案例介紹美國工程師杰克受雇于美國總公司自2019年1月1日起

案例介紹美國工程師杰克受雇于美國總公司自2019年1月1日起跨國個人稅收籌劃方法與案例_企業(yè)稅收籌劃原理與方法第五節(jié)跨國個人稅收籌劃方法與案例跨國個人的稅收籌劃不僅僅是指自然人的稅收籌劃，還包括非公司法人，如個體所有的企業(yè)、合伙企業(yè)等的稅收籌劃。跨國納稅人選擇對外經(jīng)濟活動的非公司法人形式，除了受制于市場、交通運輸、通訊等一般因素外，在很大程度上還取決于公司與自然人在稅收負擔(dān)上的差異。雖然說公司所得稅稅率通常比個人所得稅稅率低，但是組建這一類企業(yè)的手續(xù)相對要簡單得多，而且規(guī)定的必需注冊資本額很低，甚至沒有。所以在有些情況下，選擇非公司企業(yè)可以得到更多的稅收好處?？鐕鴤€人稅收籌劃方法主要有：人的流動籌劃法、人的非流動籌劃法以及稅收最小化籌劃法等。一、人的流動籌劃法在跨國個人稅收籌劃中，人的流動是最重要也是最為常見的一種稅收籌劃方法。人的流動包含兩方面的含義：第一，不只限于個人的國際流動，還包括居民身份的改變;第二，不一定要求是跨越國境的流動，只要能夠跨越稅境就能達到目的。各國稅法對跨國納稅人的納稅義務(wù)有著不同的規(guī)定，適用居民管轄權(quán)、地域管轄權(quán)或者二者均有。因此，合理選擇居住國、居民納稅人身份的避免等便成為此類稅收籌劃的有效途徑。(一)居住國(國籍國)的轉(zhuǎn)移一般來說，高稅國的居民納稅人所承擔(dān)的納稅義務(wù)，要比低稅國的居民納稅人承擔(dān)的納稅義務(wù)重。所以，納稅人居住國(國籍國)的轉(zhuǎn)移，可以使一個高稅國的納稅人成為一個低稅國的納稅人，從而承擔(dān)較輕的稅負?，F(xiàn)實生活中，這類籌劃方法又是多樣的。轉(zhuǎn)移居住國(國籍國)是指，納稅人通過將其習(xí)慣性居所遷往低稅國，從而成為低稅國居民納稅義務(wù)人的一種稅收籌劃方法。跨國個人如果設(shè)法從高稅居住國(國籍國)遷出，選擇一個低稅的非居住國作為其新的居住國(國籍國)，其納稅義務(wù)和國際稅負將會發(fā)生以下改變：在新居住國(國籍國)實行居民稅收管轄權(quán)的情況下，該跨國個人在該國原負有的較低的有限納稅義務(wù)會轉(zhuǎn)變?yōu)檩^低的無限納稅義務(wù);在原居住國(國籍國)承擔(dān)的較高的無限納稅義務(wù)，則轉(zhuǎn)變?yōu)檩^高的有限納稅義務(wù)，其高稅率僅僅影響該跨國個人在這一國的收入。新居住國(國籍國)的低稅率將會產(chǎn)生減少或完全避免承擔(dān)超過非居住國(國籍國)稅率的那部分無限納稅義務(wù)的效應(yīng)。抵免機制中稅率就高不就低的特征，使本國稅率僅影響從稅率低于本國稅率的非居住國(非國籍國)取得的收入的稅負水平，而高于本國的稅率，則直接決定了跨國個人在那一非居住國(非國籍國)的實際稅負水平。如果跨國個人遷入到一個僅僅實行地域稅收管轄權(quán)的國家，那么，無限納稅義務(wù)將會消失，僅剩下在各國負有的有限納稅義務(wù)?！景咐?-46】20世紀90年代西班牙著名的女子網(wǎng)球運動員桑切斯，把其居所從個人所得稅最高邊際稅率可達56%的西班牙遷移到了一個避稅地——安道爾;德國網(wǎng)球名將貝克爾，把其居所從個人所得稅最高邊際稅率可達54.5%的德國遷移到了不需要繳納個人所得稅的摩納哥。美國著名的康波食品公司繼承人——億萬富翁約翰·多倫多三世，把其美國國籍改為了遺產(chǎn)稅稅率只有2%的愛爾蘭國籍，而當(dāng)時美國的遺產(chǎn)稅稅率是55%。(二)居民納稅人身份的避免在實行居民稅收管轄權(quán)的國家，對個人居民身份的確立，除了采用上述居所標準外，不少國家還采用居住時間標準，即以在一國境內(nèi)連續(xù)或累計停留的時間達到一定標準為界限。而對居住時間的規(guī)定，各國間也不盡相同，有的規(guī)定為183天，有的規(guī)定為365天。這就為跨國個人的稅收籌劃提供了空間。例如，甲國規(guī)定凡在該國連續(xù)或累計逗留時間達1年者，為居民納稅人;而乙國對這一居住時間的規(guī)定也為1年，但強調(diào)是連續(xù)性的;丙國規(guī)定為半年。這樣，納稅人就可以通過選擇不同的國家停留居住，或者縮短在這些國家居住的時間，從而成功地避免居民納稅人的身份。【案例8-47】某美籍個人于2006年2月28日至2007年7月1日來華講學(xué)，實際居住16個月。在華講學(xué)期間，每月可獲中方支付的工資、薪金收入6萬元，同時該美籍人員在本國還有固定收入每月合人民幣10萬元。該美籍個人在中國境內(nèi)實際居住天數(shù)超過365日，但該個人在一個納稅年度中的中國境內(nèi)居住未滿365日，根據(jù)國家稅務(wù)總局國稅發(fā)［1995］155號通知精神，我國與美國的稅收協(xié)定有關(guān)停留期間的規(guī)定是以公歷年計算的。由此可判定該美籍個人為非居民納稅人，應(yīng)僅就其在中國境內(nèi)所取得的所得申報繳納個人所得稅。倘若該納稅人為韓籍個人，則根據(jù)我國與韓國簽訂的稅收協(xié)定，有關(guān)停留期間的規(guī)定是以任何連續(xù)12個月計算的，因該韓籍個人居住天數(shù)已超過365日，由此可判定該韓籍個人為居民納稅人，應(yīng)就其在中國境內(nèi)和境外的全部所得繳納個人所得稅?！景咐?-48】“稅收流亡”，又稱“稅收難民”，即跨國納稅人在每個國家居住的時間都不超過該國認定居民納稅人的時間標準，從而可以合法地避免成為這些國家的居民，有時甚至根本不購置住所，而通過旅游的方式，如在旅館、船舶、游艇等場所居住，以躲避有關(guān)國家的居民管轄權(quán)。湯姆為避免成為任何一國的居民，便根據(jù)各國在居民身份判定方面的標準不同來避稅。A國規(guī)定在該國居住滿1年的為該國居民，承擔(dān)居民納稅義務(wù);而B國規(guī)定時間是半年;C國規(guī)定時間也是半年。于是，在某個納稅年度內(nèi)，湯姆就選擇在A國居住7個月，B國居住3個月，C國居住2個月，從而避免了三國對其居民身份的認定，不承擔(dān)三國中任何一國的居民納稅義務(wù)。可見，由于對自然人居民身份判定的標準不同，在同樣實行居民管轄權(quán)的國家里，其居住時間長短規(guī)定不一。有的人可以通過多國間旅行，甚至長期居住在船上或游艇上的方式，來避免納稅，從而成為“稅收難民”。二、人的非流動籌劃法在國際稅收籌劃中，納稅人不僅可以通過人員的流動來實現(xiàn)跨國稅收籌劃，還可以不用真正遷出高稅國，只是建立信托財產(chǎn)或者其他信托關(guān)系、訂立各種其他形式的信托合同等“人的非流動”就可以達到籌劃的目的。人的非流動，是指從法律上看，跨國個人不實際遷出高稅國，也能減輕稅收負擔(dān)。信托一般是指，委托人將其資產(chǎn)或者權(quán)利托付給受托人，并由受托人按照委托人的要求加以管理和使用，從而有利于受益人的經(jīng)濟行為。這里的受益人可以是委托人所指定的第三人，也可以是委托人自己。從稅收籌劃的角度看，信托形式有利于免除或者降低所得稅和財產(chǎn)稅。(一)建立信托財產(chǎn)或者其他信托關(guān)系某些國家法律規(guī)定，受托人有權(quán)自由支配受益人信托所得，可以合法地將積累下來的所得轉(zhuǎn)變?yōu)槭芡匈Y本，在將來分配這些積累下來的錢財時，可獲得信托資本的待遇，即可以不作為信托所得對待，從而不必就其繳納所得稅。此外，受托人還有權(quán)利自由處置信托資產(chǎn)，由于不存在銷售、交換等活動，所以所分配的款項也不作為資本利得處理，即不必繳納資本利得稅，受益人又可以不為其財產(chǎn)繳納遺產(chǎn)稅?？鐕鴤€人常常在具有上述特征的國家設(shè)立個人持股信托公司，從事消極投資，并以委托人為受益人，借以規(guī)避資本利得稅，或者以其親屬為受益人，從而借以規(guī)避遺產(chǎn)稅。個人持股信托公司是指，消極投資收入占總收入60%以上，股份的50%以上被5個或5個以下的個人所持有的公司。正由于被多個人控制，所以公司股東很容易被這個跨國自然人用其親戚朋友的化名來頂替，而實際上公司是由他一人所控制的。然后，該跨國自然人就可以把在高稅國的財產(chǎn)信托給這家公司經(jīng)營，并逐步把在高稅國的財產(chǎn)及其經(jīng)營所得轉(zhuǎn)移到避稅地?！景咐?-49】一個高稅國A國的跨國自然人，通過在避稅地B國設(shè)立一個個人持股信托公司甲公司，把其在A國財產(chǎn)，虛設(shè)為避稅地甲公司的信托財產(chǎn)，委托給其經(jīng)營管理。然后，把這部分財產(chǎn)及其經(jīng)營所得以及A國積累下來的財產(chǎn)和經(jīng)營所得，都掛在該個人持股信托公司甲公司的名下，并逐步轉(zhuǎn)移到該避稅地。通過這樣的操作，可以躲避掉這部分財產(chǎn)的經(jīng)營所得原來應(yīng)該承擔(dān)的所得稅款的全部或者絕大部分。接著，甲公司可以運用這部分轉(zhuǎn)移來的信托資產(chǎn)，從事消極投資，即在當(dāng)?shù)剡M行股票買賣等，這樣就又可以獲得不繳納資本利得稅的稅收好處。而且，當(dāng)A國這個跨國自然人去世后，該公司按照其生前的遺囑，將該部分財產(chǎn)或者信托基金轉(zhuǎn)給指定受益人時，還可以躲避掉原來應(yīng)該承擔(dān)的巨額遺產(chǎn)稅的全部或絕大部分。(二)訂立各種其他形式的信托合同除了建立各種信托來進行國際稅收籌劃外，跨國個人還可以訂立各種形式的信托合同，從而不用遷出高稅國便可以達到同等的目的。例如，跨國個人可以通過合同與低稅國居民銀行建立起類似信托的關(guān)系，讓銀行作為受托人，代為收取和管理利息。這樣該筆利息所得就變成在低稅國銀行的所得，按照較低的稅率繳納相應(yīng)的稅款?！景咐?-50】2007年3月A國跨國納稅人甲某將一筆資金借給C國的乙公司使用一個月。此時，甲某的居住國A國與利息的支付國C國并未簽訂相互之間減征利息預(yù)提稅的稅收協(xié)定，所以這筆利息所得就要被C國征收一筆較重的預(yù)提稅?，F(xiàn)在，甲某決定咨詢稅收籌劃專家，采取一定的措施，以規(guī)避這樣的稅收負擔(dān)。專家給出如下建議：選擇一個與利息支付國C國簽訂有相互減征利息預(yù)提稅稅收協(xié)定的國家D，在D國搜尋一個有信托業(yè)務(wù)的居民銀行丁，然后與其簽訂有關(guān)該項借款業(yè)務(wù)的信托合同。這樣操作以后，借款的利息就不再被利息支付國課以重稅了。示意圖如圖8-9所示。圖8-9信托合同的籌劃運作模式三、稅收最小化籌劃法跨國個人的稅收最小化籌劃法是指，跨國個人使自己經(jīng)濟活動所涉及的流轉(zhuǎn)稅、所得稅等各項稅收負擔(dān)最小化的籌劃方法?？鐕鴤€人在國際間從事經(jīng)濟活動，會涉及增值稅、消費稅、關(guān)稅、個人所得稅、預(yù)提所得稅、財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅與贈與稅等。因此，采取各種措施盡可能使需要繳納的稅款降至最低水平，就能夠達到很好的稅收籌劃效果。由于相關(guān)稅種在前面都有所涉及，所以這里僅就流轉(zhuǎn)稅和個人所得稅作介紹。(一)流轉(zhuǎn)稅的最小化對于跨國個人來說，流轉(zhuǎn)稅主要包括增值稅、消費稅(對生活必需品的和對奢侈品的)以及對進口商品和勞務(wù)征收的關(guān)稅等。這些稅收的最小化機制相對比較簡單，由于對個人來說主要是購買某種商品和勞務(wù)，從而需要繳納其流轉(zhuǎn)稅，所以只要到價格較為便宜的地方購買商品或勞務(wù)，就能達到目的。由于同類商品的國內(nèi)外價差直接反映了消費者對增值稅的負擔(dān)大小，所以有關(guān)增值稅的最小化可以通過在價格較為便宜的國家采購商品來實現(xiàn)。商品出口時，由于國內(nèi)增值稅的退稅，商品出口價格中已不含增值稅;然而進口時，其價格隨著在海關(guān)環(huán)節(jié)交納的關(guān)稅和進口增值稅而相應(yīng)地提高了。正是基于這樣的考慮，各國紛紛建立了免稅商店，以吸引外國游客。外國人只需要出示護照就可以購買規(guī)定金額的任何商品，并得到免稅發(fā)票;當(dāng)外國游客離境時，可以憑免稅發(fā)票和所購商品到海關(guān)指定的退稅點索取退稅款項。要減輕消費稅的稅收負擔(dān)，可以到這類稅收較低的外國管轄區(qū)購買相應(yīng)的消費品。很多國家還專門為國外游客開辟了免征關(guān)稅和消費稅的商業(yè)特區(qū)，特區(qū)內(nèi)向國外游客提供各種貴重商品。【案例8-51】東歐、俄羅斯等國的中等收入消費者紛紛走出國門，赴境外旅游。他們往往來到鄰近的歐洲國家和中國，在當(dāng)?shù)刭徺I比國內(nèi)便宜得多的各種商品，從而減輕了關(guān)稅、消費稅和增值稅的稅收負擔(dān)。在統(tǒng)一的歐洲，這類情況更為普遍。邊境的開放、交通設(shè)施的完善以及消費者跨國流動的加快，使得跨國采購等活動日益頻繁，為跨國個人稅收籌劃活動提供了更大的便利。(二)個人所得稅的最小化跨國個人需要從稅收角度為自己挑選最為合適的居住國，成為該國的個人所得稅的稅收居民，因此應(yīng)該認真研究自己的國籍國和居住國的稅法，以及相應(yīng)的稅收協(xié)定。為了與前述“人的流動籌劃法”相區(qū)分，本部分僅從中國的稅收規(guī)定展開。中國的個人所得稅納稅人中居民納稅人和非居民納稅人的劃分依據(jù)是“居所標準”和“居住時間標準”。1.居民納稅人的籌劃。居民納稅人是指，在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人。居民納稅人負有無限納稅義務(wù)，就其取得的來源于中國境內(nèi)和境外的全部所得繳納個人所得稅。在中國境內(nèi)有住所的個人，是指排除了學(xué)習(xí)、就業(yè)等臨時性的因素外，最終要回到的居所，也即因戶籍、家庭、經(jīng)濟利益關(guān)系等而在中國境內(nèi)習(xí)慣性居住的個人。在境內(nèi)居住滿一年，是指在一個納稅年度內(nèi)在中國境內(nèi)居住滿365天，臨時離境不扣減天數(shù)。在中國境內(nèi)居住1年以上5年以下的個人，其來源于中國境外的所得，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準，可以只就由中國境內(nèi)公司、企業(yè)以及其他經(jīng)濟組織或者個人支付的部分繳納個人所得稅?！景咐?-52】美國專家杰克受雇于美國總公司，從2005年起到建立在中國境內(nèi)的分公司幫助解決新建項目的技術(shù)問題。2006納稅年度內(nèi)，曾經(jīng)幾次離境向總公司進行述職，累計離境時間共計85天，且每次離境不超過30天。杰克回國述職期間，從總公司取得了120000元的工資薪金。由于累計出境時間不超過90天，而且每次出境沒有超過30天，所以杰克是我國的居民納稅義務(wù)人，應(yīng)該就其來源于境內(nèi)外的全部所得繳納個人所得稅。即，述職期間從總公司取得的120000元工資薪金應(yīng)該計稅。如果杰克采取這樣的稅收籌劃方案：將某次的離境時間延長至30天以上，或者通過增加離境次數(shù)(探親假等)，使得累計離境天數(shù)超過90天，則可以避免成為我國的居民納稅人，從而僅僅就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納個人所得稅。所以，述職期間從總公司取得的120000元工資不用繳納中國的個人所得稅，從而節(jié)約了稅款7980元，即：［(120000÷12－1600－3200)×20%－375］×12=7980(元)2.非居民納稅人的籌劃。非居民納稅人是指在中國境內(nèi)居住不滿一年的個人，或者在中國境內(nèi)既無住所，又不在中國境內(nèi)居住，但卻有來源于中國境內(nèi)所得的個人。非居民納稅人僅僅就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納個人所得稅。其中又根據(jù)居住時間將其劃分為兩種情況：(1)對于在中國境內(nèi)無住所而一個納稅年度內(nèi)在中國境內(nèi)連續(xù)或累計不超過90日，或者在稅收協(xié)定規(guī)定的期間內(nèi)，在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住不超過183日的個人，由中國境