高級財務會計講義

.高級務會講義高級務計產(chǎn)生限于世紀代以前社會經(jīng)的規(guī)模和水平國際經(jīng)濟交流展的程度以及市場物價長期處于為穩(wěn)的平等條件，得世紀代后期所成型財務會計的主，一般為控一定經(jīng)濟資源進行濟活動獨進行會核的單一濟體，資的價也是立幣值不變的歷史成本原則基之上；由國際交的限性使計算的內(nèi)主是國內(nèi)產(chǎn)營活動，商品進出口業(yè)務的重不大因，我們當成型的種務會計為一般財會”或“傳統(tǒng)財務會”—中財務會計。二戰(zhàn)，特是從世紀年開始，由于西方世界科技的破性進展，以及由此而帶動的球經(jīng)濟速展，使界濟環(huán)境生巨大的化股份公的和發(fā)展，使公大，使財務計的主；國際國際資國營迅速發(fā)展，西方不行商資本和幣資的際，而大模實行生資的國際化，從而使國際和資不大突了業(yè)濟動以國內(nèi)為的特，生了大的國公，從而使國市也得以成和發(fā)展20紀年方和國經(jīng)歷重的，使得幣大值。以統(tǒng)財務計方不以核算和特會計業(yè)務的會時，要不的計實和，立的計和方，因而會計這一經(jīng)濟活動在傳統(tǒng)財務會計的基礎上進一發(fā)展，產(chǎn)生了高級財務會計。高級財務會計傳的財務計方，對在的濟條件出的般財會計不或不發(fā)生的業(yè)特經(jīng)業(yè)務進行核算和業(yè)經(jīng)的會計的經(jīng)濟活。從高級財務會計的產(chǎn)生以出主要核算和在的會經(jīng)濟條件出的傳統(tǒng)財會計不及及的種“特經(jīng)濟業(yè)一會計一主要一——的，對的不，以及之的本和不的等。前，主要種一業(yè)主所產(chǎn)18世紀及以前的以制業(yè)為的經(jīng)境業(yè)營主中，經(jīng)營的的于為業(yè)主，大。業(yè)的資產(chǎn)是主所財產(chǎn)，業(yè)是主資的務；或是業(yè)主的，所的成，是主的，，交的得也業(yè)主。此所是資產(chǎn)一財，體在會計等是資—=業(yè)主或所我國會計實物中，發(fā)股為是的，是務和所得，由于們了的財而為是資核中這是于上。二主體以為為業(yè)經(jīng)營主體，業(yè)所的，業(yè)是業(yè)經(jīng)所資本的。業(yè)經(jīng)營的資產(chǎn)是業(yè)資產(chǎn)，業(yè)財，業(yè)營的是業(yè)本的務對立于所的財產(chǎn)；所不業(yè)營和的中，是業(yè)一，。此為業(yè)是獨立的在體，在上資產(chǎn)，經(jīng)營程中，實行主經(jīng)營和。/.其本點：業(yè)所權益持有人的權益監(jiān)護人企對權負有經(jīng)管責任（AccountabilIlty持人所有人所得到益作益括債務利息和股利等。表現(xiàn)在產(chǎn)負債表上是：資產(chǎn)權負+所者益（三）—社論認為業(yè)是許群體的利益從事營動的社會機。特凱Drucker）早提出，認為，許多大企是一個有會責任機。企業(yè)論的群體不包括股和權人，而且包括雇員、客戶征稅和理構以及般社會公；此，有把義的企理理解為會計的會理。企業(yè)然為體利而事經(jīng)活動，那，企業(yè)應當所有構體對提財務信息，而不是只股東和債權人提財務信。（四）論此理論為會的基礎一組特定來源和特用途的定資本收入的經(jīng)濟活動域，由于運用復式記帳，成一套行衡的帳體。在這經(jīng)活動領中擁有為來務潛力的經(jīng)濟資源即資產(chǎn)是心，所的益都代來、、理、財務公的而資用的，現(xiàn)基金所的會在社為人人的以利的不系不利最。觀都有其的因資和經(jīng)營的業(yè)業(yè)權論，股公的管當體論，2050代出基金論。、社會義經(jīng)權益理論社會義經(jīng)不于般的濟不于資本義經(jīng)，有社會義中的經(jīng)濟特。公為，多經(jīng)成的會經(jīng)濟特。企利的，應一定社會責任。本即觀在點，應表和社會表9、10。公會計企業(yè)組式，企分為資和。經(jīng)、組記以利為的現(xiàn)企，是社產(chǎn)經(jīng)濟然，是有業(yè)的向公是現(xiàn)企業(yè)中的、的組形，是社會大產(chǎn)和濟的產(chǎn)。本就的特征、東益會理以。一、公特征公最源于中（，，）的1650代股特許股及大中，的多（。最基本的是公股東的責任以及資式，公分為責公、公有責任公和股有公（，東公。（）責任—是個上的股組的對債務的責任的公。點：股東對公的債和責任，一公經(jīng)營產(chǎn)股東以其個人財債。責任公的股東一公事管。和。公—由責股和有責股所組的公。責任股對公債務負的責任管公業(yè)任股東對債務的責以其出為，一般不管公業(yè)。有責分的資分等股，行股，股公。有責任公—由個上股東出，個東以其所認出資對公的有責。公是以其資產(chǎn)對其債有責的業(yè)人，權資機/.構或國家授權部門可單投資設國獨資有責公司。司全部資不以分為等額股份公向東簽發(fā)出證書不得行票公司股權轉有格限，東數(shù)少。（四）份有限公司——全部注冊資本由額股份構成，并過發(fā)行股票籌集資金，股東其所認股份對公承擔間的限責任司全部財對司債務擔限責任企法人。其特征有：1、獨的法實公司經(jīng)告立法即予其立法地，份限司具法資，要現(xiàn)：公的成立有嚴的法律程序》定設股份司當有以發(fā)；司有法定資本數(shù)額，能夠獨立支配和管理財產(chǎn)。2、持經(jīng)營、命限股東入的本期為公司支和使。東無權直接公司產(chǎn)抽回屬于自的那投，更不能直接處公司的產(chǎn)股東只通轉讓其擁的股份回資。其本長期穩(wěn)定性決定了司夠立股而續(xù)、限地在去。3、經(jīng)責任有限股有限公司股對公司經(jīng)引起債僅承擔有責，般以注資本為債的限，股人財產(chǎn)不能用以公債務，了股東的投資。從上，限于收本了公債能，公的債較為。4、資所有權和經(jīng)營權分股東較，分地，股以接管。公司的經(jīng)營可不公的東。公司的所有權屬全體股，由股東行使權，營權管理部。司的權構股股東使財產(chǎn)有，行經(jīng)營決權管理部門行經(jīng)營管理權，行使制權。有限責任公司和股份有公司的較有限責任公司份限公司資本份分股權證和股份不得轉讓讓財務告不對告、股份公司股東權的分處

對公（一投資主體可分為：國家股法人股、人股和資股（可分為：投入本和存。1、投入資本—投資體入的資投。資可分股和收資本（國資本公。股本東公司發(fā)行股票的分公司的股本額股票股額的。在管理門的本額注資本。（）股責任和有權，股本可為股和股。構了公司的冊資。通為股份公司的本股份其股票有股東的一權。通股股分股

定分得財有資產(chǎn)權無

以為，不有公金、決權有一般無發(fā)行股票，收金等資產(chǎn)：金等：本）/.210115000002700000稱1借500000溢超繳入100000留益100000貸銀7000002借500000貸500000沖超=0.2500000=100000沖留益=700000-500000-100000=100000分因此期如應產(chǎn)負債表作類列如果低應入超繳入2:200000,項借銀存250000貸250000期末果產(chǎn)負債表示分表益分表分111.4700000借700000貸銀700000其因應稱應借銀如果其應作作益如其應沖其分沖存益25000080000借銀80000貸7000010000/.（）50000股股格元實款元。借：銀存款65000出售庫股份增收資本資本公積）貸：庫股票70000股有限公司增收資資本公積主要來源于股東認繳的公司股票的面值部（股本溢。此外，公司發(fā)與債券離認股權、與本公職的未行的股權證發(fā)可轉換債券的轉換、庫藏股業(yè)務和行市價記的票股利以公司法資重估和受贈資產(chǎn)等業(yè)務都會生收本。2、留存收益—是司經(jīng)過實的后潤留部。留收又分已定留存收益（法定余公積公金和任盈公積）未定留存益公司留的規(guī)定專門用途的潤即未分配利潤15頁—19解釋法定盈余公、公益金、任意余公積等股本本投資本優(yōu)股本超值入本庫股以價帳股票利資本積與債相分離的認股權證股東益其繳入資本證可轉換換法定財值接捐贈法定盈公積已定留收益任意盈余積未撥定——未分利三、股東權益的露P除制大表外還要制有權（東權）減動表反映年末所有者權益增減化的況21表本表據(jù)各的發(fā)生。、股收益EarningsPer—E股利）每股益—司每普股在年中所盈余。它公司會收與股份的，表公司通于股市的普通股每股所分的收。1、優(yōu)先股，于股潤（即收益有權，公為：每股益=收益在外普通股2、外，還發(fā)行優(yōu)先股為普通股先收益中除優(yōu)先股為：每股益=（收—優(yōu)先股在普股以以“通外普股，意的收來源于與末通股相的資本實，它會相的實資所。此以：會普通股化。實，通股又可/.能發(fā)生變化，因公司行股或收本司股票發(fā)股票股、票分割合一類行為而發(fā)生變化。在普通股的況下，計算每股收益，分母應為全年均普通股公式：每股益=（收益—優(yōu)先股在普通股加權平均數(shù)隨金融場的展，可換債券可轉換優(yōu)先股認股權和認股權等應運而生，些券可能在一定時內(nèi)轉換普股，因影每股收信在不同司不同會期的可比性。因此除考慮加權平數(shù)外，還應考慮些可能換成普通的證券對每股收的潛在稀釋影響。3、釋影響——假定可轉換債券因債券持有人行使了轉換權而轉換成普通股，或假定認股和認股權證因持證人行使了認購權利而使發(fā)行在外的普通數(shù)有所增加，因使每股收益有所減少。又稱為攤薄。對立面為攤薄。照慎性原，計算每收時，對在在稀釋的有價證券因包括在內(nèi)對存在潛在反稀的有價證券則剔除在。下介美的況為了解每股收益是上市公司必須外進披露的重要指標之一對計量與披露各有不同具體要求而中美會原委員（PrinciplesBulletin）1969的的定具有，對各國其以本場為的本國的每股收益的計量與重要影響同時是國會則員IASC定則所本。15的定收的量披應公不的本而不同式。本分為本和本?！衅胀ü?，普通股不可轉換的優(yōu)先股，或有轉換證券購股權認權等，轉成通股行購權時，所每收益3%。—公除了普通股，可以換成普通股的券，優(yōu)先股、轉換債券以流在外的購權、認股權證，些證券權利如均換成普通股，會每股收益數(shù)3%，這些證券稱為通。通有能使原普股的每股收，具潛在的釋作。此在算股益，應具有稀作的普通股。國有些認為（92本的披一每股的司潛稀券稀是3%。要內(nèi)本收益和稀釋每股收益，外潛在稀釋性證券（）本每股收益——凈收益通外普通加權平均數(shù)數(shù)計算。釋的每股益，其算公式：本每收=（收益優(yōu)股流通在外普通股加權平均數(shù)稀釋每收益（凈收益—優(yōu)股（流在外通股權均數(shù)稀釋性券為普股的數(shù)外。內(nèi)披露的本股收益稀每股收，分稀釋可能性的和的每股益，其，本每股收益性信，稀釋股益信息。介和之間各稀可能性下每股收益的披露，外。81，2，和合所有權益一、（一）：1、：——一，對的式。所權有作一性的式類：人、外和有。的是人。/.2人資企業(yè)法》規(guī)定99年月日個人獨資企業(yè)——依法在國境內(nèi)設立，由一個然人資，產(chǎn)為投資人個人所有，投資人以個財產(chǎn)企債務承擔無責任經(jīng)實體設人獨企業(yè)具備下列條：投資人為一個自然；法企業(yè)稱；有投資人申報的出資有固定的生產(chǎn)營場所和必要的生經(jīng)營條件；有要的從業(yè)人。申設立人資企業(yè)應由投人其托的代人向人獨資企業(yè)在的登記關提交立申請書及關證明文件個人獨資企業(yè)投資人以行管理業(yè)務也可以過簽書面合同委托或聘其他具有民事行能的負企的務管。法立簿進會核算有列情之一應解散）投資人定解散投人死亡或被告亡，無繼承人決定放棄承）依法吊執(zhí)）法律、行政法規(guī)形。3、特：優(yōu)：模，資本少組設容易經(jīng)獨、管理靈，利度集。缺點資有限，企業(yè)的規(guī)；理力易出。（）會計理1、個（1）業(yè)資：算對獨資企業(yè)資本其。業(yè)資本資

投資資本業(yè)實投（2）：核算業(yè)個人企之的業(yè)、業(yè)的，業(yè)個人從企業(yè)的提、、應資和應。業(yè)提業(yè)個代業(yè)資

1的資和利2、企業(yè)業(yè)個人的）

企應向業(yè)的企：核算獨資企本形及情。用

利的利一可業(yè)個人，一可在企業(yè)生，獨資企業(yè)有利中有定的利應利為企業(yè)的負債理的應利的。2、務理1：一業(yè)投資80000。：80000：業(yè)本2要企業(yè)：業(yè)4200：42003：生活要用業(yè)經(jīng)營個人，本580。企業(yè)個人，同業(yè)。/.借：業(yè)往來貸：庫商品4業(yè)主款項1800元。這筆項是主人財產(chǎn)，企代為取可視為業(yè)主款項存企業(yè)借：金貸：業(yè)往來5業(yè)主企業(yè)業(yè)款元支個欠。借：業(yè)往來貸：金16006：經(jīng)算應付業(yè)主工資元其中元已金支其余提取。該企為稅體納主中企支業(yè)的資記費，未付分暫款借：營費用貸：金15000業(yè)主來如果獨資企業(yè)為納稅主體，則支業(yè)主工資應作為利潤配7末，營收入元營成本240000元營費用元得為30%，應納得稅元，將上述各損益帳戶結轉。：收入貸：損匯兌320000：匯兌貸：營成本營業(yè)用所稅12000：所稅貸：應稅金8：年依協(xié)，后潤元職工得，其歸劉某。：匯兌貸：付職紅利業(yè)主來9：12月劉某決定出元作對獨資企業(yè)的追加投資。從“主來帳借轉“業(yè)資”戶貸：往來貸：業(yè)資本17000業(yè)主資本開業(yè)資追加資期末額97000業(yè)主往來業(yè)主款業(yè)主取商品企業(yè)業(yè)主付款業(yè)主轉投資發(fā)額23380

企業(yè)業(yè)主收款應付業(yè)工資應付業(yè)利潤生額26200期末額2820/.損益匯兌營業(yè)成轉入

營業(yè)收轉入營業(yè)費轉入得稅入應付職紅利應付業(yè)利潤期發(fā)額本發(fā)額以記錄可看出，該企業(yè)年末所有者權益總合元，即業(yè)資本”帳余額“業(yè)主往來貸方元的。二、業(yè)（一）點1、由或兩上通立合協(xié)議同出營、盈虧擔風的企。在國，合伙人是然人而不是法人合企業(yè)獨企一不是法律主，不備人資格，合伙人必須個人的名義從事營活動。2、特：1、立容，經(jīng)營期有限與司比，合伙業(yè)設立由兩或個以上合人以契約。一合人簽訂合伙協(xié)議，就宣布合伙企業(yè)人入伙，都可能造成合伙企業(yè)、經(jīng)期束以及新合企的立。2、責任無限合伙企業(yè)作為個整體債人承擔限任，每個伙人對伙業(yè)的所債負責，碰到合伙業(yè)無力合伙人可動用人來任合人所擔合伙務，每合人合伙企業(yè)務負個人任就所的通伙。3、共有合伙人的，合伙人合人一和用。不經(jīng)合人同，任一合伙人不得合伙為用。4、經(jīng)活動有合伙人共同定，合伙人有和權利。合伙人易發(fā)生。5、共經(jīng)利，擔險合企經(jīng)營的收益，體合人共合協(xié)議定的法和比。發(fā)生虧損所合伙人共同承擔。有公司合伙的比較特有司合伙法律

有人資格一無成立國格，公

成立容，不公務公務不公

無限有所有者責任任無限責任收本的能力本自有有權所權經(jīng)權所和權為一（）計1、設立帳戶（）伙人資本/.21.,3000050000300025600120008000025600300012000120002.3000300030003.2000030000,.進評尚否估會計法紅法種1法總凈公差:100005000500060000得40%據(jù)可得150000=60000×÷40%公允12000025000+35000+60000公允120000差30000歸所并15000640%15000X100%600006000030000允30000得說明應4000090000+XX=10000300003+X40%100009+X100%400002紅法不估法法不公允1200004800012000是12000所紅利/.借：金貸：伙資—張6000合伙資本—五6000合伙資本—六48000例4三合伙的企業(yè)在劉六退伙前的資本余額分別為40000和20000元分例2：2：1協(xié)議同退伙，金（定時企業(yè)產(chǎn)估價與面相同）（1商譽法劉的帳面20000元與收到25000元的差為譽所成的商譽5000，100%為，借：無形資產(chǎn)——商25000貸：伙資—張10000合伙資本—五10000合伙資本—六5000借：合伙人資——劉六25000貸：金25000這里的答案與科書不致（2紅利法自做借：合伙人資——張三2500合伙資本—五2500合伙資本—六20000貸：金25000多付的5000元，應其余兩根其損益配比例共負第二章企業(yè)合并合并報本章將分兩節(jié)述企業(yè)并會計問與并報表編。在對并會計問的解的同時，掌握合并產(chǎn)負債表的編。第一節(jié)企合一概述(一)、業(yè)合并會計的產(chǎn)生及意會作一經(jīng)管活，隨著社會經(jīng)的發(fā)展而不發(fā)展和完的社會經(jīng)濟的發(fā)對會計提出新的高的要，而推動會理論和物發(fā)展，業(yè)并會計近會計理論和實踐的重內(nèi)容，是在市經(jīng)濟條件下股制經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)合并的產(chǎn)。股制經(jīng)作為本義濟發(fā)展的物，了一從到股的的發(fā)展。的一是的業(yè)，此在并問題，而在業(yè)合并會計問題。隨著科的發(fā)業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)在1893—1904了一并—同一業(yè)的企業(yè)合并成一企—1929第并—同一業(yè)的企業(yè)合斷這種的企業(yè)并合報表在在出現(xiàn)1994發(fā)了五并是一高的，動合計及合并報表的展并內(nèi)在，隨著的不斷的斷，80代出現(xiàn)了，實現(xiàn)了經(jīng)合。時企的并的，為分業(yè)合是在合的的，合作不定和利益配不，此，隨著一，出現(xiàn)一意的企，成了業(yè)制制。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟件下企的益，為了不，業(yè)不斷/.；二防避免人操粉飾計減少聯(lián)交會計結果會計核算反程法他包括：身帳處二包括控日計控日日后計（）種類按同標準分類常按律特分類1按律劃常吸收新控（1）吸收（兼——他凈產(chǎn)后者告散A+B+……吸A支付金他產(chǎn)票交他務性B他幾凈產(chǎn)施吸收程中兼A必須擔被債務如果票換被兼B凈產(chǎn)則被兼東被B凈產(chǎn)則被兼東兼?zhèn)宋蘸笾蝗匀淮姹３址ㄈ宋凰晃站シㄈ烁駨拿x上復存即使體也A分支機（）Consolidation）——兩上設立新后宣散A+B…==C新設后新必接受原產(chǎn)負債原AB東原份換新設立份后新原作獨法律體新設立新法律體承擔獨法律責（）Interest——購另份這些控使收它子附它己則這些子母控所謂控指東會上享般情下如果某超50%就該絕控但由各份例散往持某附屬30%甚更少就該絕控但就絕控言控界仍控上2按特劃分橫向縱混橫向——個兩上生產(chǎn)銷售同似品間提高占率可減少同間競爭控力但橫會削弱競造壟斷政府門常法向縱——產(chǎn)品生產(chǎn)銷售間可使參產(chǎn)品互套產(chǎn)銷體這將各中交易轉作能夠節(jié)交易費用提高總/.（）合兩個以上處于不企業(yè)之間的合并其的是了實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營多樣化，分散經(jīng)風險，進而提高企業(yè)存和發(fā)的能力但是實行混合營管提出了高要求，加管理的度復雜性如過度追求多樣化，導致業(yè)體效益的降。二業(yè)并的程企業(yè)擴張的一種重并企業(yè)的股東、債利產(chǎn)重的響為，企合必按照法的序行切障方經(jīng)利。實施企合并般經(jīng)歷以下程：簽合并協(xié)議報有關部門批準。被并企業(yè)在資產(chǎn)評估的基礎上編制資產(chǎn)負債表及財產(chǎn)清單清債權債務依法向商、稅務部門理變更登記第二節(jié)計法企合并方要合、合和股合種。種方會計體的變更，此，必須定于會計方。會計實，記企合并的會計方要法和權益法）一法（Puechaseethod）——按一企一或業(yè)行進會處理（一求：法進行要被企進行產(chǎn)評估的重企業(yè)資產(chǎn)負債表各個目。（）（）方（）資產(chǎn)和負目和重估，方）和被方需行，定方產(chǎn)，方必須按實記如果方的是資，其實如果方的是債性，按債務性的記如果是發(fā)的，資的或的記。企業(yè)合發(fā)的各間如、會、、登。發(fā)的如債的發(fā)，在合并益（）法，企業(yè)并的資產(chǎn)和債按的?？傔^的資產(chǎn)的其過為商并的度按一進行。之，商。商的存在能被并企業(yè)有一在上能的不定，將影響業(yè)的經(jīng)，導致各利下降。商的處方法有兩種）為益并在以經(jīng)的定分記各）按資，以定的分。商大于資產(chǎn)的，在資產(chǎn)其0有，部分記益（二）并下法各下的會處理）1.M在11以現(xiàn)了S部資，其有部負S被的產(chǎn)負表及其產(chǎn)和負債的如下：S資產(chǎn)債表11

目

產(chǎn)3000035000（）50000（）4000060000/.資總額100000145000流動債1000010000長期債2000020000本40000留存益30000負債及益M公的這項收購活動，共支出的收購成本為元取得公資公價值為成本超過所取得資產(chǎn)公價的差額元確定購買商譽入帳，并在以后的一定期內(nèi)攤銷，轉為各的費用。M公：借：流動資產(chǎn)機器備屋60000無形資產(chǎn)—譽按價值帳貸：流動負債10000長期債20000銀行款125000例設上例公支付購。小于取凈資產(chǎn)的公允值其差額為元于其差額可以采用沖減非流動資產(chǎn)的辦法在公司的機設備和屋中進分攤和減，計方法如下：機器設應分攤的沖減額=15000×50000÷50000+60000）=6818（第2種方法）房屋分的減（50000+60000=8182機器設備的公價值扣應攤的沖額為500006818）元房的允值除應攤的沖減額后為（60000—8182。M公司產(chǎn)機器備房屋51818：負債10000長負債20000銀存款100000例自197-203例1月1日A公吸收合的式兼并B公,取得公的全資產(chǎn)承擔其全部務。兼并辦法：公司以股面值為的公司通股取公司面值為元的普通假定公以買法進行會計A公的票在兼并之前的一段時間以每股至的價格市場交易，考到公追加發(fā)行股票使票價格下和發(fā)行費用等因，確定公司后的股票公市價為元。、B司在1月1日的資負債及公產(chǎn)負債公允價值，如—。2—A公司B公司資產(chǎn)債留以后使用項A公司

B公司帳面值

帳面值

公允值/.現(xiàn)金應收款存貨固定產(chǎn)累計舊

1220000（300000）

（150000）

1000001500004600001000000（250000）資總額1950000流動債

124000080000

0

146000應付券股本資本積留存益

01190000

80000145719負及股東權益總額要求算的合務理首先算有項目

1240000（）公出的數(shù)和值定公司合并計入本的金額。A公發(fā)行的普通股=450000×3/2=675000股A公司發(fā)的普通股總面為675000（每股值）公司發(fā)出股票的允價值大于面值部分，應計入資本公：675000×2.1—675000=742500元A公司發(fā)行普通股的公允價值大于所取得凈資產(chǎn)的差額，計入商譽。1417500（675000×2.1—1234281（1460000）225719=80000+145719（）的公允價值與帳價值之間的差額應計入券折價：200000—145719=54281根2—的料上計，行公司股票換方進行并的務處：借：金應帳款存貨固資產(chǎn)付折54281商183219貸：動負債80000應債券200000股本675000資公積742500進行上述帳務理后，編A公合并公后資負表表2——3。項

目

金

額現(xiàn)金應收款存貨固定產(chǎn)累計舊商資總額

5000008900002220000（550000）1832193593219/.

5428118650008925002600003593219之間差采此計難凈基上協(xié)確數(shù)量之往計凈分兩分即由投溢形始凈加到中之差

核算例例料基礎設2每元取司每1元A司仍確2.1元關司B司數(shù)據(jù)見22求司采計例中司3000004500002/3按此數(shù)據(jù)計300000小B司450000元差150000元貸從使按B司上數(shù)記960000元B司致變化僅僅A錄借現(xiàn)款貨固定

貸80000200000300000420000之=960000240000A司B司見2-4A司/.項目現(xiàn)金應收款存貨固定產(chǎn)累計舊資總額流動債應付券股本資本積留存益負及股東權益總額

金額5100008100001970000（450000）319000043000020000014900005700005000003190000例在例基假設Ａ公司以３每股面值為１元的普通股換?。鹿荆补擅抗擅嬷禐椋钡钠胀ü?，他資料不變。在權益法下，如發(fā)出股票的面值于被并企業(yè)股本的帳價值，差額應減資本積和留存收，并下順序進行沖：．被并企業(yè)的資本公積；．主并企業(yè)的資本公積；．被并企業(yè)的留存收益；．主并企業(yè)的留存收益。本例公共出普股值為元B公司股本的面價值多出225000元。對先沖減公司的資公積B公的本積面為，被沖減225000元后剩45000元，在合并企業(yè)的會計分錄為：借：金應收款存貨固定產(chǎn)貸：流負債80000應債券股本675000資公積45000=270000—225000留收益表2—5A公將B公司吸收后的資產(chǎn)負債表表2—5項目現(xiàn)金應收款存貨固定產(chǎn)累積舊資產(chǎn)計流動債應付券

金額3500005100008100001970（450000）3190000430000200000/.

1865000=1190000+675000=150000+45000=260000+2400003190000

3200211,AB

31B

2

1

A

2.42.6

A2.1AB20021

2AB

A

B

1220000300000

150000

1000001500004600001000000250000

1950000

東

011900001950000

124000080000

0000800001457191240000作業(yè)4料基礎上設111他料變采中A共出900000450000×比4500000出按程沖1減B270被減零還剩000沖減150000被減還剩30000對于剩30沖減240000貸100000160000380000600000150000業(yè)業(yè)貸000200000/.股本900留存益210表—6A公司司收資負債表項目

金額現(xiàn)金應收款存固定產(chǎn)累積舊

3500005100008100001970）資產(chǎn)計

3190000流動債應付券股本留存益

4300002000002090470000負及有權益額三、購買法和權益法比

31900001.購買法將企業(yè)并視為一種購買行，注重合并日被企業(yè)資產(chǎn)負債的實際價值求對取得的資產(chǎn)和負債按其公價值記帳，對買成過取資產(chǎn)價值部分商譽益將企并視與合企業(yè)資源聯(lián)合，求對取得的資產(chǎn)和負債按其有帳面入帳，合并時產(chǎn)生商譽。2.購買適于以支付現(xiàn)金其他資、股票換或發(fā)其他債性證券等方式得其他業(yè)的全部凈資產(chǎn)的合并聯(lián)合法只適于以股票交換的方式所進行的企業(yè)合并3.在買法下，如果采用發(fā)股份的法進行并，要按發(fā)出份的市場價格被并的有者權益加計到本和資公中，但確被并企的存收益權法是將并業(yè)的所有者權益總額按帳價入，并企業(yè)的存益其面值加計到并業(yè)留收中。4.在買下確的譽要行銷由于按公允價值記價值之間的差額及確認商譽，需要在并后一定的經(jīng)營期進行攤銷從影以各的。益則存在攤銷商譽。在購買法下，主并企業(yè)的利潤合日以后被并企業(yè)所實現(xiàn)的利。在益法下，主并企業(yè)的利潤則并企業(yè)在合并所實現(xiàn)的利。，只企業(yè)并時有利潤，采用權益進行合加計表中的利潤采用購法不在并加主并業(yè)的利潤。，如資者注計表中的，，采用權益法將對票價格產(chǎn)生有的影。在購買法，合時發(fā)生用入購成本。權益法，合并發(fā)生的用為期間用入益總之，種方法不在企業(yè)并后的法不，對企產(chǎn)生的經(jīng)濟影不，種法不，計務時一三合表出業(yè)的有合、合股并種。收和合并種方式下，于合并后成一經(jīng)主和，而合并的計和表按的一的企業(yè)進。在股并方式下合并后成一企業(yè)，但在部的、公作經(jīng)濟主和法主經(jīng)，各的計錄，并各的計表為的務和經(jīng)成果，需要業(yè)的合并計表本將面在股合并合并表的。/.一、：合并報表——只母公司子公司形成企業(yè)集團作為一會主體，由母公司根據(jù)母公司和字公司個別位計報表編制綜反映企業(yè)整營財狀況變動情況的會計報表。1、經(jīng)濟意義上的復合會計主體。合并報表反映的是由母公司和子公司所組成的業(yè)集團體財務狀和營成果其映的主是若干法組的會計主體，也不是統(tǒng)核算的主體別會計報表反映的內(nèi)容是單個的獨的企業(yè)法人的財務狀況和經(jīng)營成果反映的主體是企業(yè)法人，它既法律意義上的會計主體，又是經(jīng)濟意義上的會計主體，同時也是會計算的體2、團中其企業(yè)控制的總司母公編制并不企集團中的所有業(yè)都要制并報表只集團中總司或母司需要編，公司則不必編制，其他非集企業(yè)也編；而個會報表則又立的法企集團，有立核算企業(yè)都應編反其自身財狀和營成的別計報表3、會報為礎編的企編制個別計表需要帳記錄為依據(jù)，據(jù)帳簿有記錄添報中各項的體金額而并會計表以納入合并范圍的企業(yè)個別會計報表為基礎，根據(jù)個別會計報表和其有關資料，抵消關會計事項都個別會計報表影后制4、的制方。并計表在納合并圍個會報表的數(shù)據(jù)進行工的基上通過調(diào)，企業(yè)集內(nèi)的經(jīng)濟務個別會報的影響予以抵消。然后合并別會計表項目的額制。因，運用一特的方法如消分錄、運用合并作稿等二合并報表的合并合并計表以業(yè)集團為統(tǒng)一會計主體編制的計報表。編制合會計報要以一的為，個是合并。所合并—如合并計表的點也是，當立上母司子公司的關，合合并的范圍和合并方法。行的：母司體所。一母公—在母司的上將合并計報表為母司身會報表反范的，是公會報表的。要點：母公權。，合并會表是母公務，為公在和的編的所以，應當調(diào)的是公的。如，對母公司并有100%權子司，只母司的權為個團權將數(shù)權為個業(yè)集的在并中入；將母公權的為整個集的，而對數(shù)的為整企集團用，合表中列入用以形控作合范圍的。通以法控制控制為，只要資企的數(shù)權表，或具的控權，以應一企納合范圍如母公有公30%的權，為公司，有法控，是由子司權分分，30%以子司的經(jīng)營形對公司的控，而，，應將其入并圍二體—企集是各成企業(yè)同組成的濟合體，業(yè)集團各企業(yè)位是等的會報是整個經(jīng)濟合體的會計報制合會計報表為整個經(jīng)合務的。因此成企的是數(shù)是數(shù)，其有權是數(shù)權是數(shù)權，應等，別。體的是數(shù)權是權都為整企業(yè)集團權，在并資表中為權；是權是/.數(shù)股權的益應視整個業(yè)團收，合利潤中作收來理可看，這種理編的并計表較適集內(nèi)的理員會計表需，合于個企集管理生經(jīng)營動。（三）理論——編制合會計報時即不調(diào)企業(yè)團中法定控或實際制關系也不強企業(yè)集各成員業(yè)所成經(jīng)實中的等系而強編合并計表企對入并范的業(yè)所擁的所權在此理論下編制并計報表的企，對擁所有權的企的資、債和當期實的損益用按照擁有所權的比例合并記入合并會報表中企由個相同50%股份的業(yè)共同投資形時，由于兩個企業(yè)有相同的股份即沒有單一母公司和擁有少數(shù)益的子公司，沒有母公司對公司的支配權，應母公司理論或體理論都不清楚地界定該公司會計報表由哪個投資企業(yè)來并，對此，用所有理論的解釋和法更具說服。盡管編制合并計報表理論有種，但各國在制定合報表會準則時并不完是按一合并理論，而以某一合并理論主，同時考慮本國的實際情來定制合并報表的具法的。在際計準員有合并報表的計準中主采的母公理在國的合并報表實中更地是采用實體理論國在的合會報表定中所定的合并報表編制，采用的公司理。三、合會計報表的合范定合范圍是編制合并會計報表的所合并范圍——是納合并會計報表編制的企業(yè)集團的子公司的范。定合并圍，主于編合并報表所采用的合并理論。，界數(shù)國都母司理論編制合并表，國際會計準則會在有關合并會計報表的則中也采納母公司論。以對一企業(yè)的控制作為是入合并范圍的準定投資企業(yè)能為母公司所制，應納入合會計報表的合范圍。這的控制能定個企業(yè)的和營，以此作為益權。合會計表并范圍的定，各法會準則系。國主采用是母公司理論在合并計報定出母公在制合并會計報的，當其控制所子司入并范。對是公的公，即公司的投在其資產(chǎn)中有數(shù)以的股份的公司，由于種母公制的子公司也不應其入合并會計報表的合并范圍。具體國下（）合并會報表企業(yè)圍。1母公司有數(shù)以的權益資本的投企業(yè)。權益資本是企經(jīng)擁投權并能以企經(jīng)營管理的資，股公的股有公的投資出資。當擁有50%以時，母東會，擁有對該投資業(yè)控權能對投資生經(jīng)活實控制具可為三母公司擁子公司數(shù)以的益資本。母公有公司以權益資本。A司擁有公司90%的份，B公擁有公司70%的，制報，公同是A公司公AB擁C。合計有投企業(yè)以的權益資本。母公司以擁投資企業(yè)數(shù)以下的其兩于A擁有80%的股份擁有30%的份B擁有，為公司，C為的子，擁有合股55%A擁有份則擁有合為20%+25%=45%，此A不C納入合范圍。2、公司控制的投資企業(yè)母公司和沒擁有投資企以的權益資，是母公司其投資企業(yè)實現(xiàn)控制時，這能母公司制的企業(yè)也為子公司。按定/.特原因到限因如果將到限提供計反映真果狀及變導閱讀正作出判因此些雖力到限則如：準關、停、、轉府觀調(diào)需部門閉、停、備它轉品關部門接進行正到限因編計時需將排除外按破序宣告清頓破法關布頓期當按照頓案行頓級主部負頓到了宣破破后必設立清算組進行沒準備近期出售益本負債日益本但部益性本短準近出部短了暫時⑤及金調(diào)度到限外此時完全照自身意圖調(diào)度用金得到因將四、按濟內(nèi)容分：負債、、潤配現(xiàn)金流時分：分購日報稱得報購日計取日計取得計—取即取得編反集總體狀計只編負債得日后計報——取得日各計期末反映/.個業(yè)集團總體的財務狀況和經(jīng)營成果的會計報表。四個都編。五合并計表編制原則及方（則真性原則。完性原則。以別會計報表為基礎的原則。一性原則。重性原則。（法企業(yè)并計要用買和權法合會報的制相應用兩方。1、購法編制并計表在合資負上，母司的凈產(chǎn)仍帳價予反映，子公的資產(chǎn)則按購日（制取得日）的允價進反映，購買本超取凈資產(chǎn)的公允價值部分列合并價差，單獨項反映。2權法。采此制合并報時，合資負上母司和子司的資負，按制取日的帳面值行映因而會合差論業(yè)并在初期中或，當年的損益均列如入續(xù)公司或新公，或母公司的益。在制合并表時，于按被并子司的帳價值編制合并表。不存在處理子司凈資產(chǎn)帳面值和其公允值之間差異的問題另外，子司的留存收益的處理也與購買法不同。六合并計表編制前提及程序（）制前提合會計報表是把企業(yè)團作為一法人實，一個經(jīng)濟個看待把公司制的納入并范的子司資產(chǎn)、負債損益消有因并編制，反映企業(yè)團整經(jīng)成果，財務狀況及會表為提的財務。，由于編制的并報表，是在公司和納入合并范的子公司提的別會計報表的基礎上編制的，合并報表，面反映企業(yè)集團的真況一列前提項，主要有1、一會計期間在母公司和子司的會期間是的子公司外一要在會計期進日會，一，母公的計間進別。公也過子司會期間的會計報表行整，以此作編制合并表的基礎。2、一會計會計是企會計采用原則、、會計處方和程序。于公司的合報表是以子公司個別報為基礎子、公司的會計同，會生異。如公司存的計價采進法子公司采進法在上的況，母、子公司反映期存價值及當損產(chǎn)生差。為提可的并報表不產(chǎn)，編合報表原則上用計，別是重的會計如方、存計價、入。（）合并會計表的編制程序合并會計報表編制是為的作不及本企業(yè)的會計務和會報，而及納入合并范圍的子公司的會計業(yè)務和會計報表。為編制作行，應按以程序進行。編合并作。個別報表過入合并作計項計。編制分。司子司產(chǎn)司價1本公司價本10000。/.借：品銷收入貸：品銷成本5、確定并數(shù)合并的則資、成本費用項的合并數(shù)=合數(shù)借方-貸方負、收入項目的合并數(shù)合計+貸方—借方（6）表2——7

將合并作底稿計算的并數(shù)據(jù)，抄入合并表中。項目

母

子

合計數(shù)

抵銷錄

合并數(shù)借

貸產(chǎn)品銷收入產(chǎn)品銷成本產(chǎn)品銷利2000

12000100002000

22000180004000

1000010000

1000010000

1200080004000第四股權取得日合并報表的編一購買法（一母公持子公司全部權資立的資公司購子公司的全部股（二）公司持有子公的部分股權帳價值購入子公司的部分股權高于帳面價值公允市購子公司部股權低于帳面價值公允市購子公司部股權二我的制法簡的買權益合購法權法在股權得編合并計表比當母公司完成對子公的股合并，、子公已成了一企集團。了面反映控股合并完時企集的財務狀況在股取日應當編制并會報。股權取得只需編合并資產(chǎn)負表，必制合并利潤等其合會計報表，為在權得日企業(yè)集尚未入式的經(jīng)營，存在生團利潤的問，但于業(yè)集團已經(jīng)成，要過編制合并產(chǎn)負表映整個集成立時的財務狀況。以下就股權取得日合并會計報表編制的具體方法加以講解一、股權取日并會計報表編制——購買股取得需要編制的并計報只有合資產(chǎn)負債表，制合資產(chǎn)負表須將、子公司間的權務項目、投和被資目進行抵消以消他之的有項的計算于母司取得對公的制，持有公司的全股，以持子司過數(shù)以的部分股，以下就況加以：（一）母公司持有子公司全部股母公司持有子公全部股權，通過投資立新的子公，通過購買子公司的全部股。1、投創(chuàng)新全子司1、司20021，資000000，創(chuàng)立新的公并當日收公行全部股。日A公司和B公司在帳面分就項投資業(yè)務進行下錄：A公借：股投資——子公司5000000貸：行存5000000B公借：行存000000貸股本5000母公司的資——子公司帳的子公的全部股權益抵消。/.在司對公司投資后，兩個司的資產(chǎn)負債如下：表—8A、B公司資產(chǎn)負債表不作書2002年1月1日項

目A公司B

公司銀行款12000005000000應收款1500000存2300000長期股權投資—子公司000固定產(chǎn)（額9000000資產(chǎn)計190000005000000負債6000000股80000005000000資本積2400000盈余積1000000分配潤1600000負債股權合190000005000000在1月1，A公取對公司的全部控制權，在得控制權的當A公司應編制合并資負債。了方便合并表的制都需要編制并工底。首先將母子公的產(chǎn)負債表過入工作底稿其次編制抵消分。抵消分錄為：：股本—B公司貸：期權資—公司表—9A公司合工作稿2002年項

目A公司司

抵消錄

合并后借方

貸方

余銀行款1200000000000應收款15000001500000存2300000長期投資—子司5000固定產(chǎn)（額00050000009000000資產(chǎn)計19000000500019000000負債60000006000000股8000000500000050000008000000資本積24000002400000盈余積10000001000000分配潤16000001600000負債及股東權益合計

190000005000000500000019000000必須明的，于調(diào)整和消分錄，是編制合并計報時出現(xiàn)母公合工作底稿上的內(nèi)，他響并會報表有關據(jù)反映制合會計表合并論和的，不入任一個公司的帳簿上，由于調(diào)整和消分錄沒有記帳，所以合并會計報表每年都必須根據(jù)個別會計報表重新編制。2、買子公司的全部股權/.與投資創(chuàng)立一新的全資公司不同，母司購買一家正在持經(jīng)營的子司的全部股權其購買成本可能等于子公司凈資產(chǎn)帳面價值，也可能高于或低于其帳面價值。以下為不同情下合并會計報表的制。1、以帳面價值購買子公司的全部股權在這種情況下不會產(chǎn)生并商譽。有關買日合并時的抵消錄類似投創(chuàng)建的全資子司，所不同的是，僅子公司的股東權包括股、資本公、盈余公積等項。例2002年月日司以司凈資產(chǎn)的帳面價值購入公司發(fā)行在外的全部股份，共支付買成本元，M公司和公的資產(chǎn)負債表的有關數(shù)據(jù)如下：表—10。表—10M、N公司資負債表表留留出抵消錄和合并數(shù)2002年月日項

目M公司N

公司銀行款92000001000000應收款18000001500000存40000003500000固定產(chǎn)（額90007000000資產(chǎn)計2400000013000000應付款16000001400000短期款1400000600000應付券30000002100000長期款1000000900000股本90005000000資本積26001200000盈余積38001150000分配潤1600000650000負債股權合計2400013000000購買M公于買司的全部股權，編制分錄：借：長期股權投資—司投資貸：行存款8000編制消分錄：借：本000資公積盈公積未配利潤650000貸：長期投資—公司抵分錄后，公應合并底如表—11表—11母公司合并作底稿項目公司司

抵消分錄

合后借方

貸方

余銀行款12000000002200000應收款18000000003300000存40000000007500000長期資公司8000000固定產(chǎn)（額70000001600000/.資產(chǎn)計00013000000800000029000000應付款00014000003000000短期款0006000002000000應付券00021000005100000長期款0009000001900000股本900000050000009000000資本積0002600000盈余積00011500003800000分配潤6500006500001600000負債股權合00013000000800000029000000計2、以于面值公市購買公的部權。在實際中，子公司凈資產(chǎn)的帳價不定于公凈產(chǎn)的公允價值。對于這些差額國定在編制合并會計報表時作為合并價差處理。合并價差在合并資產(chǎn)負債表中屬于長期投資的調(diào)整項目可單獨列示。我合并報表中的合并價差包括購買成本與公司凈資產(chǎn)公允值的差，也包括公司凈資產(chǎn)公允值與帳面價值的額。例上的礎假定年月日公司以元買了公發(fā)行在外的全部股，司所有資產(chǎn)和負項目的公允市價與帳面值一致，它資料不變。購買M公司購買公的部權：資—公司：存款8400000在編制購買日的餓合并會計報表時，由于公司長投——N公”帳的餓額比公司全部股東權益帳面價高400000元對此在編制抵消分錄時應計入“合并價。借：本000資公積盈公積未配利潤合價差貸：長期投資——子公司編制消分后M司應編制的、公司的并作稿表—12。表—12母公司合并作底稿2002年月日項目公司司

抵

消分

合后借

貸

余額銀行款00010000001800000應收款00015000003300000存400000035000007500000長期資公司8400000并差400400固定產(chǎn)（額90000007000000000資產(chǎn)計13000000400000840000029000000應付款00014000003000000短期款0006002000000應付券00021000005100000/.長期款0009001900000股本900000050000009000000資本積000120000012000002600000盈余積00011500003800000分配潤6500001600000負債股權合1300000000029000000計例在例基礎上，假定年月日公司購買了公司發(fā)行在外的全部股份，公司有關的產(chǎn)和負債的公價值與帳面價值的額如表——13。表—13。N公司資負項目帳面價與公價差額計算表項

目

帳面價值

公允市價

差額貨3500000356060固定產(chǎn)70000007000200合計1000010760000260M公司在買日編制會計錄：借：長期投資—N公司貸：銀存款8400000M公在制買的合會報時購買成本不等于公司凈資產(chǎn)的帳面價值子司資產(chǎn)的面價值又不等公允價值，而M公司又須以公允價值合N公的資產(chǎn)。因此，須編兩項抵消錄借：本資公積盈公積未配利潤合價差貸：長期投資——子公司借：貨60000固資產(chǎn)000貸：合價差000將N司有關資產(chǎn)負債項目的帳面價值調(diào)整為公允價值，在編制合并會計報表時，對于被合并的子公的產(chǎn)債目須公允值行并公價與帳價之的額計合并差根據(jù)上抵消錄，M公司應編的合并工作底稿如表—14表—14母公司并工作底2002年1日項

目M公司司

抵

消分

合后借

貸

余額銀行款8000001000000應收款18000001500000存40000000006長期資——N公司8400000合價差400000260000140固定產(chǎn)（額900000070000002000001620000資產(chǎn)計13000000000866000029000000應付款16000000003000000/.短期款14000000002000000應付券30000000005100000長期款1000000000股本90000000005000000000資本積2600000000012000002600000盈余積38000000001150000000分配潤0000006500001600000負債及東權益合1300000000029000000計在上合并作稿中，合并差000反映是公支購成與公凈資產(chǎn)的公允價之間的差額即400000-（8000000+260）000。3、以于帳面值或公市價購子公司全部股。例在例的基，定年月日公以000元購了公發(fā)行在外的全部股，公司所有資產(chǎn)和負債目的公允價值與面價值一致，其他資料不變。購買日：借：期投資—N公司貸：銀存款7500000借：本資公積盈公積未配利潤貸：長期投資—公司合并差500編制消分后M公司應編制M、公的工稿表——15。表2——15母公合并工作底稿2002年月日項目公司司

抵

消分

合后借

貸

余額銀行款0001800000應收款0003300000存400000035000007500000長期投資—75007500000—N公司合并價差500000-500固定資產(chǎn)（