企業(yè)會計準則第號-租賃

企業(yè)會計準則第21號—租賃財政部會計司注冊會計師處劉光忠第一頁，共三十三頁。講解提綱一、租賃開始日與租賃期開始日的區(qū)別二、融資租賃與經營租賃的劃分三、初始直接費用的處理四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法五、融資租賃下相關資產與負債在資產負債表中的列示第二頁，共三十三頁。租賃開始日： 租賃開始日是指租賃協議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在該日應當：

（一）將租賃認定為融資租賃或經營租賃

（二）在融資租賃下，確定租賃期開始日應當確認的金額一、租賃開始日與租賃期開始日的區(qū)別第三頁，共三十三頁。一、租賃開始日與租賃期開始日的區(qū)別

租賃期開始日：租賃期開始日是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期。 在該日，承租人應當對租入資產、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認。 出租人應當對應收融資租賃款、未擔保余值和未實現融資收益進行初始確認。第四頁，共三十三頁。二、融資租賃與經營租賃的劃分（一）融資租賃1、融資租賃的定義及特征 融資租賃，是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。風險和報酬的轉移與所有權的轉移并不一定同步。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。 所有權轉移是認定為融資租賃的充分條件，但不是必要條件。第五頁，共三十三頁。二、融資租賃與經營租賃的劃分2、融資租賃的認定標準（1）租賃期屆滿時，租賃資產所有權轉移給承租人（2）承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權。第六頁，共三十三頁。融資租賃與經營租賃的劃分融資租賃的認定標準（3）即使資產所有權不轉移，但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。75%（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。90%（5）租賃資產性質特殊，如果不做較大改造，只有承租人才能使用。第七頁，共三十三頁。二、融資租賃與經營租賃的劃分（二）經營租賃 經營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。特征：通常情況下，在經營租賃中，租賃資產的所有權不轉移，租賃期屆滿后，承租人有退租或續(xù)租的選擇權，而不存在優(yōu)惠購買選擇權。第八頁，共三十三頁。三、初始直接費用的處理

初始直接費用，是指租賃雙方在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的相關費用，主要包括手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等。會計處理： 在融資租賃下，承租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入租入資產價值；出租人發(fā)生的初始直接費用應當計入應收融資租賃款的入賬價值。

在經營租賃下，承租人和出租人發(fā)生的初始直接費用，應當計入當期損益（管理費用）。第九頁，共三十三頁。四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法（一）未確認融資費用的分攤1、未確認融資費用的初始確認和計量

在租賃期開始日，承租人應當將租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。第十頁，共三十三頁。承租人的賬務處理融資租賃下借：固定資產——融資租入固定資產未確認融資費用貸：長期應付款租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值孰低差額最低租賃付款額需要說明：初始直接費用計入所確認資產價值第十一頁，共三十三頁。四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法（一）未確認融資費用的分攤2、未確認融資費用分攤率的確定

根據租入資產入賬價值的不同而定：現值公允價值第十二頁，共三十三頁。未確認融資費用分攤率的確定(1)以出租人的租賃內含利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將租賃內含利率作為未確認融資費用的分攤率；(2)以合同規(guī)定利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率；(3)以銀行同期貸款利率為折現率將最低租賃付款額折現，且以該現值作為租賃資產入賬價值的，應當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率；(4)以租賃資產公允價值為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現值等于租賃資產公允價值的折現率。第十三頁，共三十三頁。四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法（一）未確認融資費用的分攤3、分攤未確認融資費用的會計處理

借：財務費用貸：未確認融資費用

第十四頁，共三十三頁。四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法（二）未實現融資收益的分配1、未實現融資收益的初始確認和計量

在租賃期開始日，出租人應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余額；將最低租賃收款、初始直接費用及未擔保余值之和與其現值之和的差額確認為未實現融資收益。

第十五頁，共三十三頁。出租人的賬務處理融資租賃下借：長期應收款未擔保余值貸：融資租賃資產銀行存款等未實現融資收益長期應收款：最低租賃收款額+初始直接費用未擔保余值：租賃資產余值減出租人而言的擔保余值現值差額第十六頁，共三十三頁。四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法（二）未實現融資收益的分配2、未實現融資收益分配率的確定

租賃內含利率為分配率租賃內含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率第十七頁，共三十三頁。四、未確認融資費用的分攤和未實現融資收益的分配均應采用實際利率法（二）未實現融資收益的分配3、分配未實現融資收益的會計處理借：未實現融資收益貸：租賃收入

第十八頁，共三十三頁。五、融資租賃下相關資產與負債在資產負債表中的列示承租人應當將融資租入資產在資產負債表內列示為一項資產，同時，將與其相關的長期應付款減去未確認融資費用的差額，分別長期負債和一年內到期的長期負債進行列示。出租人應當在資產負債表中，將應收融資租賃款減去未實現融資收益的差額，作為長期債權列示。第十九頁，共三十三頁。謝謝大家!第二十頁，共三十三頁。未確認融資費用的分攤方法[舉例]

例如，2004年12月1日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，A公司以融資租賃方式向B公司租入一臺設備，合同主要條款如下：

1.租賃期開始日：2005年1月1日。2.租賃期：2005年1月1日～2008年12月31日，共4年。3.租金支付：自租賃開始期日每年年末支付租金150000元。4.該設備在2004年12月1日的公允價值為500000元。5.租賃合同規(guī)定的利率為7%(年利率)。6.承租人與出租人的初始直接費用均為1000元。7.租賃期屆滿時,A公司享有優(yōu)惠購買該設備的選擇權,購買價為100元,估計該日租賃資產的公允價值為80000元。

第二十一頁，共三十三頁。1、計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產入賬價值最低租賃付款額＝150000×4+100＝600100(元)現值計算過程如下：每期租金150000元的年金現值=150000×

PA（4期，7%）優(yōu)惠購買選擇權行使價100元的復利現值=100×PV（4期，7%）查表得知PA（4期，7%）=3.3872PV（4期，7%）=0.7629現值合計=150000×3.3872+100×0.7629=508156.29現值大于公允價值(500000)因此,租賃資產的入賬價值為500000元第二十二頁，共三十三頁。企業(yè)會計準則第21號—租賃2、計算未確認融資費用

未確認融資費用＝最低租賃付款額-租賃資產公允價值＝600100-500000＝100100(元)第二十三頁，共三十三頁。企業(yè)會計準則第21號—租賃會計分錄如下：

2006年1月1日

借：固定資產——融資租入固定資產501000

未確認融資費用100100

貸：長期應付款——應付融資租賃款600100 銀行存款1000第二十四頁，共三十三頁。企業(yè)會計準則第21號—租賃3、確定融資費用分攤率計算過程如下：

根據下列公式：

租賃開始日最低租賃付款的現值＝租賃資產公允價值當r＝7％時150000×3.3872＋100×0.7629=508156.29﹥500000元當r＝8％時150000×3.3121＋100×0.7350=496888.5﹤500000第二十五頁，共三十三頁。企業(yè)會計準則第21號—租賃由上面計算可知7％＜r＜8％。插值法計算如下：

現值利率

508156.2977％

500000r

496888.588%

508156.29-500000

7％-r

508156.29-

496888.5＝7％-8％

r＝＝7.72%第二十六頁，共三十三頁。

表1未確認融資費用分攤表(實際利率法)2006年1月1日單位：元

日期租金確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額②③＝期初⑤④＝②-③期末⑤①×7.72%＝⑤-④500000(1)2006.12.3115000038600111400388600(2)2007.12.3115000029999.92120000.08268599.92(3)2008.12.3115000020735.91129264.09139335.83(4)2009.12.3115000010764.17139235.83100(5)2010.1.11001000合計600100100100500000第二十七頁，共三十三頁。未實現融資收益分配舉例接上例：最低租賃收款額=租金×期數+優(yōu)惠購買價格=150000×4+100=600100（元）因此有150000×PA（4，R）+100×PV（4，R）=501000（租入資產公允價值與初始直接費用）根據這一等式，可以多次測試的基礎上，用插值法計算租賃內含利率。第二十八頁，共三十三頁。當R=7%時150000×3.387+100×0.763=508050+76.3=508126.6>501000當R=8%時150000×3.312+100×0.735=496800+73.5=496873.5<501000因此,7%<R<8%.用插值法計算如下:第二十九頁，共三十三頁?，F值利率508126.37%501000R496873.58%508126.3-5010007%-R____________________=_________508126.3-496873.67%-8%R=7.63%,即租賃內含利率為7.63%第三十頁，共三十三頁。2.計算未實現融資收益最低租賃收款額=150000×4+100=600100應收融資租賃款入賬價值=600100+1000=601100最低租賃收款額現值=租賃開始日租賃資產公允價值+初始直接費用=501000未實現融資收益=601100-501000=991003.在租賃期內采用實際利率法分配未實現融資收益.第三十一頁，共三十三頁。20X5年1月1日單位：元

日期租金確認的融資收入租賃