合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制理論講解

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制理論講解內(nèi)容合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制工作底稿法一般程序(成本法)合并一年舉例合并一年以上舉例直接計(jì)算法2BYZHAOYANG一般程序——思路編制起點(diǎn)是母子公司基于賬面價(jià)值的編表日的財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目之和編制結(jié)果(合并報(bào)表)的各項(xiàng)目是母公司基于賬面價(jià)值的編表日數(shù)，加上子公司基于公允價(jià)值的編表日數(shù)結(jié)果與起點(diǎn)間的差異體現(xiàn)在母公司方面不再反映對(duì)子公司投資及相關(guān)項(xiàng)目子公司方面新增合并價(jià)差(公允價(jià)差和商譽(yù))3BYZHAOYANG子公司方面抵銷基于賬面價(jià)值的股東權(quán)益而新增非控制性權(quán)益母子公司雙方不再反映內(nèi)部交易的影響本教材工作底稿法差異項(xiàng)目調(diào)整順序先確定合并日數(shù)再確定后續(xù)變動(dòng)數(shù)合并報(bào)表中子公司凈資產(chǎn)和損益基于公允價(jià)值、反映商譽(yù)和不反映內(nèi)部交易續(xù)4BYZHAOYANG續(xù)合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表=母公司編表日賬面價(jià)值+子公司編表日公允價(jià)值編制起點(diǎn)【工作底稿法】=母公司編表日賬面價(jià)值+子公司編表日賬面價(jià)值A(chǔ).消除合并日后對(duì)子公司投資相關(guān)變動(dòng)(母)及對(duì)母公司股利(子)B.消除合并日對(duì)子公司投資(母)+確認(rèn)合并日非控制性權(quán)益=消除合并日股東權(quán)益賬面價(jià)值(子)+確認(rèn)合并日合并價(jià)差C.確認(rèn)合并日后合并價(jià)差變動(dòng)D.消除合并日后內(nèi)部交易影響E.確認(rèn)合并日后非控制性權(quán)益變動(dòng)F.消除內(nèi)部往來款項(xiàng)差異調(diào)整5BYZHAOYANG

續(xù)——步驟(成本法下)步驟1

消除對(duì)子公司投資的日后相關(guān)變動(dòng)(母公司)以及日后對(duì)母公司的股利(子公司)。對(duì)子公司投資調(diào)整為合并日數(shù)。由于對(duì)子公司投資采用成本法處理，該項(xiàng)目報(bào)告日數(shù)就是合并日數(shù)，無需調(diào)整。消除以前各期的來自子公司投資收益（獲得的子公司股利）和以前各期子公司向母公司宣布的股利。6BYZHAOYANG續(xù)

年初留存收益(母)

年初留存收益(子)

由于采用工作底稿，上述消除分錄不影響母子公司留存收益賬面價(jià)值之和，所以無需進(jìn)行上述消除。消除本期的來自子公司投資收益和子公司對(duì)母公司的股利。借：投資收益貸：股利7BYZHAOYANG續(xù)步驟2同合并日編表分錄消除子公司股東權(quán)益賬面數(shù)+確認(rèn)公允價(jià)差+確認(rèn)商譽(yù)=消除對(duì)子公司投資+確認(rèn)非控制性權(quán)益金額皆為合并日數(shù)步驟3確認(rèn)合并價(jià)差日后變動(dòng)以前各期的變動(dòng)調(diào)整本期變動(dòng)的調(diào)整8BYZHAOYANG續(xù)步驟4消除日后內(nèi)部交易影響以前各期內(nèi)部交易影響消除本期內(nèi)部交易影響消除步驟5確認(rèn)非控制性權(quán)益日后變動(dòng)以前各期的變動(dòng)調(diào)整本期變動(dòng)的調(diào)整步驟6抵消內(nèi)部往來款項(xiàng)9BYZHAOYANG合并后第1年【例4-2】2011年1月1日P公司以現(xiàn)金160000元收買S公司80%發(fā)行在外有表決權(quán)的股份。S公司股東權(quán)益170000元，其中股本100000元，增收資本20000元，留存收益50000元。S公司土地重估增值10000元，廠場(chǎng)設(shè)備重估增值10000元。10BYZHAOYANG續(xù)2011年度對(duì)S公司投資采用成本法處理S公司股東權(quán)益賬面變動(dòng)當(dāng)年凈利潤為19000元在12月15日宣布并支付股利10000元S公司合并價(jià)差變動(dòng)廠場(chǎng)設(shè)備按10年直線攤銷，無殘值合并商譽(yù)未發(fā)生減值。11BYZHAOYANG續(xù)內(nèi)部交易

S公司向P公司銷售(逆銷/上銷)商品50000元，毛利率50%。其中，P公司購入的10000元商品期末尚未出售。期末S公司欠P公司6000元貨款。12BYZHAOYANG分配合并成本——合并后第1年修正實(shí)體法第1年初變動(dòng)母公司80%非控制性權(quán)益20%年初變動(dòng)年初變動(dòng)16000038000子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)100008000)340003800(2000)合并價(jià)差土地增值10000-8000-2000-廠場(chǎng)設(shè)備增值10000(1000)8000(800)2000(200)商譽(yù)8000-8000-內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤-(5000)(4000)(1000)13BYZHAOYANG續(xù)——消除調(diào)整分錄分錄1消除母公司本年應(yīng)享股利10000*80%=8000

借：投資收益8000

貸：股利800014BYZHAOYANG續(xù)分錄2合并日消除調(diào)整借：普通股100000

增收資本20000

留存收益50000

土地10000

廠場(chǎng)設(shè)備10000

商譽(yù)8000【實(shí)體法10000】

貸：對(duì)子公司投資160000

非控制性權(quán)益38000【實(shí)體法40000】15BYZHAOYANG續(xù)分錄3確認(rèn)合并價(jià)差本年變動(dòng)

廠場(chǎng)設(shè)備增值折舊10000/10年=1000

商譽(yù)未發(fā)生減值

借：折舊費(fèi)用1000

貸：累計(jì)折舊

1000

16BYZHAOYANG續(xù)分錄4消除本年內(nèi)部交易影響P出售4/5從S購入的商品，1/5未出售。未實(shí)現(xiàn)利潤10000*50%=5000

PS集團(tuán)差額(P+S-集團(tuán))銷售收入Sales50000Sales50000銷售成本400002500025000*4/545000毛利Sales-4000025000Sales-200005000存貨10000-10000*(1-50%)500017BYZHAOYANG續(xù)分錄4消除本年內(nèi)部交易影響借：銷售收入50000

貸：銷售成本

45000

存貨500018BYZHAOYANG續(xù)分錄5確認(rèn)非控制性權(quán)益本年變動(dòng)非控制性權(quán)益變動(dòng)=非控制性股東損益–

其應(yīng)享股利非控制性損益=應(yīng)享份額×(子公司賬面利潤+公允價(jià)差變動(dòng)+/-逆銷內(nèi)部交易已/未實(shí)現(xiàn)損益)——修正實(shí)體法=應(yīng)享份額×(子公司賬面利潤+合并價(jià)差變動(dòng)+/-逆銷內(nèi)部交易已/未實(shí)現(xiàn)損益)——實(shí)體法19BYZHAOYANG續(xù)非控制性損益=(19000–1000-5000)×20%=2600

非控制性股東應(yīng)享股利=10000×20%=2000非控制性權(quán)益變動(dòng)=2600–2000=600借：非控制性損益2600

貸：股利2000

非控制性權(quán)益600由于商譽(yù)未減值，實(shí)體法結(jié)果同上。20BYZHAOYANG續(xù)分錄6抵消內(nèi)部往來款項(xiàng)6000元借：應(yīng)付賬款6000

貸：應(yīng)收賬款600021BYZHAOYANG續(xù)——工作底稿項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸銷售收入416000150000(4)50000516000減：銷售成本23100089000(4)45000275000

其他各項(xiàng)費(fèi)用13000026500156500

折舊費(fèi)用100004500(3)100015500

所得稅費(fèi)用200001100031000加：投資收益8000-(1)8000-非控制性損益(5)26002600凈利潤33000190003540022BYZHAOYANG項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸現(xiàn)金6600050500116500應(yīng)收賬款4200030000(6)600066000存貨19000065000(4)5000250000長期股權(quán)投資160000(2)160000-廠場(chǎng)設(shè)備（凈）9000040500(2)10000(3)1000139500土地20000(2)1000030000商譽(yù)(2)80008000

資產(chǎn)總計(jì)548000206000610000應(yīng)付賬款5500027000(6)600076000非控制性權(quán)益(2)38000(5)60038600普通股300000100000(2)100000300000增收資本2000020000(2)2000020000留存收2)50000140000股利(10000)(1)8000(5)2000-凈收益330001900035400

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)548000206000610000取自收益表續(xù)——合并報(bào)表X集團(tuán)合并收益表2011年（修正實(shí)體法）X集團(tuán)合并留存收益表2011年（修正實(shí)體法）銷售收入516000留存收益1月1日140000銷售成本275000加：屬于母公司凈收益35400銷售毛利241000減：股利-營業(yè)費(fèi)用留存收益12月31日175400各項(xiàng)費(fèi)用156500

折舊費(fèi)前收益69000所得稅費(fèi)用31000合并凈收益38000其中：屬于非控制性股東2600

屬于母公司3540024BYZHAOYANG續(xù)X集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表2011年12月31日（修正實(shí)體法）流動(dòng)資產(chǎn)負(fù)債現(xiàn)金116500應(yīng)付賬款76000應(yīng)收賬款66000存貨250000股東權(quán)益流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)432500普通股300000非流動(dòng)資產(chǎn)增收資本20000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）139500留存收益175400土地30000非控制性權(quán)益38600商譽(yù)8000股東權(quán)益合計(jì)534000非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)177500

資產(chǎn)總計(jì)610000

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)61000025BYZHAOYANG合并后第2年【接例4-2】2012年度S公司股東權(quán)益賬面價(jià)值變動(dòng)當(dāng)年凈利潤為48000元宣布并支付股利20000元S公司合并價(jià)差變動(dòng)廠場(chǎng)設(shè)備按10年直線攤銷，無殘值合并商譽(yù)未發(fā)生減值26BYZHAOYANG續(xù)內(nèi)部交易(1)存貨采用先進(jìn)先出法，上年逆銷存貨在本年由P公司全部出售。(2)S公司向P公司銷售(逆銷)商品40000元，毛利率50%。其中，P公司購入的8000元商品期末尚未出售。(3)P公司向S公司銷售(順銷/下銷)商品60000元，毛利率40%。其中，S公司購入的12500元商品期末尚未出售。期末S公司欠P公司10000元貨款。27BYZHAOYANG續(xù)——消除調(diào)整分錄分錄1消除母公司本年應(yīng)享股利20000*80%=16000

借：投資收益16000

貸：股利1600028BYZHAOYANG續(xù)分錄2合并日消除調(diào)整借：普通股100000

增收資本20000

留存收益50000

土地10000

廠場(chǎng)設(shè)備10000

商譽(yù)8000【實(shí)體法10000】

貸：對(duì)子公司投資160000

非控制性權(quán)益38000【實(shí)體法40000】29BYZHAOYANG續(xù)分錄3確認(rèn)合并價(jià)差日后變動(dòng)

含以前年度和本年廠場(chǎng)設(shè)備增值的兩年累計(jì)折舊1000*2=2000

商譽(yù)未發(fā)生減值

借：留存收益(年初)1000

折舊費(fèi)用1000

貸：累計(jì)折舊

200030BYZHAOYANG續(xù)分錄4消除內(nèi)部交易影響a.消除以前年度內(nèi)部交易的影響

借：留存收益(年初)5000

貸：銷售成本5000

上年逆銷存貨中包含未實(shí)現(xiàn)利潤5000，由于存貨在本年出售，已經(jīng)全部實(shí)現(xiàn)。年初留存收益含上年內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤，被高估5000；上年高估的存貨被出售，本年銷售成本被高估5000。31BYZHAOYANG續(xù)b.消除本年內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤逆銷未實(shí)現(xiàn)利潤=8000×50%=4000順銷未實(shí)現(xiàn)利潤=12500×40%=5000逆銷4000+順銷5000=9000借：銷售收入100000=40000+60000

貸：銷售成本

91000

存貨900032BYZHAOYANG續(xù)分錄5確認(rèn)非控制性權(quán)益日后變動(dòng)a.確認(rèn)非控制性權(quán)益以前年度變動(dòng)借：留存收益(年初)600

貸：非控制性權(quán)益60033BYZHAOYANG續(xù)b.確認(rèn)非控制性權(quán)益本年變動(dòng)非控制性損益=(48000–1000+5000-4000)×20%=9600

非控制性股東應(yīng)享股利=20000×20%=4000非控制性權(quán)益變動(dòng)=9600–4000=5600借：非控制性損益9600

貸：股利4000

非控制性權(quán)益5600由于商譽(yù)未減值，實(shí)體法結(jié)果同上。上年逆銷未實(shí)現(xiàn)今年已實(shí)現(xiàn)今年逆銷未實(shí)現(xiàn)34BYZHAOYANG續(xù)分錄6抵消內(nèi)部往來款項(xiàng)10000元借：應(yīng)付賬款10000

貸：應(yīng)收賬款1000035BYZHAOYANG續(xù)——工作底稿項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸銷售收入510000190000(4b)100000600000減：銷售成本27000092000(4a)5000(4b)91000266000

其他各項(xiàng)費(fèi)用16600028500194500

折舊費(fèi)用100005500(3)100016500

所得稅費(fèi)用300001600046000加：投資收益16000-(1)16000-非控制性損益(5b)96009600凈利潤50000480006740036BYZHAOYANG續(xù)項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸現(xiàn)金7000058500128500應(yīng)收賬款4400035000(6)1000069000存貨19860075000(4b)9000264600預(yù)付費(fèi)用-1050010500長期股權(quán)投資160000(2)160000-廠場(chǎng)設(shè)備（凈）8000045000(2)10000(3)2000133000土地20000(2)1000030000商譽(yù)(2)80008000

資產(chǎn)總計(jì)55260024400064360037BYZHAOYANG項(xiàng)目（單位：元）賬面價(jià)值消除調(diào)整分錄合并P公司S公司借貸銀行借款200040006000應(yīng)付賬款3760033000(6)1000060600非控制性權(quán)益(2)38000(5a)600(5b)560044200普通股300000100000(2)100000300000增收資本2000020000(2)2000020000留存收2)50000(3)1000(4a)5000(5a)600175400股利(30000)(20000)(1)16000(5b)4000(30000)凈收益500004800067400

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)552600244000643600續(xù)——合并報(bào)表X集團(tuán)合并收益表2012年（修正實(shí)體法）X集團(tuán)合并留存收益表2012年（修正實(shí)體法）銷售收入600000留存收益1月1日175400銷售成本266000加：屬于母公司凈收益67400銷售毛利334000減：股利30000營業(yè)費(fèi)用留存收益12月31日212800各項(xiàng)費(fèi)用194500

折舊費(fèi)用16500211000稅前收益123000所得稅費(fèi)用46000合并凈收益77000其中：屬于非控制性股東9600

屬于母公司6740039BYZHAOYANG續(xù)X集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表2012年12月31日（修正實(shí)體法）流動(dòng)資產(chǎn)負(fù)債現(xiàn)金128500銀行借款6000應(yīng)收賬款69000應(yīng)付賬款60600存貨264600

負(fù)債合計(jì)66600預(yù)付費(fèi)用10500股東權(quán)益流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)472600普通股300000非流動(dòng)資產(chǎn)增收資本20000廠場(chǎng)設(shè)備（凈值）133000留存收益212800土地30000非控制性權(quán)益44200商譽(yù)8000股東權(quán)益合計(jì)577000非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)171000

資產(chǎn)總計(jì)643600

負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)64360040BYZHAOYANG直接計(jì)算法收益表收入(費(fèi)用)=P(BV)+S(BV)+合并價(jià)差當(dāng)期變動(dòng)+/-內(nèi)部交易額2011年銷售收入=416000+150000-50000本年內(nèi)部銷售收入=516000銷售成本=231000+89000-50000本年內(nèi)部銷售收入+4000本年未實(shí)現(xiàn)利潤=27500041BYZHAOYANG續(xù)其他各項(xiàng)費(fèi)用=130000+26500=156500折舊費(fèi)用=10000+4500+1000本年公允價(jià)差攤銷=15500所得稅費(fèi)用=20000+11000=310002012年銷售收入=510000+190000-100000本年內(nèi)部銷售收入=60000042BYZHAOYANG續(xù)銷售成本=270000+92000+5000上年逆銷未實(shí)現(xiàn)利潤在本年實(shí)現(xiàn)-100000本年內(nèi)部銷售收入+9000本年未實(shí)現(xiàn)利潤=266000其他各項(xiàng)費(fèi)用=166000+28500=194500折舊費(fèi)用=10000+5500-1000本年公允價(jià)差攤銷=16500所得稅費(fèi)用=30000+16000=4600043BYZHAOYANG續(xù)投資收益=P(BV)+S(BV)–

來自子公司投資收益2011年=8000+0-8000=02012年=16000+0-16000=0非控制性損益=非控制性股東應(yīng)享份額*(子公司賬面利潤-合并價(jià)差當(dāng)期變動(dòng)+/-逆銷內(nèi)部交易已/未實(shí)現(xiàn)損益)2011年=(19000-1000-5000)×20%=26002012年=(48000-1000+5000-4000)×20%=9600修正實(shí)體法下，合并價(jià)差當(dāng)期變動(dòng)不含NCI商譽(yù)的減值損失44BYZHAOYANG續(xù)留存收益表期初留存收益=上年期末留存收益股利=母公司數(shù)凈利潤=見收益表期末留存收益(驗(yàn)證)=P(BV)-順銷內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤+母公司應(yīng)享份額*合并后子公司留存收益變動(dòng)(子公司賬面留存收益累計(jì)變動(dòng)-合并價(jià)差累計(jì)變動(dòng)+/-各期逆銷內(nèi)部交易已/未實(shí)現(xiàn)損益)45BYZHAOYANG續(xù)2011年=173000+80%*(19000-10000-1000-5000)=1754002012年=193000-5000+80%*(19000-10000-1000-5000+48000-20000-1000+5000-4000)=2128002012年子公司留存收益變動(dòng)201