(148)-第8章 稅收籌劃綜合案例與解析

第8章稅收籌劃綜合案例與解析8.1稅收籌劃咨詢案例答復及解析8.1.3咨詢事項8.1.2案例背景8.1.18.1.1案例背景中美遠大集團是一家中美合資企業(yè),股東為美國的Lotus公司(占49%的股份)和中國的京創(chuàng)股份有限責任公司(占51%的股份),于2000年在北京注冊成立,是中國的居民企業(yè),經(jīng)營范圍包括產(chǎn)品制造、商業(yè)貿(mào)易、倉儲、高新技術(shù)開發(fā)、房地產(chǎn)開發(fā)等。中美遠大集團在中國的關(guān)聯(lián)企業(yè)的基本情況如表8-1所示。表8-1中美遠大集團及其子公司的情況表案例背景公司名稱成立日期注冊地址企業(yè)類型股權(quán)比例經(jīng)營范圍遠大日化2005年4月大連中外合資100%化妝品生產(chǎn)遠大商貿(mào)2006年5月北京中外合資100%商業(yè)批發(fā)、零售遠大高新2007年12月北京中外合資100%高新技術(shù)開發(fā)遠大節(jié)能2014年1月上海中外合資100%節(jié)能產(chǎn)品生產(chǎn)遠大機械2008年5月成都中外合資100%機床生產(chǎn)遠大部件2009年8月東莞中外合資100%零部件生產(chǎn)遠大地產(chǎn)2008年8月北京中外合資100%房地產(chǎn)開發(fā)(1)遠大日化公司(以下簡稱“遠大日化”)是一家從事高檔化妝品生產(chǎn)的企業(yè),市場占有率一直居于前列,產(chǎn)品除了銷往國內(nèi)各大城市外,一部分還出口美國市場。遠大日化所有的銷售業(yè)務都通過公司內(nèi)設的銷售部進行,包括產(chǎn)品的批發(fā)、零售以及出口。(2)遠大商貿(mào)有限責任公司(以下簡稱“遠大商貿(mào)”)是中美遠大集團(以下簡稱“中美遠大”)成立后在中國較早設立的一家子公司,主要從事大型商業(yè)批發(fā)、零售及售后商品的安裝業(yè)務,由于其嚴格的經(jīng)營管理和優(yōu)質(zhì)的服務,自成立以來一直保持良好的經(jīng)營業(yè)績。隨著這幾年大型外資零售企業(yè)紛紛進入中國市場,遠大商貿(mào)面臨著前所未有的競爭態(tài)勢。為應對競爭,遠大商貿(mào)的領(lǐng)導班子會同財務人員提出了以下經(jīng)營策略:1)遠大商貿(mào)在銷售其商品的過程中還負責安裝,因此其銷售收入中包括商品銷售收入和安裝收入兩部分。根據(jù)稅法的規(guī)定,商品銷售與安裝業(yè)務構(gòu)成混合銷售,一并按銷售貨物征收增值稅。因此,遠大商貿(mào)決定走專業(yè)化發(fā)展的道路并建立專業(yè)服務公司,從而進一步滿足消費者對服務越來越高的需要,同時降低公司的稅收負擔。案例背景2)遠大商貿(mào)下屬的日用品零售部門為吸引被其他同行分流出去的新老顧客,欲采用以下兩種促銷方式(假設該部門的商品銷售利潤率為40%,即銷售100元商品,其成本為60元,購貨均能取得增值稅專用發(fā)票,以下價格均為含稅價格):①將商品以7折銷售,即顧客購物時,按照商品所標價格的7折付款。②凡是購物滿100元者,均可獲贈價值30元的商品(成本為18元)。(3)中美遠大集團下屬的遠大機械廠(以下簡稱“遠大機械”)和遠大部件廠(以下簡稱“遠大部件”)均由中美遠大集團控制。遠大部件生產(chǎn)的零部件是遠大機械的主要原材料。目前,由于遠大機械生產(chǎn)的機械產(chǎn)品暢銷非洲及南美地區(qū),遠大機械處于盈利期,而遠大部件一直虧損。集團正在考慮如何利用遠大部件的虧損達到節(jié)稅的目的,希望減少遠大部件的虧損并降低遠大機械的利潤。財務人員建議通過提高遠大部件銷售給遠大機械產(chǎn)品的價格,以提高遠大部件的主營業(yè)務收入,降低遠大部件的虧損,同時增加遠大機械的主營業(yè)務成本,以降低遠大機械的盈利,從而達到節(jié)稅的目的。案例背景遠大機械及遠大部件2019年度的損益情況(見表8-2)及遠大部件的資產(chǎn)負債情況(見表8-3)如下所示。表8-2利潤表案例背景項目遠大機械遠大部件職工人數(shù)(人)1000100主營業(yè)務收入(萬元)5000008000主營業(yè)務成本(萬元)4000007500管理費用(萬元)1000500財務費用(萬元)500100營業(yè)費用(萬元)2000400利潤總額(萬元)6500-500稅率25%

所得稅(萬元)1625

表8-3資產(chǎn)負債表(遠大部件)單位:萬元案例背景項目賬面價值公允價值存貨120120應收賬款600600固定資產(chǎn)10001150無形資產(chǎn)200300其他資產(chǎn)550800應付賬款150150其他負債100100凈資產(chǎn)22202720(4)遠大機械有兩個重要的合作伙伴:一是錦德鋼鐵廠,是遠大機械主要的原材料供應商;二是實達機械廠,是遠大機械重要的產(chǎn)品銷售客戶。錦德鋼鐵廠與實達機械廠均為增值稅一般納稅人。截至目前,實達機械廠共欠遠大機械貨款1500萬元,遠大機械欠錦德鋼鐵廠貨款1000萬元,而且實達機械廠由于經(jīng)營不善,正面臨破產(chǎn)。遠大機械、實達機械廠、錦德鋼鐵廠就債務償還問題擬簽訂以下兩個合同。合同甲:實達機械廠就償還遠大機械1500萬元貨款一事與遠大機械達成以資抵債的協(xié)議。雙方協(xié)議以實達機械廠的廠房、辦公樓及廠房、辦公樓占用土地的使用權(quán)作價1300萬元(含稅)抵償遠大機械的債務,另外200萬元債務以現(xiàn)金償付。實達機械廠的廠房及土地使用權(quán)的購入原值為500萬元,辦公樓及土地使用權(quán)的購入原值為400萬元。(假設實達機械廠取得土地使用權(quán)所支付的金額與廠房、辦公樓的評估價格之和等于廠房、辦公樓及土地使用權(quán)的購入原值900萬元。)合同乙:中美遠大集團就遠大機械償還錦德鋼鐵廠的債務一事達成以下協(xié)議:以遠大機械的一棟廠房及土地使用權(quán)作價800萬元(含稅)抵償債務,另外200萬元以存貨中的產(chǎn)成品償付。遠大機械的廠房及土地使用權(quán)的購入原值為600萬元。(假設遠大機械取得土地使用權(quán)所支付的金額與廠房的評估價格之和等于廠房及土地使用權(quán)的購入原值600萬元。)案例背景(5)目前,中美遠大集團為遠大節(jié)能提供一些服務項目,主要有:咨詢服務,具體是指在財務、稅收、法律、內(nèi)部管理、業(yè)務運作和流程管理等方面為遠大節(jié)能提供信息或者建議,每年收取服務費100萬元(不含稅),咨詢服務成本為50萬元,可以抵扣的增值稅進項稅額為3萬元;信息技術(shù)服務,中美遠大集團利用自己擁有的一套網(wǎng)絡信息系統(tǒng),對本行業(yè)的最新信息進行收集、處理、加工、存儲、運輸并提供信息服務,遠大節(jié)能通過互聯(lián)網(wǎng)進入該系統(tǒng)取得相關(guān)信息,中美遠大集團每年收取信息技術(shù)服務費用50萬元(不含稅),每年發(fā)生信息維護費用10萬元,可以抵扣的增值稅進項稅額為1萬元。遠大高新為遠大節(jié)能提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務項目,年收費金額為300萬元,技術(shù)服務成本為50萬元。(6)中美遠大集團還將從Lotus(美國)公司派遣1名技術(shù)總監(jiān)科夫勒前往遠大高新提供一段時間的技術(shù)支持?？品蚶帐敲绹?。2019年7月,Lotus公司將科夫勒調(diào)派到其在中國的高新技術(shù)企業(yè)遠大高新?lián)渭夹g(shù)總監(jiān),負責某項目的實施。科夫勒將在中國持續(xù)工作至年底,期間回國探親一次,時間不超過一周。由于科夫勒同時負責Lotus公司在中國香港的一個項目(Lotus公司可以提供科夫勒在中國香港公司工作的證明),因此科夫勒每個月會到中國香港出差一次,但其在中國香港的逗留期間每次均不超過15天,見表8-4?？品蚶照{(diào)到北京以后,Lotus公司將負擔其每月的工資4000美元,遠大高新額外提供其在北京的生活補助(每月24000元人民幣)。此外,科夫勒每月還會取得6000元人民幣的獎金,見表8-5。案例背景表8-4科夫勒預計2019年度在中國內(nèi)地的工作天數(shù)表8-5科夫勒的收入明細表說明:①假設美元兌人民幣的匯率均為1美元=7元人民幣。②中美兩國簽訂有稅收協(xié)定。案例背景時間境內(nèi)居住天數(shù)2019年7月11天2019年812月每月16天

合計91天時間工資薪金月度獎金(遠大高新支付)Lotus公司支付遠大高新支付2019年7月起4000美元/月24000元人民幣/月6000元人民幣/月(7)遠大房地產(chǎn)有限責任公司(以下簡稱“遠大地產(chǎn)”)是北京市著名的房地產(chǎn)企業(yè)。2019年7月,遠大地產(chǎn)通過拍賣方式競得一塊商業(yè)用地,并取得土地使用權(quán)證。2019年8月,遠大地產(chǎn)與北京市另一家企業(yè)(即天躍科技開發(fā)公司,以下簡稱“天躍科技”)簽訂了合作開發(fā)該地產(chǎn)的意向書。該項目以遠大地產(chǎn)的名義立項,委托其他建筑施工企業(yè)進行建設,建設費用支出由遠大地產(chǎn)支付,項目建成后由天躍科技購買該地塊上的全部商業(yè)地產(chǎn)。(8)中美遠大集團的財務人員對下屬公司未來的涉稅事項做了以下提議:1)遠大節(jié)能計劃在未來五年內(nèi)購置節(jié)能型專用設備,但企業(yè)應盡早購置,以取得固定資產(chǎn)折舊的抵稅效應。2)遠大節(jié)能將符合加速折舊的固定資產(chǎn)在計稅時加速折舊,以減少需要繳納的企業(yè)所得稅。3)遠大機械的存貨計價方法應首選“后進先出法”,以應對通貨膨脹的沖擊,從而降低應納稅所得額。4)提高各公司繳付的住房公積金、醫(yī)療保險、基本養(yǎng)老保險的比例,讓員工得到實惠,既可免繳企業(yè)所得稅,又可免繳個人所得稅。5)遠大高新單獨成立一個研發(fā)部門,以享受研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策。6)由集團總部中美遠大集團成立技術(shù)開發(fā)中心,其開發(fā)成果供下屬企業(yè)無償使用,以提高下屬公司的盈利能力。7)集團總部決定于2020年1月進行公益捐款5000萬元,捐贈額由集團公司及其下屬子公司平均分擔,以便盡量發(fā)揮捐贈支出的抵稅效應。案例背景8.1.2咨詢事項

如果你是中美遠大集團聘請的稅務顧問,請對中美遠大集團以下經(jīng)營策略所涉及的稅務問題提出自己的看法及建議。(已知城市維護建設稅稅率為7%,契稅稅率為3%,暫不考慮地方教育費附加,所涉及的納稅人均已辦理增值稅一般納稅人資格登記手續(xù)。)(1)針對遠大日化的銷售方式,財務總監(jiān)提出了以下建議:1)遠大日化可以設立一家非獨立核算的門市部,由生產(chǎn)廠將產(chǎn)品先賣給這家門市部,再由門市部銷售給客戶,這樣做可以節(jié)省增值稅和消費稅。請問這種安排是否可以實現(xiàn)節(jié)稅目標?你有什么更好的建議嗎?2)遠大日化目前采取的是自營出口方式,財務總監(jiān)建議設立一家外貿(mào)子公司,將出口產(chǎn)品全部銷售給外貿(mào)子公司,然后再由該外貿(mào)子公司出口。遠大日化的財務數(shù)據(jù)顯示,其生產(chǎn)化妝品所需的原材料全部在國內(nèi)采購,并且均能取得增值稅專用發(fā)票。2019年內(nèi)銷產(chǎn)品取得不含稅銷售收入8000萬元,自營出口產(chǎn)品取得銷售收入5000萬元,全年可以抵扣的增值稅進項稅額為1900萬元。增值稅稅率為13%,退稅率為10%,消費稅稅率和退稅率均為15%,無上期留抵稅額。如果單獨設立一家外貿(mào)子公司,假設遠大日化先以4000萬元的銷售價格(不含稅)將產(chǎn)品出售給外貿(mào)子公司,并開具增值稅專用發(fā)票,外貿(mào)子公司再以5000萬元的價格出口。請結(jié)合上述資料從稅收的角度談談這種建議是否合理。咨詢事項(2)請對遠大商貿(mào)成立專業(yè)安裝服務公司的經(jīng)營策略進行評價,并對促銷方案進行比較,選出你認為最優(yōu)的方案。(比較促銷方案時暫不考慮城市維護建設稅、教育費附加和地方教育費附加。)(3)請對財務人員提出的“通過提高遠大部件銷售給遠大機械產(chǎn)品的價格,以提高遠大部件的主營業(yè)務收入”的建議的可行性進行評價,并提出自己的籌劃建議和主張。(4)對于遠大機械、實達機械廠、錦德鋼鐵廠三者之間的合同,請考慮以下問題:1)遠大機械、實達機械廠、錦德鋼鐵廠履行合同甲、合同乙的過程中需要承擔的稅收有哪些(企業(yè)所得稅除外)?2)從稅收的角度看,對于合同甲、合同乙所涉及的事項應該如何安排更為合理?(5)分析中美遠大集團為遠大節(jié)能提供的服務項目以及遠大高新為遠大節(jié)能提供的服務項目所涉及的稅收問題,并提出你的籌劃方案。(6)請問科夫勒先生2019年度在中國應繳多少個人所得稅?作為稅務規(guī)劃師,你對科夫勒先生有何籌劃建議?(7)請分析遠大地產(chǎn)與天躍科技合作開發(fā)商業(yè)地產(chǎn)過程中涉及的稅收問題,并考慮是否有減輕遠大地產(chǎn)稅負的房產(chǎn)交易方案。(8)請針對中美遠大集團的財務人員對下屬公司未來涉稅事項所做的提議進行評價。咨詢事項8.1.3答復及解析

(1)針對財務總監(jiān)的建議,答復如下:1)遠大日化設立一家非獨立核算的門市部的建議。①從消費稅方面考慮,不能節(jié)省消費稅。根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于印發(fā)<消費稅若干具體問題的規(guī)定>的通知》(國稅發(fā)[1993]156號)第三條第五款的規(guī)定,納稅人通過自設非獨立核算門市部銷售的自產(chǎn)應稅消費品,應當按照門市部對外銷售額或者銷售數(shù)量征收消費稅。財務總監(jiān)建議遠大日化設立一家非獨立核算的門市部,其不是一個獨立核算的銷售部門,在計算繳納消費稅時應按照其對外銷售額征收消費稅。②從增值稅方面考慮,不能節(jié)約增值稅。從增值稅的計稅原理看,它是對增值額進行征稅,只要產(chǎn)品最后的售價相同(即增值額相同),該產(chǎn)品所繳納的增值稅就是相等的。按照財務總監(jiān)的建議,他只是把原先的銷售過程一分為二,先由生產(chǎn)廠按照出廠價格銷售給門市部,再由門市部按照對外銷售價格銷售給客戶。如果生產(chǎn)廠與所設的非獨立核算門市部不在同一縣(市),那么生產(chǎn)廠將產(chǎn)品銷售給門市部需要按照《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定視同銷售貨物計算繳納增值稅。因此,在這種情況下,此舉只會引起增值稅納稅環(huán)節(jié)的變化,即先按出廠價格由生產(chǎn)廠在生產(chǎn)地繳稅,再按對外銷售價格由門市部在銷售地繳稅(此時,在生產(chǎn)地所繳的增值稅可以作為進項稅額進行抵扣),而計算繳納的增值稅總額相等,不會節(jié)省增值稅,僅會帶來時間性差異。答復及解析需要特別注意的是,在確定生產(chǎn)廠的出廠價格時,一定要有充分合理的理由,以防止因價格偏低且無正當理由而被稅務機關(guān)核定計稅價格。如果生產(chǎn)廠與所設的非獨立核算門市部在同一縣(市),那么生產(chǎn)廠將產(chǎn)品銷售給門市部的環(huán)節(jié)就不需要視同銷售貨物繳納增值稅。因此,在這種情況下,此舉既不會增加增值稅的納稅環(huán)節(jié),即只需要按對外銷售價格由門市部在銷售地繳稅,同時也不會節(jié)省增值稅,因為在這種方式下計算繳納的增值稅總額與未設立非獨立核算門市部時相等。③如果想達到節(jié)約稅款的目的,遠大日化可以設立一家實行獨立核算的門市部,這樣就能夠規(guī)避國稅發(fā)[1993]156號文件的約束,不需要按照門市部對外銷售額計算繳納消費稅。當然,遠大日化也可以成立一家專門從事銷售的子公司或者分公司,該子公司或者分公司在財務上獨立核算,這樣一來就更能規(guī)避國稅發(fā)[1993]156號文件可能帶來的稅務風險。需要注意的是,不管是設立獨立核算的門市部,還是設立子公司或者分公司,節(jié)約的只是消費稅,增值稅稅負保持不變。消費稅是在生產(chǎn)出廠環(huán)節(jié)按照出廠價格計算繳納,并且實行一次征收制,當獨立核算的門市部或者銷售子公司、分公司再對外銷售時,不再計算繳納消費稅。因此,與原方案相比,這一方案的銷售價格高于出廠價格差額的部分沒有產(chǎn)生消費稅納稅義務,從而節(jié)省了消費稅稅款。需要注意的是,在確定生產(chǎn)廠的出廠價格時,一定要有充分合理的理由,防止出現(xiàn)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價問題。答復及解析

答復及解析第二,如果單獨設立一家外貿(mào)子公司,遠大日化先以4000萬元的價格(不含稅)將產(chǎn)品出售給外貿(mào)子公司,并開具增值稅專用發(fā)票,外貿(mào)子公司再以5000萬元的價格出口。這樣一來,外貿(mào)子公司出口產(chǎn)品可以適用免、退稅辦法,即免征出口環(huán)節(jié)的增值稅,并退還相應的進項稅額。按照稅法規(guī)定,外貿(mào)企業(yè)出口委托加工、修理修配勞務以外的貨物的應退稅額計算公式為:增值稅應退稅額=增值稅退(免)稅計稅依據(jù)×出口貨物退稅率其中,增值稅退(免)稅計稅依據(jù)為購進出口貨物的增值稅專用發(fā)票上注明的金額或海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的完稅價格。需要注意的是,在遠大日化將出口產(chǎn)品銷售給外貿(mào)子公司的環(huán)節(jié),遠大日化仍然需要按照不含稅銷售價格計算增值稅銷項稅額,進而計算當期應繳增值稅稅額。在考慮單獨設立一家外貿(mào)子公司的籌劃方案時,需要將這一環(huán)節(jié)應繳納的增值稅稅額與外貿(mào)企業(yè)出口環(huán)節(jié)取得的應退稅額綜合起來考量。計算過程如下:遠大日化的增值稅應納稅額=(8000+4000)×13%-1900=-340(萬元)外貿(mào)子公司出口產(chǎn)品的增值稅應退稅額=4000×10%=400(萬元)遠大日化和外貿(mào)子公司綜合考慮后的增值稅應退稅額=340(萬元)從上述計算過程可以看出,遠大日化自營出口能夠獲得的增值稅應退稅額為500萬元,而單獨設立一家外貿(mào)子公司后能夠獲得的增值稅應退稅額為340萬元,也就是單獨設立外貿(mào)子公司獲得的增值稅出口退稅數(shù)額小于自營出口獲得的增值稅出口退稅數(shù)額,即遠大日化單獨設立一家外貿(mào)子公司不能減輕增值稅稅負。如果單從增值稅的角度考慮,財務總監(jiān)的建議不具有合理性。答復及解析②兩種方式下應退消費稅的比較。采用自營出口的方式,即不單獨設立外貿(mào)子公司,遠大日化出口化妝品不需要繳納消費稅。如果單獨設立一家外貿(mào)子公司,遠大日化先以4000萬元的價格(不含稅)將產(chǎn)品出售給外貿(mào)子公司,外貿(mào)子公司再以5000萬元的價格出口。在這種出口方式下,遠大日化將化妝品出售給外貿(mào)子公司的時候需要按照規(guī)定繳納消費稅600萬元(=4000×15%);由外貿(mào)子公司將購進的化妝品出口時,免征出口環(huán)節(jié)的消費稅,并申請退還前一環(huán)節(jié)已征的消費稅600萬元(=4000×15%)。因此,這兩種方式下獲得的消費稅退稅額相同,損失的只是消費稅稅款的時間價值。答復及解析(2)遠大商貿(mào)成立專業(yè)安裝公司及促銷方式。1)遠大商貿(mào)成立專業(yè)安裝公司的建議正確。根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條的規(guī)定,一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物,為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為,按照銷售服務繳納增值稅。因此,在原營銷方式下,企業(yè)的安裝收入應按混合銷售按照13%的稅率一并繳納增值稅,而獨立后的安裝收入按9%的稅率繳納增值稅。所以,將從事安裝服務的部門從商貿(mào)公司中獨立出來,是一個降低稅收負擔的正確選擇。需要注意的是,企業(yè)應采用適當?shù)慕M織形式,組建具有獨立法人資格的專業(yè)服務公司,在財務上實行獨立核算、獨立納稅,在業(yè)務上與生產(chǎn)廠商直接掛鉤,與商貿(mào)公司配套服務。與此同時,完善經(jīng)濟業(yè)務關(guān)系,將原來生產(chǎn)廠家與商貿(mào)公司的雙重業(yè)務關(guān)系,改為生產(chǎn)廠家與商貿(mào)公司的關(guān)系是單純的貨物買賣經(jīng)銷關(guān)系,生產(chǎn)廠家與專業(yè)服務公司的關(guān)系是委托安裝服務的關(guān)系。同時,企業(yè)的拆分需要取得遠大集團的同意。按照此思路,該專業(yè)服務公司接受委托提供安裝服務的收入由繳納13%的增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)槔U納9%的增值稅,從而降低了集團總體的應納稅額。答復及解析

答復及解析兩個方案的相關(guān)數(shù)據(jù)見表8-6。表8-6兩個方案的相關(guān)數(shù)據(jù)單位:元根據(jù)上述計算結(jié)果可以看到,雖然方案2應繳納的增值稅和企業(yè)所得稅都高于方案1,但是方案2的稅后凈利潤要大于方案1的稅后凈利潤。從追求稅后凈利潤最大化的目標出發(fā),方案2優(yōu)于方案1。(3)關(guān)于財務人員提出的“通過提高遠大部件銷售給遠大機械產(chǎn)品的價格,以提高遠大部件的主營業(yè)務收入”的建議。1)財務人員的建議不可行。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十一條的規(guī)定,企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務往來,不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應納稅收入或者所得額的,稅務機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn),或者共同提供、接受勞務發(fā)生的成本,在計算應納稅所得額時應當按照獨立交易原則進行分攤。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第一百零九條、第一百一十條、第一百一十一條的規(guī)定,關(guān)聯(lián)方是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個人:①在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系。②直接或者間接地同為第三者控制。③在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。答復及解析應繳稅金方案1

7折銷售方案2贈送商品增值稅1.152.53企業(yè)所得稅2.214.87稅后凈利潤6.3414.60獨立交易原則是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方,按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務往來遵循的原則。調(diào)整的合理方法包括:①可比非受控價格法,是指按照沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方進行相同或者類似業(yè)務往來的價格進行定價的方法。②再銷售價格法,是指按照從關(guān)聯(lián)方購進商品再銷售給沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易方的價格,減除相同或者類似業(yè)務的銷售毛利潤進行定價的方法。③成本加成法,是指按照成本加合理的費用和利潤進行定價的方法。④交易凈利潤法,是指按照沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方進行相同或者類似業(yè)務往來取得的凈利潤水平確定利潤的方法。⑤利潤分割法,是指將企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方的合并利潤或者虧損在各方之間采用合理標準進行分配的方法。⑥其他符合獨立交易原則的方法。根據(jù)以上規(guī)定,由于遠大部件和遠大機械同屬中美遠大集團,兩者屬于關(guān)聯(lián)企業(yè),如果提高遠大部件的產(chǎn)品銷售價格,就會面臨稅務機關(guān)的納稅調(diào)整。答復及解析2)籌劃建議。①實行企業(yè)之間的合并。由于遠大部件是遠大機械的上游企業(yè),因此可將兩個公司合并后變成一個居民企業(yè)。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號),企業(yè)重組同時符合下列條件的,適用特殊性稅務處理規(guī)定:第一,具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。第二,被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合該通知規(guī)定的比例。第三,企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。第四,重組交易對價中涉及的股權(quán)支付金額符合該通知規(guī)定的比例。第五,企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。首先,遠大部件是遠大機械的上游企業(yè),兩公司實施合并,可以解釋為遠大機械的市場戰(zhàn)略,具有合理的商業(yè)目的。其次,遠大部件與遠大機械同屬于中美遠大集團,屬于同一控制下的企業(yè)。同時,企業(yè)合并后應保持重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動,以保證其符合特殊性稅務處理的條件。在合并當年,合并不能給企業(yè)帶來應納所得稅的減少。但是,如果遠大部件的經(jīng)營狀況沒有改觀,以后的每一年度,合并都將使集團應納所得稅減少125萬元(=500×25%)。答復及解析②遠大機械將一部分生產(chǎn)功能轉(zhuǎn)入遠大部件。遠大部件從事遠大機械委托的加工業(yè)務,根據(jù)公平交易原則,按合理成本加成率向遠大機械收取加工費。在兩個獨立企業(yè)的交易中,按照一定的利潤率收取加工費屬于正常的交易行為;同時,這一行為也給遠大部件帶來了利潤,并且遠大機械由于生產(chǎn)功能的減少而降低了盈利額。需要注意的是,遠大機械在將一部分生產(chǎn)功能轉(zhuǎn)入遠大部件時,以遠大部件的利潤30萬元為限;同時,遠大部件由于增加新的生產(chǎn)功能而需要購置的設備資產(chǎn)總額不得超過530萬元(=3000-2470),不能再增加新的職工。如果需要新生產(chǎn)功能的技術(shù)支持,可以以遠大機械派駐技術(shù)人員的形式進行,以符合《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的小型微利企業(yè)的條件,使其適用20%的優(yōu)惠稅率。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十八條的規(guī)定,符合條件的小型微利企業(yè)減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第九十二條的規(guī)定,符合條件的小型微利企業(yè),是指從事國家非限制和禁止行業(yè),并符合下列條件的企業(yè):①工業(yè)企業(yè),年度應納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過100人,資產(chǎn)總額不超過3000萬元。②其他企業(yè),年度應納稅所得額不超過30萬元,從業(yè)人數(shù)不超過80人,資產(chǎn)總額不超過1000萬元。財稅〔2019〕13號規(guī)定，從2019年1月1日至2021年12月31日，對小型微利企業(yè)引入超額累進計算方法，年應納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；對年應納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。(4)關(guān)于遠大機械廠、遠大鋼鐵廠、錦德鋼鐵廠三者之間的合同。答復及解析

答復及解析②遠大機械因履行合同甲而需要繳納印花稅和契稅。以償債方式取得廠房、辦公樓及土地使用權(quán)應納印花稅

:

1300×0.05%=0.65(萬元)以償債方式取得的廠房、辦公樓及土地使用權(quán)應納契稅:

(1300-19.05)×3%=38.43(萬元)

遠大機械因履行合同乙而需要繳納增值稅、城市維護建設稅及教育費附加、印花稅、土地增值稅。以廠房及土地使用權(quán)抵債應納增值稅:

(800-600)÷(1+5%)×5%=9.52(萬元)

以廠房及土地使用權(quán)抵債應納城市維護建設稅和教育費附加:

9.52×(7%+3%)=0.95(萬元)以廠房及土地使用權(quán)抵債應納印花稅:

800×0.05%=0.4(萬元)以廠房及土地使用權(quán)抵債應納土地增值稅:增值額=800-600-9.52-0.95-0.4=189.13(萬元)答復及解析

答復及解析2)籌劃建議。由錦德鋼鐵廠與實達機械廠簽訂企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,并由錦德鋼鐵廠承接實達機械廠的資產(chǎn)及債務,然后由錦德鋼鐵廠以現(xiàn)金形式償還遠大機械債務余額500萬元。在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中,實達機械廠不用計算繳納增值稅、城市維護建設稅、教育費附加以及土地增值稅,同時也免去了遠大機械繳納稅款的義務。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)的規(guī)定,在資產(chǎn)重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人,其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為屬于不征收增值稅項目。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》(財稅[2015]5號)第二條的規(guī)定,按照法律規(guī)定或者合同約定,兩個或兩個以上企業(yè)合并為一個企業(yè),且原企業(yè)投資主體存續(xù)的,對原企業(yè)將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè),暫不征收土地增值稅。答復及解析2)籌劃建議。由錦德鋼鐵廠與實達機械廠簽訂企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,并由錦德鋼鐵廠承接實達機械廠的資產(chǎn)及債務,然后由錦德鋼鐵廠以現(xiàn)金形式償還遠大機械債務余額500萬元。在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中,實達機械廠不用計算繳納增值稅、城市維護建設稅、教育費附加以及土地增值稅,同時也免去了遠大機械繳納稅款的義務。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)的規(guī)定,在資產(chǎn)重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人,其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為屬于不征收增值稅項目。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》(財稅[2015]5號)第二條的規(guī)定,按照法律規(guī)定或者合同約定,兩個或兩個以上企業(yè)合并為一個企業(yè),且原企業(yè)投資主體存續(xù)的,對原企業(yè)將國有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè),暫不征收土地增值稅。答復及解析(5)中美遠大集團為遠大節(jié)能提供的服務項目以及遠大高新為遠大節(jié)能提供的服務項目所涉及的稅收問題及籌劃方案。1)中美遠大集團為遠大節(jié)能提供的服務項目應納稅情況為:根據(jù)“營改增”稅收政策的規(guī)定,中美遠大集團為遠大節(jié)能提供的咨詢服務和信息技術(shù)服務應當繳納增值稅,適用稅率為6%,同時還需要繳納城市維護建設稅、教育費附加和企業(yè)所得稅。應繳納增值稅=(100+50)×6%-(3+1)=5(萬元)應繳納城市維護建設稅及教育費附加=5×(7%+3%)=0.5(萬元)應繳納企業(yè)所得稅=(100+50-50-10-0.5)×25%=22.375(萬元)2)遠大高新為遠大節(jié)能提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務項目取得的收入免征增值稅,取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得250萬元(=300-50),未超過500萬元,免征企業(yè)所得稅。3)籌劃方案。①中美遠大集團提供的網(wǎng)絡信息技術(shù)服務作為一項公共服務,可以免費提供。這樣一來,既可以少繳增值稅、城市維護建設稅、教育費附加,又可以少繳企業(yè)所得稅。對于遠大節(jié)能來說,由于免費使用信息技術(shù)服務會比原方案減少50萬元的費用支出,但由于其處于免稅期,其費用支出的減少并不影響所得稅。即使處于減半征收所得稅期間,其費用的抵繳所得稅效應也下降了50%?；I劃前與籌劃后的稅負比較如下所示。答復及解析原方案下:第一,在正常納稅年度。遠大節(jié)能50萬元費用支出可抵所得稅:

50×25%=12.5(萬元)中美遠大集團50萬元的收入共計繳納稅費為:

(50×6%-1)×(1+7%+3%)+[50-10-(50×6%-1)×(7%+3%)]×25%=12.15(萬元)綜合稅負:12.15-12.5=-0.35(萬元)第二,在減半納稅年度。遠大節(jié)能50萬元費用支出可抵繳所得稅:50×25%×50%=6.25(萬元)中美遠大集團50萬元的收入共計繳納稅費12.15萬元。綜合稅負:12.15-6.25=5.9(萬元)第三,在免稅年度。由于遠大節(jié)能50萬元費用支出不抵稅,而中美遠大集團50萬元的收入共計繳納稅費12.15萬元,所以綜合稅負為12.15萬元。答復及解析企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得,自項目取得第一筆生產(chǎn)、經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第一年至第三年免征企業(yè)所得稅,第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。在籌劃方案下,中美遠大集團10萬元費用可抵所得稅:

10×25%=2.5(萬元)但是,此處的免費提供服務未必可行,除非保證其提供的免費服務是面向全社會的,且對社會也具有意義。由于遠大節(jié)能被遠大集團所控制,屬于關(guān)聯(lián)企業(yè),除非遠大集團可以提供證據(jù)證明該項服務的受益者并非只有遠大節(jié)能,還有社會上一定數(shù)量的非關(guān)聯(lián)企業(yè),否則有可能被認定為中美遠大集團單獨向遠大節(jié)能免費提供服務,并被稅務局認定為轉(zhuǎn)讓定價而進行特別納稅調(diào)整。②遠大高新為遠大節(jié)能提供轉(zhuǎn)讓及技術(shù)服務項目,年收費金額為300萬元,技術(shù)轉(zhuǎn)讓及服務的成本為50萬元,可適當提高其收費金額,當遠大節(jié)能處于非免稅年度時可享受費用抵稅的稅收收益。答復及解析(6)科夫勒先生個人所得稅的計算及籌劃建議。1)科夫勒先生預計2019年度的個人所得稅納稅情況如表8-7所示。

表8-7個人所得稅情況表(1)單位:元答復及解析時間工薪收入應稅收入費用扣除應納稅所得額稅率速算扣除數(shù)應納個人所得稅2019.75800039935.48500034935.4825%26606073.872019.85800044451.61500039451.6130%44107425.482019.95800044933.33500039933.3330%441075702019.105800044451.61500039451.6130%44107425.482019.115800044933.33500039933.3330%441075702019.125800044451.61500039451.6130%44107425.48合計348000263156.9730000233156.97-----------43490.312)對科夫勒先生個人所得稅的籌劃方案。策劃方案1,科夫勒先生不任技術(shù)總監(jiān),不在境內(nèi)公司任職,而作為技術(shù)顧問來華工作,則其2019年度在華的納稅情況如表8-8所示。表8-8個人所得稅情況表(2)單位:元答復及解析時間工薪收入應稅收入費用扣除應納稅所得額稅率速算扣除數(shù)應納個人所得稅2019.75800020580.65500015580.6520%14101706.132019.85800029935.48500024935.4820%14103577.12019.95800030933.33500025933.3325%26603823.332019.105800029935.48500024935.4820%14103577.12019.115800030933.33500025933.3325%26603823.332019.125800029935.48500024935.4820%14103577.1合計348000172253.7530000142253.75-----------20084.09策劃方案2,科夫勒不任技術(shù)總監(jiān),不在境內(nèi)公司任職,而作為技術(shù)顧問來華工作;同時,調(diào)整在華工作時間(推遲或提前離開),將在華時間不超過90天。假設其7月份推遲一天來華,7月份在華時間為10天,使得2019年度在華時間為90天,則2019年度科夫勒先生的個人所得稅情況如表8-9所示。表8-9個人所得稅情況表(3)單位:元答復及解析時間工薪收入應稅收入費用扣除應納稅所得額稅率速算扣除數(shù)應納個人所得稅2019.7580009677.4250004677.4210%210257.742019.85800015483.87500010483.8710%210838.392019.9580001600050001100010%2108902019.105800015483.87500010483.8710%210838.392019.11580001600050001100010%2108902019.125800015483.87500010483.8710%210838.39合計34800088129.033000058129.03-----------4552.91策劃方案3,科夫勒先生不任技術(shù)總監(jiān),不在境內(nèi)公司任職,而作為技術(shù)顧問來華工作;同時,調(diào)整在華工作時間(推遲或提前離開),將在華時間控制在90天,并且獎金不是按月支付,而是年終一次支付?？品蚶障壬膫€人所得稅情況如表8-10所示。表8-10個人所得稅情況表(4)單位:元答復及解析時間工薪收入應稅收入費用扣除應納稅所得額稅率速算扣除數(shù)應納個人所得稅2019.7520007741.9450002741.943%082.262019.85200012387.150007387.110%210528.712019.952000128005000780010%2105702019.105200012387.150007387.110%210528.712019.115200010666.675000780010%2105702019.12520001280050007387.110%210528.71年終獎3600017608.7

17608.730528.26合計348000118752.693000058129.03-----------3336.65稅收籌劃效果比較見表8-11。表8-11個人所得稅納稅情況比較表單位:元答復及解析方案原方案策劃方案1策劃方案2策劃方案3應納個人所得稅43490.3120084.094552.913336.658比原方案節(jié)約個人所得稅

23406.2238937.440153.66(7)遠大地產(chǎn)與天躍科技合作開發(fā)商業(yè)地產(chǎn)涉及的稅收問題及稅負分析。1)涉及的稅收問題。①印花稅。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于印花稅若干政策的通知》(財稅[2006]162號)第四條的規(guī)定,對商品房銷售合同按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。因此,在天躍科技購買建成后的地產(chǎn)時,遠大地產(chǎn)與天躍科技要按0.05%的稅率繳納印花稅。遠大地產(chǎn)與其他建筑施工企業(yè)簽訂建筑安裝工程承包合同時要按0.03%的稅率繳納印花稅。②增值稅。遠大地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓商業(yè)房產(chǎn)時,需要按9%的稅率計算繳納增值稅,還要按照實際繳納的增值稅金額繳納城市維護建設稅、教育費附加和地方教育費附加。③土地增值稅。遠大地產(chǎn)將商業(yè)地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給天躍科技的行為還需要繳納土地增值稅。計算土地增值稅應注意以下問題?？鄢椖拷痤~包括:取得土地使用權(quán)所支付的地價款、房地產(chǎn)開發(fā)成本[包括土地征用、拆遷補償費,規(guī)劃、設計等前期工程費,建筑安裝工程費,道路、供水、供電、供氣、排污、通信等基礎(chǔ)設施費,公共配套設施費,直接組織、管理、開發(fā)項目發(fā)生的費用(包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等)]、房地產(chǎn)開發(fā)費用(包括管理費用、財務費用以及銷售費用)、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金以及財政部規(guī)定的其他扣除項目。財務費用中的利息支出,凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的,允許據(jù)實扣除,但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用,按取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本計算金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的,房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本計算金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條的規(guī)定,對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按取得土地使用權(quán)所支付的金額與開發(fā)土地的成本之和,加計20%扣除。④企業(yè)所得稅。轉(zhuǎn)讓收入減去所有成本費用及轉(zhuǎn)讓過程所涉及稅金后的余額為應納稅所得額,據(jù)以計算應繳納的企業(yè)所得稅。答復及解析(2)籌劃建議。建議一:由遠大地產(chǎn)將已取得的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給天躍科技,然后以天躍科技的名義立項。由于天躍科技無房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)驗,可再與遠大地產(chǎn)簽訂委托代建房合同,遠大地產(chǎn)只收取代建管理費收入,建設費用支出由天躍科技直接支付給施工單位。該方案與原方案相比,可產(chǎn)生以下節(jié)稅效果:1)減少增值稅。原方案以轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的收入作為計算增值稅的計稅依據(jù),而本方案只就轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的收入和代建管理費收入分別計算、繳納增值稅。2)減少土地增值稅。本方案只就土地使用權(quán)的增值部分計算繳納土地增值稅,而代建管理費收入無須繳納土地增值稅。3)減少印花稅。土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移合同及代建合同金額低于不動產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同金額,因此可節(jié)約印花稅。答復及解析建議二:遠大地產(chǎn)以土地使用權(quán)、天躍科技以現(xiàn)金形式投資入股成立新的股份公司,從事該房地產(chǎn)項目的開發(fā)。待項目完成后,遠大地產(chǎn)把所持的新股份公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給天躍科技,從而取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。該方案與原方案相比,可產(chǎn)生以下節(jié)稅效果:1)減少增值稅。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)的規(guī)定,在資產(chǎn)重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人,其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為屬于不征收增值稅項目。而股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入只需要以6%的稅率計算增值稅。2)遞延繳納企業(yè)所得稅。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅[2014]116號)的規(guī)定,居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,可在不超過5年的期限內(nèi),分期均勻計入相應年度的應納稅所得額,按規(guī)定計算、繳納企業(yè)所得稅。其中,非貨幣性資產(chǎn)是指現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn);非貨幣性資產(chǎn)投資,限于以非貨幣性資產(chǎn)出資設立新的居民企業(yè),或?qū)⒎秦泿判再Y產(chǎn)注入現(xiàn)存的居民企業(yè)。因此,遠大地產(chǎn)以土地使用權(quán)投資入股成立新的股份公司,按土地使用權(quán)評估后的公允價值扣除計稅基礎(chǔ)后的余額確認為非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,可以在不超過5年的期限內(nèi)分期均勻計入相應年度的應納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅,獲得遞延繳納稅款的好處。答復及解析(8)關(guān)于中美遠大集團財務人員對下屬公司未來涉稅事項提議的答復。1)不正確。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十八條及第一百條的規(guī)定,企業(yè)從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得,自項目取得第一筆生產(chǎn)、經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第一年至第三年免征企業(yè)所得稅,第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。企業(yè)購置并實際使用《環(huán)境保護專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設備的,該專用設備投資額的10%可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免;當年不足抵免的,可以在以后五個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。因此,企業(yè)購置設備的時間應避免在減免稅年度。由于遠大節(jié)能前三年處于免稅期,不能享受購置固定資產(chǎn)稅額抵免的優(yōu)惠,所以應盡量推遲購置年度。2)不正確。由于遠大節(jié)能目前處于“三免三減半”的稅收優(yōu)惠期,因此加速折舊會導致正常納稅年度可稅前抵扣的折舊減少,進而增加企業(yè)的所得稅稅負。3)不正確。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第七十三條的規(guī)定,企業(yè)使用的存貨成本計算方法,可以在先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用,不得隨意變更。因此,新的《企業(yè)所得稅法》限定了企業(yè)不能采用后進先出法。4)不正確。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十五條的規(guī)定,企業(yè)依照國務院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金,準予扣除。答復及解析5)正確。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十五條的規(guī)定,企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用,未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。6)不正確。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)的規(guī)定,納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務,免征增值稅。7)不正確。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第九條的規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十一條的規(guī)定,公益性捐贈是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門,用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。因此,企業(yè)集團在捐贈時,應首先考慮通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門進行捐贈,避免直接捐贈。其次,把捐贈支出放在正常納稅子公司(而非享受減免稅優(yōu)惠的子公司及發(fā)生虧損的子公司,如遠大高新、遠大節(jié)能及遠大部件等),以充分發(fā)揮捐贈支出的抵稅效應。最后,除了稅法明確規(guī)定可以全額稅前扣除的捐贈支出以外,在正常納稅企業(yè)分配捐贈金額時,應考慮12%的利潤額限額規(guī)定,使各子公司的捐贈額盡量控制在利潤額的12%以內(nèi)。答復及解析8.2網(wǎng)絡游戲公司并購與重組稅收籌劃案例案例背景8.2.1股權(quán)支付方式的稅收籌劃8.2.3并購重組后企業(yè)組織形式的稅收籌劃8.2.4

8.2.2選擇并購重組目標的稅收籌劃8.2.1

案例背景

(1)并購方簡介。2010年10月,A科技股份有限公司(以下簡稱“A公司”)成立,2012年5月在深交所創(chuàng)業(yè)板上市。A公司的主營業(yè)務為信息服務(包括增值電信中的信息服務業(yè)務和互聯(lián)網(wǎng)信息服務業(yè)務)、互聯(lián)網(wǎng)游戲產(chǎn)品的經(jīng)營和出版、手機游戲的出版等。歷經(jīng)若干年的業(yè)務發(fā)展后,A公司已成為全國知名度很高的跨平臺終端游戲以及互聯(lián)網(wǎng)游戲開發(fā)商和運營商。2014年,A公司抓住了移動終端游戲的市場機遇,在加強游戲自主開發(fā)的同時,積極拓展國內(nèi)的發(fā)行渠道,并與日本、韓國及港、澳、臺等地區(qū)的發(fā)行商建立了合作關(guān)系。目前,A公司根據(jù)自己的發(fā)展戰(zhàn)略,希望能夠通過并購B公司和C公司實現(xiàn)規(guī)模效應及協(xié)同效應,逐步凸顯矩陣優(yōu)勢,實現(xiàn)集團化布局。A公司的相關(guān)財務報表如表8-12、表8-13所示。表8-12A公司的資產(chǎn)負債表單位:萬元案例背景項目2013年12月31日2014年12月31日2015年12月31日資產(chǎn)總額192000502000508000負債總額4000010000096000所有者權(quán)益總額152000402000412000(1)并購方簡介。2010年10月,A科技股份有限公司(以下簡稱“A公司”)成立,2012年5月在深交所創(chuàng)業(yè)板上市。A公司的主營業(yè)務為信息服務(包括增值電信中的信息服務業(yè)務和互聯(lián)網(wǎng)信息服務業(yè)務)、互聯(lián)網(wǎng)游戲產(chǎn)品的經(jīng)營和出版、手機游戲的出版等。歷經(jīng)若干年的業(yè)務發(fā)展后,A公司已成為全國知名度很高的跨平臺終端游戲以及互聯(lián)網(wǎng)游戲開發(fā)商和運營商。2014年,A公司抓住了移動終端游戲的市場機遇,在加強游戲自主開發(fā)的同時,積極拓展國內(nèi)的發(fā)行渠道,并與日本、韓國及港、澳、臺等地區(qū)的發(fā)行商建立了合作關(guān)系。目前,A公司根據(jù)自己的發(fā)展戰(zhàn)略,希望能夠通過并購B公司和C公司實現(xiàn)規(guī)模效應及協(xié)同效應,逐步凸顯矩陣優(yōu)勢,實現(xiàn)集團化布局。A公司的相關(guān)財務報表如表8-12、表8-13所示。表8-12A公司的資產(chǎn)負債表單位:萬元表8-13A公司的利潤表單位:萬元案例背景項目2013年12月31日2014年12月31日2015年12月31日資產(chǎn)總額192000502000508000負債總額4000010000096000所有者權(quán)益總額152000402000412000項目2013年度2014年度2015年1—3月營業(yè)收入380007700021700利潤總額17000370009500凈利潤15000330007800(2)被并購方簡介。B網(wǎng)頁游戲開發(fā)公司(以下簡稱“B公司”)成立于2013年3月,2013年是B公司的起步階段,在網(wǎng)頁游戲開發(fā)和定位方面積累了豐富的經(jīng)驗,2014年是其快速發(fā)展階段,研發(fā)重點由網(wǎng)頁游戲逐步調(diào)整為移動游戲,并經(jīng)歷了上線測試和收費測試環(huán)節(jié),目前已正式運營,累計玩家超過2000萬,充值金額15億元,B公司的相關(guān)財務報表如表8-14、表8-15所示。表8-14B公司的資產(chǎn)負債表單位:萬元表8-15B公司的利潤表單位:萬元案例背景項目2013年12月31日2014年12月31日2015年12月31日流動資產(chǎn)合計4101

74014

000非流動資產(chǎn)合計885200資產(chǎn)總計4201

82514

200流動負債合計1501

0003

300非流動負債合計

700800負債合計1501

7004

100所有者權(quán)益合計27012510

100項目2013年度2014年度2015年1—6月營業(yè)收入3407708

000營業(yè)成本3551

3904

000營業(yè)利潤-15-6204

000利潤總額-15-6204

000凈利潤-15-6204

000C公司2012年12月由自然人股東劉明和趙五出資設立,注冊資本500萬元。劉明出資450萬元,持有90%的股權(quán);趙五出資50萬元,持有10%的股權(quán)。劉明是手機游戲行業(yè)的代言人,個人影響力等無形資產(chǎn)難以估價,目前C公司估值1億元左右。案例背景8.2.2選擇并購重組目標的稅收籌劃

(1)并購享受稅收優(yōu)惠企業(yè)B公司的涉稅情況分析。B公司的賬面價值為10000萬元,按照市場法評估的公允價值為34000萬元,A公司擬收購其100%的股權(quán),具體情況如圖8-1所示。B公司和其兩款游戲產(chǎn)品在2014年分別取得了北京市經(jīng)濟和信息化委員會發(fā)布的軟件企業(yè)認定證書和軟件產(chǎn)品登記證書,具體認證情況如表8-16所示。表8-16B公司的相關(guān)證書選擇并購重組目標的稅收籌劃名稱證書名稱證書編號發(fā)證機關(guān)發(fā)證日期B網(wǎng)頁游戲開發(fā)公司軟件企業(yè)認定證書京R2014M北京市經(jīng)濟和信息化委員會20140512游戲產(chǎn)品1軟件產(chǎn)品登記證書京DGY2014N20140730游戲產(chǎn)品2京DGY2014O20140512根據(jù)B公司取得的相關(guān)證書,其適用的稅收優(yōu)惠政策如下:1)軟件產(chǎn)品增值稅即征即退。根據(jù)×××區(qū)國家稅務局通知,自2014年9月1日起,B公司開發(fā)的兩款游戲軟件產(chǎn)品可以適用增值稅即征即退政策。2)軟件企業(yè)所得稅“兩免三減半”。根據(jù)財稅[2012]27號的規(guī)定,B公司從獲利年度開始(2017年12月31日前)適用“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠,由B公司的利潤表可見,其獲利年度為2015年。如果A公司選擇B公司作為并購重組目標,則B公司享受的稅收優(yōu)惠政策可以在一定程度上降低集團增值稅和企業(yè)所得稅的稅負。(2)被并購企業(yè)為自然人股東C公司的涉稅情況分析。A公司以7000萬元價格收購C公司70%的股權(quán),具體情況如圖8-2所示。選擇并購重組目標的稅收籌劃根據(jù)B公司取得的相關(guān)證書,其適用的稅收優(yōu)惠政策如下:1)軟件產(chǎn)品增值稅即征即退。根據(jù)×××區(qū)國家稅務局通知,自2014年9月1日起,B公司開發(fā)的兩款游戲軟件產(chǎn)品可以適用增值稅即征即退政策。2)軟件企業(yè)所得稅“兩免三減半”。根據(jù)財稅[2012]27號的規(guī)定,B公司從獲利年度開始(2017年12月31日前)適用“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠,由B公司的利潤表可見,其獲利年度為2015年。如果A公司選擇B公司作為并購重組目標,則B公司享受的稅收優(yōu)惠政策可以在一定程度上降低集團增值稅和企業(yè)所得稅的稅負。(2)被并購企業(yè)為自然人股東C公司的涉稅情況分析。A公司以7000萬元價格收購C公司70%的股權(quán),具體情況如圖8-2所示。選擇并購重組目標的稅收籌劃為何一個注冊資本500萬元的公司,可以以1億元的價格被收購?其原因如下:第一,劉明作為手機游戲行業(yè)的代言人,個人影響力等無形資產(chǎn)難以估價。第二,劉明和趙五承諾了2016—2020年的凈利潤,即2016年不低于1000萬元,此后每年遞增15%;如不能達標,劉明和趙五將用現(xiàn)金補足未完成的部分。根據(jù)財稅[2015]41號文的規(guī)定,個人非貨幣性資產(chǎn)投資產(chǎn)生的“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”,應當在應稅行為發(fā)生次月15日內(nèi)申報納稅,一次性繳納有困難,可以分攤至5個納稅年度。因此,劉明需要繳納的個人所得稅為1260萬元(=7000×90%×20%),趙五需要繳納的個人所得稅為140萬元(=7000×10%×20%),雖然可以在5個納稅年度分攤繳納,但對劉明和趙五而言,仍是較重的負擔,因此A公司在選取支付方式時應當考慮自然人股東的支付能力,可選取一定比例的現(xiàn)金支付。選擇并購重組目標的稅收籌劃8.2.3

股權(quán)支付方式的稅收籌劃

(1)并購B公司支付方式的籌劃。A公司以34000萬元價格收購B公司100%的股權(quán),我們首先假定其股權(quán)支付比例為100%,經(jīng)過表8-20的判定,此次并購重組能夠適用特殊性稅務處理,相關(guān)股權(quán)計稅基礎(chǔ)以及企業(yè)所得稅情況如表8-17和表818所示。表8-17A公司并購B公司特殊性稅務重組的判定表8-18相關(guān)股權(quán)計稅基礎(chǔ)股權(quán)支付方式的稅收籌劃合理的商業(yè)目的?滿足收購股權(quán)比例?滿足(100%,大于50%)連續(xù)12個月不改變經(jīng)營活動?可以滿足股權(quán)支付比例?滿足(100%,大于85%)重組后12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓股權(quán)?可以滿足

特殊性稅務處理一般性稅務處理B公司取得股權(quán)計稅基礎(chǔ)34000萬元*計稅基礎(chǔ)34000萬元企業(yè)所得稅E公司、F公司、G公司無須確認所得,不繳納企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=24000萬元(=34000-10000)E公司需要繳納1200萬元(=24000×20%×25%)F公司需要繳納2400萬元(=24000×40%×25%)G公司需要繳納2400萬元(=24000×40%×25%)A公司取得股權(quán)計稅基礎(chǔ)10000萬元計稅基礎(chǔ)34000萬元賬面價值34000萬元賬面價值34000萬元如果從B公司的角度考慮,并且選用特殊性稅務處理,則B公司無須確認所得24000萬元,其股東E公司、F公司、G公司的股權(quán)支付部分暫時無須納稅;如果股權(quán)支付比例達到了100%,則其股東應納稅額為零,起到了遞延納稅的效果。站在A公司的角度考慮,如果選用100%股權(quán)支付的方式,既不用付出大額現(xiàn)金,沒有現(xiàn)金流的壓力,又無須擔心股權(quán)被稀釋(100%的股權(quán)收購后,B公司很可能成為A公司的子公司或分公司)。由此可見,假如不考慮其他方面的因素,A公司和B公司很容易就支付方式達成一致意見,即選取100%股權(quán)支付的方式,適用特殊性稅務處理。(2)并購C公司支付方式的籌劃。A公司以7000萬元的價格收購C公司70%的股權(quán),我們首先假定其股權(quán)支付比例為100%,經(jīng)過表8-19的判定,此次并購重組能夠適用特殊性稅務處理,相關(guān)股權(quán)計稅基礎(chǔ)如表8-20所示。表8-19A公司并購C公司特殊性稅務重組的判定股權(quán)支付方式的稅收籌劃合理的商業(yè)目的?滿足收購股權(quán)比例?滿足(70%,大于50%)連續(xù)12個月不改變經(jīng)營活動?可以滿足股權(quán)支付比例?滿足(100%,大于85%)重組后12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓股權(quán)?可以滿足表8-20相關(guān)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)站在A公司的角度考慮,按照一般性稅務處理,A公司取得C公司70%股權(quán)的計稅基礎(chǔ)可由350萬元變?yōu)?000萬元,如果A公司之后再轉(zhuǎn)讓該部分股權(quán),不考慮資金的時間價值,相當于節(jié)約企業(yè)所得稅1662.5萬元[=(7000-350)×25%],因此A公司會選用一般性稅務處理。站在C公司的角度考慮,兩種稅務處理取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)沒有差異,而如前所述,劉明需要繳納的個人所得稅均為1260萬元,趙五需要繳納的個人所得稅均為140萬元,而一定的現(xiàn)金支付比例還可以為繳納個人所得稅提供資金支持,因此能夠判定,C公司也會選用一般性稅務處理。由此可見,A公司和C公司很容易就支付方式達成一致意見,即A公司以不少于1400萬元(=7000×20%)的現(xiàn)金支付,滿足C公司股東個人所得稅的資金來源,其余部分用股權(quán)支付,適用一般性稅務處理,A公司和C公司取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)均為7000萬元。股權(quán)支付方式的稅收籌劃

特殊性稅務處理一般性稅務處理C公司取得股權(quán)計稅基礎(chǔ)7000萬元計稅基礎(chǔ)7000萬元A公司取得股權(quán)計稅基礎(chǔ)500×70%=350萬元計稅基礎(chǔ)7000萬元賬面價值7000萬元賬面價值7000萬元8.2.4并購重組后企業(yè)組織形式的稅收籌劃在稅收籌劃方案中,并購重組后B公司組織形式的選擇也至關(guān)重要。A公司的稅率為25%,B公司于2015年開始適用“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠政策(2015—2016年免稅,2017—2019年減半征稅)。A公司和B公司在并購重組完成后每年的預計凈利潤如表8-21所示。[假設年利率為10%,(P/F,10%,1)=0.909,(P/F,10%,2)=0.826,(P/F,10%,3)=0.751,(P/F,10%,4)=0.683)。]表8-21A公司、B公司并購后的預計凈利潤單位:萬元并購重組后企業(yè)組織形式的稅收籌劃預計凈利潤2015年2016年2017年2018年2019年A公司3500041800459605240058600B公司800010000130001650019000合計4300051800589606890077600

方案一,讓A公司和B公司整體運營。兩者合并納稅,則

5年應納稅額現(xiàn)值=43000×25%+51800×25%×(P/F,10%,1)+58960×25%×(P/F,10%,2)+68900×25%×(P/F,10%,3)+77600×25%×(P/F,10%,4)=60882.97(萬元)方案二,讓B公司作為分公司運營,因為總、分公司應匯總納稅,適用稅率25%。5年應納稅額現(xiàn)值亦為60882.97萬元。方案三,讓B公司作為子公司運營,兩者分別納稅,B公司可以繼續(xù)適用“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠。

A公司5年應納稅額現(xiàn)值=35000×25%+41800×25%×(P/F,10%,1)+45960×25%×(P/F,10%,2)+52400×25%×(P/F,10%,3)+58600×25%×(P/F,10%,4)=47583.84(萬元)

B公司5年應納稅額現(xiàn)值=13000×12.5%×(P/F,10%,2)+16500×12.5%

×(P/F,10%,3)+19000×12.5%×(P/F,10%,4)=4513.31(萬元)兩者合計納稅=47583.84+4513.31=52097.15(萬元)<60882.97(萬元)因此,選擇讓B公司作為子公司運營更有利。并購重組后企業(yè)組織形式的稅收籌劃8.3

YL實業(yè)集團股份有限公司并購稅收籌劃案例案例背景8.3.18.3.2并購支付方式籌劃8.3.3并購中融資方式的稅收籌劃方案8.3.4并購后企業(yè)組織形式的稅收籌劃8.3.1案例背景(1)YL實業(yè)集團股份有限公司簡介。YL實業(yè)集團股份有限公司(以下簡稱“YL集團”)既是全國乳品行業(yè)龍頭企業(yè)之一,也是國家520家重點工業(yè)企業(yè)和國家八部委首批確定的全國