新所得稅法對(duì)有關(guān)費(fèi)用納稅處理的影響

新所得稅法對(duì)有關(guān)費(fèi)用納稅處理的影響

第16條。2007年3月，通過(guò)了第五次全國(guó)人民代表大會(huì)第五次會(huì)議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》。2007年11月28日，國(guó)務(wù)院頒布了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施條例》）。這不僅要求公司在年底正確調(diào)整所得稅計(jì)算，也會(huì)導(dǎo)致公司在正常時(shí)間內(nèi)發(fā)生一些費(fèi)用的會(huì)計(jì)變化。本文只就五項(xiàng)主要的費(fèi)用納稅核算試加分析。一、如何簡(jiǎn)單理解當(dāng)年的稅收調(diào)整成本(一)應(yīng)納稅額計(jì)算的方法業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,國(guó)家歷來(lái)是有所限制的,與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi),根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定據(jù)實(shí)在管理費(fèi)用中列支,但實(shí)施條例第四十三條規(guī)定:“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰”。對(duì)本條規(guī)定我們可理解為:(1)企業(yè)所發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)據(jù)實(shí)在管理費(fèi)用中列支,減少了企業(yè)稅前利潤(rùn),在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不允許全部抵扣,必須在稅前利潤(rùn)的基礎(chǔ)上加回40%;(2)如果抵扣的金額大于銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰,大于部分全部加回,也就是說(shuō)加回的金額大于40%。例:企業(yè)全年稅前利潤(rùn)300萬(wàn)元,全年銷售收入2000萬(wàn)元,全年發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)8萬(wàn)元,計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),可以這樣考慮:按60%計(jì)算:8×60%=4.8(萬(wàn)元),按5‰計(jì)算:2000×5‰=10(萬(wàn)元)應(yīng)納稅所得額=300+8–4.8=303.2(萬(wàn)元)。假如企業(yè)全年業(yè)務(wù)招待費(fèi)發(fā)生20萬(wàn)元,按60%計(jì)算:20×60%=12(萬(wàn)元)按5‰計(jì)算:2000×5‰=10(萬(wàn)元),應(yīng)納稅所得額=300+20–10=310(萬(wàn)元)。在年末匯算所得稅時(shí),可以簡(jiǎn)單理解,在稅前利潤(rùn)的基礎(chǔ)上,先將在本年發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)如數(shù)加回,再按兩種計(jì)算方法分別計(jì)算,減去計(jì)算結(jié)果中較小金額,這樣在所得稅匯算表中對(duì)比核算分析,既容易清楚理解,也利于納稅檢查。(二)“應(yīng)收職工薪酬”計(jì)算職工福利費(fèi)是對(duì)職工工資薪金的補(bǔ)充,有時(shí)以職工福利費(fèi)形式支出更有利于凝聚人心、發(fā)展企業(yè)。新財(cái)務(wù)通則第四十三條規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)按勞動(dòng)合同及國(guó)家有關(guān)規(guī)定支付職工報(bào)酬,直接作為成本(費(fèi)用)列支,取消了按工資總額14%計(jì)提的規(guī)定,實(shí)施條例第四十條規(guī)定:“企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出,不超過(guò)工資薪金總額14%的部分,準(zhǔn)予扣除”。需要理解的是,新財(cái)務(wù)通則雖然取消了按工資總額14%計(jì)提職工福利費(fèi)的規(guī)定,但不等于取消“應(yīng)付福利費(fèi)”賬戶,只是將“應(yīng)付福利費(fèi)”賬戶合并到“應(yīng)付職工薪酬”總賬賬戶中。例:企業(yè)為職工購(gòu)入一批商品,作為職工福利發(fā)放給本企業(yè)職工,通過(guò)銀行支付貨款(含稅價(jià))168000元,其中生產(chǎn)工人124000元,車間管理人員18000元,廠部管理人員26000元。支付購(gòu)買貨款時(shí):假定全年發(fā)生職工福利費(fèi)支出就是16.8萬(wàn)元,如果企業(yè)全年發(fā)生合理工資薪金總額為130萬(wàn)元,全年稅前最多可抵扣18.2萬(wàn)元,年末匯算所得稅時(shí),應(yīng)付職工福利費(fèi)不需要調(diào)整;如果企業(yè)全年發(fā)生合理工資薪金總額為100萬(wàn)元,那么可以稅前在成本費(fèi)用中列支的職工福利費(fèi)限額就是14萬(wàn)元,本年據(jù)實(shí)列支16.8萬(wàn)元,年末計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),就需要在稅前利潤(rùn)的基礎(chǔ)上加回2.8萬(wàn)元。年末匯算所得稅時(shí),對(duì)于只需當(dāng)年納稅調(diào)整的費(fèi)用,一般不引起會(huì)計(jì)核算的變化,只需在稅前利潤(rùn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整計(jì)算應(yīng)納稅所得額,根據(jù)應(yīng)納稅所得額計(jì)算所得稅費(fèi)用和應(yīng)交所得稅。二、年后三項(xiàng)費(fèi)用的計(jì)算(一)職工教育的組織薄弱、工資工資職工教育經(jīng)費(fèi)是保證職工享受終身教育的保障,也是國(guó)家鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行職工培訓(xùn)的一項(xiàng)稅收優(yōu)惠措施。財(cái)務(wù)通則第四十四條規(guī)定,職工教育經(jīng)費(fèi)按照國(guó)家規(guī)定的比例提取,專項(xiàng)用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)。實(shí)施條例第四十二條規(guī)定:“除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)管理部門另有規(guī)定外,企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出,不超過(guò)工資薪金總額2.5%的部分,準(zhǔn)予扣除,超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除”。如果企業(yè)本年度的職工教育經(jīng)費(fèi)支出小于或等于按工資總額2.5%計(jì)算的數(shù)額,核算時(shí)可根據(jù)實(shí)際計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用成本,借記應(yīng)付職工薪酬———應(yīng)付職工教育經(jīng)費(fèi),貸記銀行存款。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),借記管理費(fèi)用等,貸記應(yīng)付職工薪酬———應(yīng)付職工教育經(jīng)費(fèi)。如果本年度職工教育經(jīng)費(fèi)大于按照全年工資總額2.5%計(jì)算的數(shù)額時(shí),發(fā)生時(shí)據(jù)實(shí)計(jì)入“應(yīng)付職工教育經(jīng)費(fèi)”賬戶,年末按照比例計(jì)入費(fèi)用成本。例:企業(yè)某一納稅年度,全年發(fā)生工資總額1000萬(wàn)元,全年發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)支出80萬(wàn)元,第二年全年工資總額1100萬(wàn)元,,全年發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)支出12萬(wàn)元。第一年支付職工經(jīng)費(fèi)時(shí):“應(yīng)付職工教育經(jīng)費(fèi)”賬戶第二年結(jié)轉(zhuǎn)后有借方余額39.50萬(wàn)元,待以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除,所以職工教育經(jīng)費(fèi)賬戶年末可能有借方余額,但不應(yīng)該有貸方余額,這樣進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,年末匯算所得稅時(shí)一般不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。(二)將本年度發(fā)生的付費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出納入計(jì)算,“從年度待在企業(yè)營(yíng)銷策略中有這樣兩句名言:“酒好也怕巷子深”;“皇帝的女兒也愁嫁”,所以為鼓勵(lì)企業(yè)產(chǎn)品宣傳,國(guó)家給予一定的稅收政策優(yōu)惠。實(shí)施條例第四十四條規(guī)定:“企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除,超過(guò)部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除”。如果本年發(fā)生的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出,判斷在本年銷售收入15%以內(nèi),那么發(fā)生時(shí)可以直接計(jì)入當(dāng)期損益中,借記銷售費(fèi)用,貸記銀行存款,年末匯算所得稅費(fèi)用時(shí)不需要進(jìn)行調(diào)整。如果判斷本年發(fā)生的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),超過(guò)本年銷售收入15%時(shí),需要在發(fā)生時(shí)先記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”賬戶中,年末再按比例結(jié)轉(zhuǎn)。例:企業(yè)某一納稅年度為使新產(chǎn)品被消費(fèi)者熟知認(rèn)可,全年發(fā)生廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出260萬(wàn)元,本年度銷售收入800萬(wàn)元,第二年又發(fā)生廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出60萬(wàn)元,第二年全年銷售收入1200萬(wàn)元。第一年發(fā)生時(shí):第二年年末結(jié)轉(zhuǎn)后“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”賬戶有借方余額20萬(wàn)元,在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除,所以廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi),在年末匯算所得稅費(fèi)用時(shí),也不需要在稅前利潤(rùn)的基礎(chǔ)上作納稅調(diào)整,這樣既可簡(jiǎn)化核算,又比較符合企業(yè)會(huì)計(jì)制度中的配比性要求。(三)“管理費(fèi)用”費(fèi)用的核算為鼓勵(lì)企業(yè)加大技術(shù)投入,加速企業(yè)科技成果向生產(chǎn)力轉(zhuǎn)化,國(guó)家對(duì)研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)給予較大的稅收優(yōu)惠政策。實(shí)施條例第九十五條規(guī)定:“企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用,未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除,形成無(wú)形資產(chǎn)的,按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷”。例:企業(yè)某一納稅年度實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)1000萬(wàn)元,本年研制一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn),發(fā)生費(fèi)用化支出300萬(wàn)元,發(fā)生資本化支出200萬(wàn)元,該無(wú)形資產(chǎn)第二年年初研制成功,并交管理部門使用,按10年攤銷,無(wú)凈殘值,企業(yè)第二年實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)1200萬(wàn)元。第一年發(fā)生支出時(shí):第二年年末匯算所得稅費(fèi)用時(shí):應(yīng)納稅所得額=1200–20×50%=1190(萬(wàn)元)所以對(duì)自行研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)支出,年末在稅前利潤(rùn)的基礎(chǔ)上,根據(jù)計(jì)入“管理費(fèi)用”賬戶中的費(fèi)用化支出金額,再扣減50%,對(duì)于計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的資本化支出,根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的原值和攤銷年限計(jì)算的金額,也是再扣減50%,以此來(lái)計(jì)算應(yīng)納稅所得額。