環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響研究

環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響研究

一、環(huán)境會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的對(duì)比環(huán)境會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的關(guān)系不是一個(gè)垂直的、交叉的或從屬的關(guān)系，而是在發(fā)展過(guò)程中不斷分離的、缺陷的會(huì)計(jì)賬簿和更完整的會(huì)計(jì)關(guān)系。同樣,環(huán)境會(huì)計(jì)是現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的拓展和修正,而不僅僅是環(huán)境事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理。環(huán)境會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的差異主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面:1、環(huán)境會(huì)計(jì)從生態(tài)環(huán)境和整個(gè)人類的活動(dòng)出發(fā),圍繞以自然環(huán)境資源和社會(huì)環(huán)境資源的高效利用及耗費(fèi)的補(bǔ)償為中心,全面反映和監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng);而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制、歷史成本等原則、采用復(fù)式記賬的方法對(duì)企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,但是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響在會(huì)計(jì)核算中得不到反映。從這一角度來(lái)講,環(huán)境會(huì)計(jì)更側(cè)重于環(huán)境資源的利用和耗費(fèi)的補(bǔ)償。2、環(huán)境會(huì)計(jì)充分強(qiáng)調(diào)環(huán)境資源的有限性和稀缺性,認(rèn)為環(huán)境資源是全人類所共同擁有的“財(cái)產(chǎn)”,必須賦之以價(jià)值和價(jià)格,并對(duì)其損耗予以補(bǔ)償,從而使企業(yè)的責(zé)任向社會(huì)延伸,迫使企業(yè)將經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和生態(tài)效益綜合考慮,真正實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展;而在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中,只有存在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的東西才有價(jià)格,才能以貨幣進(jìn)行計(jì)量,才能在企業(yè)的會(huì)計(jì)賬表中得以反映。而如空氣、海洋、臭氧層等對(duì)人類至關(guān)重要但無(wú)所有權(quán)的事物卻不能成為傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容,企業(yè)對(duì)這些事物的使用和損害并不記入企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本,這不僅使企業(yè)的成本虛減,利潤(rùn)虛增,更為嚴(yán)重的是,這種“默許”無(wú)疑可以視為是對(duì)以犧牲環(huán)境來(lái)取得目前利益的行為的一種鼓勵(lì)。從這一角度來(lái)講,環(huán)境會(huì)計(jì)更側(cè)重于社會(huì)責(zé)任的承擔(dān)和整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。二、環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量原則葛家澍曾在文章中指出“會(huì)計(jì)就是一個(gè)計(jì)量過(guò)程”。也有學(xué)者說(shuō):“環(huán)境會(huì)計(jì)的價(jià)值能夠被準(zhǔn)確計(jì)量是環(huán)境會(huì)計(jì)得以存在的重要前提條件”,“環(huán)境保護(hù)會(huì)計(jì)的本質(zhì)就是對(duì)環(huán)境價(jià)值的計(jì)量及其報(bào)導(dǎo)”。但是,環(huán)境保護(hù)會(huì)計(jì)由于其對(duì)象的廣泛性和復(fù)雜性,使得環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量帶有一定的主觀性。另外,由于環(huán)境因素的影響,和傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比,環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和披露等發(fā)生了很大的變化。這些變化以及環(huán)境會(huì)計(jì)人員對(duì)此所應(yīng)注意的問(wèn)題,分別說(shuō)明如下:(一)環(huán)境會(huì)計(jì)核算要素由于環(huán)境因素的參與,使得環(huán)境會(huì)計(jì)必須對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行重新界定,從而超越了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所確認(rèn)的范圍。環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)是將涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為會(huì)計(jì)要素予以記錄,并在會(huì)計(jì)報(bào)表中加以確定。在會(huì)計(jì)要素的劃分上,我國(guó)會(huì)計(jì)界主要有“三要素論”、“四要素論”、“五要素論”、“六要素論”四類觀點(diǎn)。在分析了國(guó)內(nèi)環(huán)保法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)對(duì)企業(yè)的要求之后,筆者更傾向于肖序的觀點(diǎn):將環(huán)境會(huì)計(jì)核算基本要素劃分為環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境效益。環(huán)境成本是指本著對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的原則,為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響而采取或被要求采取的措施的成本,以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。環(huán)境負(fù)債是由于某一會(huì)計(jì)主體以往的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或其他事項(xiàng)對(duì)環(huán)境已造成了影響和破壞,因而其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的需要以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的現(xiàn)有義務(wù)。環(huán)境資產(chǎn)是指由過(guò)去交易事項(xiàng)形成并有企業(yè)擁有或控制,預(yù)期能帶來(lái)或保護(hù)企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的資源。環(huán)境效益是指一定時(shí)期之內(nèi),環(huán)境資產(chǎn)給人類帶來(lái)的已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的、能夠用貨幣計(jì)量的效用。(二)環(huán)境會(huì)計(jì)的基本前提同傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比,環(huán)境會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容存在較大差異,因此適當(dāng)調(diào)整其會(huì)計(jì)假設(shè)也屬必然。環(huán)境會(huì)計(jì)的基本前提是會(huì)計(jì)主體、可持續(xù)發(fā)展的持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和多元計(jì)量。筆者認(rèn)為,關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)假設(shè),環(huán)境會(huì)計(jì)人員需要注意的有四點(diǎn):第一,關(guān)于會(huì)計(jì)主體假設(shè)。環(huán)境會(huì)計(jì)認(rèn)為,會(huì)計(jì)主體所控制的資源,不僅是傳統(tǒng)觀念上的人造資源,生態(tài)環(huán)境和人文社會(huì)環(huán)境也是資源。使用環(huán)境資源,就必須承擔(dān)相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任;另外,會(huì)計(jì)主體必須明確其與相關(guān)環(huán)境的關(guān)系以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境所造成的影響,不僅要考核和報(bào)告主體自身的經(jīng)濟(jì)性,還要考核和報(bào)告一個(gè)主體對(duì)外的不經(jīng)濟(jì)性。第二,此處的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是個(gè)廣義概念,是指經(jīng)濟(jì)可發(fā)展、社會(huì)可發(fā)展和環(huán)境資源可發(fā)展三個(gè)方面的協(xié)調(diào)統(tǒng)一,要求經(jīng)濟(jì)與環(huán)境必須協(xié)調(diào)發(fā)展,以保證經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和環(huán)境能夠?qū)崿F(xiàn)長(zhǎng)期的可持續(xù)發(fā)展?？梢哉f(shuō),持續(xù)經(jīng)營(yíng)所蘊(yùn)含的要求是環(huán)境會(huì)計(jì)建立的基本前提,是我們構(gòu)造環(huán)境會(huì)計(jì)理論和方法體系的根本性制約條件。第三,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)中的會(huì)計(jì)分期假設(shè)同樣適用于環(huán)境會(huì)計(jì)制度。環(huán)境會(huì)計(jì)人員要定期進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算并對(duì)外報(bào)告環(huán)境會(huì)計(jì)信息,以便企業(yè)利益相關(guān)者評(píng)估企業(yè)的環(huán)境績(jī)效和經(jīng)濟(jì)效果。第四,多元計(jì)量假設(shè)是指在綠色會(huì)計(jì)核算中,以貨幣計(jì)量為主,但考慮到環(huán)境因素的復(fù)雜性,很多時(shí)候不能以貨幣計(jì)量,因此應(yīng)以實(shí)物、百分?jǐn)?shù)或指數(shù)計(jì)量等作為輔助方式,在某些時(shí)候,還可以用圖表和文字附注加以說(shuō)明。(三)環(huán)境法的內(nèi)容環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量是指將涉及環(huán)境資源的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)要素加以正式記錄并列入會(huì)計(jì)報(bào)表而確定其金額的過(guò)程。而環(huán)境會(huì)計(jì)核算的目的是為了向利益相關(guān)者提供有效的綠色信息,滿足可持續(xù)發(fā)展分析、決策的需要。環(huán)境會(huì)計(jì)披露的會(huì)計(jì)信息從總體上可分成兩部分:一是在企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注中具體披露企業(yè)本期發(fā)生應(yīng)記入本期損益的環(huán)境支出和與環(huán)境相關(guān)的資本性支出;二是在企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露企業(yè)執(zhí)行的環(huán)境政策、實(shí)施情況以及企業(yè)治理環(huán)境和保護(hù)環(huán)境的長(zhǎng)期目標(biāo)等。筆者認(rèn)為,在環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量和披露中,環(huán)境會(huì)計(jì)人員有兩點(diǎn)需要注意:第一,關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量。由于環(huán)境資源的效用性、稀缺性、替代性、非交易性等特點(diǎn),環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量方法可以建立在邊際價(jià)值理論與勞動(dòng)價(jià)值理論相結(jié)合的基礎(chǔ)上,對(duì)于包含勞動(dòng)結(jié)晶的環(huán)境諸要素,按勞動(dòng)價(jià)值理論建立的計(jì)量方法計(jì)量;不是勞動(dòng)結(jié)晶的環(huán)境要素,按邊際價(jià)值理論建立的計(jì)量方法計(jì)量。第二,關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)的披露。國(guó)際專家工作組建議:“對(duì)意外責(zé)任在注釋中應(yīng)予公布,棄附上所涉及的估計(jì)數(shù),除非不可能發(fā)生事故,如可能的損失不能合理地計(jì)算,應(yīng)說(shuō)明意外責(zé)任不能作出損失數(shù)字估計(jì)的理由。當(dāng)合理的責(zé)任估計(jì)的最后時(shí)期能夠確定時(shí),通常便可能考慮完成一項(xiàng)補(bǔ)償費(fèi)用的可行性研究?！币虼?環(huán)境會(huì)計(jì)人員應(yīng)以這個(gè)建議為指南,正確地揭示、處理企業(yè)發(fā)生在環(huán)保方面的潛在負(fù)債。三、關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)的兩點(diǎn)思考和相關(guān)建議(一)會(huì)計(jì)上的責(zé)任環(huán)境會(huì)計(jì)所提供的信息應(yīng)充分揭示企業(yè)對(duì)環(huán)境保護(hù)的社會(huì)責(zé)任,對(duì)企業(yè)的評(píng)價(jià)應(yīng)以企業(yè)社會(huì)效益與社會(huì)成本相配比并取得社會(huì)利潤(rùn)為標(biāo)準(zhǔn)。筆者認(rèn)為,環(huán)境保護(hù)會(huì)計(jì)在一定程度上能否與社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)相融合,以著重強(qiáng)調(diào)企業(yè)對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的責(zé)任。這種責(zé)任包括企業(yè)對(duì)污染的防治,企業(yè)對(duì)資源的損耗和破壞以及對(duì)周圍環(huán)境的美化等。只有環(huán)境會(huì)計(jì)與社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)相融合之后,企業(yè)方能站在社會(huì)的角度全方位地考慮企業(yè)的業(yè)績(jī),以便維護(hù)社會(huì)資源環(huán)境,利于國(guó)家宏觀調(diào)控。在公布報(bào)表、提供會(huì)計(jì)信息時(shí),才能全面、公正地反映企業(yè)對(duì)生態(tài)環(huán)境的作用、保護(hù)或者污染、損耗等情況,不得有意忽略或隱瞞重要的數(shù)據(jù)資料,使信息使用者發(fā)生誤解。(二)環(huán)境會(huì)計(jì)的概念國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和英國(guó)的ASB認(rèn)為,財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)應(yīng)同時(shí)滿足“決策有用觀”與“受托責(zé)任觀”。另外,有關(guān)披露內(nèi)容既可以包括在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi),也可以列入財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中。在某些情況下,還可以作為其他報(bào)告的組成部分。但是,筆者認(rèn)為,不管以何種方式來(lái)披露,都要包括以下兩部分:環(huán)境問(wèn)題的財(cái)務(wù)影響和環(huán)境績(jī)效。其中,環(huán)境會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)影響又分為:環(huán)境問(wèn)題對(duì)財(cái)務(wù)狀況的影響。包括資產(chǎn)價(jià)值減損、資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的變化、負(fù)債、現(xiàn)金流動(dòng);對(duì)經(jīng)營(yíng)成果的影響,包括環(huán)境支出和環(huán)境收益。而反映企業(yè)環(huán)境績(jī)效的內(nèi)容主要應(yīng)該體現(xiàn)在以下三個(gè)方面:環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況,包括執(zhí)行的成績(jī)和未能執(zhí)行的原因;環(huán)境質(zhì)量情況;環(huán)境治理和污染物利用情況。環(huán)境會(huì)計(jì)是適應(yīng)社會(huì)和時(shí)代發(fā)展需要的產(chǎn)物,有其