會(huì)計(jì)的本質(zhì)量具性與量具論國運(yùn)隆否,系乎二計(jì);二計(jì)既臧,國乃富強(qiáng)楊時(shí)展先生的會(huì)計(jì)理論

會(huì)計(jì)的本質(zhì)量具性與量具論國運(yùn)隆否,系乎二計(jì);二計(jì)既臧,國乃富強(qiáng)楊時(shí)展先生的會(huì)計(jì)理論

楊世展教授是中國會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界的名人。他的杰出人格、思想、成就,非一篇短文所能概括。本文僅就其會(huì)計(jì)理論方面的貢獻(xiàn)作一探討。1.會(huì)計(jì)的概念關(guān)于會(huì)計(jì)的本質(zhì),這是一個(gè)最重要的會(huì)計(jì)理論問題,也是中外會(huì)計(jì)界爭論最大的一個(gè)問題。楊教授提出了計(jì)量系統(tǒng)論(或稱計(jì)量工具論、量具論),反對(duì)管理工具論、管理活動(dòng)論、信息系統(tǒng)論等提法。1992年,他在《會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)說一評(píng)》中明確指出,會(huì)計(jì)的本質(zhì)屬性,首先在于貨幣計(jì)量。它是一種用貨幣量度來計(jì)量經(jīng)濟(jì)行為的量具。接著,他又從名詞、動(dòng)詞兩個(gè)方面對(duì)會(huì)計(jì)下了定義:會(huì)計(jì),作為一個(gè)名詞,從其最傳統(tǒng)、最基本的概念上說,以貨幣來計(jì)量一個(gè)實(shí)體的經(jīng)濟(jì)工作的經(jīng)過和結(jié)果,它是一種量具,一種計(jì)量系統(tǒng)。作為動(dòng)詞,會(huì)計(jì)就是一種計(jì)量工作,一種以貨幣量度來計(jì)量經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的工作。這個(gè)定義,揭示了會(huì)計(jì)的本質(zhì)屬性和基本功能。通過這個(gè)定義,就將會(huì)計(jì)與非會(huì)計(jì)嚴(yán)格區(qū)分開來。對(duì)于當(dāng)時(shí)流行的關(guān)于會(huì)計(jì)本質(zhì)的理論,楊教授指出:會(huì)計(jì),當(dāng)然是經(jīng)濟(jì)管理的工具,但籠而統(tǒng)之,稱為管理工具不但說明不了問題,顯然還引起混亂。用邏輯上的話來說話,用“管理工具”或“管理活動(dòng)”作會(huì)計(jì)的屬概念或上位概念太大了。屬概念太大,就無法緊緊扣住這一事物的特性,就不貼切。把會(huì)計(jì)看作經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng),從邏輯上看,同樣也有個(gè)屬概念太大,因而就不夠貼切的問題。2.關(guān)于控制論的認(rèn)識(shí)。對(duì)于現(xiàn)代會(huì)計(jì)關(guān)于現(xiàn)代會(huì)計(jì)的作用,楊教授提出了控制系統(tǒng)論(或稱控制論),反對(duì)信息系統(tǒng)論、反映論。早在1980年,他在《會(huì)計(jì)研究》第4期發(fā)表的《從管理會(huì)計(jì)學(xué)看近三十年西方國家會(huì)計(jì)科學(xué)的演進(jìn)》一文中就提出:在今天,會(huì)計(jì)已演變成為一種控制企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有力武器了。1983年在《現(xiàn)代會(huì)計(jì)向傳統(tǒng)的挑戰(zhàn)》一文中,他用了許多例子生動(dòng)地論述了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所遇到的挑戰(zhàn),實(shí)際上正是管理會(huì)計(jì)的挑戰(zhàn),在此基礎(chǔ)上,明確地提出了會(huì)計(jì)控制論。文中提出:按照傳統(tǒng)的認(rèn)識(shí),會(huì)計(jì)的任務(wù)在于從財(cái)務(wù)上反映一個(gè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過程和結(jié)果。這種認(rèn)識(shí),可稱之為反映論。按照今天的認(rèn)識(shí),會(huì)計(jì)工作的任務(wù),在于控制一個(gè)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,這種認(rèn)識(shí),稱之為控制論。同時(shí)指出:現(xiàn)代會(huì)計(jì),正是一種十分有效的控制現(xiàn)代化企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的儀表。在《會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)說二評(píng)》中指出:1966年以前,凡是以“會(huì)計(jì)學(xué)”、“會(huì)計(jì)學(xué)原理”命名出版的書,主要以研究如何向外部提供可信財(cái)務(wù)報(bào)告為主。1966年以后以“會(huì)計(jì)學(xué)”、“會(huì)計(jì)學(xué)原理”為名出版的書,就不但研究向外部使用人提供可信的信息,也同時(shí)研究向內(nèi)部使用人提供著眼于控制的信息。或者說,也研究向外部使用人提供經(jīng)過控制而得出的、能使他滿意的信息。1966年前的會(huì)計(jì)學(xué),今天看來,只是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)。管理會(huì)計(jì)被認(rèn)為是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之外的另一個(gè)系統(tǒng)。1966年后,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)就合并起來成為一個(gè)統(tǒng)一的系統(tǒng)。我們大體上只把1966年以后的會(huì)計(jì),稱為現(xiàn)代會(huì)計(jì),以別于以前許許多多的現(xiàn)代會(huì)計(jì)。25年前以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為主把會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)泛泛提出的定義,顯然就不合適了。按照我今天的說法,現(xiàn)代會(huì)計(jì)是一個(gè)控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)使它符合目標(biāo)的控制系統(tǒng)?？偲饋碚f,從現(xiàn)代的觀點(diǎn)看,會(huì)計(jì)已從一個(gè)簡單的經(jīng)濟(jì)信息的量具,或簡單的計(jì)量系統(tǒng),演進(jìn)成為一個(gè)控制信息,使它按人們預(yù)定的目標(biāo)來發(fā)生的經(jīng)濟(jì)控制系統(tǒng)。文中先后用溫度計(jì),空調(diào)器,用買魚論尾、買肉論斤作譬反復(fù)說明傳統(tǒng)會(huì)計(jì)與現(xiàn)代會(huì)計(jì)的區(qū)別,論證現(xiàn)代會(huì)計(jì)是一個(gè)控制系統(tǒng),而不是信息系統(tǒng)。文中還強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)代企業(yè)實(shí)行控制的必要性、迫切性:得控則強(qiáng),失控則亂,無控則亡。在《會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)說三評(píng)》中,又進(jìn)一步提出了一個(gè)20世紀(jì)90年代會(huì)計(jì)的新定義,也將其概括為控制系統(tǒng)。3.會(huì)計(jì)審計(jì)和受托人的責(zé)任關(guān)于會(huì)計(jì)的目的,楊教授提出了著名的受托責(zé)任論、反對(duì)決策有用論。在1989年發(fā)表的《中國會(huì)計(jì)的現(xiàn)代化問題》一文中,明確指出:關(guān)于會(huì)計(jì)的職能、任務(wù)、作用和目的——不論如何提法,就是為什么要會(huì)計(jì)的問題。對(duì)這個(gè)問題,70年代前后有了一個(gè)值得注意的提法:這就是,會(huì)計(jì)歸根到底是由于會(huì)計(jì)這個(gè)實(shí)體所負(fù)的受托責(zé)任,為解除這個(gè)責(zé)任而進(jìn)行的。會(huì)計(jì)的職能、任務(wù)、作用和目的就在于記錄和報(bào)告受托責(zé)任完成的情況,以便向人民、向一切托付人報(bào)帳。他進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了受托責(zé)任的重要性:受托責(zé)任的存在是會(huì)計(jì)工作之所以必須進(jìn)行的一個(gè)基本公設(shè)?？梢哉f,離開受托責(zé)任就無法真正認(rèn)識(shí)現(xiàn)代會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)?！俺摺辈灰哉J(rèn)定長度為目的,就不成其為“尺”,會(huì)計(jì)而不以認(rèn)定受托責(zé)任為目的,就不成其為會(huì)計(jì)。受托責(zé)任不僅對(duì)會(huì)計(jì)至關(guān)重要,而且對(duì)審計(jì)也同樣重要。他指出:我歷來認(rèn)為:審計(jì)工作的精義在于受托責(zé)任。有受托責(zé)任,才有審計(jì),沒有受托責(zé)任,就無所用其審計(jì)。受托責(zé)任概念是一切審計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)。他還明確指出了將accountability譯為受托責(zé)任的理由:他認(rèn)為:受托責(zé)任—accountability這個(gè)字很難譯,將accountability譯為受托責(zé)任,有一個(gè)發(fā)展的過程。按日本的譯法,是譯為會(huì)計(jì)責(zé)任的。“我就曾先后用過會(huì)計(jì)責(zé)任、財(cái)務(wù)責(zé)任等名稱,也有譯為經(jīng)濟(jì)責(zé)任、經(jīng)管責(zé)任的。今天,我把它譯為受托責(zé)任”?！笆芡胸?zé)任的最高形式是政治責(zé)任,在西方國家,負(fù)政治責(zé)任的意義是民意機(jī)關(guān)在政治上對(duì)政府的不信任,是政府的下臺(tái)。這也正是近年來我將accountability這個(gè)詞逐漸改譯成受托責(zé)任而不譯為會(huì)計(jì)責(zé)任、經(jīng)濟(jì)責(zé)任的理由?！睍?huì)計(jì)責(zé)任是因受命或受托經(jīng)營財(cái)政或財(cái)務(wù)收支,對(duì)命令或托付人所負(fù)的一種以最大善意充分體現(xiàn)其意志的責(zé)任。什么叫受托責(zé)任?應(yīng)以最大的忠誠,最經(jīng)濟(jì)有效的方法,最低的資源耗費(fèi),最多快好省的結(jié)果,完成人民的托付,并向人民報(bào)告。受托責(zé)任的發(fā)生和解除:受托責(zé)任是由于委托關(guān)系的建立而發(fā)生的。受托人在完成受托任務(wù)之后,向委托人提出報(bào)告,經(jīng)過托付人同意之后,責(zé)任才能解除。根據(jù)會(huì)計(jì)發(fā)展的主要內(nèi)容,楊教授進(jìn)一步將受托責(zé)任分為傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的受托責(zé)任,管理會(huì)計(jì)的受托責(zé)任,社會(huì)會(huì)計(jì)的受托責(zé)任。又將政府的受托責(zé)任體制進(jìn)一步分為會(huì)計(jì)管理體制、審計(jì)管理體制、預(yù)算管理體制、國庫管理體制,從而根據(jù)受托責(zé)任理論提出了各方面改革的設(shè)想。4.資金運(yùn)動(dòng)是會(huì)計(jì)對(duì)象的本質(zhì)屬性以及與受益關(guān)系的關(guān)系關(guān)于會(huì)計(jì)的對(duì)象——楊教授提出了受托責(zé)任論,反對(duì)社會(huì)主義財(cái)產(chǎn)論、資金運(yùn)動(dòng)論。在《中國會(huì)計(jì)的現(xiàn)代化問題》一文中,指出:關(guān)于會(huì)計(jì)的對(duì)象,這是一個(gè)會(huì)計(jì)什么的問題。在這個(gè)問題上,兩種代表性的提法,一是能夠用貨幣表現(xiàn)的社會(huì)主義再生產(chǎn)過程及社會(huì)主義財(cái)產(chǎn);二是社會(huì)主義擴(kuò)大再生產(chǎn)過程中的資金運(yùn)動(dòng)。楊教授認(rèn)為:這兩種講的都是社會(huì)主義會(huì)計(jì)的對(duì)象,概括不了個(gè)體經(jīng)濟(jì)、外資獨(dú)資經(jīng)濟(jì),也概括不了中外合資企業(yè)、公私合股企業(yè),因而不嚴(yán)謹(jǐn)。即使去掉社會(huì)主義字樣,用資金運(yùn)動(dòng)來概括也不行。他認(rèn)為:資金只是會(huì)計(jì)對(duì)象的形式,而不是其本質(zhì)。資金運(yùn)動(dòng)形式多種多樣,變化無常。而從本質(zhì)上看,它始終只是一個(gè)按貨幣來計(jì)量的受托責(zé)任,穩(wěn)定不變。另外,用資金運(yùn)動(dòng)反映不出會(huì)計(jì)對(duì)象因時(shí)代的不同而不斷演進(jìn)、變化的特點(diǎn),事實(shí)上,資金運(yùn)動(dòng)和會(huì)計(jì)之間,也并不總有聯(lián)系。會(huì)計(jì)只有和受托責(zé)任結(jié)合在一起,才成為必要。從資金運(yùn)動(dòng)看,大千世界,莫非資金。會(huì)計(jì)對(duì)象,從古到今:一貫的也就是資金和資金運(yùn)動(dòng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的對(duì)象是資金和資金運(yùn)動(dòng),管理會(huì)計(jì)的對(duì)象是資金和資金運(yùn)動(dòng),社會(huì)會(huì)計(jì)的對(duì)象也還是資金和資金運(yùn)動(dòng),三者沒有區(qū)別,反映不出會(huì)計(jì)對(duì)象因時(shí)代的不同而不斷演進(jìn)、變化的特點(diǎn)。事實(shí)上,會(huì)計(jì)的對(duì)象確實(shí)是因時(shí)代的不同而不斷演進(jìn)、變化的。從受托責(zé)任看,這一點(diǎn)就十分清楚:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所反映的受托責(zé)任主要是財(cái)務(wù)活動(dòng)的紀(jì)律和財(cái)務(wù)報(bào)告的可信性;管理會(huì)計(jì)所反映的受托責(zé)任主要是經(jīng)濟(jì)行為的效率性和效果性,這就進(jìn)一步了;社會(huì)會(huì)計(jì)所反映的受托責(zé)任主要是會(huì)計(jì)對(duì)象。因此,比起資金運(yùn)動(dòng)論,受托責(zé)任更符合會(huì)計(jì)對(duì)象、內(nèi)容、方法不斷演進(jìn)的實(shí)際,更符合于各時(shí)代的不同要求。5.穩(wěn)健主義論關(guān)于會(huì)計(jì)的原則,我國建國以來爭論最大的就是穩(wěn)健主義問題,直到《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》初稿中,在一般原則中還沒有列出穩(wěn)健主義。楊教授肯定了穩(wěn)健主義,揭示了否定穩(wěn)健主義所帶來的惡果。我們將其稱作穩(wěn)健主義論。1992年,在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未發(fā)布前,楊教授在《論我國會(huì)計(jì)工作者的思想解放問題》中,曾以穩(wěn)健主義為例,批判了會(huì)計(jì)的階級(jí)性。并明確指出:穩(wěn)健主義要求的只是實(shí)事求是地計(jì)算利潤,這是國際慣例對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)共同要求。為了糾正過去的偏向,應(yīng)將成本與市價(jià)孰低的穩(wěn)健作法,列入會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。他還澄清了在此問題上的糊涂概念:如果說利潤算少了會(huì)影響財(cái)政,加速折舊同樣會(huì)影響財(cái)政,但卻可行,說明影響財(cái)政不是理由,利潤少了,影響財(cái)政,浮夸利潤,把企業(yè)分垮,就從根本上無財(cái)政可言。從而雄辯地說明了實(shí)行穩(wěn)健主義的必要性。6.會(huì)計(jì)方法,必須建立實(shí)與帳計(jì)不符的會(huì)計(jì)規(guī)范關(guān)于會(huì)計(jì)的方法,我國建國后一直以蘇聯(lián)提出的方法為方法,如貨幣計(jì)價(jià)、成本計(jì)算、帳戶和復(fù)式記帳、定期盤存、定期匯總,等等。楊教授提出三個(gè)相符論,反對(duì)從蘇聯(lián)引進(jìn)的會(huì)計(jì)方法論。這三個(gè)相符是:帳證相符、帳實(shí)相符、帳計(jì)相符。在《中國會(huì)計(jì)的現(xiàn)代化問題》中,他指出:關(guān)于會(huì)計(jì)方法,我們40年來的提法也是從蘇聯(lián)引進(jìn)的。而今,我們面臨的可以說是一攤爛帳。會(huì)計(jì)手續(xù)不合,數(shù)據(jù)不全,帳實(shí)不符,報(bào)表的可信性幾乎不存在,使原有art(技術(shù))之稱的會(huì)計(jì),成為另一種意義的art(詭計(jì))。這究竟是由于什么?沒有受托責(zé)任理論作武器是個(gè)原因,會(huì)計(jì)方法不對(duì)頭也是個(gè)原因。于是,他提出:簿記工作要求帳證相符,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作要求帳實(shí)相符,管理會(huì)計(jì)工作要求帳計(jì)相符。對(duì)中國會(huì)計(jì)方法的現(xiàn)代化提出了三個(gè)步驟,即從帳證相符、到帳實(shí)相符、再到帳計(jì)相符,在這三個(gè)相符之中分別作好簿記工作、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作和管理會(huì)計(jì)工作。7.會(huì)計(jì)的階級(jí)性關(guān)于會(huì)計(jì)的屬性即會(huì)計(jì)有沒有階級(jí)性問題,楊教授旗幟鮮明地提出了共同語言論,反對(duì)階級(jí)性論。1993年,在《會(huì)計(jì)為我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)服務(wù)的問題》中,他指出:會(huì)計(jì)作為一種國際商事往來的共同語言,自搞一套,等于為我國的改革開放吸引外資和外國技術(shù)設(shè)下一道障礙。對(duì)于建國以來長期爭論的會(huì)計(jì)階級(jí)性問題,楊教授于1992年發(fā)表了一篇《論我國會(huì)計(jì)工作者的思想解放問題》,其副題是兼論會(huì)計(jì)的階級(jí)性。在該文中,楊教授對(duì)會(huì)計(jì)的階級(jí)性論給予科學(xué)的批判。他指出:會(huì)計(jì)是量具。把會(huì)計(jì)認(rèn)為是一種計(jì)量工具,很少分歧。工具沒有階級(jí)性。它嫁資隨資,嫁社隨社。把階級(jí)性加于會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)學(xué),恐怕只說明40年來“左”在會(huì)計(jì)學(xué)上的影響,以及“左”對(duì)階級(jí)性和會(huì)計(jì)學(xué)的雙料的無知。對(duì)于“資本主義會(huì)計(jì)學(xué)”、“西方會(huì)計(jì)學(xué)”等提法,楊教授也表明了自己的意見,指出:盡管會(huì)計(jì)的階級(jí)性不談了,“資本主義”、“社會(huì)主義”、“東方”、“西方”卻仍然涇渭分明,“左”的余悸猶存。8.會(huì)計(jì)的特色問題關(guān)于會(huì)計(jì)改革的方向,是向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏,還是強(qiáng)調(diào)中國特色,對(duì)此,楊教授提出了國際準(zhǔn)則論,反對(duì)特色體系論。1993年,在《會(huì)計(jì)為我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)服務(wù)的問題》中指出:向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏,應(yīng)該是我國會(huì)計(jì)改革的一個(gè)大方向。對(duì)于建立有中國特色會(huì)計(jì)體系的提法,楊教授認(rèn)為這也是階級(jí)性論的反映。他指出:強(qiáng)調(diào)建立有中國特色會(huì)計(jì)體系的提法,只是避免了“會(huì)計(jì)有階級(jí)性”的字樣,實(shí)質(zhì)上仍然是只問姓“社”姓“資”,而不問:到底對(duì)發(fā)展中國的社會(huì)生產(chǎn)力有利?不利?都只問白貓、黑貓,而不問抓到老鼠,抓不到老鼠。當(dāng)然,對(duì)于會(huì)計(jì)的特色問題,楊教授并不是完全否定。他明確提出:中國的會(huì)計(jì)有沒有中國的特色,當(dāng)然有!問題在于怎樣看待這些特色。會(huì)計(jì),作為一種國際之間共同的商業(yè)語言,是強(qiáng)調(diào)其階級(jí)性,堅(jiān)決讓人家不懂好,還是使自己的會(huì)計(jì)逐步向世界通用的方法靠攏,不致成為自己國家生產(chǎn)力發(fā)展的障礙好?答案是很清楚的。在《中國會(huì)計(jì)制度的演進(jìn)》一書中,再次指出:我們“建立”的具有中國特色的會(huì)計(jì)體系在哪里?增減記帳法的取消,平衡表結(jié)構(gòu)的改變,銷售和管理費(fèi)用不再列入盤存,無形資產(chǎn)的入帳,會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的從無到有,等等等等,似乎倒是在一個(gè)勁“淡化”中國的特色,而不是在“建立”中國的特色。中國的會(huì)計(jì)是會(huì)有中國的特色的。不但過去有,今天有,甚至以后,一個(gè)兩個(gè)世紀(jì),也許還會(huì)有。也不只中國如此,世界各國,莫不如此。要指望世界各國的會(huì)計(jì)都照一個(gè)模式來辦,短期間看,是不現(xiàn)實(shí)的。問題不在于特色的有無,而在于如何看待這一特色。是強(qiáng)調(diào)這些特色,欣賞這些特色,死抱著這些特色,乃至要把它“建立”到會(huì)計(jì)制度中去,讓制度堅(jiān)決地表現(xiàn)出這些特色,堅(jiān)決讓有意和你打交道的人不懂,最后,孤芳自賞,讓它成為發(fā)展生產(chǎn)力的障礙好?還是把這些特色只認(rèn)為是中國目前一時(shí)還無法避免,得有一些時(shí)日來慢慢加以淡化,因此,逐步地有意識(shí)地讓它和國際接軌,讓它有利于國家生產(chǎn)力的發(fā)展好?9.要從民主的觀點(diǎn)來認(rèn)識(shí)現(xiàn)代國家審計(jì)的本質(zhì)1992年,在《國家審計(jì)的本質(zhì)》中,楊教授提出了專政工具論。他指出:無論國家的國體或政體如何,國家審計(jì),從其最本質(zhì)的方面來看,都是鞏固階級(jí)專政的有力手段。資產(chǎn)階級(jí)的審計(jì)學(xué)者們諱言這一點(diǎn),我們必須明確這一點(diǎn)?，F(xiàn)代國家的審計(jì),是現(xiàn)代民主的產(chǎn)物,是對(duì)人民意志充分體現(xiàn)與否進(jìn)行監(jiān)督和驗(yàn)證的手段。我想,只有從民主的觀點(diǎn),來認(rèn)識(shí)現(xiàn)代國家審計(jì)的本質(zhì),才能真正說明現(xiàn)代國家審計(jì)的意義。研究外國的審計(jì)制度,首先要注意的恐怕還在于人家應(yīng)用他們的審計(jì)制度來維護(hù)國家財(cái)經(jīng)紀(jì)律,鞏固專政上的那種不顧一切的決心。這才不致忘本逐末,買櫝還珠。沒有審計(jì)制度,就無法鞏固階級(jí)的統(tǒng)治,這一點(diǎn),資產(chǎn)階級(jí)是十分明確的。鞏固專政的意識(shí)越強(qiáng)烈,則貫徹審計(jì)制度的要求也就越強(qiáng)烈。今天的問題,已不在于審計(jì)制度的有無,而在于審計(jì)制度的貫徹是否認(rèn)真,是否有力。10.審計(jì)的獨(dú)立性關(guān)于審計(jì)的機(jī)構(gòu),不論是國家審計(jì)機(jī)構(gòu),還是民間審計(jì)機(jī)構(gòu),楊教授都提出了審計(jì)獨(dú)立論,反對(duì)自我審計(jì)論,機(jī)構(gòu)掛靠論。他指出:國家審計(jì)體制審計(jì)的歷史告訴我們,真想使審計(jì)工作起作用,審計(jì)機(jī)構(gòu)就必須獨(dú)立于受托責(zé)任人的權(quán)力干預(yù)之外。一個(gè)政府,自己花錢,自已辦事,而又自己審計(jì),決無結(jié)果。將審計(jì)機(jī)關(guān)放在各級(jí)政府的領(lǐng)導(dǎo)下,使政府處于自己用錢,自己辦事而又自己審計(jì)這種說不清的位置,究竟有利于還是不利于堅(jiān)持四項(xiàng)基本原則?答案是清楚的。在《關(guān)于建立我國政府受托責(zé)任制的意見》中提出:根據(jù)國外99%以上國家的經(jīng)驗(yàn),也根據(jù)14世紀(jì)初以來我們自己650年的情況,凡是對(duì)政府審計(jì)的機(jī)關(guān),都不放在政府自身的管轄之下。而我們恰恰把審計(jì)署這個(gè)對(duì)政府審計(jì)的機(jī)關(guān)放在了國務(wù)院的領(lǐng)導(dǎo)下,從而形成了一種理論上最忌諱的自己審計(jì)自己的格局。在《從立法精神看我國會(huì)計(jì)的演進(jìn)》中指出:政府審計(jì),千頭萬緒,按照我的意見,不過是十六個(gè)字,就是取之于民,用之于民,造福于民,聽審于民。用人民的錢而不接受人民的審計(jì),無論于理、于情、于國際立法的慣例,都是不合的。審計(jì)的獨(dú)立性,不僅指國家審計(jì),還包括民間審計(jì)。楊教授在《關(guān)于建立我國政府受托責(zé)任制的意見》中說:如果說,我國國家審計(jì)中的主要問題首先是個(gè)獨(dú)立審計(jì),不受干擾的問題,則我國民間公共會(huì)計(jì)師的審計(jì)就更是一個(gè)獨(dú)立審計(jì)不受干擾的問題。我國的民間公共會(huì)計(jì)師審計(jì)有一個(gè)不能不令我們感到羞愧、氣沮的“中國特色”,這就是,公共會(huì)計(jì)師事務(wù)所必得掛靠一個(gè)機(jī)關(guān),才能成立。這一掛靠,就把審計(jì)的獨(dú)立性掛完了,民間審計(jì)機(jī)關(guān)一變而為不肖官員的權(quán)力機(jī)關(guān)的代理人了。政府官員不能兼任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的限制在實(shí)際上勾銷了,錢權(quán)交易之門敞開了!根據(jù)上述的分析,他提出:所有注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所,一律和掛靠單位脫鉤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所或公司的成立,應(yīng)由地方主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批。注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以為無限責(zé)任的合伙企業(yè)或股份公司,也可以是負(fù)有有限責(zé)任的股份公司。另外,應(yīng)成立注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。楊教授的遠(yuǎn)見卓識(shí),已經(jīng)變成現(xiàn)實(shí)。11.關(guān)系治亂論關(guān)于會(huì)計(jì)的地位,楊教授站在歷史的高度,針對(duì)人們不重視會(huì)計(jì)的思想傾向,不只一次地用14個(gè)字作了總結(jié),這就是“天下未亂計(jì)先亂,天下欲治計(jì)乃治”。這里的“計(jì)”,指的就是審計(jì)和會(huì)計(jì),我們可將其稱作關(guān)系治亂論。1982年,在《國家審計(jì)的本質(zhì)》中,1990年,在為文碩所寫的《世界審計(jì)史序》中,以及其后的《關(guān)于建立我國政府受托責(zé)任制的意見》中,《有關(guān)我國〈會(huì)計(jì)法〉的幾個(gè)問題》中,反復(fù)提出這14個(gè)字,反復(fù)強(qiáng)調(diào)這一觀點(diǎn)。并且還總結(jié)了當(dāng)今世界各國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的規(guī)律:未有經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家而二計(jì)不發(fā)達(dá)的,亦未有二計(jì)不發(fā)達(dá)的國家而經(jīng)濟(jì)能發(fā)達(dá)的。又指出:國運(yùn)隆否,系乎二計(jì)