉稅法的專(zhuān)門(mén)人員進(jìn)行的謀劃活動(dòng)，也是對(duì)稅法進(jìn)行比較研究后進(jìn)行的納稅優(yōu)化選擇就要將自己的謀劃行為與不當(dāng)?shù)耐刀惐芏悋?yán)格地區(qū)分開(kāi)來(lái)在合法的前提下進(jìn)行納稅籌劃是對(duì)稅法立法宗旨的有效貫徹，也體現(xiàn)了稅收法律導(dǎo)向的合理有效性。2、適應(yīng)性從國(guó)家對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)來(lái)看稅收是國(guó)家調(diào)節(jié)經(jīng)營(yíng)者消費(fèi)者行為的一種有效的經(jīng)濟(jì)杠桿國(guó)家根據(jù)經(jīng)營(yíng)者和消費(fèi)者謀取最大利潤(rùn)的心態(tài)有意識(shí)地通過(guò)稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)投資者和消費(fèi)者采取符合法律導(dǎo)向的行為以實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)或社6

會(huì)目的。納稅籌劃人員進(jìn)行納稅的謀劃活動(dòng)時(shí)，必須遵循法律的導(dǎo)向性來(lái)進(jìn)行。否則，將達(dá)不到規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)為目的。3、超前性納稅籌劃不僅僅是財(cái)務(wù)安排而是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)納稅活動(dòng)等的全面設(shè)計(jì)和安排在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中納稅義務(wù)的發(fā)生具有滯后性即由于特定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的發(fā)生才使企業(yè)負(fù)有納稅義務(wù)，如：產(chǎn)品、勞務(wù)銷(xiāo)售，貨物運(yùn)輸、產(chǎn)品出口等后才繳納或免（減）增值稅、營(yíng)業(yè)稅等；收益實(shí)現(xiàn)后才繳納所得稅等。一旦經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)際發(fā)生，應(yīng)納稅款就已確定，再進(jìn)行籌劃則失去現(xiàn)實(shí)意義。所以，就必須事前做出安排。也就是必須體現(xiàn)超前性。4、謀劃性納稅籌劃一般是在應(yīng)稅行為發(fā)生之前進(jìn)行的謀劃以在事先測(cè)算出節(jié)稅的效果，因而具有事前謀劃性。這種謀劃，要求納稅人既要充分了解稅收法規(guī)，又要了解自己的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)從而進(jìn)行有效利用合法的政策和優(yōu)惠進(jìn)行有效充分的納稅籌劃。5、目的性納稅籌劃的目的是最大限度地規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)減輕稅收負(fù)擔(dān)一般有兩種形式一是選擇低稅負(fù)在多種納稅方案中選擇稅負(fù)最低的方案二是延長(zhǎng)納稅時(shí)間即在納稅總額大致相同的各方案中選擇納稅時(shí)間在后的方案這就如同企業(yè)得到一筆無(wú)息貸款一樣通過(guò)稅負(fù)減輕而達(dá)到收益最大化和規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)的目的。6、綜合性納稅籌劃是運(yùn)用多種手段，對(duì)一個(gè)納稅事項(xiàng)的多方面進(jìn)行綜合考慮和安排。多種稅基相互關(guān)聯(lián)某稅基縮減的同時(shí)可能會(huì)引起其他稅種稅基的增大某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款也可能會(huì)在另外一個(gè)或幾個(gè)納稅期內(nèi)多繳因此稅收籌劃必須綜合考慮不能只注重個(gè)別稅種稅負(fù)的降低或某一納稅期限內(nèi)少繳或不繳稅款，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重和風(fēng)險(xiǎn)。7、普遍性縱觀世界各國(guó)的稅制國(guó)家為達(dá)到某種目的或意圖總要犧牲一定的稅收利益給納稅人以一定的稅收優(yōu)惠引導(dǎo)和規(guī)范納稅人的經(jīng)濟(jì)行為這就為企業(yè)提供了進(jìn)行納稅籌劃、尋找低稅負(fù)、降低稅收成本，同時(shí)又規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)會(huì)，這種機(jī)會(huì)是普遍存在的。同時(shí)，任何法律不可能沒(méi)有漏洞，稅法也是如此，這就為納稅籌劃開(kāi)了一扇門(mén)。7

經(jīng)過(guò)半個(gè)多世紀(jì)的研究和實(shí)踐理論界認(rèn)為稅收籌劃最重要的原理就是節(jié)稅原理稅理論也是稅務(wù)專(zhuān)家和企業(yè)有關(guān)人員根據(jù)不同的環(huán)境條件確定稅收籌劃目標(biāo)和方法的理論基礎(chǔ)。絕對(duì)節(jié)稅是指在各種可供選擇的方案中選擇繳納稅收最少的方案接或間接地使納稅絕對(duì)總額減少相對(duì)節(jié)稅是指一定時(shí)期的納稅總額沒(méi)有減少但因各個(gè)納稅期納稅額的變化利用資金的時(shí)間價(jià)值而增加了收益抵消了部分或全部的稅收負(fù)擔(dān)從而相對(duì)節(jié)減稅收絕對(duì)節(jié)稅原理和相對(duì)節(jié)稅原理適用于沒(méi)有風(fēng)險(xiǎn)或不考慮風(fēng)險(xiǎn)的稅收籌劃決策在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)環(huán)境條件確定的基礎(chǔ)上運(yùn)用不同的方法擬定節(jié)稅方案并通過(guò)比較其節(jié)稅額的多少來(lái)確定方案的取舍在實(shí)踐中絕對(duì)節(jié)稅理論比相對(duì)節(jié)稅理論的應(yīng)用要廣泛一些。風(fēng)險(xiǎn)節(jié)稅原理是相對(duì)于無(wú)風(fēng)險(xiǎn)節(jié)稅理論而產(chǎn)生的照制定和選擇節(jié)稅方案過(guò)程中所估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的方法不同分為確定性風(fēng)險(xiǎn)節(jié)稅原理和不確定性風(fēng)險(xiǎn)節(jié)稅原理定性風(fēng)險(xiǎn)節(jié)稅原理是將稅收籌劃決策中的風(fēng)險(xiǎn)運(yùn)用概率估計(jì)的方法加以量化通過(guò)比較不同方案的節(jié)稅期望值來(lái)進(jìn)行決策用節(jié)稅方案節(jié)稅額的標(biāo)準(zhǔn)離差率來(lái)衡量方案風(fēng)險(xiǎn)程度的大小確定性風(fēng)險(xiǎn)節(jié)稅原理是通過(guò)主觀判斷來(lái)估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)程度，在此基礎(chǔ)上確定不同節(jié)稅方案的期望值及其風(fēng)險(xiǎn)。組合節(jié)稅是指在一定時(shí)期和一定環(huán)境條件下過(guò)多種節(jié)稅技術(shù)組合使節(jié)稅總額最大化節(jié)稅風(fēng)險(xiǎn)最小化多種節(jié)稅技術(shù)組合的原則是組合節(jié)稅期望值越大越好，組合節(jié)稅標(biāo)準(zhǔn)離差越小越好，各種節(jié)稅技術(shù)的相關(guān)系數(shù)越小越好。企業(yè)所得稅是用營(yíng)業(yè)收入減去營(yíng)業(yè)成本營(yíng)業(yè)稅金及附加三項(xiàng)期間費(fèi)用等的所得按一定的稅率繳納稅款的稅種企業(yè)所得稅的籌劃與企業(yè)的可直接支配經(jīng)濟(jì)利益息息相關(guān)與流轉(zhuǎn)稅籌劃相比所得稅稅收籌劃的效益更直接因?yàn)樗哂幸恍┒愂栈I劃優(yōu)勢(shì)，這就是所得稅籌劃的動(dòng)因：(1)企業(yè)所得稅稅負(fù)重。中國(guó)稅制是以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體的復(fù)合稅制。其中流轉(zhuǎn)稅屬于間接稅稅負(fù)可以轉(zhuǎn)嫁企業(yè)所得稅屬于直接稅稅負(fù)不可以轉(zhuǎn)8

嫁，完全由納稅人負(fù)擔(dān)。與稅負(fù)可以轉(zhuǎn)嫁的流轉(zhuǎn)稅相比，企業(yè)的稅負(fù)顯得沉重。因此，對(duì)企業(yè)所得稅的籌劃會(huì)在一定程度上減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。(2)企業(yè)所得稅稅負(fù)彈性大。稅負(fù)彈性取決于稅種的稅法構(gòu)成要素，其中主要包括稅基、扣除項(xiàng)目、稅率和稅收優(yōu)惠。綜觀企業(yè)所得稅的稅法構(gòu)成要素，由于企業(yè)所得稅的稅基寬、扣除項(xiàng)目多、稅率高低有序、稅收優(yōu)惠多。所以，企業(yè)所得稅的稅負(fù)彈性遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于包括流轉(zhuǎn)稅在內(nèi)的其它稅種。(3)企業(yè)所得稅籌劃空間大企業(yè)所得稅籌劃空間大主要表現(xiàn)在以下方面：第一，企業(yè)所得稅的法律、法規(guī)規(guī)定了較多的優(yōu)惠政策，為籌劃提供了方便。比如各種減免稅規(guī)定費(fèi)用加計(jì)扣除規(guī)定等等第二企業(yè)所得稅籌劃已經(jīng)形成了一些比較成熟的方法按照這些成熟的方法操作一般可以獲得較好的效果如存貨計(jì)價(jià)方法籌劃、固定資產(chǎn)折舊方法的籌劃等。第三，企業(yè)所得稅法律、法規(guī)和征管方式非常復(fù)雜企業(yè)所得稅的核算涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面還涉及各項(xiàng)收入的確認(rèn)各項(xiàng)費(fèi)用的扣除或分?jǐn)偢鞣N成本的歸集既涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，由需要按照稅法的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，顯得非常復(fù)雜，規(guī)定多，操作復(fù)雜，可選擇方式多，為企業(yè)所得稅籌劃留下了較大的空間?，F(xiàn)代財(cái)政理論認(rèn)為稅收的本質(zhì)是國(guó)家提供公共產(chǎn)品的價(jià)格或者說(shuō)是人們?yōu)橄M(fèi)政府提供的公共產(chǎn)品而支付的價(jià)格里的公共產(chǎn)品指的是政府提供的公共服務(wù)它由包括個(gè)人和企業(yè)在內(nèi)的社會(huì)成員進(jìn)行消費(fèi)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主要特征是通過(guò)價(jià)格機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置此時(shí)就需要公共活動(dòng)的介入和參與使得政府必須進(jìn)入市場(chǎng)提供公共產(chǎn)品由于消費(fèi)公共產(chǎn)品需要支付費(fèi)用社會(huì)成員就必須通過(guò)向政府納稅來(lái)補(bǔ)償。社會(huì)成員為了自身消費(fèi)公共產(chǎn)品而付費(fèi)的現(xiàn)象，是等價(jià)交換行為在財(cái)政活動(dòng)中的一種反映收價(jià)格理論的意義在于說(shuō)明了稅收是納稅人權(quán)利和義務(wù)的統(tǒng)一體利指的是納稅人有權(quán)要求政府按自己的意愿提供公共產(chǎn)品義務(wù)指的是納稅人必須為消費(fèi)公共產(chǎn)品而納稅可見(jiàn)稅收并非是納稅人的單方義務(wù)對(duì)于稅收的理解尤其在法律層面的含義應(yīng)當(dāng)從權(quán)利義務(wù)兩個(gè)角度結(jié)合進(jìn)行考慮收價(jià)格理論的意義還在于指出了征納雙方的地位和身份政府是公共產(chǎn)品的提供者賣(mài)方而納稅人是公共產(chǎn)品的消費(fèi)者是買(mǎi)方。作為一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)利益主體每一名消費(fèi)者總是在追求自身效用的最大化反映在商品的購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中表現(xiàn)為追求高質(zhì)和低價(jià)的統(tǒng)一但是由于公共產(chǎn)品自身所具有的消費(fèi)的非排他性為了獲得最優(yōu)的性?xún)r(jià)比消費(fèi)者總是試圖能以盡可能低的價(jià)格來(lái)購(gòu)買(mǎi)公共產(chǎn)品反映在稅收上就是納稅人在滿(mǎn)足自身公共產(chǎn)品消費(fèi)需求的前提下，總是通過(guò)各種方法來(lái)減少自己要支付的公共產(chǎn)品的價(jià)格——稅9

收以實(shí)現(xiàn)其價(jià)值最大化的目的在這種情況下得稅稅收籌劃就應(yīng)運(yùn)而生了。現(xiàn)代企業(yè)理論認(rèn)為：企業(yè)是“契約的聯(lián)結(jié)點(diǎn)”，是基于眾多契約組合而成的資本的集合。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)的各方利益關(guān)系人有股東、供應(yīng)商、顧客、信貸方(如銀行和其他金融機(jī)構(gòu))雇員和政府企業(yè)與上述各個(gè)利益關(guān)系人之間都存在一個(gè)契約股東為企業(yè)提供資本企業(yè)向股東分配利潤(rùn)信貸方為企業(yè)提供信貸資金，企業(yè)到期還本付息；顧客向企業(yè)支付貨款，企業(yè)為顧客提供商品：政府為企業(yè)提供公共產(chǎn)品，企業(yè)向政府繳納稅收。在這些契約中，除股東外，其他利害關(guān)系人從企業(yè)取得的報(bào)酬都是事先確定的如顧客向企業(yè)購(gòu)買(mǎi)商品商品價(jià)格在交易完成前就已確定政府向企業(yè)提供公共產(chǎn)品事先以稅法的形式規(guī)定了企業(yè)應(yīng)繳納稅款的稅種和稅率而股東則不同股東的收入事先并沒(méi)有確定必須在企業(yè)支付完其他利益關(guān)系人之后才能取得具體不可預(yù)測(cè)性由于股東利益與企業(yè)結(jié)合最為緊密因此其要比其他利益關(guān)系人對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)承擔(dān)更大的風(fēng)險(xiǎn)因此股東對(duì)企業(yè)擁有最后決策權(quán)股東為了實(shí)現(xiàn)自身利益的最大化勢(shì)必會(huì)通過(guò)股東大會(huì)等企業(yè)的決策機(jī)構(gòu)要求企業(yè)進(jìn)行所得稅稅收籌劃而減輕自身的稅收負(fù)擔(dān)，增加稅后利潤(rùn)。從法律角度分析收作為一種國(guó)家取得財(cái)政收入和調(diào)節(jié)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的重要工具和手段已經(jīng)不是一種單純的經(jīng)濟(jì)行為它更是一種法律行為稅收是國(guó)家憑借其政治權(quán)力強(qiáng)制征收的是以法律的形式加以規(guī)范實(shí)現(xiàn)的國(guó)家行為稅款的征收必須嚴(yán)格依照稅法的條文規(guī)定進(jìn)行體性和程序性是稅款征收的根本原則和前提任何企圖繞過(guò)稅法而進(jìn)行稅款征收的行為都是違法的納稅人根據(jù)國(guó)家稅收法律、法規(guī)和規(guī)章的具體內(nèi)容，通過(guò)對(duì)其投資、籌資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)活動(dòng)的事先安排和對(duì)多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇，就可以幫助其實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化的愿望從而獲得正當(dāng)?shù)亩愂帐找嬗捎谶@種所得稅稅收籌劃的行為完全是根據(jù)現(xiàn)行法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行的一種理性的選擇行為，因而它是一種完全非違法的行為，根據(jù)“法無(wú)明文不為罪”的原則，它的開(kāi)展和運(yùn)用就應(yīng)受到法律的認(rèn)可，這也是所得稅稅收籌劃不同于偷稅漏稅逃稅等稅收違法犯罪行為的根本所在因而我們應(yīng)該提倡企業(yè)在依法納稅的同時(shí)，要進(jìn)行合法合理的所得稅稅收籌劃。10

第三章

企業(yè)所得稅及其稅收劃的方法企業(yè)開(kāi)展稅收籌劃的方法多種多樣從實(shí)踐看通常是圍繞減輕稅收負(fù)擔(dān)和免除納稅義務(wù)所采取手段(結(jié)合經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的不同方式展開(kāi)研究主要有稅率式稅收籌劃、稅額式稅收籌劃和稅基式稅收籌劃。稅率式籌劃是指納稅人通過(guò)降低適用稅率的方式來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)稅負(fù)既定的情況下稅額的大小和稅率的高低呈正向變化稅率式籌劃正是有效地運(yùn)用了這一簡(jiǎn)單而又最基本的原理具體包括價(jià)格轉(zhuǎn)移籌劃技術(shù)選擇低稅率行業(yè)投資和納稅、選擇低稅率地區(qū)投資和納稅等籌劃方法。轉(zhuǎn)讓定價(jià)又稱(chēng)轉(zhuǎn)移價(jià)格是指在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)各方為均攤利潤(rùn)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而在產(chǎn)品交換或買(mǎi)賣(mài)過(guò)程中依照市場(chǎng)買(mǎi)賣(mài)規(guī)則和市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行交易依據(jù)它們之間的共同利益或?yàn)榱俗畲笙薅鹊鼐S護(hù)它們之間的收入進(jìn)行的產(chǎn)品或勞務(wù)價(jià)格轉(zhuǎn)讓轉(zhuǎn)讓定價(jià)普遍運(yùn)用于母子公司總公司及有利益聯(lián)系的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間。轉(zhuǎn)讓定價(jià)的實(shí)施一般通過(guò)貨物、勞務(wù)、資金、有形和無(wú)形資產(chǎn)、管理費(fèi)用的互惠定價(jià)等途徑來(lái)實(shí)現(xiàn)樣些大型集團(tuán)公司尤其是跨國(guó)集團(tuán)，就可以利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)以實(shí)現(xiàn)公司經(jīng)營(yíng)的各種戰(zhàn)略目標(biāo)過(guò)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅率國(guó)家或地區(qū)以減輕所得稅負(fù)即為轉(zhuǎn)讓定價(jià)實(shí)施的重要目標(biāo)之一。世界各國(guó)對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)的觀點(diǎn)存在分歧有的將它視為予以堅(jiān)決反對(duì)甚至制裁；有的將它歸于節(jié)稅范疇而不予過(guò)問(wèn)；而大多數(shù)國(guó)家則把他視為避稅的手法，通過(guò)制定相應(yīng)的關(guān)聯(lián)交易價(jià)格的再調(diào)整對(duì)其進(jìn)行納稅調(diào)整。低稅率籌劃法是指納稅人通過(guò)一定的合法途徑其所擁有的課稅對(duì)象直接適用于較低的稅率計(jì)稅以達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的國(guó)家和各地政府為了從宏觀上調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)通過(guò)對(duì)特殊行業(yè)地區(qū)制定所得稅優(yōu)惠政策引導(dǎo)納稅人的投資方向。我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法中納稅人在不同行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)差別較大稅負(fù)最輕的如對(duì)港口碼頭建設(shè)的投資，稅率為15％，而且從獲利年度起5年免稅，年減半征稅稅負(fù)較輕的如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資稅率為15％從獲利年度起免征所得稅2減半征稅3年而在沒(méi)有稅收優(yōu)惠的其他11

行業(yè)，企業(yè)所得稅稅率一般為33，并且沒(méi)有稅收減免期“。在企業(yè)設(shè)立之時(shí)充分考慮行業(yè)的稅負(fù)情況，把稅負(fù)情況作為投資決策的十分重要的因素。稅額式稅收籌劃是納稅人通過(guò)直接減少應(yīng)納稅額的方式來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)或者解除納稅義務(wù)，稅額式籌劃常常與稅收優(yōu)惠中的全部免征或減半征收相聯(lián)系，以達(dá)到節(jié)稅的目的。我國(guó)屬發(fā)展中國(guó)家，地域廣闊，地區(qū)、部門(mén)發(fā)展極不平衡，國(guó)家為了吸引外資促進(jìn)高新技術(shù)發(fā)展鼓勵(lì)事關(guān)國(guó)民生計(jì)的行業(yè)產(chǎn)品的發(fā)展等，制定了一系列減免稅額的所得稅優(yōu)惠政策，例如減、免稅，免征額，優(yōu)惠退稅和再投資退稅，虧損彌補(bǔ)等。這些優(yōu)惠政策可以通過(guò)以下途徑得到。我國(guó)對(duì)不同的新設(shè)企業(yè)規(guī)定了不同的所得稅政策我國(guó)企業(yè)所得稅法對(duì)特殊企業(yè)規(guī)定了減免稅的規(guī)定高等學(xué)校和中小學(xué)校辦工廠農(nóng)場(chǎng)自身從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的所得暫免征收所得稅對(duì)民政部門(mén)舉辦的福利工廠和街道辦的非中途轉(zhuǎn)辦的社區(qū)福利生產(chǎn)單位，凡安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)％以上，暫免征所得稅…一些企業(yè)在開(kāi)辦時(shí)采取與學(xué)校合辦的形式因此享受到優(yōu)惠政策但也有企業(yè)僅為避稅而掛靠在學(xué)校名下者象征性的招聘殘疾職工而申請(qǐng)為福利企業(yè)業(yè)只有真正具備特殊企業(yè)的資格可以說(shuō)是正確運(yùn)用了這一籌劃策略。稅收征管機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格控制投機(jī)行為的發(fā)生。企業(yè)分立是指將一個(gè)企業(yè)依照法律規(guī)定成兩個(gè)或兩個(gè)以上新企業(yè)的法律行為它既可以解散原企業(yè)成立新企業(yè)也可以是原有企業(yè)分出一部分成立新的企業(yè)原企業(yè)仍然存續(xù)我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅為25％的比例稅率但對(duì)年應(yīng)納稅額在3萬(wàn)元及以下的企業(yè)按20%的稅率征收這種規(guī)定就為企業(yè)通過(guò)分立實(shí)現(xiàn)節(jié)稅提供了可能過(guò)分立使原本適用高稅率的企業(yè)分化成兩個(gè)和兩個(gè)以上適用低稅率的企業(yè)，使整體稅負(fù)得以減輕。稅基式籌劃是指納稅人通過(guò)縮小稅基的方式來(lái)減輕稅收負(fù)擔(dān)于稅基是計(jì)稅的依據(jù)在適用稅率一定的條件下稅額的大小與稅基的大小成正比稅基式籌劃主要應(yīng)用于所得稅方面。企業(yè)所得稅的稅基是應(yīng)納稅所得額應(yīng)納稅所得額是收入總額與成本費(fèi)用12

等支出的差額故企業(yè)所得稅稅收籌劃中降低稅基的途徑可以從收入成本和費(fèi)用等方面著手進(jìn)行籌劃稅基式籌劃涉及的內(nèi)容多情況復(fù)雜而且籌劃成效顯著故本文主要從涉及稅基的多方面內(nèi)容著手展開(kāi)針對(duì)企業(yè)所得稅稅收籌劃的分析。本節(jié)從稅率稅額和稅基三方面論述了企業(yè)所得稅稅收籌劃的一般方法在方法運(yùn)用過(guò)程中，應(yīng)堅(jiān)持這樣的原則：（1稅收籌劃策略的運(yùn)用必須以法律為依據(jù)杜絕違法和投機(jī)行為的發(fā)生。（2）企業(yè)任何計(jì)劃的實(shí)現(xiàn)都會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的成本與風(fēng)險(xiǎn)，稅收籌劃策略的實(shí)施應(yīng)考慮在合理的成本與風(fēng)險(xiǎn)下進(jìn)行。（3）在實(shí)際制定稅收籌劃方案時(shí)往往不能將各種策略截然分開(kāi)，混合運(yùn)用籌劃方法才能使企業(yè)更有效的節(jié)稅以上原則基礎(chǔ)上實(shí)施的所得稅籌劃才能保證其正確、合理而有效。13

第四章

企業(yè)所得稅稅收籌劃企業(yè)中的具體應(yīng)用在西方國(guó)家流行著一句名言人生有兩件事是逃不掉的即死亡與納稅如今在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制日益完善的我國(guó)稅收的課征范圍也已幾乎覆蓋了國(guó)民經(jīng)濟(jì)的各個(gè)部門(mén)和環(huán)節(jié)，尤其是對(duì)已經(jīng)或必將融入全球經(jīng)濟(jì)一體化大潮中的企業(yè)而言稅收更是涉及了企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面接個(gè)企業(yè)的價(jià)值取決于該企業(yè)的稅后現(xiàn)金流量有效的稅收籌劃是公司財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要責(zé)任企業(yè)許多重要的財(cái)務(wù)安排都會(huì)影響企業(yè)應(yīng)支付的稅款而稅款將減少企業(yè)的現(xiàn)金流因此在不違反稅法的前提下選擇最優(yōu)納稅方案努力使稅負(fù)減少是企業(yè)財(cái)務(wù)決策的重要內(nèi)容業(yè)在日常的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)和重大財(cái)務(wù)決策中必須考慮稅收的影響和約束企業(yè)財(cái)務(wù)管理的四個(gè)環(huán)節(jié)是所得稅稅收籌劃的重點(diǎn)所在企業(yè)所得稅稅收籌劃貫穿于財(cái)務(wù)決策的各個(gè)階段同時(shí)由于納稅總是與一定的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)聯(lián)而非獨(dú)立存在因此企業(yè)所得稅稅收籌劃又必須放到企業(yè)投資籌資乃至經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略決策的整體中來(lái)進(jìn)行。企業(yè)要進(jìn)行投資經(jīng)營(yíng)等一系列活動(dòng)都需要籌集一定數(shù)量的資本市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)可以從不同的渠道取得所需的資本而不同的籌資渠道和不同的籌資方式組合都存在一定的資本成本會(huì)給企業(yè)帶來(lái)不同的預(yù)期收益也將使企業(yè)承擔(dān)不同水平的稅負(fù)籌資作為一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)行為其對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響主要是借助資本結(jié)構(gòu)的變動(dòng)而發(fā)生作用的籌資過(guò)程中進(jìn)行企業(yè)所得稅稅收籌劃的研究，應(yīng)著重考慮資本結(jié)構(gòu)變動(dòng)對(duì)企業(yè)預(yù)期收益和稅負(fù)水平的影響以及怎樣的資本配置才能使企業(yè)在有效的抑制稅負(fù)的同時(shí)實(shí)現(xiàn)預(yù)期投資所有者權(quán)益最大化的目標(biāo)。目前，企業(yè)的籌資渠道主要有以下幾種，即企業(yè)自我積累、長(zhǎng)期負(fù)債籌資、發(fā)行股票籌資等。企業(yè)以自我積累的方式籌資是指企業(yè)在實(shí)現(xiàn)自己稅后利潤(rùn)的前提下將獲得的利潤(rùn)逐年進(jìn)行投資采用這種方式是企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)力的體現(xiàn)但從稅收負(fù)擔(dān)的角度而言，這種籌資方式卻不盡如人意。因?yàn)檫@種籌資方式只涉及企業(yè)自身，造成資本的所有者和使用者融為一體從而稅收難以分?jǐn)偤偷窒度肷a(chǎn)經(jīng)營(yíng)后產(chǎn)生的全部稅收負(fù)擔(dān)都由企業(yè)自負(fù)因此雖然這種籌資方式使得企業(yè)所有者的控制權(quán)擴(kuò)大了，但稅收負(fù)擔(dān)卻是最重的。企業(yè)采用長(zhǎng)期負(fù)債的方式籌資籌得的資本具有使用上的時(shí)間性需要到期償還，不論企業(yè)經(jīng)營(yíng)好壞，需要固定支付債務(wù)利息，從而形成企業(yè)固定的負(fù)擔(dān)。14

但其資本成本一般較低而且債務(wù)利息記入財(cái)務(wù)費(fèi)用能夠降低企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，從而減少所得稅費(fèi)用。發(fā)行股票籌措的資本具有永久性無(wú)到期日不需歸還也沒(méi)有固定的利息負(fù)擔(dān)但發(fā)放的股利不能記入企業(yè)的稅前費(fèi)用資本成本和稅收負(fù)擔(dān)比長(zhǎng)期負(fù)債要高。盡管企業(yè)可以從各種不同的渠道籌資，但其主要的資本來(lái)源除權(quán)益資本外就是負(fù)債(包括長(zhǎng)期負(fù)債和短期負(fù)債)其中長(zhǎng)期負(fù)債和權(quán)益資本的構(gòu)成關(guān)系稱(chēng)之為資本結(jié)構(gòu)資本結(jié)構(gòu)不僅影響企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和成本的大小而且在相當(dāng)大的程度上決定企業(yè)的稅負(fù)和稅后的收益水平。由于負(fù)債利息具有抵稅作用，因此在息稅前投資收益率不低于負(fù)債成本率的前提下債比率越高度越大，其節(jié)稅作用越明顯這就是負(fù)債融資的杠桿效應(yīng)但負(fù)債融資杠桿并非總是體現(xiàn)為正效應(yīng)因此企業(yè)在籌資決策中應(yīng)對(duì)可能采用的各種籌資方案進(jìn)行分析比較中選擇一個(gè)既能確保企業(yè)獲得最大投資收益又能達(dá)到最大限度節(jié)稅目的的方案付諸實(shí)施。例4．1，某企業(yè)提出的資本結(jié)構(gòu)各選方案如表．1所示：表4．1項(xiàng)目方案負(fù)債比率(％)負(fù)債成本率(％)息稅前利潤(rùn)率(％)負(fù)債額權(quán)益資本額普通股股數(shù)息稅前利潤(rùn)減負(fù)債利息的成本稅前凈利所得稅稅率(％)應(yīng)納所得稅稅后凈利

A方案0-10600000600060000-60000251500045000

B方案1：16103000003000003000600001800042000251050031500

C方案1:2710400000200000200060000280003200025800024000

D方案1:3910450000150000150060000405001950025487514625權(quán)益資本收益率(％)其中：稅前稅后

107.5

1410.5

1612

139.75普通股每股收益其中：稅前

10

14

16

1315

稅后7.510.5129.75從四個(gè)不同方案的比較中可以看出，由于方BCD利用了負(fù)債籌資，在財(cái)務(wù)杠桿的作用下得權(quán)益資本收益率和普通股每股收益額無(wú)論是在稅前還是稅后都超過(guò)了方案A，充分體現(xiàn)了負(fù)債的稅收擋板作用。我們也可以看出，隨著負(fù)債比率的提高負(fù)債成本并不是一成不變的而是呈現(xiàn)出上升的趨勢(shì)同時(shí)權(quán)益資本收益率和普通股每股收益額也并不總是與負(fù)債比率的變化呈正相關(guān)負(fù)債比率超過(guò)某一臨界點(diǎn)后反向的杠桿效應(yīng)就會(huì)出現(xiàn)即負(fù)債比率的提高反而會(huì)造成權(quán)益資本收益率和普通股每股收益額的降低上例中方案的負(fù)債比率高于方案B和方案C但其權(quán)益資本收益率和普通股每股收益額都低于方案B和方案C。值得注意的是們對(duì)各方案抑減稅負(fù)效果的評(píng)價(jià)并不單純的反映為其自身減稅數(shù)額的大小更重要的是看其是否有利于企業(yè)所有者權(quán)益的增長(zhǎng)盡管方案C抑減稅負(fù)的效應(yīng)最強(qiáng)，但卻造成了企業(yè)權(quán)益資本收益水平的降低，使得抑減稅負(fù)的機(jī)會(huì)成本超過(guò)了抑減稅負(fù)的收益，最終造成了企業(yè)整體利益的損失。現(xiàn)代企業(yè)的組織形式一般包括公司、合伙企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)和個(gè)體經(jīng)營(yíng)企業(yè)，公司又可分為有限責(zé)任公司和股份有限公司些大型集團(tuán)公司的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)十分復(fù)雜有的一個(gè)母公司下設(shè)有眾多的子公司有的則采用總公司和分公司的形式企業(yè)采用不同的組織形式其享受的稅收待遇也有所差異因此企業(yè)可以選擇有利于自身的組織形式，進(jìn)行企業(yè)所得稅的稅收籌劃。4.2.1.1公司與合伙企業(yè)的選擇合伙企業(yè)是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的合伙人為了謀求利潤(rùn)合在一起從事某種生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以便分享由此產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)所得利益的契約合伙人對(duì)合伙企業(yè)所欠的債務(wù)負(fù)有無(wú)限連帶責(zé)任公司分為有限責(zé)任公司和股份有限公司屬于法人企業(yè)出資者以出資額為限對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任公司是現(xiàn)代企業(yè)組織的一種重要形式，它有效的實(shí)現(xiàn)了企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，具有資金籌集廣泛、投資風(fēng)險(xiǎn)有限、管理規(guī)范科學(xué)等特點(diǎn)。許多國(guó)家對(duì)公司和合伙企業(yè)實(shí)行差別稅制司的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在企業(yè)環(huán)節(jié)征收企業(yè)所得稅，稅后利潤(rùn)作為股息分配給投資者時(shí)，投資者還要繳納個(gè)人所得稅。而合伙企業(yè)一般不需要繳納企業(yè)所得稅家僅就各合伙人分得的利潤(rùn)征收個(gè)人16

所得稅。從這一點(diǎn)上看，公司的所得稅負(fù)擔(dān)重于合伙企業(yè)，但在大多數(shù)國(guó)家，由于合伙企業(yè)不具備獨(dú)立的法人資格而不能享受政府對(duì)公司提供的各種稅收優(yōu)惠待遇。因此，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的實(shí)際情況選擇適合的組織形式。4.2.1.2子公司與分公司的選擇當(dāng)一個(gè)企業(yè)進(jìn)行國(guó)外或異地投資時(shí)它可以選擇建立子公司或是分公司從法律的角度看子公司是一個(gè)獨(dú)立的法人而分公司不具有獨(dú)立的法人資格從稅收的角度看公司可以享受所在國(guó)家或地區(qū)給予其居民公司的同等稅收優(yōu)惠待遇當(dāng)其所在國(guó)家或地區(qū)適用的企業(yè)所得稅稅率低于母公司時(shí)子公司的累積利潤(rùn)可以達(dá)到延期納稅的好處同時(shí)子公司向母公司支付的特許權(quán)使用費(fèi)利息和其他間接費(fèi)用也比較容易達(dá)到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可從而能夠減輕所得稅負(fù)擔(dān)而分公司在其所在的國(guó)家或地區(qū)被視為非居民納稅人所發(fā)生的利潤(rùn)或虧損要與總公司的經(jīng)營(yíng)成果合并計(jì)算，從而影響總公司的所得稅負(fù)擔(dān)。從上述分析可以看出設(shè)立子公司與設(shè)立分公司各有利弊它的稅收籌劃效果要受到國(guó)家稅制稅人經(jīng)營(yíng)狀況以及企業(yè)內(nèi)部利潤(rùn)分配政策等多種因素的影響企業(yè)應(yīng)在對(duì)各種因素進(jìn)行綜合分析后再做出選擇例如當(dāng)企業(yè)處于擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的初期階段時(shí)由于對(duì)分支機(jī)構(gòu)所在地情況不熟悉的原因發(fā)生虧損的可能性比較大此時(shí)企業(yè)可考慮建立一個(gè)分公司從而能夠利用分公司的虧損減輕總公司的所得稅負(fù)擔(dān)當(dāng)分支機(jī)構(gòu)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)走向正軌獲得利潤(rùn)后企業(yè)應(yīng)考慮組建一個(gè)子公司享受子公司累積利潤(rùn)遞延納稅的好處和子公司在其他稅收規(guī)定上享有的優(yōu)惠待遇。例4.2，假設(shè)某集團(tuán)由母公司和兩家子公司甲與乙組成2010年總公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1000萬(wàn)元子公司甲實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)100萬(wàn)元子公司乙虧損150萬(wàn)元所得稅稅率為25%。計(jì)算該公司應(yīng)交企業(yè)所得稅。公司本部應(yīng)交所得稅：×25%=250（萬(wàn)元）甲子公司應(yīng)交所得稅：100×25%=25（萬(wàn)元）乙子公司由于當(dāng)年虧損，該年度無(wú)需繳納所得稅。公司整體稅負(fù)：（萬(wàn)元）如果甲和乙不是子公司，而是分公司。則整體稅負(fù)為：（1000+100-15025%=237.5（萬(wàn)元）從案例可以看出在不同的時(shí)間采用不同的稅收籌劃方法可以使企業(yè)少交稅，獲得更大的利潤(rùn)。在新所得稅稅法下，除了保留對(duì)“老、少、邊、窮”地區(qū)、西部地區(qū)和民族自治區(qū)等實(shí)行優(yōu)惠政策外慮到我國(guó)目前對(duì)高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行的15％的優(yōu)惠稅17

率僅限于國(guó)家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)區(qū)內(nèi)區(qū)外政策待遇不一致難以充分發(fā)揮有效作用因此新所得稅稅法規(guī)定對(duì)高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15％的優(yōu)惠稅率不再作地域限制，在全國(guó)范圍都適用。因此，如果投資者準(zhǔn)備設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)，企業(yè)現(xiàn)在可以不用考慮地域因素的影響如果企業(yè)不是設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)可以盡量選擇“老、少、邊、窮”地區(qū)、西部地區(qū)和民族自治區(qū)。企業(yè)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的具體形式是多種多樣的但總體上有三種類(lèi)型現(xiàn)銷(xiāo)方式銷(xiāo)方式和預(yù)收貨款方式的結(jié)算方式其收入的確認(rèn)時(shí)間有不同的標(biāo)準(zhǔn)。采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物不論貨物是否發(fā)出均為收到銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買(mǎi)方的當(dāng)天；采取賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天委托其他納稅人代銷(xiāo)貨物為收到代銷(xiāo)單位銷(xiāo)售的代銷(xiāo)清單的當(dāng)天采取預(yù)收貨款方式銷(xiāo)售貨物確認(rèn)收入的時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。對(duì)于臨近年終所發(fā)生的銷(xiāo)售收入業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的確認(rèn)條件進(jìn)行稅收籌劃推遲收入的確認(rèn)使當(dāng)年的收入推遲到下年確認(rèn)例如對(duì)于分期收款銷(xiāo)售商品來(lái)說(shuō)于本應(yīng)在12月確認(rèn)的銷(xiāo)售收入可在訂立合同時(shí)約定在次年1月支付，從而將收入延遲到第二年確認(rèn)對(duì)發(fā)貨后一時(shí)難以回籠的貨款可作為委托代銷(xiāo)商品處理避免采用托收承付和委托收款結(jié)算方式銷(xiāo)售貨物防止墊付稅款采用支票銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷(xiāo)售貨物從而獲得延遲納稅的好處也可以把銷(xiāo)售確認(rèn)的時(shí)間推遲天。因此，企業(yè)可根據(jù)產(chǎn)品銷(xiāo)售策略選擇適當(dāng)?shù)匿N(xiāo)售結(jié)算方式制收入確認(rèn)的時(shí)間歸屬所得年度以達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。一般情況下業(yè)應(yīng)該在稅法允許的范圍內(nèi)選取推遲應(yīng)稅收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)處理方法但是在所得稅的減免期也要考慮提前確認(rèn)的必要性比如企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入金額較大并入一個(gè)納稅年度繳稅確有困難的經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可以在不超過(guò)的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額。如果在正常的納稅期，企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入均勻計(jì)5年的應(yīng)納稅所得額，可以推遲稅款的繳納以獲得時(shí)間價(jià)值如果在免稅期企業(yè)應(yīng)該將非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入一次性計(jì)入當(dāng)期所得，以避免遞延到正常納稅期后為此繳納稅款。在大多數(shù)企業(yè)里存貨是一項(xiàng)重要的資產(chǎn)它不僅在企業(yè)的營(yíng)運(yùn)資本和企業(yè)18

的投資總額中占有相當(dāng)大的比重而且對(duì)產(chǎn)品成本企業(yè)利潤(rùn)及企業(yè)所得稅都有較大的影響。因此，加強(qiáng)存貨的管理、合理選擇存貨的計(jì)價(jià)方法，對(duì)于降低企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)有重要的意義。4.3.2.1存貨計(jì)價(jià)的方法企業(yè)在不同時(shí)間不同地點(diǎn)購(gòu)入的存貨價(jià)格不同不同批次或不同期間制造的存貨制造成本也不同就要求對(duì)被耗用或被銷(xiāo)售的存貨按一定的方法進(jìn)行計(jì)價(jià)根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅法和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定納稅人各項(xiàng)存貨的發(fā)出和領(lǐng)用時(shí)可以根據(jù)實(shí)際情況選擇使用先進(jìn)先出法加權(quán)平均法移動(dòng)平均法個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法確定其實(shí)際成本。(1)先進(jìn)先出法先進(jìn)先出法是以先購(gòu)入的存貨先發(fā)出為假定前提以這種假定的存貨流轉(zhuǎn)次序?qū)Πl(fā)出的存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)用這種計(jì)價(jià)方法要求分清每批收入存貨的數(shù)量和單位成本并隨時(shí)根據(jù)領(lǐng)用的數(shù)量計(jì)算發(fā)出和結(jié)存的存貨成本先迸先出法的優(yōu)點(diǎn)是期末存貨的成本接近市價(jià)能較恰當(dāng)?shù)谋憩F(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表上的存貨價(jià)值但核算的工作量較大。(2)加權(quán)平均法加權(quán)平均法也稱(chēng)全月一次加權(quán)平均法期初存貨數(shù)量和本期收入存貨數(shù)量為權(quán)數(shù)計(jì)算存貨的平均單位成本據(jù)以對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)采用這種計(jì)價(jià)方法的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算簡(jiǎn)便合理但發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)只能在月末進(jìn)行而且由于期末存貨按平均單位成本計(jì)價(jià)然導(dǎo)致在物價(jià)上漲(或下跌時(shí)低估(或高估)期末存貨的價(jià)值。(3)移動(dòng)平均法移動(dòng)平均法也稱(chēng)移動(dòng)加權(quán)平均法以每批收貨數(shù)量和收貨前結(jié)存數(shù)量為權(quán)數(shù)計(jì)算平均單價(jià)以對(duì)發(fā)出的存貨計(jì)價(jià)平均法的優(yōu)點(diǎn)是成本計(jì)算較合理，而且可以及時(shí)計(jì)算發(fā)出存貨的成本，但是工作量較大。(4)個(gè)別計(jì)價(jià)法個(gè)別計(jì)價(jià)法也稱(chēng)個(gè)別認(rèn)定法或具體辨認(rèn)法是指每次發(fā)出每批存貨時(shí)其成本按收入該批次存貨的成本分別加以認(rèn)定與計(jì)價(jià)采用這種方法要求對(duì)收入的每批次存貨分別詳細(xì)記錄分別編號(hào)保管其優(yōu)點(diǎn)是成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物一致能及時(shí)計(jì)算發(fā)出存貨的價(jià)值便于確定各批存貨的盈虧缺點(diǎn)是工作量較大容易為管理人員主觀操縱。4.3.2.2不同計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)所得稅的影響根據(jù)企業(yè)銷(xiāo)售成本的計(jì)算公式期銷(xiāo)售成本期初存貨+本期采購(gòu)成本一期末存貨。我們可以得知，期末存貨價(jià)值的大小，與本期銷(xiāo)售成本的高低成反比，即期末存貨價(jià)值越大本期銷(xiāo)售成本就越小利潤(rùn)隨之增加所得稅負(fù)擔(dān)也隨之19

增加。反之，期末存貨價(jià)值越小，本期銷(xiāo)售成本就越大，利潤(rùn)減少，所得稅負(fù)擔(dān)也隨之減輕了因此存貨價(jià)值的計(jì)算對(duì)企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)有重要的影響在不同計(jì)價(jià)方法下由于計(jì)算確定的存貨發(fā)出單位成本和存貨發(fā)出成本不同對(duì)企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算必然產(chǎn)生不同的影響就為企業(yè)進(jìn)行存貨計(jì)價(jià)的所得稅稅收籌劃提供了可能。例4.3某商品流通企業(yè)2009年10月甲商品的收入發(fā)出情況如表42所示。該企業(yè)10份共銷(xiāo)售甲商品2500件，銷(xiāo)售收入25萬(wàn)元(不含增值稅價(jià))，本月發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)甲商品有關(guān)的營(yíng)業(yè)費(fèi)用含營(yíng)業(yè)稅金)為lO萬(wàn)元企業(yè)適用的所得稅稅率為25％?，F(xiàn)計(jì)算并比較在不同計(jì)價(jià)方法下企業(yè)的所得稅稅負(fù)。表4.2日期

摘要

購(gòu)入

發(fā)出

結(jié)存數(shù)量(件)

單價(jià)

金額

數(shù)量(件)

單價(jià)

金額

數(shù)量(件)

單價(jià)

金額10.1

月初

500

200100000結(jié)存10.5購(gòu)入10.10銷(xiāo)售10.15購(gòu)入10.20銷(xiāo)售10.25購(gòu)入

10002000500

200200000250500000300150000

1000150010.31本月

35000

8500002500

1500合計(jì)首先，我們根據(jù)不同計(jì)價(jià)方法計(jì)算本月發(fā)出存貨的成本如下：采用先進(jìn)先出法，存貨發(fā)出成本=500×200+1000×200+1000×250=55萬(wàn)元；采用加權(quán)平均法，存貨發(fā)出成本=2500×[(100000+850000)÷(500+3500)]=59．375萬(wàn)元；采用移動(dòng)平均法貨發(fā)出成本1000×200+1500×[(500×200+2000×250)÷(500+2000)]=56萬(wàn)元。由于個(gè)別計(jì)價(jià)法使用較少，故在此不加以討論。其次，計(jì)算在不同計(jì)價(jià)方法下該企業(yè)應(yīng)納所得稅額如表．5所示：表4.3

單位:萬(wàn)元20

項(xiàng)目銷(xiāo)售收入銷(xiāo)售成本銷(xiāo)售毛利營(yíng)業(yè)費(fèi)用應(yīng)納稅所得額所得稅稅后凈收益

先進(jìn)先出法125557010601545

加權(quán)平均法12565.37565.6251055.62513.90641.719

移動(dòng)平均法1255669105914.7544.25上述例子的結(jié)論是在物價(jià)持續(xù)上漲的前提條件下得出的采用先進(jìn)先出法計(jì)算確定的銷(xiāo)售成本使用的是較早期的價(jià)格它同當(dāng)前收入的配比程度較差會(huì)形成虛增的應(yīng)稅收益用加權(quán)平均法和移動(dòng)平均法計(jì)算確定的銷(xiāo)售成本雖然都是使用的平均單價(jià)采用移動(dòng)平均法最后購(gòu)進(jìn)的價(jià)格較高的存貨可能不參與發(fā)出存貨的平均價(jià)格的計(jì)算因此其應(yīng)納稅所得額比加權(quán)平均法高應(yīng)納所得稅額也就比加權(quán)平均法多如果企業(yè)所處的市場(chǎng)環(huán)境是物價(jià)下跌則得出的結(jié)論剛好相反。在進(jìn)行存貨發(fā)出計(jì)價(jià)的企業(yè)所得稅稅收籌劃時(shí)僅要考慮企業(yè)所處的市場(chǎng)環(huán)境，還必須注意兩個(gè)問(wèn)題。(1)所得稅優(yōu)惠政策。從減免稅優(yōu)惠的角度看擇計(jì)價(jià)方法應(yīng)注意盡量使減免稅期間的存貨發(fā)出成本降到最低限度從優(yōu)惠稅率角度看如果企業(yè)的應(yīng)納稅所得額處于適用不同檔次的優(yōu)惠稅率或處于適用優(yōu)惠稅率和一般稅率的臨界點(diǎn)時(shí)擇計(jì)價(jià)的方法應(yīng)考慮能否把企業(yè)的應(yīng)納稅所得額控制在優(yōu)惠稅率的范圍內(nèi)。(2)虧損彌補(bǔ)情況。選擇計(jì)價(jià)方法應(yīng)考慮年度的虧損能否從今后年度的稅前收益得到彌補(bǔ)果不能，應(yīng)選擇能使本年度虧損降低的計(jì)價(jià)方法。存貨計(jì)價(jià)的不同方法會(huì)影響存貨的發(fā)出成本時(shí)也會(huì)導(dǎo)致期末存貨價(jià)值的不同進(jìn)而影響企業(yè)以后年度的所得稅負(fù)擔(dān)根據(jù)上述例子計(jì)算的期末存貨價(jià)值如表4．4所示：根據(jù)上述例子，我們可以把不同存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響歸納如表4．5所示：表4.4存貨計(jì)價(jià)方法

期末存貨21

先進(jìn)先出法加權(quán)平均法移動(dòng)平均法個(gè)別計(jì)價(jià)法表4.5存貨計(jì)價(jià)方法

數(shù)量(件)1500150015001500企業(yè)所得稅稅負(fù)物價(jià)上漲物價(jià)下跌

金額（萬(wàn)元）4035.62539取決于存貨發(fā)貨順序備注先進(jìn)先出法加權(quán)平均法移動(dòng)平均法個(gè)別計(jì)價(jià)法

最大最小次大不定

最小最大次小不定

取決于發(fā)貨的順序固定資產(chǎn)折舊的核算是一個(gè)成本分?jǐn)偟倪^(guò)程目的在于將固定資產(chǎn)的所有成本按合理而系統(tǒng)的方式在它的估計(jì)有效使用期限內(nèi)進(jìn)行攤銷(xiāo)而不同的折舊年限和折舊方法使每期的攤銷(xiāo)額不同從而影響企業(yè)的應(yīng)納稅所得額進(jìn)而影響企業(yè)的所得稅稅收負(fù)擔(dān)折舊費(fèi)用在企業(yè)成本費(fèi)用中占有相當(dāng)大的比重如何對(duì)折舊費(fèi)用進(jìn)行籌劃與安排是企業(yè)所得稅籌劃的一項(xiàng)重要內(nèi)容稅法和會(huì)計(jì)法規(guī)對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限規(guī)定的彈性區(qū)間以及折舊計(jì)算方法的可選擇性為納稅人進(jìn)行折舊費(fèi)用的稅收籌劃提供了可能。4.3.3.1折舊年限選擇的企業(yè)所得稅稅收籌劃在折舊方法既定的情況下影響折舊的因素有固定資產(chǎn)原值預(yù)計(jì)凈殘值率和折舊年限由于固定資產(chǎn)原值要嚴(yán)格按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定來(lái)確認(rèn)而預(yù)計(jì)凈殘值率的選擇區(qū)間也十分有限而企業(yè)無(wú)法從固定資產(chǎn)原值的計(jì)價(jià)和預(yù)計(jì)凈殘值率的選擇上進(jìn)行所得稅的稅收籌劃。就折舊年限而畜法和會(huì)計(jì)法規(guī)都賦予企業(yè)較大的選擇空間體表現(xiàn)在：(1)內(nèi)資企業(yè)固定資產(chǎn)折舊年限可在固定資產(chǎn)分類(lèi)折舊年限表所規(guī)定的幅度內(nèi)自主選擇，如機(jī)械設(shè)備類(lèi)固定資產(chǎn)折舊年限10-14年，生產(chǎn)用房類(lèi)固定資產(chǎn)折舊年限為30-40年，等等；(2)外資企業(yè)固定資產(chǎn)折舊年限可在稅法和會(huì)計(jì)法規(guī)所規(guī)定的最低折舊年限以上自主選擇如房屋建筑物的最低折舊年限為0年機(jī)械設(shè)備的最低折舊年限22

為10年等等這些規(guī)定為企業(yè)通過(guò)折舊年限的選擇來(lái)進(jìn)行所得稅稅收籌劃達(dá)到最大限度的列支折舊費(fèi)用，降低所得稅負(fù)擔(dān)提供了可能。在我國(guó)企業(yè)所得稅稅率采用比例稅率納稅人進(jìn)行折舊年限的所得稅稅收籌劃應(yīng)分三種情況迸行：(1)當(dāng)企業(yè)是一個(gè)處于正常納稅期的盈利企業(yè)時(shí)，應(yīng)選擇最低的折舊年限。這樣有利于加速固定資產(chǎn)投資的回收使計(jì)入成本的折舊費(fèi)用前移應(yīng)納稅所得額盡可能的后移相當(dāng)于從國(guó)家取得了一筆無(wú)息的貸款從而相對(duì)降低了納稅人的所得稅稅負(fù)。現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：例4商投資企業(yè)擁有一輛價(jià)值為20萬(wàn)元的汽車(chē)凈殘值率按10％計(jì)算該企業(yè)未來(lái)8年內(nèi)扣除折舊費(fèi)用前的應(yīng)稅收益如表.6所示假設(shè)該企業(yè)對(duì)該汽車(chē)擬采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊，所得稅稅率為％則該汽車(chē)5年折舊和8年折舊后的所得稅稅負(fù)分別計(jì)算如表.6所示：按5年折舊每年的折舊額=20×(1-10％)/5=3.6萬(wàn)元按8年折舊每年的折舊額=20×(1-lO％)/8=2.25萬(wàn)元表4.6年序

扣除折舊前

扣除折舊后應(yīng)稅收益

單位元應(yīng)納稅所得額12345678合計(jì)

得應(yīng)稅收益100100100100100100100100800

按5年折舊96.496.496.496.496.4100100100782

按8年折舊97.7597.7597.7597.7597.7597.7597.7597.75782

按5年折舊28.9228.9228.9228.9228.92303030234.6

按8年折舊29.32529.32529.32529.32529.32529.32529.32529.325234.6在不考慮資金時(shí)間價(jià)值的情況下企業(yè)對(duì)該汽車(chē)按年折舊和按8年折舊在未來(lái)8年內(nèi)的應(yīng)納所得稅額均為234.6元總體稅負(fù)的絕對(duì)數(shù)是一樣的但如果考慮到資金的時(shí)間價(jià)值把每年的應(yīng)納所得稅額換算為現(xiàn)值假定資本成本率為10％，則計(jì)算結(jié)果如下：按5年折舊，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值28.92×3.79l+30×(5.335﹣3.791)=155.9557萬(wàn)元：23

按8年折舊，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值為29.325×5.335=156.4489萬(wàn)元。按8年折舊的應(yīng)納所得稅額比5年折舊的應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值多O.4932萬(wàn)元，這說(shuō)明了按8年折舊的所得稅稅負(fù)比按年折舊的所得稅稅負(fù)增加了。因此，從企業(yè)所得稅稅收籌劃的角度考慮，該企業(yè)應(yīng)選擇按年折舊的折舊方案。(2)當(dāng)企業(yè)是一個(gè)處于正常納稅期的虧損企業(yè)時(shí)，確定最佳折舊年限就必須充分考慮虧損稅前彌補(bǔ)的規(guī)定果某一納稅年度的虧損額不能或不能完全在今后的納稅年度中得到稅前彌補(bǔ)么該納稅年度折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)就不能或不能完全發(fā)揮作用在這種情況下企業(yè)只有通過(guò)選擇合理的折舊年限使因虧損稅前彌補(bǔ)的不足對(duì)折舊費(fèi)用抵稅效應(yīng)的抵消作用減到最低的程度而充分發(fā)揮折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)，降低企業(yè)的所得稅稅負(fù)?，F(xiàn)舉例說(shuō)明如下：例4.5，上述外商投資企業(yè)未來(lái)8的損益情況見(jiàn)表.7，其他條件不變。則其各年度應(yīng)納所得稅額的計(jì)算如表.7所示：表4.7年序

扣除折舊前

扣除折舊后的應(yīng)稅收益

單位元應(yīng)納稅所得額12345678合計(jì)

的應(yīng)稅收益-10-8-6-4000368

按5年折舊-13.6-11.6-9.6-7.6-3.60036-10

按8年折舊-12.25-10.25-8.25-6.25-2.25-2.25-2.2533.75-10

按5年折舊-------4.564.56

按8年折舊-------3.753.75從表4.7可以看出，該企業(yè)選擇按8計(jì)提折舊的方案比按年計(jì)提折舊的方案在未來(lái)的年內(nèi)可減輕所得稅稅額0.81萬(wàn)元。這主要是因?yàn)閮蓚€(gè)折舊方案前兩年的虧損都得不到稅前彌補(bǔ)，前兩年折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)完全喪失，5年計(jì)提折舊的方案喪失的抵稅效應(yīng)為2×3.630％=2.16萬(wàn)元按8年計(jì)提折舊的方案喪失的抵稅效應(yīng)只為2×2.25×30％萬(wàn)元，兩者相差了0.8l萬(wàn)元。(3)當(dāng)企業(yè)處于減免稅優(yōu)惠期時(shí)，應(yīng)選擇較長(zhǎng)的折舊年限。這樣有利于企業(yè)充分享受稅收優(yōu)惠政策稅收優(yōu)惠政策對(duì)折舊費(fèi)用抵稅效應(yīng)的抵消作用降低到最低限度，從而達(dá)到降低企業(yè)所得稅稅負(fù)的目的?，F(xiàn)舉例說(shuō)明如下：24

例4.6，如上述外商投資企業(yè)享受稅法規(guī)定的“二免三減半”的優(yōu)惠政策，則其各年的應(yīng)納所得稅額計(jì)算如表.8所示：表4.8年序

扣除折舊前

扣除折舊后的應(yīng)稅收益

單位:萬(wàn)元應(yīng)納稅所得額12345678合計(jì)

的應(yīng)稅收益100100100100100100100100800

按5年折舊96.496.496.496.496.4100100100782

按8年折舊97.7597.7597.7597.7597.7597.7597.7597.75782

按5年折舊--14.4614.4614.46303030133.38

按8年折舊--14.662514.662514.662529.32529.32529.325131.9625根據(jù)表4.8可以看出，不考慮資金的時(shí)間價(jià)值時(shí)，8計(jì)提折舊在未來(lái)8年內(nèi)該企業(yè)應(yīng)納所得稅額為131.9625萬(wàn)元，比按5年計(jì)提折舊少了.4175元。如果考慮資金的時(shí)間價(jià)值，假定資本成本率為0％，則計(jì)算結(jié)果如下：按5年折舊,應(yīng)納得稅的值14.46×(3.791-1.736)+30×(5.335-3.791)=76.0353萬(wàn)元；8折舊，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值為14.6625(3.791-1.736)+29.325(5.335-3.791)=75.4092萬(wàn)元。按8年計(jì)提折舊的應(yīng)納所得稅額現(xiàn)值也比按計(jì)提折舊的應(yīng)納所得稅額少了0.6261萬(wàn)元。因此，從企業(yè)所得稅稅收籌劃的角度來(lái)看，該企業(yè)應(yīng)選擇8年折舊的折舊方案。4.3.3.2折舊方法選擇的企業(yè)所得稅稅收籌劃4.3.3.2.1固定資產(chǎn)折舊的方法根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)的不同方式業(yè)可選擇的折舊方法包括平均年限法(直線(xiàn)法)、工作量法、年數(shù)總秘法和雙倍余額遞減法。(1)平均年限法平均年限法又稱(chēng)直線(xiàn)法，是將固定資產(chǎn)的折舊均衡的分?jǐn)偟礁髌诘囊环N方法。采用這種方法計(jì)算的每期折舊額均是等額的用平均年限法計(jì)算固定資產(chǎn)25

的折舊比較簡(jiǎn)便但也存在著一些明顯的局限性首先固定資產(chǎn)在不同使用年限提供的經(jīng)濟(jì)效益是不同的般來(lái)講資產(chǎn)在其使用前期工作效率相對(duì)較高，所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益也就多；而在其使用后期，工作效率一般呈下降趨勢(shì)，因而，所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益也就逐漸減少均年限法沒(méi)有考慮到這一事實(shí)不合理的。其次固定資產(chǎn)在不同的使用年限發(fā)生的維修費(fèi)用也不一樣固定資產(chǎn)的維修費(fèi)用將隨著其使用時(shí)間的延長(zhǎng)而不斷增大，這一因素也是平均年限法沒(méi)有考慮到的當(dāng)固定資產(chǎn)各期的負(fù)荷程度相同各期應(yīng)分?jǐn)傁嗤恼叟f費(fèi)這時(shí)采用平均年限法計(jì)算折舊是合理的但是若固定資產(chǎn)各期負(fù)荷程度不同時(shí)采用平均年限法計(jì)算折舊就不能反映固定資產(chǎn)的實(shí)際使用情況取的折舊數(shù)與固定資產(chǎn)的損耗程度也不相符。(2)工作量法工作量法是根據(jù)實(shí)際工作量計(jì)提折舊額的一種方法種方法彌補(bǔ)了平均年限法只重使用時(shí)間，不考慮使用強(qiáng)度的缺點(diǎn)。(3)加速折舊法加速折舊法也稱(chēng)為快速折舊法或遞減折舊法特點(diǎn)是在固定資產(chǎn)有效使用年限的前期多提折舊后期少提折舊從而相對(duì)加快折舊的速度以使固定資產(chǎn)的成本在有效使用年限中加快得到補(bǔ)償加速折舊的計(jì)提方法有多種常用的有雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法兩種。雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下?lián)科谄诔豕潭ㄙY產(chǎn)賬面余額和雙倍的直線(xiàn)法折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法于雙倍余額遞減法不考慮固定資產(chǎn)的殘值收入因此在應(yīng)用這種方法時(shí)必須注意不能使固定資產(chǎn)的賬面折余價(jià)值降低到它的預(yù)計(jì)殘值收入以下實(shí)行雙倍余額遞減法計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其固定資產(chǎn)折舊年限到期以前兩年內(nèi)將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額平均攤銷(xiāo)。年數(shù)總和法又稱(chēng)合計(jì)年限法將固定資產(chǎn)的原值減去凈殘值后的凈額乘以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額個(gè)分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)字總和。4.3.3.2.2不同折舊方法對(duì)企業(yè)所得稅的影響根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅條例實(shí)施細(xì)則》4第26條的規(guī)定，固定資產(chǎn)的折舊年限按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行固定資產(chǎn)的折舊原則上采用平均年限法(直線(xiàn)法)和工作量法稅人需要采用其他折舊方法的以由企業(yè)申請(qǐng)，逐級(jí)報(bào)省市自治區(qū)稅務(wù)局批準(zhǔn)外商投資企業(yè)所得稅法中也有類(lèi)似的規(guī)定，這就為納稅人通過(guò)選擇折舊方法進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃提供了法律依據(jù)。在上述各種折舊方法中，運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算的折舊額在量上不一致，26

分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異進(jìn)而影響到各期的營(yíng)業(yè)成本和利潤(rùn)企業(yè)通過(guò)折舊方法的選擇進(jìn)行所得稅稅收籌劃應(yīng)立足于使折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮企業(yè)處于不同的時(shí)期應(yīng)選擇不同的折舊方法才能使企業(yè)的所得稅稅負(fù)降低。(1)當(dāng)企業(yè)是一個(gè)處于正常納稅期的盈利企業(yè)時(shí)，折舊費(fèi)用全部可以從當(dāng)年的所得中稅前扣除此時(shí)折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)能夠完全發(fā)揮因此在選擇折舊方法時(shí)，應(yīng)著眼于使折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)盡可能早的發(fā)揮作用?，F(xiàn)舉例如下：例4.7某企業(yè)擁有固定資產(chǎn)原值0萬(wàn)元預(yù)計(jì)凈殘率為4％預(yù)計(jì)使用年限為5年。該企業(yè)在未來(lái)的年內(nèi)預(yù)計(jì)折舊前應(yīng)稅收益及產(chǎn)量見(jiàn)4.9該企業(yè)的所得稅稅率為25％。企業(yè)采用不同的折舊方法，每年應(yīng)納所得稅額計(jì)算如表.10所示:表4.9年序12345合計(jì)表4.10

扣除折舊前的應(yīng)稅收益(元)120000120000120000100000100000560000

產(chǎn)量(件)1000100010009009004800單位:元年序12345合計(jì)

直線(xiàn)法2448024480244801848018480110400

工作量法2400024000240001920019200110400

雙倍余額遞減法1200021600273602472024720110400

年數(shù)總和法1680020640244802232026160110400從表4.10中可以看出，雖然采用不同的折舊方法，該企業(yè)未5年內(nèi)累計(jì)的應(yīng)納所得稅額均為110400元。但是，應(yīng)納所得稅額在不同年份的分布情況不同，在采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法這兩種加速折舊方法下兩年應(yīng)納所得稅額比采用直線(xiàn)法和工作量法都少說(shuō)明了前兩年折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)比直線(xiàn)法27

和工作量法大而使其所得稅稅負(fù)相對(duì)低于直線(xiàn)法和工作量法了便于比較，現(xiàn)把不同折舊方法下各年的應(yīng)納所得稅額都核算成現(xiàn)值，假定資本成本率為10％，則：采用直線(xiàn)法折舊時(shí)，應(yīng)納所=24480×2.487+18480(3.791-2.487)=84979.68元；額=240002.487+19200(3.791-2.487)=84724.8元；采用雙倍余額遞減法折舊時(shí)，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)=12000×0.909+21500×0.826+27360×0.751+24720×(3.791-2.487)=81531.84；采用年數(shù)總和法折舊時(shí)，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值×0.826+24480×0.751+22320×0.683+261600.621=82194.24元。從應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值來(lái)看，運(yùn)用雙倍余額遞減法計(jì)算折舊時(shí)，稅額最少，年數(shù)總和法次之，而運(yùn)用直線(xiàn)法計(jì)算折舊時(shí)，稅額最多。原因在于，采用加速折舊的方法在最初的年份內(nèi)提取了更多的折舊因而沖減的稅基較多使應(yīng)納稅額減少，從而應(yīng)納稅額的現(xiàn)值也較低。在運(yùn)用直線(xiàn)法、工作量法計(jì)算折舊時(shí)，該企業(yè)的產(chǎn)量在初始的幾年內(nèi)較高因而所分?jǐn)偟恼叟f額較多從而較多的沖減了初始幾年的稅基，因此工作量法較直線(xiàn)法的籌劃效果顯著。(2)當(dāng)企業(yè)是一個(gè)處于正常納稅期的虧損企業(yè)時(shí)，選擇折舊方法應(yīng)和企業(yè)虧損彌補(bǔ)的情況相結(jié)合企業(yè)所選擇的折舊方法應(yīng)能使不能或不能完全得到稅前彌補(bǔ)的虧損年度的折舊額降低而保證折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最大限度的發(fā)揮?，F(xiàn)舉例如下：例4.8在上述企業(yè)中未來(lái)年內(nèi)預(yù)計(jì)折舊前的應(yīng)稅收益如表.11其他條件不變，則其各年的應(yīng)納所得稅額計(jì)算如表.11所示：表4.11年序折舊前應(yīng)稅收

應(yīng)納所得稅

單位益

直線(xiàn)法

工作量法

雙倍余額遞年數(shù)總和法減法123456

-100000-80000-60000-4000000

------

------

------

------28

78合計(jì)

036000080000

-4344043440

-4440044400

-5880058800

-5496054960從表4.11中可以看出同折舊方法的應(yīng)納所得稅額從小到大的排列次序依次為直線(xiàn)法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法。這主要是因?yàn)榍皟赡甑奶潛p不能得到稅前彌補(bǔ)，折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)完全喪失了。(3)當(dāng)企業(yè)處于減免稅優(yōu)惠期時(shí)，由于減免稅期間內(nèi)折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)會(huì)全部或部分地被減免稅優(yōu)惠所抵消應(yīng)選擇減免稅期折舊少利潤(rùn)高非減免稅期折舊多利潤(rùn)少的折舊方法。現(xiàn)舉例如下：例4.9，在上述企業(yè)中，假設(shè)享受“二免三減半”的稅收優(yōu)惠政策，其他條件不變。則在不同的折舊方法下，每年應(yīng)納所得稅額計(jì)算如表.12所示:表4.12

單位:元年序12345合計(jì)

直線(xiàn)法--122409240924030720

工作量法--120009600960031200

雙倍余額遞減法--13680123601236038400

年數(shù)總和法--12240111601308036480從表4.12中可以看出，采用不同的折舊方法，在未5內(nèi)的應(yīng)納所得稅額累計(jì)數(shù)不一致從小到大依次排列為直線(xiàn)法工作量法年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法剛好與處于正常納稅期的盈利企業(yè)在不同折舊方法下應(yīng)納所得稅額現(xiàn)值的排列順序相反如果把應(yīng)納所得稅額換算成現(xiàn)值來(lái)加以比較結(jié)果也是一樣的。假定資本成本率為10％，計(jì)算結(jié)果如下：采用直線(xiàn)法進(jìn)行折舊時(shí)，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值=12240×0.683+9240×0.621=21241.2；采用工作量法進(jìn)行折舊時(shí)，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值=120000.751+9600×0.683+9600×0.621=21530.4；雙余額遞減行舊所得額的現(xiàn)值=13680×0.751+12360×0.683+12360×0.621=26391.12采用年數(shù)總和法進(jìn)行折舊時(shí)，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)=12240×0.751+11160×29

0.683+13080×O.621=24937.2。主要原因在于：前兩年免稅期內(nèi)，不同折舊方法的折舊額分別為雙倍余額遞減法128000元、年數(shù)總和115200元、工作量法8元、直線(xiàn)76800元。這兩年折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)完全被減免優(yōu)惠所抵消，被抵消的抵稅效應(yīng)分別38400元、34560元、24000元、23040元。(2)在后三年減半征收期內(nèi)，不同折舊方法的折舊額分別為：雙倍余額遞減法64000元、年數(shù)總和76800元、工作量法112000元、直線(xiàn)i15200元。這三年折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)被減免稅優(yōu)惠抵消一半，被抵消的抵稅效應(yīng)分別為600元、11520元、16800、17280元。把所抵消的抵稅效應(yīng)相加，則分別為：雙倍余額