銷售與收款循環(huán)的審計資料

銷售與收款循環(huán)審計本章要點(diǎn)第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的審計對象第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及測試第三節(jié)營業(yè)收入審計第四節(jié)應(yīng)收賬款審計第五節(jié)壞賬準(zhǔn)備審計第六節(jié)應(yīng)交稅費(fèi)審計第一頁，共八十五頁。本章要點(diǎn)1.銷售與收款循環(huán)涉及的業(yè)務(wù)活動2.銷售與收款循環(huán)涉及的憑證和會計記錄3.銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及其測試4.營業(yè)收入的實質(zhì)性程序，關(guān)注分析程序和銷售的截止測試。5.應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序，關(guān)注應(yīng)收賬款的函證程序。6.壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性程序7.應(yīng)交稅費(fèi)的實質(zhì)性程序8.營業(yè)稅金及附加的實質(zhì)性程序第二頁，共八十五頁。根據(jù)財務(wù)報表項目與業(yè)務(wù)循環(huán)的相關(guān)程度，銷售與收款循環(huán)涉及的資產(chǎn)負(fù)債表項目主要包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長期應(yīng)收款、預(yù)收款項、應(yīng)交稅費(fèi)等；所涉及的利潤表項目主要包括營業(yè)收入、營業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用等。由于各報表項目審計程序大同小異，故只介紹主要報表項目審計。實質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細(xì)節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。第三頁，共八十五頁。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的審計對象一、銷售業(yè)務(wù)二、收款業(yè)務(wù)三、銷售退回、銷售折扣與折讓業(yè)務(wù)第四頁，共八十五頁。一、銷售業(yè)務(wù)1.接受顧客訂單銷售部門收到顧客訂單后，應(yīng)立即編制銷售訂單。2.批準(zhǔn)信用主管人員批準(zhǔn)信用，并在銷售訂單上簽字，這也表明常批準(zhǔn)了發(fā)貨。3.按銷售單供貨倉庫在收到經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單后供貨。4.按銷售單裝運(yùn)貨物裝運(yùn)部門根據(jù)審批后的銷售單裝運(yùn)貨物，并填制提貨單等貨運(yùn)文件。第五頁，共八十五頁。一、銷售業(yè)務(wù)5.向顧客開出銷售發(fā)票，并登記銷售業(yè)務(wù)會計部門開出銷售發(fā)票，然后據(jù)此編制轉(zhuǎn)賬憑證，并登記應(yīng)收賬款、主營業(yè)務(wù)收入等明細(xì)賬和總賬。月末，定期與客戶對賬。該活動下還產(chǎn)生匯款通知單、顧客月末對賬單。匯款通知單是一種與銷售發(fā)票一起寄給顧客，由顧客在付款時再寄回銷貨單位的憑證。這種憑證注明顧客的姓名、銷貨發(fā)票號碼、銷貨單位開戶銀行賬號以及金額等內(nèi)容。第六頁，共八十五頁。二、收款業(yè)務(wù)1.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入處理貨幣資金收入時最重要的是要保證全部貨幣資金都必須如數(shù)、及時地記入現(xiàn)金、銀行存款日記賬及應(yīng)收賬款明細(xì)賬，并如數(shù)、及時地將現(xiàn)金存入銀行。產(chǎn)生憑證與記錄：收款憑證、現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬等。2.注銷壞賬產(chǎn)生憑證與記錄：壞賬審批表3.提取壞賬準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備提取的數(shù)量必須能夠抵補(bǔ)企業(yè)以后無法收回的本期銷售款。

第七頁，共八十五頁。三、銷售退回、銷售折扣與折讓業(yè)務(wù)即辦理和記錄銷售和退回、銷售折扣與折讓。發(fā)生銷售退回與折讓時，必須經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，并填制貸項通知單。貸項通知單是一種用來表示由于銷貨退回或以批準(zhǔn)的折讓而引起的應(yīng)收銷售款減少的憑證。這種憑證的格式通常與銷售發(fā)票的格式相同，只不過它不是用來說明應(yīng)收賬款的增加。而是用來說明應(yīng)收賬款的減少。產(chǎn)生憑證與記錄：折扣與折讓明細(xì)賬和貸項通知單。

第八頁，共八十五頁。第九頁，共八十五頁。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制及其測試一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制二、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的測試三、重新評估重大錯報風(fēng)險第十頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制（一）職責(zé)分工制度(1)壞賬應(yīng)由銷售、記賬之外的人員確認(rèn)；(2)賒銷批準(zhǔn)職責(zé)與銷售職責(zé)相互分離；(3)發(fā)貨職責(zé)與開票、收款、記賬職責(zé)相互分離；(4)編制銷售單職責(zé)與開具銷售發(fā)票職責(zé)相互分離；(5)銷售職責(zé)與收款職責(zé)相互分離；(6)應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)的審批職責(zé)與保管票據(jù)的職責(zé)相互分離。第十一頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制(二)授權(quán)審批控制(1)賒銷必須經(jīng)有關(guān)人員審批；(2)發(fā)出貨物必須經(jīng)有關(guān)人員審批；(3)銷售退回、銷售折讓與銷售折扣等必須經(jīng)有關(guān)人員審批；(4)銷售價格、銷售條件必須經(jīng)有關(guān)人員審批；(5)壞賬確認(rèn)必須經(jīng)有關(guān)人員審批。(6)應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須有關(guān)人員審批。(7)對于超過企業(yè)既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行集體決策，防止決策失誤而造成嚴(yán)重?fù)p失。第十二頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制(三)憑證和記錄控制(1)在銷售與收款各環(huán)節(jié)應(yīng)建立和健全的憑證制度，如銷售單、銷售發(fā)票等。(2)憑證預(yù)先應(yīng)順序編號，以防止銷貨以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬。(3)應(yīng)建立和健全各種賬簿制度，并及時登記賬簿。

第十三頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制(四)銷售和發(fā)貨控制(1)企業(yè)對銷售業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)建立嚴(yán)格的預(yù)算管理制度，制定銷售目標(biāo)，確立銷售管理責(zé)任制。(2)企業(yè)建立銷售定價控制制度，制定價目表、折扣政策、付款政策等并予以執(zhí)行。(3)企業(yè)在選擇客戶時，應(yīng)當(dāng)充分了解和考慮客戶的信譽(yù)、財務(wù)狀況等有關(guān)情況，降低賬款回收中的風(fēng)險。(4)企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對賒銷業(yè)務(wù)的管理。賒銷業(yè)務(wù)應(yīng)遵循規(guī)定的銷售政策和信用政策。(5)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的程序辦理銷售和發(fā)貨業(yè)務(wù)。第十四頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制(五)收款控制(1)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。(2)企業(yè)應(yīng)將銷售收入及時入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。(3)企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。對催收無效的逾期應(yīng)收賬款可通過法律程序予以解決。第十五頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制(六)對賬控制(1)按月寄出對賬單。企業(yè)應(yīng)由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款等往來款項記賬的人員按月向顧客寄發(fā)對賬單，對不符合的情況，應(yīng)及時處理。(2)銀行對賬單與銀行存款日記賬余額的核對。(3)定期核對應(yīng)收賬款等賬戶的總賬和明細(xì)賬。第十六頁，共八十五頁。一、銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制(七)監(jiān)督檢查企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立對銷售與收款內(nèi)部控制的監(jiān)督檢查制度，明確監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)或人員的職責(zé)權(quán)限，定期或不定期地進(jìn)行檢查。對監(jiān)督檢查過程中發(fā)現(xiàn)的銷售與收款內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取措施，及時加以糾正和完善。第十七頁，共八十五頁。二、銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的測試(1)觀察或詢問職責(zé)分工的情況。注冊會計師通常通過觀察有關(guān)人員的活動，以及詢問有關(guān)人員，來實施職責(zé)分工的控制測試。(2)檢查銷售與收款循環(huán)相關(guān)的憑證和會計記錄。(3)檢查賬簿的對賬。(4)檢查監(jiān)督檢查制度。第十八頁，共八十五頁。三、重新評估重大錯報風(fēng)險注冊會計師在完成控制測試之后，應(yīng)根據(jù)其測試的結(jié)果對銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制做進(jìn)一步評價，在此基礎(chǔ)上重新評估重大錯報風(fēng)險，以修改實質(zhì)性程序計劃。第十九頁，共八十五頁。特別提示控制測試是可選程序。在銷售與收款循環(huán)審計中，注冊會計師首先應(yīng)當(dāng)了解銷售與收款內(nèi)部控制，在此基礎(chǔ)上，初步對內(nèi)部控制進(jìn)行評價，并初步評估重大錯報風(fēng)險；然后，考慮是否進(jìn)行控制測試。如果被審計單位銷售與收款相關(guān)的內(nèi)部控制不存在，或設(shè)計不合理，或設(shè)計合理但沒有執(zhí)行，或雖然設(shè)計合理并且得到執(zhí)行但實施控制的成本會低于因此而減少的實質(zhì)性程序的成本，則注冊會計師不應(yīng)實施控制測試，而直接進(jìn)行實質(zhì)性程序。第二十頁，共八十五頁。第三節(jié)營業(yè)收入審計一、營業(yè)收入的審計目標(biāo)二、營業(yè)收入的實質(zhì)性程序第二十一頁，共八十五頁。一、營業(yè)收入的審計目標(biāo)(1)確定營業(yè)收入是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)。(2)確定營業(yè)收入的記錄是否完整。(3)確定與營業(yè)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄，包括對銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)。(4)確定營業(yè)收入是否已記錄于正確的會計期間。(5)確定營業(yè)收入的會計處理是否正確。(6)確定營業(yè)收入的披露是否恰當(dāng)。

第二十二頁，共八十五頁。二、營業(yè)收入的實質(zhì)性程序(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序(二)其他業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序第二十三頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序1.獲取或編制主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)表獲取或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符，同時結(jié)合其他業(yè)務(wù)收入科目數(shù)額，與報表數(shù)核對相符。2.審查主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的合規(guī)性主要審查主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，是否符合企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定的收入實現(xiàn)條件，前后期是否一致。特別關(guān)注周期性、偶然性收入認(rèn)定的原則和方法。第二十四頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序3.執(zhí)行分析程序（1）將本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因；（2）比較本期各月主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，可以分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，并查明異常現(xiàn)象和重大波動的原因。（3）計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期同類產(chǎn)品的毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因。（4）計算對重要客戶的銷售額及產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。（5）將上述結(jié)果與同行業(yè)本期相關(guān)資料進(jìn)行對比分析，檢查是否存在異常。第二十五頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序4.審查主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的正確性注冊會計師可以根據(jù)普通發(fā)票或增值稅專用發(fā)票表，估算全年收入，與實際入賬收入金額核對，并檢查是否存在虛開發(fā)票或銷售而未開發(fā)票的情況。第二十六頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序5.審查主營業(yè)務(wù)收入計價的正確性獲取產(chǎn)品價格目錄，抽查售價是否符合價格政策，或抽取企業(yè)被審計期間內(nèi)一定數(shù)量的銷售發(fā)票，審查開票、記賬、發(fā)貨日期是否相符，品名、數(shù)量、單價、金額等是否與發(fā)運(yùn)憑證、銷售合同等一致，以檢查收入估價是否正確。第二十七頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序6.實施銷售的截止測試目的：確定被審計單位主營業(yè)務(wù)收入的會計記錄歸屬期是否正確。截止測試關(guān)注：與三個與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期是否歸屬同一會計期間：發(fā)票開具日期或收款日期；記賬日期；發(fā)貨日期。三條審計路線：(1)以賬簿記錄為起點(diǎn)；(2)以銷售發(fā)票為起點(diǎn)；(3)以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。主營業(yè)務(wù)收入截止測試的三條路線對比第二十八頁，共八十五頁。主營業(yè)務(wù)收入截止測試的三條路線對比起點(diǎn)路線缺點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)目的賬簿記錄從報表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)貨憑證缺乏全面性和連貫性，只能查多記，無法查漏記比較直觀，容易追查至相關(guān)憑證記錄證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票發(fā)貨，有無多記收人，防止高估營業(yè)收入銷售發(fā)票從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)貨憑證與賬簿記錄較費(fèi)時費(fèi)力，尤其是難以查找相應(yīng)的發(fā)貨及賬簿記錄，不易發(fā)現(xiàn)多記收人較全面，連貫，容易發(fā)現(xiàn)漏記收入確認(rèn)已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認(rèn)收入，防止低估收入發(fā)運(yùn)憑證從報表日前后若干天的發(fā)貨憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄較費(fèi)時費(fèi)力，尤其是難以查找相應(yīng)的發(fā)貨及賬簿記錄，不易發(fā)現(xiàn)多記收入較全面，連貫，容易發(fā)現(xiàn)漏記收入確認(rèn)收入是否已計人適當(dāng)?shù)臅嬈陂g，防止低估收入主營業(yè)務(wù)收入截止測試的三條路線對比起點(diǎn)路線缺點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)目的賬簿記錄從報表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)貨憑證缺乏全面性和連貫性，只能查多記，無法查漏記比較直觀，容易追查至相關(guān)憑證記錄證實已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票發(fā)貨，有無多記收人，防止高估營業(yè)收入銷售發(fā)票從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)貨憑證與賬簿記錄較費(fèi)時費(fèi)力，尤其是難以查找相應(yīng)的發(fā)貨及賬簿記錄，不易發(fā)現(xiàn)多記收人較全面，連貫，容易發(fā)現(xiàn)漏記收入確認(rèn)已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計期間確認(rèn)收入，防止低估收入發(fā)運(yùn)憑證從報表日前后若干天的發(fā)貨憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄較費(fèi)時費(fèi)力，尤其是難以查找相應(yīng)的發(fā)貨及賬簿記錄，不易發(fā)現(xiàn)多記收入較全面，連貫，容易發(fā)現(xiàn)漏記收入確認(rèn)收入是否已計人適當(dāng)?shù)臅嬈陂g，防止低估收入第二十九頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序7.審查主營業(yè)務(wù)收入的會計處理重點(diǎn)：審查企業(yè)實現(xiàn)的銷售收入是否及時足額地入賬，有無少計收入、偷漏稅金等問題。審計程序為：抽查部分銷售業(yè)務(wù)，進(jìn)行原始憑證到記賬憑證、主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬的全過程審查，核對其記錄、過賬、加總是否正確。第三十頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序8.審查銷售退回、銷售折讓與折扣主要審查銷售退回、銷售折讓與折扣是否經(jīng)過審批，金額是否合理、正確，會計處理是否正確。特別注意，銷售退回、銷售折讓與折扣是否及時足額提交對方，有無虛設(shè)中介、轉(zhuǎn)移收入、私設(shè)“小金庫”等情況。第三十一頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序9.檢查有無未經(jīng)顧客認(rèn)可的巨額的銷售注冊會計師可以結(jié)合應(yīng)收賬款函證程序，檢查有無未經(jīng)顧客認(rèn)可的巨額的銷售。第三十二頁，共八十五頁。(一)主營業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序10.確定主營業(yè)務(wù)收入的列報是否恰當(dāng)注冊會計師應(yīng)結(jié)合其他業(yè)務(wù)收入的審計，審查主營業(yè)務(wù)收入的列報是否恰當(dāng)，主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)所采用的會計政策等是否已在財務(wù)報表附注中披露。第三十三頁，共八十五頁。審計案例——主營業(yè)務(wù)收入審計【基本案情】注冊會計師在審計ABC公司2007年財務(wù)報表時，發(fā)現(xiàn)以前盈利的甲產(chǎn)品12月份卻發(fā)生了虧損。注冊會計師懷疑可能有問題，于是調(diào)閱了“主營業(yè)務(wù)收入”明細(xì)賬、“主營業(yè)務(wù)成本”明細(xì)賬與“庫存商品”明細(xì)賬等，發(fā)現(xiàn)12月有10臺甲產(chǎn)品成本已結(jié)轉(zhuǎn)，主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)交增值稅卻未核算，為了進(jìn)一步查明此事，注冊會計師抽查了12月份甲產(chǎn)品的發(fā)票存根、出庫單，查明12月已銷售給DEF公司的10臺甲產(chǎn)品已開出發(fā)票，貨于12月20日發(fā)出，貨款為100000元，增值稅為17000元。為了查明該款是否收到，注冊會計師調(diào)閱了12月“銀行存款日記賬”，發(fā)現(xiàn)12月5日摘要欄記錄為“預(yù)收DEF公司的貨款”，檢查其收款憑證，第三十四頁，共八十五頁。其會計分錄為：借：銀行存款117000貸：預(yù)收賬款117000該收款憑證后附單據(jù)為進(jìn)賬單一張。ABC公司所得稅適用稅率為25%，法定盈余公各積計提比例為10%?！敬嬖趩栴}】根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，預(yù)收貨款方式銷售商品應(yīng)在于商品發(fā)出時確認(rèn)收入，并核算增值稅銷售稅額，該公司未按規(guī)定核算收入及稅金，從性質(zhì)上講屬于偷稅行為。【審計意見】注冊會計師應(yīng)提請該公司調(diào)整會計處理，并及時補(bǔ)交稅金?！菊{(diào)整分錄】第三十五頁，共八十五頁。調(diào)整分錄

調(diào)整分錄包括審計調(diào)整分錄與會計調(diào)整分錄。審計調(diào)整分錄由注冊會計師編制，注冊會計師把被審計單位提交的財務(wù)報表當(dāng)作未結(jié)賬對待，根據(jù)審計中發(fā)現(xiàn)的問題，建議被審計單位調(diào)整財務(wù)報表（常稱之為“調(diào)表”，所以調(diào)整的科目一般使用報表的項目名稱，如“存貨”）被審計單位除了調(diào)整財務(wù)報表之外，還應(yīng)調(diào)整下期的相關(guān)會計賬簿記錄。這就會涉及到會計賬項的調(diào)整，即我們所說的會計調(diào)整（常稱之為“調(diào)賬”）。第三十六頁，共八十五頁。調(diào)整分錄

會計調(diào)整分錄是由被審計單位編制，由于會計調(diào)整分錄主要是針對上年的會計問題調(diào)整，而上年賬簿已結(jié)賬，不可能再增加相關(guān)記錄，所以只能在下年度賬簿中調(diào)整，但調(diào)整時不能直接利用注冊會計師的建議調(diào)整分錄（注冊會計師建議是從對財務(wù)報表的影響角度考慮的），這樣做可能會影響下年度賬簿的恰當(dāng)反映。涉及資產(chǎn)負(fù)債表的科目，調(diào)整時用原科目。但凡涉及調(diào)整上年度利潤表項目（收入、費(fèi)用等科目）就用“以前年度損益調(diào)整”科目代替。第三十七頁，共八十五頁。1．會計調(diào)整分錄（1）調(diào)整預(yù)收賬款、主營業(yè)務(wù)收入和增值稅借：預(yù)收賬款117000貸：以前年度損益調(diào)整100000應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅17000（2）調(diào)整所得稅費(fèi)用借：以前年度損益調(diào)整25000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅25000（3）結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整”科目余額借：以前年度損益調(diào)整75000貸：利潤分配——未分配利潤75000（4）調(diào)整盈余公積借：利潤分配——未分配利潤7500貸：盈余公積——法定盈余公積7500第三十八頁，共八十五頁。2．審計調(diào)整分錄（1）調(diào)整預(yù)收款項、營業(yè)收入和應(yīng)交稅費(fèi)。借：預(yù)收款項117000貸：營業(yè)收入——主營業(yè)務(wù)收入100000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅17000（2）調(diào)整所得稅費(fèi)用借：所得稅費(fèi)用25000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅25000（3）調(diào)整盈余公積借：提取法定盈余公積7500貸：盈余公積——法定盈余公積7500第三十九頁，共八十五頁。（二）其他業(yè)務(wù)收入的實質(zhì)性程序1．獲取或編制其他業(yè)務(wù)收入明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符合。2．計算本期其他業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)成本的比率，并與上期該比率比較，檢查是否有重大波動，如有應(yīng)查明原因。3．檢查其他業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容是否真實、合法，收入確認(rèn)原則及會計處理是否符合規(guī)定，并抽查原始憑證予以核實。4．對異常項目，應(yīng)追查入賬依據(jù)及有關(guān)法律文件是否充分。5．抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后的記賬憑證，實施截止測試，追蹤到發(fā)票、收據(jù)等，確定入賬時間是否正確，對于重大跨期事項作必要的調(diào)整建議。6．確定其他業(yè)務(wù)收入的列報是否恰當(dāng)。第四十頁，共八十五頁。審計案例——其他業(yè)務(wù)收入審計【基本案情】在ABC公司2007年財務(wù)報表審計中，注冊會計師審閱“原材料——R材料”明細(xì)賬，發(fā)現(xiàn)12月生產(chǎn)領(lǐng)用R材料比以前月份大幅度增加，注冊會計師懷疑可能有問題，于是調(diào)閱了相關(guān)記賬憑證。發(fā)現(xiàn)一張金額特別大的記賬憑證的會計分錄為：借：生產(chǎn)成本——甲產(chǎn)品1000000貸：原材料——R材料1000000后附領(lǐng)料單一張，領(lǐng)料單注明系生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用，其金額為1000000元。第四十一頁，共八十五頁。審計案例——其他業(yè)務(wù)收入審計為了查明原因，注冊會計師調(diào)閱了“在產(chǎn)品臺賬（在產(chǎn)品收發(fā)存賬）”，發(fā)現(xiàn)本月在產(chǎn)品數(shù)量沒有大幅度增加。詢問車間領(lǐng)料人員，證實12月領(lǐng)用R材料數(shù)量基本與上月相當(dāng)。至此，注冊會計師懷疑該批材料屬于銷售引起減少，于是調(diào)閱了“銀行存款日記賬”，未發(fā)現(xiàn)相關(guān)記錄。最后經(jīng)多次詢問會計人員、倉庫管理人員等有關(guān)人員，得知：因20×8甲產(chǎn)品將停產(chǎn)，20×7年12月份處理了多余D材料，銷售款2340000元存入公司小金庫，銷售時未開具增值稅專用發(fā)票。經(jīng)了解，D材料增值稅適用稅率為17%，12月份甲產(chǎn)品已全部完工，發(fā)出甲產(chǎn)品成本采用先進(jìn)先出法計價，12月月初甲產(chǎn)品結(jié)存5000件，本月銷售4000件。第四十二頁，共八十五頁。審計案例——其他業(yè)務(wù)收入審計【存在問題】（1）材料銷售應(yīng)核算其他業(yè)務(wù)收入和增值稅（銷售稅額），并同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。該公司將銷售的材料作為生產(chǎn)領(lǐng)用核算，隱瞞了收入，違背了企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法規(guī)定，在性質(zhì)上屬于偷稅行為。（2）該公司將材料銷售款存入小金庫，違背了國家財經(jīng)法經(jīng)規(guī)定?！緦徲嬕庖姟孔詴嫀煈?yīng)提請該公司調(diào)整會計處理，及時將材料銷售款存入公司銀行賬戶，并及時補(bǔ)交稅金。第四十三頁，共八十五頁。審計案例——其他業(yè)務(wù)收入審計【調(diào)整分錄】（1）調(diào)整營業(yè)收入、應(yīng)交稅費(fèi)和貨幣資金（（假定款已存入公司銀行賬戶）應(yīng)核算的其他業(yè)務(wù)收入=2340000/（1+17%）=2000000（元）應(yīng)核算的增值稅銷售稅額=[2340000/（1+17%）]×17%=340000（元）借：貨幣資金——銀行存款2340000貸：營業(yè)收入——其他業(yè)務(wù)收入2000000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅340000（2）調(diào)整存貨和營業(yè)成本借：營業(yè)成本——其他業(yè)務(wù)成本1000000貸：存貨——庫存商品1000000同時調(diào)整所得稅費(fèi)用、盈余公積等財務(wù)報表的其他項目。第四十四頁，共八十五頁。注意：審計中，如發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)成本賬戶錯弊，應(yīng)當(dāng)調(diào)整哪個報表項目應(yīng)視具體情況而定。如果該批產(chǎn)品在報告日尚未完工，應(yīng)調(diào)整存貨項目（生產(chǎn)成本調(diào)整）；如該批產(chǎn)品已完工，應(yīng)考慮先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等發(fā)出存貨計價方法（實際成本法下），決定是調(diào)整存貨（庫存商品調(diào)整），或是調(diào)整營業(yè)成本。與之類似賬戶還有原材料、制造費(fèi)用、庫存商品等。第四十五頁，共八十五頁。第四節(jié)應(yīng)收賬款審計一、應(yīng)收賬款的審計目標(biāo)二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序第四十六頁，共八十五頁。一、應(yīng)收賬款的審計目標(biāo)(1)確定被審計單位應(yīng)收賬款是否存在。(2)確定應(yīng)收賬款是否歸被審計單位所有。(3)確定應(yīng)收賬款增減變動記錄的完整正確。(4)確定應(yīng)收賬款的分類是否恰當(dāng)。(5)確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計提是否恰當(dāng)。(6)確定應(yīng)收賬款的期末余額是否正確。(7)確定應(yīng)收賬款的列報是否恰當(dāng)。第四十七頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序1.取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表注冊會計師首先應(yīng)取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符，結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報表數(shù)核對相符。第四十八頁，共八十五頁。

第四十九頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序2.分析應(yīng)收賬款賬齡應(yīng)收賬款的賬齡，是指資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款從銷售實現(xiàn)，產(chǎn)生應(yīng)收賬款之日起，至資產(chǎn)負(fù)債表日止所經(jīng)歷的時間。注冊會計師分析應(yīng)收賬款賬齡，可以分析各項應(yīng)收賬款的可收回性，還可以確定函證對象。第五十頁，共八十五頁。應(yīng)收賬款賬齡分析表顧客名稱期末余額賬齡1年以內(nèi)1～2年2～3年3年以上合計第五十一頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序3.對應(yīng)收賬款實施分析程序（1）復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況查明原因。（2）在明細(xì)表上標(biāo)明重要客戶，并編制重要客戶的應(yīng)收賬款增減變動表，與上期比較分析是否發(fā)生變動，必要時，收集客戶資料分析其變動合理性。（3）計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標(biāo)，并與被審計單位上年指標(biāo)、同行業(yè)同期相關(guān)指標(biāo)對比分析，檢查是否存在重大異常。第五十二頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款函證是應(yīng)收賬款審計中最重要的一項審計程序。(1)函證的目的。應(yīng)收賬款函證的目的是為了證實應(yīng)收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。第五十三頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(2)函證的范圍和對象

一般情況下，注冊會計師應(yīng)選擇以下項目作為函證對象：大額或賬齡較長的項目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；關(guān)聯(lián)方（包括持股5%以上的股東）項目；主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目；交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目；非正常的項目。第五十四頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(3)函證的方式對應(yīng)收賬款函證可以采用積極的函證方式，也可采用消極的函證方式。在實務(wù)中，注冊會計師也可將這兩種方式結(jié)合使用。當(dāng)應(yīng)收賬款的余額是由少量的大額應(yīng)收賬款和大量的小額應(yīng)收賬款構(gòu)成時，注冊會計師可以對所有的或抽取的大額應(yīng)收賬款樣本采用積極的函證方式，而對抽取的小額應(yīng)收賬款樣本采用消極的函證方式。第五十五頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(4)函證的時間通常：資產(chǎn)負(fù)債日后某一天函證。(5)函證的控制注冊會計師通常利用被審計單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及客戶地址等資料據(jù)以編制詢證函。在實施函證過程時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對選擇被詢證者、設(shè)計詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。第五十六頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(6)函證結(jié)果的匯總注冊會計師收到函證的回函后，應(yīng)編制函證結(jié)果匯總表，以對函證回收情況加以控制。函證結(jié)果匯總表的格式。第五十七頁，共八十五頁。函證結(jié)果匯總表函證編號債務(wù)人名稱債務(wù)人地址及聯(lián)系方式賬面金額函證方式函證日期回函日期替代程序確認(rèn)金額差異金額及說明備注第一次第二次第五十八頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(7)積極式函證未收到回函時的處理實施替代審計程序即檢查與銷售有關(guān)的文件，如銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等。第五十九頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(8)對不符事項的處理不符事項的原因可能是由于雙方登記入賬的時間不同，或是由于一方或雙方記賬錯誤，也可能是被審計單位的舞弊行為。對應(yīng)收賬款而言，登記入賬的時間不同而產(chǎn)生的不符事項主要表現(xiàn)為：①詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款；②)詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；③債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶兀粚徲媶挝簧形词盏?；④債?wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。第六十頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序4．函證應(yīng)收賬款(9)函證結(jié)果的評價首先評價應(yīng)收賬款函證的可靠性，然后評價函證的結(jié)果第六十一頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序5.檢查未函證的應(yīng)收賬款對于未函證的應(yīng)收賬款，注冊會計師應(yīng)抽查銷售合同、客戶訂貨單、銷售發(fā)票副本及貨運(yùn)文件等有關(guān)銷售業(yè)務(wù)的原始憑證，以確定應(yīng)收賬款是否真實正確。6.檢查壞賬的確認(rèn)和處理主要檢查壞賬確認(rèn)是否合規(guī)、合理，壞賬的處理是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，有關(guān)會計處理是否正確。7.抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)，不應(yīng)在應(yīng)收賬款中核算。第六十二頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序8.檢查外幣應(yīng)收賬款的折算主要檢查用非記賬本位幣結(jié)算的應(yīng)收賬款所采用折算匯率、折算方法和相關(guān)的會計處理是否正確。9.檢查應(yīng)收賬款的貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售注冊會計師應(yīng)檢查應(yīng)收賬款是否業(yè)已用于貼現(xiàn)，判斷應(yīng)收賬款貼現(xiàn)業(yè)務(wù)屬質(zhì)押還是出售，其會計處理是否正確。第六十三頁，共八十五頁。二、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序10．分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額在分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額時，注冊會計師應(yīng)注意應(yīng)收賬款明細(xì)賬是否有貸方余額的情況，如有應(yīng)查明原因，必須是時建議作重分類調(diào)整。11.檢查應(yīng)收賬款的列報是否已恰當(dāng)注冊會計師應(yīng)檢查資產(chǎn)負(fù)債表上的“應(yīng)收賬款”項目是否根據(jù)應(yīng)收賬款明細(xì)賬和預(yù)收賬款明細(xì)賬的借方余額的合計數(shù)扣除應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備來填列，檢查應(yīng)收賬款在報表附注中披露是否恰當(dāng)。第六十四頁，共八十五頁。應(yīng)收賬款審計案例1【基本案情】注冊會計師在對ABC公司2005年應(yīng)收賬款審計時，對截止2005年11月30日的應(yīng)收賬款實施了函證程序，在復(fù)函中，有5位顧客提出了以下意見：(1)本公司資料處理系統(tǒng)無法復(fù)核貴公司的對賬單。(2)所欠余額200000元已于2005年11月20日付訖。(3)經(jīng)查，貴公司11月30日的第30452號發(fā)票(金額為23400元)系目的地交貨，本公司收貨日期為12月5日，因此詢證函所稱11月30日欠貴公司賬款之事與事實不符。(4)本公司曾于10月份預(yù)付貨款1000000元，足以抵付對賬單中所列兩張發(fā)票的金額80000元。(5)所購貨物從未收到。

第六十五頁，共八十五頁。應(yīng)收賬款審計案例1【審計意見】針對以下五種情況，注冊會計師應(yīng)分別進(jìn)行如下處理：(1)此種情況下應(yīng)采取替代程序，主要是審查顧客訂貨單、購銷合同、發(fā)票副本、貨運(yùn)文件、收款憑證等文件、資料，驗證構(gòu)成應(yīng)收賬款的銷貨交易是否確實發(fā)生。(2)這種情況可能是由于時間差異造成的，注冊會計師應(yīng)審查收款憑證，看貨款是否收到及收到的日期。如果貨款函證日之前已收到則可能是記賬錯誤，即收到貨款時貸記另一客戶的明細(xì)賬戶，注冊會計師應(yīng)審查賬戶記錄并對貸記的賬戶進(jìn)行函證。第六十六頁，共八十五頁。應(yīng)收賬款審計案例1【審計意見】(3)此種情況很有可能是被審計單位在貨物所有權(quán)尚未轉(zhuǎn)移前就認(rèn)定為銷售實現(xiàn)。注冊會計師應(yīng)審查銷貨發(fā)票的副本和有關(guān)的購銷合同、協(xié)議。(4)注冊會計師應(yīng)查明預(yù)收貨款是否確實收到并已入賬，如查明確能抵付，應(yīng)提請客戶進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。(5)審核貨運(yùn)文件等資料以查明貨物是否確已運(yùn)出。如確已運(yùn)出，應(yīng)將貨運(yùn)文件復(fù)印件送請顧客重新查證；如確未運(yùn)出，應(yīng)提請該公司作調(diào)賬處理。

第六十七頁，共八十五頁。應(yīng)收賬款審計案例2【基本案情】注冊會計師在ABC公司2007年財務(wù)報表審計中，檢查ABC公司應(yīng)收賬款明細(xì)賬時，發(fā)現(xiàn)有一筆應(yīng)收賬款掛賬時間達(dá)三年以上，金額為500000元，摘要欄記錄為：應(yīng)收P公司貨款。注冊會計師向會計人員詢問其原因，會計人員回答是：“因雙方存在糾紛尚未解決，故對方拒付貨款?！弊詴嫀熾S即向P公司發(fā)函詢證，很快就得到回復(fù)：“該款項早已在兩年之前就付清?！辈⒊鍪玖水?dāng)時還款的有關(guān)證據(jù)。在證據(jù)面前，有關(guān)會計人員說出了實情，該款項確實已收到，按總經(jīng)理指示將其轉(zhuǎn)入公司的小金庫。ABC公司采用年末余額百分比法計提壞賬準(zhǔn)備，計提比例為5%。第六十八頁，共八十五頁。【存在問題】ABC公司將已收到的應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)入小金庫，違反了國家財經(jīng)法紀(jì)，同時又虛列了債權(quán)，影響了財務(wù)報表的真實性。【建議意見】注冊會計師應(yīng)建議該公司及時將款項存入公司銀行賬戶，調(diào)整會計處理?！菊{(diào)整分錄】（1）調(diào)整應(yīng)收賬款和貨幣資金（假定款存入公司賬戶）借：貨幣資金——銀行存款500000貸：應(yīng)收賬款500000（2）調(diào)整壞賬準(zhǔn)備和資產(chǎn)減值損失借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25000貸：資產(chǎn)減值損失25000同時調(diào)整財務(wù)報表的其他項目。第六十九頁，共八十五頁。第五節(jié)壞賬準(zhǔn)備審計一、壞賬準(zhǔn)備的審計目標(biāo)二、壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性程序第七十頁，共八十五頁。一、壞賬準(zhǔn)備的審計目標(biāo)(1)確定計提壞賬準(zhǔn)備的方法和比例是否恰當(dāng)，壞賬準(zhǔn)備的計提是否充分。(2)確定壞賬準(zhǔn)備增減變動記錄是否完整。(3)確定壞賬準(zhǔn)備的期末余額是否正確。(4)確定壞賬準(zhǔn)備的列報是否恰當(dāng)。第七十一頁，共八十五頁。二、壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性程序企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款預(yù)付款項、其他應(yīng)收款和長期應(yīng)收款等應(yīng)收款項進(jìn)行檢查，并預(yù)計可能產(chǎn)生的壞賬損失。第七十二頁，共八十五頁。1．取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細(xì)表2．核對應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的本期計提數(shù)3．檢查壞賬準(zhǔn)備的計提4．檢查壞賬損失5．檢查長期掛賬的應(yīng)收款項6．檢查函證結(jié)果7．實施分析程序8．確定壞賬準(zhǔn)備的列報是否恰當(dāng)二、壞賬準(zhǔn)備的實質(zhì)性程序第七十三頁，共八十五頁。壞賬準(zhǔn)備審計案例【基本案情】ABC公司采用應(yīng)收賬款年末余額的3％計提壞賬準(zhǔn)備，“壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款”賬戶年初貸方余額為60000元，借方發(fā)生額為30000元，另收回去年已注銷的壞賬15000元，其會計分錄為：

借：銀行存款15000貸：其他應(yīng)付款15000年末應(yīng)收賬款余額700000元，會計人員計提壞賬準(zhǔn)備金，其會計分錄為：借：資產(chǎn)減值損失21000貸：壞賬準(zhǔn)備—應(yīng)收賬款21000第七十四頁，共八十五頁。壞賬準(zhǔn)備審計案例【存在問題】(1)收回已注銷的壞賬應(yīng)增加壞賬準(zhǔn)備，該公司記入其他應(yīng)付款為私設(shè)小金庫或貪污舞弊提供了條件。(2)年末公司應(yīng)沖銷壞賬準(zhǔn)備24000元(60000－30000＋15000－700000×3％)，該公司反而又提21000元，虛增資產(chǎn)減值損失45000元第七十五頁，共八十五頁。壞賬準(zhǔn)備審計案例【審計建議】CPA應(yīng)提請該公司作調(diào)賬處理?！菊{(diào)整分錄】（1）調(diào)整其他應(yīng)付款和應(yīng)收賬款

借：其他應(yīng)付款15000貸：應(yīng)收賬款15000（2）調(diào)整壞賬準(zhǔn)備和資產(chǎn)減值損失

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備45000貸：資產(chǎn)減值損失45000同時調(diào)整財務(wù)報表的其他項目。第七十六頁，共八十五頁。第六節(jié)應(yīng)交稅費(fèi)一、應(yīng)交稅費(fèi)審計目標(biāo)二、應(yīng)交稅費(fèi)的實質(zhì)性程序第七十七頁，共八十五頁。一、應(yīng)交稅費(fèi)的審計目標(biāo)(1)確定期末應(yīng)交稅費(fèi)是否存在。(2)確定期末應(yīng)交稅費(fèi)是否為被審計單位的義務(wù)。(3)確定應(yīng)計和已繳稅費(fèi)的記錄是否正確。(4)確定應(yīng)交稅費(fèi)的期末余額是否正確。(5)確定應(yīng)交稅費(fèi)的列報是否恰當(dāng)。第七十八頁，共八十五頁。二、應(yīng)交稅費(fèi)的實質(zhì)性程序(1)獲取或編制應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)表，復(fù)核其加計數(shù)是否正確，并核對其期末余