被上市公司收購-自然人股東“大額個(gè)稅”能否避免

【tips】本文由王教授精心編輯整理，學(xué)知識，要抓緊！被上市公司收購，自然人股東“大額個(gè)稅”能否避免？一、相關(guān)案例近日，華稅接到若干起上市公司收購自然人股東公司股權(quán)的稅務(wù)咨詢，焦點(diǎn)均為被收購公司個(gè)人股東面臨高達(dá)數(shù)億元的個(gè)稅壓力，尋求籌劃之道。事實(shí)上，類似的案例，公開披露的也不在少數(shù)，比如：2015年1月13日，北緯通信收到交易對方《關(guān)于終止履行與北緯通信重組協(xié)議的函》，聲明交易對手將單方面終止履行重組協(xié)議并承擔(dān)違約責(zé)任。杭州掌盟給出的理由為：由于公司6名自然人股東無法籌措稅務(wù)主管機(jī)關(guān)要求的因本次交易所產(chǎn)生的個(gè)人所得稅款，并可預(yù)見地將導(dǎo)致本次交易無法繼續(xù)完成交割。據(jù)悉，2014年6月，北緯通信發(fā)布重組方案，擬以約3.62億元的價(jià)格收購蔡紅兵等六個(gè)自然人股東和北京匯成眾邦科貿(mào)有限公司（匯成眾邦）持有的杭州掌盟軟件技術(shù)有限公司(杭州掌盟)共計(jì)82.97%股權(quán)，2014年11月20日，中國證監(jiān)會(huì)以證監(jiān)許可[2014]1220號核準(zhǔn)本次交易。2014年，國投中魯擬通過非公開發(fā)行股份方式收購江蘇環(huán)亞100%股權(quán)，標(biāo)的資產(chǎn)預(yù)估值為20.50億元。2015年2月，因重組交易對方張?bào)@濤及其配偶徐放轉(zhuǎn)讓江蘇環(huán)亞61.55%股權(quán)需繳納高達(dá)2.4億元的個(gè)人所得稅稅款，資金來源出現(xiàn)問題，重組進(jìn)程中斷。二、67號文：個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅風(fēng)險(xiǎn)大根據(jù)2014年年底國家稅務(wù)總局發(fā)布的《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號，下稱67號文），第二十條規(guī)定，具有下列情形之一的，扣繳義務(wù)人、納稅人應(yīng)當(dāng)依法在次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅：（一）受讓方已支付或部分支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款的；（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已簽訂生效的；（三）受讓方已經(jīng)實(shí)際履行股東職責(zé)或者享受股東權(quán)益的；（四）國家有關(guān)部門判決、登記或公告生效的；（五）本辦法第三條第四至第七項(xiàng)行為已完成的；（六）稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他有證據(jù)表明股權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移的情形。因而，在實(shí)施股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，當(dāng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂后，自然人股東的納稅義務(wù)也就一并產(chǎn)生。在項(xiàng)目暫未獲得現(xiàn)金流的情況下，自然人股東便承擔(dān)了巨額稅負(fù)，在一定程度上阻礙了股權(quán)轉(zhuǎn)讓的順利實(shí)施。與此同時(shí)，按照67號文的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓方除了應(yīng)將取得與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的各種款項(xiàng)，包括違約金、補(bǔ)償金以及其他名目的款項(xiàng)、資產(chǎn)、權(quán)益等并入股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入外，納稅人按照合同約定，在滿足約定條件后取得的后續(xù)收入，應(yīng)當(dāng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，該條款意味著，并購中相關(guān)對賭協(xié)議涉及的收入部分也應(yīng)一同繳納個(gè)人所得稅，對于將來對賭協(xié)議未實(shí)現(xiàn)，是否可以退稅，則未有涉及。與一般公司并購不同，上市公司收購中，信息透明，且有明確的公允價(jià)值，在征管雙方信息完全透明的背景下，被收購公司個(gè)人股東稅務(wù)籌劃空間被大大壓縮，涉稅風(fēng)險(xiǎn)較大。三、股權(quán)架構(gòu)不合理是根源產(chǎn)生上述問題源自轉(zhuǎn)讓方過于簡單的股權(quán)結(jié)構(gòu)，如果個(gè)人股東盡早規(guī)劃，則可以避免出現(xiàn)當(dāng)即繳納個(gè)人所得稅的局面。我國目前針對個(gè)人和公司的稅收征管模式是不同的，通常對個(gè)人采取的是按次征納，對公司采取的是按期預(yù)繳，年度匯算清繳；公司間接持股還有一個(gè)好處就是，轉(zhuǎn)讓收益是匯總到整個(gè)收入中去的，如果當(dāng)期或所在年度有大額成本發(fā)生或發(fā)生虧損，則會(huì)明顯降低轉(zhuǎn)讓收益，甚至不用交稅，并且國家針對公司出臺了相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，典型的如符合條件的法人企業(yè)可以積極申請?zhí)厥庑缘亩悇?wù)處理，從而不必當(dāng)即繳納轉(zhuǎn)讓稅款。而根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第48號）的規(guī)定，自然人股東不適用特殊性稅務(wù)處理政策?？紤]到并購重組多是資源整合、進(jìn)入新市場的過程，并非套現(xiàn)，因此，創(chuàng)業(yè)者應(yīng)適時(shí)調(diào)整稅務(wù)架構(gòu)，未下一步的并購重組做好鋪墊，爭取最優(yōu)的稅務(wù)籌劃策略。四、亡羊補(bǔ)牢，大額個(gè)稅如何交？（一）積極爭取5年分期繳納稅款。根據(jù)《關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕41號）的規(guī)定，一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計(jì)劃并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后，自發(fā)生上述應(yīng)稅行為之日起不超過5個(gè)公歷年度內(nèi)（含）分期繳納個(gè)人所得稅。這一規(guī)定是基于現(xiàn)實(shí)征管的實(shí)際，可以帶來的好處有二：一是緩解納稅壓力，納稅不同于會(huì)計(jì)報(bào)表，而是實(shí)際的現(xiàn)金流出；二是帶來潛在的資金的時(shí)間價(jià)值。41號文沒有明確5年分期繳納的具體執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，但是無論對于轉(zhuǎn)讓方還是受讓方，推遲一定時(shí)間納稅，無疑可以帶來一定的資金時(shí)間價(jià)值，如果稅額金額巨大，更不可忽視。（二）爭取地方財(cái)政補(bǔ)貼、返還。由于個(gè)人所得稅屬于地稅征管，企業(yè)在長期的發(fā)展中，也為地方財(cái)政稅收做出了巨大的貢獻(xiàn)，在面臨大額個(gè)稅繳納的過程中，可以積極與地方政府進(jìn)行協(xié)商，爭取在地方政府權(quán)限范圍內(nèi)給予一定的返還或補(bǔ)貼，實(shí)際中，類似的案例也不在少數(shù)。（三）合理確定交易現(xiàn)金、股份支付比例。在個(gè)人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓的過程中，如果作為買方的受讓方?jīng)]有支付給作為賣方的轉(zhuǎn)讓方足夠的現(xiàn)金，則賣方恐面臨沒有現(xiàn)金繳納個(gè)稅的局面，若想達(dá)成交易也只有轉(zhuǎn)讓方自掏腰包去繳納了，否則交易勢必面臨前文所述的擱淺甚至失敗結(jié)局。因此交易雙方在交易前以及交易談判過程中，應(yīng)對受讓方支付的方式進(jìn)行充分協(xié)商溝通。（四）對賭協(xié)議的處理。部分收購還會(huì)涉及對賭協(xié)議，按照《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）》的規(guī)定，對于附加條件的收益，也要計(jì)征個(gè)人所得稅，而對于賣方而言，這一部分收入實(shí)際還處于不確定狀態(tài)，如何確定實(shí)際收購價(jià)格需要充分考慮這一因素，盡量爭取個(gè)稅緩繳?？偨Y(jié)：特別需要提醒的是，隨著《稅收征管法》