2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點

2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點PAGE1PAGE22017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點第一章到第四章關(guān)鍵考點第一章總論

一、會計信息質(zhì)量要求（★）

1.實質(zhì)重于形式（經(jīng)濟實質(zhì)重于法律形式）

2.謹慎性（不得高估資產(chǎn)和收益、不得低估費用和損失）

二、會計要素（★）

1.資產(chǎn)

2.負債

三、會計計量屬性（★★）【歸納】

（1）按照賬面價值與可收回金額孰低后續(xù)計量的：固定資產(chǎn)（在建工程）、無形資產(chǎn)（研發(fā)支出）、投資性房地產(chǎn)（成本模式）、長期股權(quán)投資、商譽

（2）按照公允價值后續(xù)計量的：交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)（公允價值模式）、交易性金融負債、應(yīng)付職工薪酬（現(xiàn)金結(jié)算的股份支付）

（3）按照攤余成本后續(xù)計量的：持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、大部分負債

（4）按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低后續(xù)計量的：存貨第二章存貨

一、存貨的初始計量（★）

1.外購存貨的成本

存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費（計入存貨的進口關(guān)稅、消費稅、資源稅、不能抵扣的增值稅等）、運輸費、裝卸費、保險費以及倉儲費、包裝費、運輸途中合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。

2.委托外單位加工的存貨

（1）“三項”一定計入收回委托物資的存貨的成本：實際耗用的原材料或者半成品成本、加工費、運雜費用。

（2）“兩項”不一定計入收回存貨的成本：①消費稅：支付的用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的消費稅應(yīng)記入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目的借方；支付的收回后直接用于銷售的委托加工應(yīng)稅消費品的消費稅，應(yīng)計入委托加工物資成本。②增值稅。

3.計入存貨的內(nèi)容

除上述內(nèi)容以外，還包括：計入制造費用、生產(chǎn)成本的內(nèi)容2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第1頁。

二、存貨的期末計量（★★）

1.可變現(xiàn)凈值的確定

（1）直接用于出售的商品存貨

可變現(xiàn)凈值＝估計售價－估計銷售費用和相關(guān)稅費

（2）需要經(jīng)過加工的材料存貨

可變現(xiàn)凈值＝該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價－至完工估計將要發(fā)生的加工成本－估計銷售費用和相關(guān)稅費

2.可變現(xiàn)凈值中估計售價的確定方法

簽訂合同的用合同價格作為估計售價，沒有簽訂合同的用市場價格作為估計售價。

3.需要注意的是，同一項存貨中一部分有合同價格約定、其他部分不存在合同價格的，應(yīng)當分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進行比較，分別確定存貨跌價準備的計提或轉(zhuǎn)回的金額，由此計提的存貨跌價準備不得相互抵銷。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第1頁。4.已計提跌價準備的存貨價值以后又得以恢復(fù)的，應(yīng)在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。

5.企業(yè)計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時：

借：主營業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本

存貨跌價準備

貸：庫存商品、原材料第三章固定資產(chǎn)

一、外購固定資產(chǎn)（★）

1.企業(yè)外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。

2.固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命，或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。

3.分期付款購買固定資產(chǎn)

購入時,按購買價款的現(xiàn)值,借記“固定資產(chǎn)”；按應(yīng)支付的金額,貸記“長期應(yīng)付款”科目；按其差額,借記“未確認融資費用”科目。

二、自行建造固定資產(chǎn)（★）

注意營改增，不動產(chǎn)、動產(chǎn)增值稅的進項稅額均可以抵扣。

1.建設(shè)期間：發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損,減去殘料價值以及保險公司、過失人等賠款后的凈損失,計入所建工程項目的成本；盤盈的工程物資或處置凈收益,沖減所建工程項目的成本。

2.高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費

通過專項儲備科目核算。

3.待攤支出也計入固定資產(chǎn)

包括為建造工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、臨時設(shè)施費、公證費、監(jiān)理費、應(yīng)負擔(dān)的稅金、符合資本化條件的借款費用、建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，以及負荷聯(lián)合試車費等。

4.棄置費用

應(yīng)在取得固定資產(chǎn)時，按預(yù)計棄置費用的現(xiàn)值，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“預(yù)計負債”科目。

5.承租人應(yīng)當將經(jīng)營租賃的租金在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第2頁。

三、固定資產(chǎn)折舊（★★）

1.企業(yè)應(yīng)對所有的固定資產(chǎn)計提折舊,但是,兩個內(nèi)容不計提：一是已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)，二是單獨計價入賬的土地。注意以下幾點:

（1）已達到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn),應(yīng)當按照估計價值確定其成本,并計提折舊；待辦理竣工決算后再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值,但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。

（2）處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn),不計提折舊；

（3）因大修理而停用的固定資產(chǎn)，照提折舊。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第2頁。2.固定資產(chǎn)折舊方法

企業(yè)應(yīng)當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式合理選擇折舊方法。

（1）年限平均法

年折舊額＝（原價－預(yù)計凈殘值）÷預(yù)計使用年限

（2）雙倍余額遞減法

年折舊額＝期初固定資產(chǎn)凈值×2/預(yù)計使用年限

最后兩年改為直線法。

（3）年數(shù)總和法

年折舊額＝（原價－預(yù)計凈殘值）×年折舊率

四、固定資產(chǎn)后續(xù)支出（★★）

1.符合固定資產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除計入營業(yè)外支出?！纠}】2016年12月對一項固定資產(chǎn)的某一主要部件進行更換，被更換部件的原值為300萬元。該生產(chǎn)設(shè)備為2013年12月購入，原價為600萬元，采用年限平均法計提折舊，使用壽命為10年，預(yù)計凈殘值為零。2017年1月購買工程物資，價款400萬元，增值稅68萬元。符合固定資產(chǎn)確認條件，不考慮殘值。

對該項固定資產(chǎn)進行更換前的賬面價值＝600－600/10×3＝420（萬元）

減去：被更換部件的賬面價值＝300－300/10×3＝210（萬元）

加上：發(fā)生的后續(xù)支出：400萬元對該項固定資產(chǎn)進行更換后的原價（成本）＝420－210＋400＝610（萬元）

借：在建工程420

累計折舊180（600/10×3）

貸：固定資產(chǎn)600

借：營業(yè)外支出210

貸：在建工程210

借：在建工程400

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）68

貸：銀行存款468

借：固定資產(chǎn)610

貸：在建工程610

2.與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費用等后續(xù)支出,發(fā)生時計入當期管理費用或銷售費用。

3.經(jīng)營租賃租入固定資產(chǎn)的改良支出，通過“長期待攤費用”科目核算。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第3頁。

五、固定資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理（★）

通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。固定資產(chǎn)處置凈損益（營業(yè)外支出、營業(yè)外收入）＝公允價值－賬面價值

六、持有待售的固定資產(chǎn)（★★）

1.同時滿足下列條件的非流動資產(chǎn)應(yīng)當劃分為持有待售

（1）企業(yè)已經(jīng)就處置該非流動資產(chǎn)作出決議；

（2）企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；

（3）該項轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成。

2.持有待售的非流動資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和處置組。單項資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資；

3.持有待售的固定資產(chǎn)不計提折舊，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第3頁。第四章投資性房地產(chǎn)（★★）

一、投資性房地產(chǎn)的范圍（★）

二、外購的投資性房地產(chǎn)（★）

外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，與固定資產(chǎn)相同。企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)當先將外購的房地產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日起，再從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。

三、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量（★）

同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

四、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（★★）成本模式下的轉(zhuǎn)換公允價值模式下的轉(zhuǎn)換借：投資性房地產(chǎn)

累計折舊

貸：固定資產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊借：投資性房地產(chǎn)——成本

累計折舊

公允價值變動損益（借方差額）

貸：固定資產(chǎn)

其他綜合收益（貸方差額）借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入借：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動

貸：公允價值變動損益

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入借：固定資產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊

貸：投資性房地產(chǎn)

累計折舊借：固定資產(chǎn)

貸：投資性房地產(chǎn)——成本

——公允價值變動

公允價值變動損益（或借記）

五、與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出（★）

1.資本化的后續(xù)支出通過“投資性房地產(chǎn)——在建”核算。

2.費用化的后續(xù)支出，應(yīng)當在發(fā)生時計入其他業(yè)務(wù)成本。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第4頁。

六、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更（★）

企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。允許企業(yè)對投資性房地產(chǎn)從成本模式計量變更為公允價值模式計量。

成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益（盈余公積、未分配利潤）。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第4頁。

七、投資性房地產(chǎn)的處置（★★）成本模式下的轉(zhuǎn)換公允價值模式下的轉(zhuǎn)換借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

投資性房地產(chǎn)累計折舊

貸：投資性房地產(chǎn)借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

公允價值變動損益（或貸記）

其他綜合收益

貸：投資性房地產(chǎn)——成本

——公允價值變動（或借記）第五章和第二十章關(guān)鍵考點第五章長期股權(quán)投資（★★★）第二十章合并會計報表（★★★）

一、個別報表的會計基本處理（★★★）

2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第5頁。1.長期股權(quán)投資的初始計量、后續(xù)計量（★★★）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第5頁。（1）控制（2）對被投資企業(yè)有共同控制或重大影響同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并初始計量：應(yīng)當在合并日按照所取得的被合并方在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

【提示】支付中介費計入管理費用初始計量：公允價值即：

合并成本＝支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)的含稅公允價值＋發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值

【提示】支付中介費計入管理費用初始計量：支付價款或含稅公允價值＋直接相關(guān)稅費后續(xù)計量：成本法后續(xù)計量：成本法后續(xù)計量：權(quán)益法【例題】甲公司2017年7月1日自母公司（A公司）取得乙公司60%股權(quán)，當日，乙公司財務(wù)報表中凈資產(chǎn)賬面價值為5000萬元。為進行該項交易，甲公司支付有關(guān)審計等中介機構(gòu)費用120萬元。

甲公司應(yīng)確認對乙公司股權(quán)投資的初始投資成本＝5000×60%＝3000（萬元）?！纠}】A公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。2017年7月2日，A公司將一項庫存商品、固定資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給B公司，作為取得B公司持有C公司70%的股權(quán)的合并對價。假定A公司與B公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。資料如下：（1）庫存商品的成本為100萬元，公允價值為200萬元，未計提存貨跌價準備；（2）該固定資產(chǎn)為生產(chǎn)設(shè)備且為2014年初購入，賬面價值為500萬元，公允價值為800萬元；（3）交易性金融資產(chǎn)的賬面價值為2000萬元（其中成本為2100萬元，公允價值變動減少100萬元），公允價值為2200萬元；（4）投資性房地產(chǎn)的賬面價值為3000萬元（其中成本為2600萬元，公允價值變動增加400萬元），公允價值為3430萬元。A公司為該項合并另發(fā)生評估費、律師咨詢費等30萬元，已用銀行存款支付。股權(quán)購買日C公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元。購買日的合并成本＝200×1.17＋800×1.17＋2200＋3430＝6800（萬元）；

購買日固定資產(chǎn)的處置收益＝800－500＝300（萬元）；

購買日交易性金融資產(chǎn)處置形成的投資收益＝2200－2100＝100（萬元）；

購買日合并財務(wù)報表中確認的商譽＝6800－9000×70%＝500（萬元）。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第6頁。2.長期股權(quán)投資的后續(xù)計量的會計處理（★★★）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第6頁。成本法權(quán)益法（1）對初始投資成本的調(diào)整—借：長期股權(quán)投資——投資成本

貸：營業(yè)外收入（2）被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤—借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

貸：投資收益【調(diào)整后的凈利潤×持股比例】

調(diào)整后的凈利潤包括：【假定：公允>賬面】

（1）投資時點：

①存貨評估增值：100件，單價5，成本4；

第一年對外銷售30件：－30件×1

第二年對外銷售50件：－50件×1

②7.1日投資，固定資產(chǎn)評估增值：100萬元，預(yù)計6年

第一年:－100÷6×6/12

第二年:－100÷6

（2）內(nèi)部交易假定（不構(gòu)成業(yè)務(wù)）：

①銷售100件形成存貨，單價5，成本4；

第一年對外銷售30件：－70件×1

第二年對外銷售10件：＋10件×1

②6月30日，銷售商品形成固定資產(chǎn)，公允50，成本40；折舊8年；

第一年：－10＋10/8×6/12

第二年：＋10/8（3）被投資單位宣告現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利

貸：投資收益借：應(yīng)收股利

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（4）被投資單位發(fā)生的凈虧損—借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

長期應(yīng)收款

預(yù)計負債（5）被投資單位其他綜合收益發(fā)生變動—借：長期股權(quán)投資——其他綜合收益

貸：其他綜合收益（6）被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動

貸：資本公積——其他資本公積3.處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時，其他綜合收益、其他資本公積的處理

借：其他綜合收益

資本公積——其他資本公積

貸：投資收益

二、合并財務(wù)報表（掌握非同一控制下企業(yè)合并）（★★★）

1.購買日合并商譽＝企業(yè)合并成本－被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值×母公司持股比例

2.資產(chǎn)負債表日合并財務(wù)報表調(diào)整、抵分銷錄的編制【例題▲】（1）甲公司與乙公司的控股股東A公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，甲公司定向增發(fā)本公司普通股股票1000萬股（每股面值1元）給A公司取得乙公司80%的股權(quán)，作為對價定向發(fā)行的股票于2016年6月30日發(fā)行，當日收盤價為每股6.52元，并于當日辦理了股權(quán)登記手續(xù)。甲公司為定向增發(fā)普通股股票，支付傭金和手續(xù)費20萬元；對乙公司資產(chǎn)進行評估發(fā)生評估費用10萬元。相關(guān)款項已通過銀行存款支付。當日取得控制權(quán)。

（2）2016年6月30日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值（不含遞延所得稅資產(chǎn)和負債）為6400萬元，其中股本2000萬元、資本公積900萬元、其他綜合收益100萬元、盈余公積510萬元、未分配利潤2890萬元?？杀嬲J凈資產(chǎn)的公允價值為8400萬元（不含遞延所得稅資產(chǎn)和負債）。乙公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值僅有二項資產(chǎn)存在差異，即：

單位：萬元項目評估增加固定資產(chǎn)1000無形資產(chǎn)1000合計20002017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第7頁。購買日，乙公司資產(chǎn)和負債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成的暫時性差異均符合確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債的條件，乙公司的資產(chǎn)和負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)相同。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第7頁。乙公司固定資產(chǎn)未來仍可使用20年。無形資產(chǎn)未來仍可使用10年，采用直線法攤銷。假定乙公司的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均為管理部門使用；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊（或攤銷）年限、折舊（或攤銷）方法及預(yù)計凈殘值均與稅法規(guī)定一致。

（3）其他有關(guān)資料如下：①甲公司與A公司在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，合并前甲公司與乙公司未發(fā)生任何交易。②各個公司所得稅稅率均為25%。③乙公司2016年7～12月實現(xiàn)的凈利潤為681.25萬元，計提盈余公積68.13萬元，分配現(xiàn)金股利500萬元，因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動確認其他綜合收益200萬元,除凈損益、利潤分配、其他綜合收益以外的所有者權(quán)益變動100萬元。各個公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積?！緜€別報表】

初始投資成本＝1000×6.52＝6520（萬元）

借：長期股權(quán)投資6520

貸：股本1000

資本公積——股本溢價（5.52×1000－20）5500

銀行存款20

借：管理費用10

貸：銀行存款10

合并商譽＝6520－（6400＋2000×75%）×80%＝200（萬元）

或＝6520－（8400－2000×25%）×80%＝200（萬元）【合并報表】

①調(diào)整子公司賬面價值

借：固定資產(chǎn)1000

無形資產(chǎn)1000

貸：遞延所得稅負債（2000×25%）500

資本公積1500

借：管理費用75

貸：固定資產(chǎn)（1000/20×6/12）25

無形資產(chǎn)（1000/10×6/12）50

借：遞延所得稅負債（75×25%）18.75

貸：所得稅費用18.75②調(diào)整為權(quán)益法

調(diào)整后的凈利潤＝681.25－75＋18.75＝625（萬元）

借：長期股權(quán)投資500

貸：投資收益（625×80%）500

借：投資收益400

貸：長期股權(quán)投資（500×80%）400

借：長期股權(quán)投資160

貸：其他綜合收益（200×80%）160

借：長期股權(quán)投資80

貸：資本公積（100×80%）80

調(diào)整后的長期股權(quán)投資賬面價值＝6520＋500－400＋160＋80＝6860（萬元）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第8頁。③抵銷長期股權(quán)投資

借：股本2000

資本公積（900＋1500＋100）2500

其他綜合收益（100＋200）300

盈余公積（510＋68.13）578.13

未分配利潤（2890＋625－68.13－500）2946.87

商譽（6860－8325×80%）200

貸：長期股權(quán)投資6860

少數(shù)股東權(quán)益（8325×20%）1665

至2017年12月31日乙公司可辨認凈資產(chǎn)按照購買日的公允價值持續(xù)計算的金額為8325萬元（購買日的子公司7900＋調(diào)整后的子公司凈利潤625－子公司現(xiàn)金股利500＋子公司其他綜合收益200＋子公司資本公積100）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第8頁。④抵銷投資收益

借：投資收益（625×80%）500

少數(shù)股東損益125

未分配利潤——年初2890

貸：提取盈余公積68.13

對所有者（或股東）的分配500

未分配利潤——年末2946.872017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第9頁?！纠}】甲公司持有乙公司60%的股權(quán)，適用的所得稅稅率均為25%。有關(guān)2016年、2017年內(nèi)部交易業(yè)務(wù)如下：

2016年，乙公司向甲公司銷售A產(chǎn)品100臺，每臺不含稅（下同）售價7萬元，增值稅稅率為17%，價款未收到。每臺成本為4萬元，未計提存貨跌價準備。當年甲公司從乙公司購入的A產(chǎn)品對外售出40臺，其余部分形成期末存貨。2016年年末，甲公司對此業(yè)務(wù)形成的應(yīng)收賬款計提壞賬準備10萬元。2017年，甲公司對外售出上述A產(chǎn)品30臺，其余部分形成期末存貨。至2017年年末，貨款尚未收到。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第9頁。2016年2017年借：營業(yè)收入700（100×7）

貸：營業(yè)成本700—借：營業(yè)成本180[60×（7－4）]

貸：存貨180

借：少數(shù)股東權(quán)益（180×40%×75%）54

貸：少數(shù)股東損益54借：未分配利潤——年初180

貸：營業(yè)成本180

借：少數(shù)股東損益54

貸：少數(shù)股東權(quán)益（180×75%×40%）54

借：少數(shù)股東權(quán)益54

貸：未分配利潤——年初54—借：營業(yè)成本90

貸：存貨90[30×（7－4）]借：遞延所得稅資產(chǎn)45

貸：所得稅費用45（180×25%）借：遞延所得稅資產(chǎn)45

貸：未分配利潤——年初45

借：所得稅費用22.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)22.5[（90×25%－45＝－22.5]借：應(yīng)付賬款819（100×7×1.17）

貸：應(yīng)收賬款819

借：應(yīng)收賬款——壞賬準備10

貸：資產(chǎn)減值損失10

借：所得稅費用2.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)2.5借：應(yīng)付賬款819

貸：應(yīng)收賬款819

借：應(yīng)收賬款——壞賬準備10

貸：未分配利潤——年初10

借：未分配利潤——年初2.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)2.5【例題】母公司持有子公司70%的股權(quán)，母子公司適用的所得稅稅率為25%，適用的增值稅稅率為17%。2016年6月30日，子公司以不含稅價900萬元將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給母公司，其銷售成本為750萬元。母公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)。假設(shè)母公司對該固定資產(chǎn)按5年的使用期限計提折舊，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限和預(yù)計凈殘值與子公司會計處理相同?！赫_答案』（1）編制2016年、2017年與合并財務(wù)報表有關(guān)的抵銷分錄；2016年2017年借：營業(yè)收入900

貸：營業(yè)成本750

固定資產(chǎn)——原價150

借：少數(shù)股東權(quán)益（150×30%×75%）33.75

貸：少數(shù)股東損益33.75借：未分配利潤——年初150

貸：固定資產(chǎn)——原價150

借：少數(shù)股東權(quán)益33.75

貸：未分配利潤——年初33.75借：固定資產(chǎn)——累計折舊15

貸：管理費用15（150/5/2）

借：少數(shù)股東損益（15×30%×75%）3.38

貸：少數(shù)股東權(quán)益3.38借：固定資產(chǎn)——累計折舊15

貸：未分配利潤——年初15

借：未分配利潤——年初3.38

貸：少數(shù)股東權(quán)益3.38

借：固定資產(chǎn)——累計折舊30

貸：管理費用30（150/5）

借：少數(shù)股東損益（30×30%×75%）6.75

貸：少數(shù)股東權(quán)益6.75借：遞延所得稅資產(chǎn)33.75

貸：所得稅費用33.75[（150－15）×25%]

借：遞延所得稅資產(chǎn)33.75

貸：未分配利潤——年初33.75

借：所得稅費用7.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)7.5[（150－15－30）×25%－33.75＝－7.5]2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第10頁。三、特殊交易的會計處理（★★★）

1.母公司購買子公司少數(shù)股東股權(quán)：80%——86%（★）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第10頁。【例題▲】2017年1月2日，甲公司又以公允價值為608萬元，賬面價值為500萬元（其中成本為400萬元，公允價值變動100萬元）的投資性房地產(chǎn)作為對價，自乙公司的少數(shù)股東取得乙公司6%的股權(quán)。至此甲公司持股比例達到86%，該項交易后，甲公司仍能夠控制乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。甲公司與乙公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。至2016年12月31日乙公司可辨認凈資產(chǎn)按照購買日的公允價值持續(xù)計算的金額為8325萬元。（1）【個別報表】

不屬于企業(yè)合并。理由：企業(yè)在取得對子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并后，購買少數(shù)股東全部或部分權(quán)益的，實質(zhì)上是股東之間的權(quán)益性交易。

借：長期股權(quán)投資608

貸：其他業(yè)務(wù)收入608

借：其他業(yè)務(wù)成本400

公允價值變動損益100

貸：投資性房地產(chǎn)500（2）【合并報表】計算甲公司因購買6%股權(quán)減少的資本公積

因購買6%股權(quán)減少的資本公積＝新增加的長期股權(quán)投資成本608萬元－與按照新取得的股權(quán)比例計算確定應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)份額499.5萬元（8325×6%）＝108.5（萬元）。2.在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司長期股權(quán)投資：80%——74%（★）

【例題▲】2017年1月2日，甲公司以銀行存款608萬元的價格出售乙公司6%的股權(quán)（即出售持有乙公司股權(quán)中的7.5%）。該交易后甲公司持股比例變更為74%，但是仍然控制乙公司。

（1）【個別報表】

借：銀行存款608

貸：長期股權(quán)投資（6520×6%/80%；6520×7.5%）489

投資收益119

（2）【合并報表】計算甲公司處置6%股權(quán)合并報表確認的資本公積。

因處置6%股權(quán)增加的資本公積＝處置取得價款608萬元－與按照新取得的股權(quán)比例計算確定應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)份額499.5萬元（8325×6%）＝108.5（萬元）。3.母公司因處置對子公司長期股權(quán)投資而喪失控制權(quán)：80%（成本法）——30%（權(quán)益法）（★★★）

【例題▲】2017年1月2日，甲公司將其持有的乙公司50%的股權(quán)出售給第三方公司（或出售其持有乙公司股權(quán)的62.5%），取得價款5000萬元，處置后對甲公司的剩余持股比例降為30%。剩余30%股權(quán)的公允價值為3000萬元。當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為9000萬元，自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為8325萬元。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第11頁。（1）【個別報表】

①處置

借：銀行存款5000

貸：長期股權(quán)投資（6520×50%/80%；6520×62.5%）4075

投資收益925

②追溯最早投資時點

剩余初始投資成本2445萬元（6520－4075）大于最早投資時點可辨認凈資產(chǎn)的公允價值的份額2370萬元（7900×30%），不需要調(diào)整剩余初始投資成本。

③資料回顧：調(diào)整后的2016年末凈利潤為625萬元、分派現(xiàn)金股利500萬元、其他綜合收益變動增加200萬元、其他所有者權(quán)益變動增加100萬元

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整[（625－500）×30%]37.5

——其他綜合收益（200×30%）60

——其他權(quán)益變動（100×30%）30

貸：盈余公積（37.5×10%）3.75

利潤分配——未分配利潤（37.5×90%）33.75

其他綜合收益60

資本公積——其他資本公積30

④個別報表賬面價值＝6520－4075＋（37.5＋60＋30）＝2572.5（萬元）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第11頁。（2）【合并報表】

①終止確認長期股權(quán)投資、商譽等的賬面價值，并終止確認少數(shù)股東權(quán)益（包括屬于少數(shù)股東的其他綜合收益）的賬面價值。

②合并報表確認的投資收益＝處置股權(quán)取得的對價（5000）與剩余股權(quán)公允價值（3000）之和－按購買日公允價值持續(xù)計算的2016年末（2017年初）乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為8325×原持股比例80%－商譽200＋乙公司其他綜合收益200×原持股比例80%＋乙公司其他所有者權(quán)益100×原持股比例80%＝1380（萬元）

③按當日剩余30%股權(quán)的公允價值（3000萬元）重新計量該剩余股權(quán)。

借：長期股權(quán)投資3000

貸：長期股權(quán)投資2572.5

投資收益427.54.投資方因其他投資方對其子公司增資而導(dǎo)致本投資方持股比例下降，從而喪失控制權(quán)但能實施共同控制或施加重大影響的，80%（成本法）——30%（權(quán)益法）（★★★）【例題▲】2017年1月2日，乙公司向非關(guān)聯(lián)方丙公司定向增發(fā)新股，增資15000萬元，相關(guān)手續(xù)于當日完成，甲公司對乙公司的持股比例下降為30%，對乙公司具有重大影響。自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為8325萬元。

（1）按比例結(jié)轉(zhuǎn)部分長期股權(quán)投資賬面價值并確認相關(guān)損益。

分析：①按照新的持股比例（30%）確認應(yīng)享有的原子公司因增資擴股而增加的凈資產(chǎn)的份額＝15000×30%＝4500（萬元）

②應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價值

80%6520

50%X

6520×50%＝80%×X

應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價值＝6520×50%/80%＝4075（萬元）

③應(yīng)享有的原子公司因增資擴股而增加凈資產(chǎn)的份額（4500萬元）與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價值（4075萬元）之間的差額為425萬元應(yīng)計入當期投資收益。

借：長期股權(quán)投資425

貸：投資收益425

（2）對剩余股權(quán)視同自取得投資時即采用權(quán)益法核算進行調(diào)整。

同上2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第12頁。5.母公司因處置對子公司長期股權(quán)投資而喪失控制權(quán)：80%（成本法）——10%（金融資產(chǎn)）（★★★）

【例題▲】2017年1月2日，甲公司以7000萬元的對價將其持有的乙公司70%的股權(quán)出售給第三方公司（或出售其持有乙公司股權(quán)的87.5%），處置后對乙公司的剩余持股比例降為10%。剩余10%股權(quán)的公允價值為1000萬元。當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為10000萬元，自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為8325萬元。

（1）【個別報表】處置70%股權(quán)

借：銀行存款7000

貸：長期股權(quán)投資5705（6520×70%/80%;6520×87.5%）

投資收益1295

借：可供出售金融資產(chǎn)1000【公允價值】

貸：長期股權(quán)投資（6520－5705）815

投資收益185

個別報表賬面價值＝10002017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第12頁。（2）【合并報表】

合并報表確認的投資收益＝處置股權(quán)取得的對價（7000）與剩余股權(quán)公允價值（1000）之和－按購買日公允價值持續(xù)計算的2016年末（2017年初）乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為8325×原持股比例80%－商譽200＋乙公司其他綜合收益200×原持股比例80%＋乙公司其他所有者權(quán)益100×原持股比例80%＝1380（萬元）6.企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實施控制（通過多次交易分步實現(xiàn)的非同一控制下企業(yè)合并）：5%（金融資產(chǎn)）——55%（成本法）（★★★）【例題】（1）2016年7月1日，甲公司以銀行存款1500萬元從其他股東處購買了乙公司5%的股權(quán)，作為可供出售金融資產(chǎn)核算。

借：可供出售金融資產(chǎn)—成本1500

貸：銀行存款1500

（2）2016年年末，該5%的股權(quán)投資的公允價值為1700萬元。

借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動（1700－1500）200

貸：其他綜合收益200

（3）2017年2月1日，甲公司又以銀行存款17600萬元作為對價從乙公司其他股東處購買了乙公司50%的股權(quán)。追加投資后，甲公司對乙公司的持股比例上升為55%，取得了對乙公司的控制權(quán)。該分步交易不屬于“一攬子交易”。2017年2月1日乙公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值總額為30000萬元（與公允價值相等）。原持有5%的股權(quán)投資的公允價值為1800萬元。個別財務(wù)報表：

借：長期股權(quán)投資（1800＋17600）19400

貸：可供出售金融資產(chǎn)1700

投資收益（1800－1700）100

銀行存款17600

借：其他綜合收益200

貸：投資收益200

合并財務(wù)報表：

合并商譽＝19400－30000×55%＝2900（萬元）7.企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實施控制（通過多次交易分步實現(xiàn)的非同一控制下企業(yè)合并）：10%（權(quán)益法）——60%（成本法）（★★★）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第13頁?！纠}】甲公司有關(guān)投資業(yè)務(wù)資料如下，假定各方盈余公積計提的比例均為10%，不考慮所得稅影響。

（1）2016年7月1日，甲公司以銀行存款15000萬元從其他股東處購買了乙公司10%的股權(quán)。甲公司與乙公司的原股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，當日乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為160000萬元（含一項存貨評估增值200萬元，一項無形資產(chǎn)評估增值400萬元，預(yù)計尚可使用年限為10年，采用直線法攤銷）。假定甲公司對乙公司10%的股權(quán)投資劃分為長期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算。

借：長期股權(quán)投資——投資成本（160000×10%）16000

貸：銀行存款15000

營業(yè)外收入10002017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第13頁。（2）2016年7月1日至2016年12月31日之間乙公司向甲公司銷售商品，成本200萬元，售價300萬元，甲公司取得后至本年末已出售70%，其余形成存貨；因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加其他綜合收益1000萬元，在此期間乙公司一直未進行利潤分配。乙公司全年實現(xiàn)凈利潤16000萬元（其中上半年發(fā)生凈虧損190萬元）。此外投資時評估增值的存貨至本年末已經(jīng)對外出售70%。

調(diào)整后的凈利潤＝16190－200×70%－400/10/2－（300－200）×30%＝16000（萬元）

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（16000×10%）1600

貸：投資收益1600

借：長期股權(quán)投資——其他綜合收益100

貸：其他綜合收益（1000×10%）100

長期股權(quán)投資賬面價值＝16000＋1600＋100＝17700（萬元）（3）2017年1月1日，甲公司又以銀行存款95000萬元作為對價從乙公司其他股東處購買了乙公司50%的股權(quán)。追加投資后，甲公司對乙公司的持股比例上升為60%，取得了對乙公司的控制權(quán)。該分步交易不屬于“一攬子交易”，2017年1月1日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為180000萬元。原持有10%的股權(quán)投資的公允價值為18000萬元。

個別報表：成本法下長期股權(quán)投資初始投資成本＝17700＋95000＝112700（萬元）

借：長期股權(quán)投資95000

貸：銀行存款95000

合并報表：

①合并成本＝18000＋95000＝113000（萬元）

②合并商譽＝113000－180000×60%＝5000（萬元）③按照公允價值進行重新計量＝18000－17700＝300（萬元）

借：長期股權(quán)投資18000

貸：長期股權(quán)投資17700

投資收益300

④購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益等的，與其相關(guān)的其他綜合收益等應(yīng)當轉(zhuǎn)為購買日所屬當期收益

借：其他綜合收益100

貸：投資收益1002017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第14頁。8.20%（權(quán)益法）→5%（金融資產(chǎn)）。（★）

【例題】2016年7月1日，甲公司將該項投資中的75%出售給非關(guān)聯(lián)方（或出售其15%的股權(quán)），取得價款1980萬元，相關(guān)手續(xù)于當日完成。甲公司無法再對乙公司施加重大影響，將剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)。剩余5%股權(quán)的公允價值為660萬元。原股權(quán)為2013年甲公司取得乙公司20%的股權(quán)，出售時長期股權(quán)投資的賬面價值為2400萬元[投資成本1500萬元、損益調(diào)整500萬元、其他綜合收益200萬元（均為可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動）、其他權(quán)益變動200萬元]。甲公司會計處理如下：

①確認有關(guān)股權(quán)投資的處置損益。

借：銀行存款1980

貸：長期股權(quán)投資——各明細科目（2400×15%/20%）1800

投資收益（1980－2400×2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第14頁。②由于終止采用權(quán)益法核算，將原確認的相關(guān)其他綜合收益、資本公積全部轉(zhuǎn)入當期損益。

借：其他綜合收益200

資本公積——其他資本公積200

貸：投資收益400

③剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)，當天公允價值為660萬元，賬面價值為600萬元（2400－1800），兩者差異應(yīng)計入當期投資收益。甲公司會計處理如下：

借：可供出售金融資產(chǎn)660

貸：長期股權(quán)投資——各明細科目（2400－1800）600

投資收益609.公允價值計量轉(zhuǎn)換為權(quán)益法的核算【例如：5%（金融資產(chǎn)）→20%（權(quán)益法）】（★★★）

【例題】5%（金融資產(chǎn)）→20%（權(quán)益法）A公司資料如下：

（1）2016年2月，A公司以600萬元現(xiàn)金自非關(guān)聯(lián)方處取得B公司5%的股權(quán)。確認為可供出售金融資產(chǎn)。2016年末該金融資產(chǎn)的公允價值為1000萬元。

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本600

貸：銀行存款600

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（1000－600）400

貸：其他綜合收益400（2）2017年1月2日，A公司又以2000萬元的現(xiàn)金自另一非關(guān)聯(lián)方處取得B公司15%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當日完成。當日，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為16000萬元，至此持股比例達到20%。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠?qū)公司施加重大影響，對該項股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。當日，原股權(quán)投資的公允價值是1100萬元。A公司的會計處理如下：

①初始投資成本＝原持有5%股權(quán)的公允價值為1100＋取得新增投資而支付對價的公允價值2000＝3100（萬元）

借：長期股權(quán)投資——投資成本3100

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本600

——②A公司對B公司新持股比例為20%，應(yīng)享有B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額為3200萬元（16000萬元×20%）。由于初始投資成本（3100萬元）小于應(yīng)享有B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額（3200萬元），因此，A公司需調(diào)整長期股權(quán)投資的成本100萬元（3200－3000）。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第15頁。第六章到第八章關(guān)鍵考點2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第15頁。第六章無形資產(chǎn)

一、外購的無形資產(chǎn)

1.成本包括的內(nèi)容（★）

購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。其中，包括專業(yè)服務(wù)費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等。不包括的內(nèi)容為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用，也不包括在無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預(yù)定用途以后發(fā)生的費用。

2.分期付款購買無形資產(chǎn)（★）

與固定資產(chǎn)的分期付款購買會計處理相同。

二、企業(yè)取得土地使用權(quán)的會計處理（★）

三、內(nèi)部研究開發(fā)費用的核算（★★★）

1.企業(yè)自行研究開發(fā)項目，應(yīng)當區(qū)分研究階段與開發(fā)階段

研究階段的支出應(yīng)當在發(fā)生時全部計入當期損益；開發(fā)階段的支出滿足資本化條件時計入無形資產(chǎn)的成本。無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當在發(fā)生時作為管理費用，全部計入當期損益。2.內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的會計處理

（1）發(fā)生的研發(fā)支出

借：研發(fā)支出——費用化支出【不滿足資本化條件】

研發(fā)支出——資本化支出【滿足資本化條件】

貸：原材料、銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等

（2）期末

借：管理費用

貸：研發(fā)支出——費用化支出【不滿足資本化條件】

（3）達到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)

借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出——資本化支出【滿足資本化條件】3.所得稅會計處理（允許加計扣除的情況）

（1）不確認遞延所得稅的影響

（2）納稅調(diào)整：＋會計攤銷－稅法攤銷2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第16頁?！纠}】甲公司2015年1月2日開始自行研究開發(fā)無形資產(chǎn)。所得稅率25%，符合稅法規(guī)定的加計扣除的規(guī)定。各年稅前利潤均為1000萬元。有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：

（1）2015年研究階段發(fā)生原材料費用70萬元。

借：研發(fā)支出——費用化支出70

貸：原材料等70

借：管理費用70

貸：研發(fā)支出——費用化支出70

應(yīng)交所得稅＝（1000－70×50%）×25%＝241.25（萬元）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第16頁。（2）2016年進入開發(fā)階段后，相關(guān)支出符合資本化條件前發(fā)生的原材料費用、職工薪酬60萬元；符合資本化條件后發(fā)生的原材料費用、職工薪酬400萬元。

借：研發(fā)支出——費用化支出60

——資本化支出400

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬460

借：管理費用60

貸：研發(fā)支出——費用化支出60

甲公司2016年資產(chǎn)負債表列報項目

“開發(fā)支出”項目列報金額＝400（萬元）

應(yīng)交所得稅＝（1000－60×50%）×25%＝242.5（萬元）

開發(fā)支出賬面價值＝400

開發(fā)支出計稅基礎(chǔ)＝400×150%

不確認遞延所得稅的影響（3）2017年發(fā)生的符合資本化條件的職工薪酬400萬元，以銀行存款支付注冊費5萬元；7月1日，達到預(yù)定用途交付管理部門使用。

借：研發(fā)支出——資本化支出（400＋5）405

貸：應(yīng)付職工薪酬400

銀行存款5

借：無形資產(chǎn)805

貸：研發(fā)支出——資本化支出（400＋405）

該項無形資產(chǎn)受益期限為10年，采用直線法攤銷。

2017年攤銷額＝805/10×6/12＝40.25（萬元）

四、無形資產(chǎn)后續(xù)計量（★）

1.攤銷原則

（1）無形資產(chǎn)的使用壽命如為有限的，進行攤銷。

（2）使用壽命不確定的無形資產(chǎn)；不需要進行攤銷，但是需要進行減值測試。

2.攤銷方法：直線法、產(chǎn)量法等。

3.攤銷時間：當月增加的無形資產(chǎn)，當月開始攤銷；當月減少的無形資產(chǎn)，當月不再攤銷。

4.無形資產(chǎn)攤銷的會計處理

借：研發(fā)支出、銷售費用、管理費用、制造費用、其他業(yè)務(wù)成本

貸：累計攤銷2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第17頁。

五、無形資產(chǎn)處置和報廢（★）

1.無形資產(chǎn)出租

企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，同時確認增值稅的銷項稅額，發(fā)生的相關(guān)費用，記入“其他業(yè)務(wù)成本”科目。

2.無形資產(chǎn)出售

企業(yè)出售無形資產(chǎn)時，應(yīng)將所取得的價款（不含增值稅）與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額作為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。注意營改增的會計處理。

3.無形資產(chǎn)報廢

如果無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，轉(zhuǎn)銷時，將賬面價值轉(zhuǎn)營業(yè)外支出。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第17頁。第七章非貨幣性資產(chǎn)交換

一、非貨幣性資產(chǎn)及其交換的認定（★★★）

1.貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)區(qū)分

【提示】下列各項目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)？

（1）應(yīng)收賬款（2）可供出售權(quán)益工具

（3）交易性金融資產(chǎn)（4）持有至到期投資

2.非貨幣性資產(chǎn)交換的認定

非貨幣性資產(chǎn)←→非貨幣性資產(chǎn)

收到的貨幣性資產(chǎn)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值＜25%

支付的貨幣性資產(chǎn)÷（支付的貨幣性資產(chǎn)＋換出資產(chǎn)公允價值）＜25%

【分子分母均不含增值稅】【例題】下列交易中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（）。

A.以800萬元應(yīng)收債權(quán)換取生產(chǎn)用設(shè)備

B.以持有至到期的公司債券換取一項長期股權(quán)投資

C.以公允價值為600萬元（含稅公允價值702萬元）的生產(chǎn)用固定資產(chǎn)換取投資性房地產(chǎn)，另收取不含稅補價140萬元

D.以公允價值為600萬元的專利技術(shù)換取可供出售金融資產(chǎn)，另支付補價160萬元

『正確答案』CD

『答案解析』選項A中的應(yīng)收債權(quán)和選項B中的持有至到期的公司債券屬于貨幣性資產(chǎn)，因此，選項AB不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；選項C，140/600×100%＝23.33%，小于25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；選項D，160/（160＋600）×100%＝21.05%，小于25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。

二、以公允價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理（★★★）

【提示】注意與股權(quán)投資結(jié)合在一起考試；

1.換入資產(chǎn)成本的確定

【提示】一般考試時給定；不需要用下面公式計算換入資產(chǎn)的成本。方法一：

換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)不含稅公允價值＋支付的不含稅的補價（－收到的不含稅補價）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費

注意問題：支付或收到不含稅補價＝換入與換出資產(chǎn)的不含稅公允價值的差額

方法二：

換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)含稅公允價值（含增值稅的銷項稅額）＋支付的含稅的補價（－收到的含稅補價）－可抵扣增值稅的進項稅額＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第18頁。2.換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值之間的差額

1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當作為銷售處理，以其公允價值確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

3）換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入“投資收益”科目。

4）換出資產(chǎn)為投資性房地產(chǎn)的，以其公允價值確認其他業(yè)務(wù)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第18頁。

三、以換出資產(chǎn)賬面價值計量的會計處理（★）

條件：不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能夠可靠計量

（一）換入資產(chǎn)成本

換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋支付的補價（－收到的補價）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費（包括增值稅的銷項稅額）－可以抵扣的增值稅進項稅額

（二）會計核算應(yīng)注意的問題：此類非貨幣性資產(chǎn)交換，對換出資產(chǎn)不確認資產(chǎn)的處置損益。第八章資產(chǎn)減值2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第19頁。

一、資產(chǎn)減值的范圍（★★★）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第19頁。1.存貨跌價準備存貨成本－可變現(xiàn)凈值＝“存貨跌價準備”期末余額

資產(chǎn)減值損失發(fā)生額＝“存貨跌價準備”期末余額－期初余額借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價準備

【提示】可以轉(zhuǎn)回

【提示】銷售結(jié)轉(zhuǎn)

借：主營業(yè)務(wù)成本

存貨跌價準備

貸：庫存商品2.建造合同資產(chǎn)減值損失發(fā)生額＝（預(yù)計總成本－合同總收入）×（1－完工率）借：資產(chǎn)減值損失

貸：存貨跌價準備

【提示】完工可以結(jié)轉(zhuǎn)

借：存貨跌價準備

貸：主營業(yè)務(wù)成本3.長期股權(quán)投資；采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；固定資產(chǎn)；無形資產(chǎn)；商譽資產(chǎn)減值損失發(fā)生額＝賬面價值－可收回金額計提：借：資產(chǎn)減值損失

貸：××減值準備

【提示】不能夠轉(zhuǎn)回4.持有至到期投資和應(yīng)收款項資產(chǎn)減值損失發(fā)生額＝賬面價值－現(xiàn)值

借：資產(chǎn)減值損失

貸：持有至到期投資減值準備

壞賬準備

【提示】可以通過損益轉(zhuǎn)回5.可供出售金融資產(chǎn)資產(chǎn)減值損失發(fā)生額＝賬面價值－公允價值

借：資產(chǎn)減值損失（或貸）其他綜合收益

貸：可供出售金融資產(chǎn)

【提示】可以轉(zhuǎn)回，債務(wù)工具通過損益轉(zhuǎn)回；權(quán)益工具通過其他綜合收益轉(zhuǎn)回歸納總結(jié)：

二、可收回金額的計量的基本方法（★）

資產(chǎn)可收回金額的估計，應(yīng)當根據(jù)其公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

注意問題：預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當考慮的因素：

（1）在預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，應(yīng)當以資產(chǎn)的當前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。

（2）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

三、資產(chǎn)組的減值（★★★）

抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）、該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和零。因此而導(dǎo)致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤?！纠}】A公司有一條生產(chǎn)線,2017年12月31日,A、B、C三部機器的賬面價值分別為200萬元、300萬元、500萬元。估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為150萬元,B、C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

該生產(chǎn)線預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為600萬元。無法合理估計生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額。

（1）該生產(chǎn)線的賬面價值＝200＋300＋500＝1000（萬元）

（2）可收回金額＝600（萬元）

（3）生產(chǎn)線應(yīng)當確認減值損失＝1000－600＝400（萬元）

（4）由于機器A最多只能確認減值損失50萬元（200－150）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第20頁。注：

按照分攤比例，機器A應(yīng)當分攤減值損失＝400×200/1000＝80（萬元）；

分攤后的賬面價值＝200－80＝120（萬元）

但由于機器A的公允價值減去處置費用后的凈額為150萬元，因此機器A最多只能確認減值損失＝200－150＝50（萬元），未能分攤的減值損失30萬元（80萬元－50萬元）,應(yīng)當在機器B和機器C之間進行再分攤。

機器B確認減值損失＝（400－50）×300/（300＋500）＝131.25（萬元）

機器C確認減值損失＝（400－50）×500/（300＋500）＝218.75（萬元）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第20頁。

四、總部資產(chǎn)減值測試（★★★）

1.應(yīng)當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，應(yīng)當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，注意時間的權(quán)重。

2.比較該資產(chǎn)組的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，確認資產(chǎn)組的減值損失。

3.將確認的資產(chǎn)組減值損失，按照該資產(chǎn)組的賬面價值和已分攤該資產(chǎn)組的總部資產(chǎn)賬面價值的比例，計算確認該資產(chǎn)組確認的減值損失，及其總部資產(chǎn)確認的減值損失。

4.將各該資產(chǎn)組確認的減值損失，再在各個單項資產(chǎn)之間，按照賬面價值的比重分配。【例題】甲公司有關(guān)總部資產(chǎn)以及A、B、C三個資產(chǎn)組的資料如下：

（1）甲公司的總部資產(chǎn)至2017年末，賬面價值為1200萬元。

（2）A資產(chǎn)組賬面價值為10000萬元，預(yù)計剩余使用年限均為10年。

（3）B資產(chǎn)組賬面價值為14000萬元，預(yù)計剩余使用年限為5年。

（4）C資產(chǎn)組賬面價值為2000萬元，預(yù)計剩余使用年限為15年。

（5）A資產(chǎn)組可收回金額為8480萬元，其他略

『正確答案』

（1）分攤總部資產(chǎn)的賬面價值

A資產(chǎn)組分攤的總部資產(chǎn)賬面價值

＝1200×[10000×10/5÷（10000×10/5＋14000×5/5＋2000×15/5）]＝600（萬元）

B資產(chǎn)組分攤的總部資產(chǎn)賬面價值

＝1200×[1500×5/5÷（10000×10/5＋14000×5/5＋2000×15/5）]＝略

C資產(chǎn)組分攤的總部資產(chǎn)賬面價值

＝1200×[2000×15/5÷（10000×10/5＋14000×5/5＋2000×15/5）]＝略

（2）計算A資產(chǎn)組的減值準備

A資產(chǎn)組（包括分配的總部資產(chǎn)）應(yīng)計提的減值準備＝（10000＋600）－8480＝2120（萬元）

A資產(chǎn)組（不包括總部資產(chǎn)）應(yīng)計提的減值準備＝2120×[10000÷（10000＋600）]＝2000（萬元）

總部資產(chǎn)應(yīng)計提的減值準備＝2120×[600÷（10000＋600）]＝120（萬元）

五、商譽減值測試（★）第九章到第十章關(guān)鍵考點第九章金融資產(chǎn)2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第21頁。

一、劃分（★★）2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第21頁。業(yè)務(wù)劃分投資類別在二級市場購入股票，對被投資企業(yè)無控制、無共同控制、無重大影響準備近期出售交易性金融資產(chǎn)；不準備近期出售可供出售金融資產(chǎn)在二級市場購入債券準備近期出售交易性金融資產(chǎn)；不準備近期出售但也不準備持有至到期可供出售金融資產(chǎn)；準備持有至到期且有充裕的現(xiàn)金持有至到期投資。購入股權(quán)對被投資具有控制長期股權(quán)投資對被投資具有共同控制或重大影響長期股權(quán)投資對被投資無控制、具有共同控制、重大影響，且沒有市場公開報價可供出售金融資產(chǎn)

二、初始計量（★★★）交易性金融資產(chǎn)公允價值（不包括交易費用和應(yīng)收項目）持有至到期投資公允價值＋交易費用（不包括應(yīng)收項目）可供出售金融資產(chǎn)公允價值＋交易費用（不包括應(yīng)收項目）

三、持有期間：（現(xiàn)金股利、利息應(yīng)確認投資收益）（★★★）1.交易性金融資產(chǎn)（1）股票：借：應(yīng)收股利

貸：投資收益

（2）債券：借：應(yīng)收利息【面值×票面利率】

貸：投資收益2.持有至到期投資借：應(yīng)收利息【面值×票面利率】

貸：投資收益【期初債券攤余成本×實際利率】

持有至到期投資——利息調(diào)整【差額】3.可供出售金融資產(chǎn)（1）股票：與交易性金融資產(chǎn)相同

（2）債券：與持有至到期投資相同

四、后續(xù)計量（★★★）交易性金融資產(chǎn)按公允價值后續(xù)計量，公允價值變動計入“公允價值變動損益”可供出售金融資產(chǎn)按公允價值后續(xù)計量，公允價值變動計入“其他綜合收益”持有至到期投資按攤余成本后續(xù)計量2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第22頁。

五、重分類（★）

1.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

（1）企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)。

（2）如出售或重分類金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“兩個完整會計年度”內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期的限制已解除（即，已過了兩個完整的會計年度），企業(yè)可以再將符合規(guī)定條件的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。

（3）會計處理

重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

【提示】持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)不屬于會計政策變更。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第22頁。2.其他問題

（1）初始確認為持有至到期投資的，不得重分類為交易性金融資產(chǎn)

（2）初始確認為交易性金融資產(chǎn)的，不得重分類為可供出售金融資產(chǎn)

（3）初始確認為貸款和應(yīng)收款項的，不得重分類為交易性金融資產(chǎn)

六、金融資產(chǎn)減值（★★★）1.持有至到期投資、應(yīng)收款項（1）計算：賬面價值－現(xiàn)值

（2）計提減值后，債券投資收益＝現(xiàn)值×實際利率

（3）可以通過損益轉(zhuǎn)回2.可供出售金融資產(chǎn)（1）計算：賬面價值－公允價值

（2）分錄：

借：資產(chǎn)減值損失【快速計算＝初始成本－減值時的公允價值】

貸：其他綜合收益（或借記）

可供出售金融資產(chǎn)——減值準備

【本期末與上期公允價值變動差額】

（3）計提減值后，債券投資收益＝公允價值×實際利率

（4）股票通過其他綜合收益轉(zhuǎn)回；債券通過損益轉(zhuǎn)回【例題】（1）2014年7月10日，A公司購買B公司發(fā)行的股票300萬股，成交價為14.7元/股，其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利每股0.2元，另付交易費用10萬元，占B公司表決權(quán)資本的5%。劃分可供出售金融資產(chǎn)劃分交易性金融資產(chǎn)初始確認成本＝300×（14.7－0.2）＋10＝4360（萬元）

借：可供出售金融資產(chǎn)—成本4360

應(yīng)收股利60

貸：銀行存款4420初始確認成本＝300×（14.7－0.2）＝4350（萬元）

借：交易性金融資產(chǎn)—成本4350

投資收益10

應(yīng)收股利60

貸：銀行存款44202017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第23頁。（2）2014年7月20日，收到現(xiàn)金股利；

（3）2014年12月31日2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第23頁。劃分可供出售金融資產(chǎn)劃分交易性金融資產(chǎn)公允價值變動＝300×15－4360＝140（萬元）

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動140

貸：其他綜合收益140公允價值變動＝300×15－4350＝150（萬元）

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動150

貸：公允價值變動損益1502014年可供出售金融資產(chǎn)賬面價值＝300×15＝4500（萬元）

利潤表“其他綜合收益”＝140×75%2014年交易性金融資產(chǎn)賬面價值＝300×15＝4500（萬元）

影響損益＝－10＋150＝140（萬元）（4）2015年4月3日，B公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.3元，4月30日，收到現(xiàn)金股利；劃分可供出售金融資產(chǎn)劃分交易性金融資產(chǎn)借：應(yīng)收股利（300×0.3）90

貸：投資收益90

借：銀行存款90

貸：應(yīng)收股利90借：應(yīng)收股利（300×0.3）90

貸：投資收益90

借：銀行存款90

貸：應(yīng)收股利90（5）2015年12月31日，該股票每股市價為13元,A公司預(yù)計股票價格下跌是暫時的；劃分可供出售金融資產(chǎn)劃分交易性金融資產(chǎn)公允價值變動＝300×（13－15）＝－600（萬元）

借：其他綜合收益600

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動600公允價值變動＝300×（13－15）＝－600（萬元）

借：公允價值變動損益600

貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動600（6）2016年B公司因違反相關(guān)證券法規(guī),受到證券監(jiān)管部門查處，受此影響，B公司股票的價格發(fā)生嚴重的下跌，2016年12月31日收盤價格為每股市價6元；劃分可供出售金融資產(chǎn)劃分交易性金融資產(chǎn)公允價值變動＝300×（6－13）＝－2100（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失（4360－1800）2560

貸：其他綜合收益460

可供出售金融資產(chǎn)——減值準備2100公允價值變動＝300×（6－13）＝－2100（萬元）

借：公允價值變動損益2100

貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動2100（7）至2017年12月31日，B公司整改完成，加之市場宏觀面好轉(zhuǎn)，2017年12月31日收盤價格為每股市價15元。劃分可供出售金融資產(chǎn)劃分交易性金融資產(chǎn)公允價值變動＝300×（15－6）＝2700（萬元）

借：可供出售金融資產(chǎn)——減值準備2100

——公允價值變動600

貸：其他綜合收益2700公允價值變動＝300×（15－6）＝2700（萬元）

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動2700

貸：公允價值變動損益27002017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第24頁。2017年中級會計實務(wù)關(guān)鍵考點全文共46頁，當前為第24頁。第十章股份支付

一、股份支付工具的類型（★）

1.權(quán)益結(jié)算的股份支付

2.現(xiàn)金結(jié)算的股份支付【例題】下列各項中，應(yīng)當作為以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進行會計處理的是（）。

A.以低于市價向員工出售限制性股票的計劃

B.授予高管人員低于市價購買公司股票的期權(quán)計劃

C.公司承諾達到業(yè)績條件時向員工無對價定向發(fā)行股票的計劃

D.授予研發(fā)人員以預(yù)期股價相對于基準日股