增值稅擴圍改革的財政影響研究

增值稅擴圍改革的財政影響研究

通過增加對增值稅征收的范圍，將現(xiàn)行增值稅改為增值稅，使工業(yè)、工業(yè)、稅收和企業(yè)所得稅的雙重稅制向單一稅制改革。這是增值稅改革成功后的一個重要課題。雖然增值稅擴圍改革的核心是解決制度設計、收入歸屬、征管機構(gòu)調(diào)整等諸多難點問題,但準確估算增值稅擴圍改革的財政影響卻是改革能否順利推出的前提,因為只有準確估算改革的財政影響,才能將改革的方案設計控制在財政承受范圍。本文利用投入產(chǎn)出表,從我國增值稅擴圍改革對財政收入影響的模擬估算方法,增值稅擴圍改革在不同方案下對財政收入的影響,增值稅擴圍改革影響財政收入的主要因素等方面,來模擬估算增值稅擴圍改革對財政收入的影響。一、行業(yè)增值稅收入運用投入產(chǎn)出表模擬計算增值稅擴圍改革對財政收入的影響,主要是借助投入產(chǎn)出表的產(chǎn)出數(shù)據(jù)作為營業(yè)稅和增值稅銷項稅計算依據(jù),投入數(shù)據(jù)作為增值稅進項稅計算依據(jù),來估算現(xiàn)行服務業(yè)營業(yè)稅收入,以及服務業(yè)改為增值稅后的增值稅收入,并通過模擬營業(yè)稅和增值稅收入差額來反映服務業(yè)實行增值稅改革的財政影響。因此,估算的難點在于對增值稅稅基和收入的模擬估算。1.以不同行業(yè)、不同企業(yè)的稅收征管、以單一行業(yè)目前對增值稅稅基及收入的估算方法主要三種:加總國民核算賬戶法、行業(yè)核算賬戶法和投入產(chǎn)出法。第一種方法運用國民經(jīng)濟的相關(guān)數(shù)據(jù)估算加總的增值稅稅基及收入,即以國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)為基礎,通過對調(diào)整貿(mào)易收支、資本形成、免稅行業(yè)、層疊效應(CascadingEffect)、政府支出、最終私人消費支出和小規(guī)模企業(yè)的銷售和購買而獲得潛在的稅基,進而乘以增值稅稅率獲得潛在收入;第二種行業(yè)核算賬戶法(也稱為生產(chǎn)法),以各個行業(yè)的產(chǎn)出為基礎,根據(jù)近似于上述方法一的做法對各行業(yè)的進口、出口、中間投入品、投資、免稅和零稅率的產(chǎn)出和中間投入品進行調(diào)整,估算各個行業(yè)的稅基及收入;第三種投入產(chǎn)出法(也稱為最終消費法),主要以居民、政府和企業(yè)(中間投入和資本品購買)對最終商品和服務的消費(這些消費已經(jīng)包括了進口排除了出口)為基礎,調(diào)整免稅、零稅率和小規(guī)模企業(yè)對稅基的影響,得到增值稅潛在稅基及收入。以上三種方法理論上估算結(jié)果應該是一致的,但正如前文所述,服務業(yè)改征營業(yè)稅會影響到工商業(yè)的進項抵扣范圍,同時為了分析擴圍改革對不同行業(yè)稅收收入造成的影響,本文將利用投入產(chǎn)出表,根據(jù)AguirreandShome(1988)提出的行業(yè)核算賬戶法進行估算。2.現(xiàn)行工商稅收率和稅收成本變動的對比運用上述方法估算服務業(yè)增值稅改革對財政收入的影響,前提條件是對服務業(yè)增值稅改革制度設計有一個基本假定作為約束條件。我們認為,將服務業(yè)營業(yè)稅改為增值稅主要涉及稅率、稅基和價格三大變化。一是稅率設計?，F(xiàn)行服務業(yè)營業(yè)稅適用3%和5%稅率,而現(xiàn)行工商業(yè)增值稅適用17%和13%稅率,以及3%征收率。為了更好地分析稅率變動對財政影響,我們在模擬時增加了10%稅率,設想通過三種不同稅率來估算財政收入影響。二是稅基設計?，F(xiàn)行服務業(yè)營業(yè)稅主要按營業(yè)收入全額征稅,部分重復計算業(yè)務可按營業(yè)收支差額征稅。而現(xiàn)行工商業(yè)增值稅除了需要按銷售額計算銷項稅以外,還需要按外購額計算進項稅。三是價格確認?，F(xiàn)行營業(yè)稅計算時銷售額為含稅銷售額,而增值稅銷售額計算時為不含稅銷售額,也就意味著服務業(yè)含稅營業(yè)額在計算增值稅時要換算成不含稅銷售額。另外,我國在2009年實行消費型增值稅后,進項稅抵扣范圍已由原材料進一步擴大至固定資產(chǎn),所以,我們在估算時采取扣除固定資產(chǎn)的消費型增值稅稅基為進項稅抵扣依據(jù)。3.模擬估算公式基于AguirreandShome(1988)提出的行業(yè)核算賬戶法和上述制度變革假定,我們得出下面的估算公式。(1)稅收征管相關(guān)企業(yè)稅收征管型服務業(yè)營業(yè)稅改為增值稅對財政收入影響=改革后的服務業(yè)增值稅-改革前的服務業(yè)營業(yè)稅-服務業(yè)增值稅改革后為產(chǎn)品提供服務增加抵扣增值稅±改革后流轉(zhuǎn)稅增減影響的企業(yè)所得稅改革前服務業(yè)營業(yè)稅=服務業(yè)總產(chǎn)出×營業(yè)稅適用稅率(3%或5%)改革后服務業(yè)增值稅=服務業(yè)銷項稅-服務業(yè)進項稅-服務業(yè)固定資產(chǎn)購買進項稅服務業(yè)銷項稅=服務業(yè)應稅銷售額/(1+營業(yè)稅稅率3%或5%)×假設增值稅稅率(10%、13%或17%)服務業(yè)進項稅=(服務業(yè)中間投入服務-服務業(yè)免稅中間投入服務)/(1+營業(yè)稅稅率3%或5%)×假設增值稅稅率(10%、13%或17%)+(服務業(yè)中間投入產(chǎn)品-服務業(yè)免稅中間投入產(chǎn)品)/(1+增值稅適用稅率13%或17%)×增值稅適用稅率(13%或17%)服務業(yè)固定資產(chǎn)購買進項稅=(設備工器具投資-用于免稅服務的設備工器具投資)/(1+增值稅適用稅率17%)×增值稅適用稅率(17%)改革后為產(chǎn)品提供服務增加抵扣增值稅=(為產(chǎn)品提供服務的總投入-為產(chǎn)品提供的免稅服務投入)/(1+營業(yè)稅稅率3%或5%)×假設稅率(10%、13%或17%,運輸服務考慮剔除已按7%抵扣部分后為3%、6%或10%)改革后流轉(zhuǎn)稅增減影響的企業(yè)所得稅=營業(yè)稅改為增值稅后的流轉(zhuǎn)稅增減×25%(企業(yè)所得稅稅率)(2)中小型消費性服務業(yè)首先,將投入產(chǎn)出表中服務業(yè)對總產(chǎn)出作為營業(yè)額乘以營業(yè)稅適用稅率3%或5%計算出理論上的營業(yè)稅。其次,將投入產(chǎn)出表中的服務業(yè)總產(chǎn)出加上進口,減去出口、免稅服務額以及存貨變化中不屬于稅基的部分作為改革后服務業(yè)增值稅應稅銷售。其中,存貨變化中不屬于稅基的部分=存貨變化×(總產(chǎn)出+進口-出口-免稅服務銷售額)/(總產(chǎn)出+進口)。按服務業(yè)增值稅應稅銷售額換算成不含稅價(按營業(yè)稅稅率3%或5%換算)乘以假設增值稅稅率(10%、13%或17%)計算銷項稅,按投入產(chǎn)出表服務業(yè)中間投入服務減去免稅中間投入服務后換算成不含稅價(按營業(yè)稅稅率3%或5%換算)乘以假設稅率計算服務進項稅,按服務業(yè)中間投入產(chǎn)品減去免稅中間投入產(chǎn)品后換算成不含稅價(按增值稅實際稅率換算)乘以適用稅率計算進項稅。在計算銷項稅和進項稅時以2006年小規(guī)模納稅人工業(yè)3.61%和商業(yè)17.86%對銷項稅和進項稅進行調(diào)整,最后按銷項稅減進項稅計算應納稅。第三,按2008年中國第三產(chǎn)業(yè)投資年鑒中固定資產(chǎn)投資額和設備、工器具投資占全社會固定資產(chǎn)投資的比例,估算各行業(yè)的設備、工具、器具投資數(shù)額,并換算成不含稅價(按17%增值稅稅率換算)乘以增值稅稅率(17%)估算設備工器具的進項稅。第四,從穩(wěn)定消費性服務業(yè)價格考慮,我們認為有必要將為個人提供最終消費服務實行征收率征稅。因此,在計算時我們將消費性服務業(yè)按3%或5%征收率征稅。其中:住宿、餐飲、旅游、居民服務、娛樂等服務行業(yè)按5%征收率的簡易辦法征稅;新聞出版、廣播影視、文化藝術(shù)、體育業(yè)和公共管理和社會組織按3%征收率的簡易辦法征稅;教育、衛(wèi)生、社會保障、社會福利免稅。第五,按為產(chǎn)品提供服務扣除為產(chǎn)品提供免稅服務后的投入換算成不含稅價(按營業(yè)稅稅率3%或5%換算)乘以假設稅率計算產(chǎn)品增加抵扣的增值稅(運輸業(yè)由于已按7%抵扣,所以要調(diào)整,即假設稅率10%增加抵扣3%,假設稅率13%增加抵扣6%,假設稅率17%增加抵扣10%)。二、不同增值稅稅率對財政收入的影響我們根據(jù)2007年全國投入產(chǎn)出表模擬計算了改革前服務業(yè)營業(yè)稅、改革后服務業(yè)增值稅、改革后產(chǎn)品外購服務增加的增值稅抵扣以及在此基礎上計算的服務業(yè)增值稅改革財政收入影響等表。(1)從總體看,2007年服務業(yè)模擬計算營業(yè)稅為7704.06億元。改為增值稅后,如果按10%、13%和17%稅率計算的增值稅分別為4770.74億元、9086.47億元和14880.96億元(見表1),模擬增值稅與模擬營業(yè)稅比較,改為增值稅后財政收入增減分別為-2933.32億元、1382.41億元和7176.9億元。財政收入增減率分別為-38.07%、17.94%和93.16%。如果進一步考慮到在服務業(yè)實行增值稅后,產(chǎn)品外購服務增加的增值稅抵扣,按10%、13%和17%計算增加的抵扣分別為2591.04億元、3563.25億元和4859.53億元(見表2)。考慮到產(chǎn)品外購服務增值稅進項稅抵扣增加,服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,財政收入增減額分別為-5524.36億元、-2180.84億元和2317.37億元,財政收入增減率分別為-71.71%、-28.31%和30.08%。如果再進一步考慮到服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后對企業(yè)所得稅影響(按流轉(zhuǎn)稅增減額25%計算),則分別為-1381.09億元、-545.21億元和579.34億元,服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,財政收入增減額分別為-6905.45億元、-2726.05億元和2896.71億元,財政收入增減率分別為-89.63%、-35.38%和37.60%(見表3)。通過2007年全國投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)分析我們能發(fā)現(xiàn),將服務業(yè)營業(yè)稅改為增值稅對財政收入的影響取決于增值稅稅率設計,當增值稅稅率13%時是減稅影響,而當增值稅稅率17%時是增稅影響。因此,將服務業(yè)一般納稅人基本稅率定在13%,對個別行業(yè)按17%稅率征稅,或?qū)⒒径惵识ㄔ?5%,有利于達到在財政收入基本穩(wěn)定前提下完成服務業(yè)增值稅制改革。三、財政收入影響因素分析服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅對財政收入的影響,取決于營業(yè)稅和增值稅稅率、服務業(yè)增值率、產(chǎn)品和服務的中間投入結(jié)構(gòu)等方面因素。1.稅收增長、增值稅增改率兩相關(guān),有利于財政收入的落實,財政收入率下降,財政收入率下降。造成了稅收增長的不主要體現(xiàn)在兩個方面:一是增值稅稅率對財政收入影響。在將營業(yè)稅改為增值稅時,所設計的增值稅稅率與財政收入呈正相關(guān),稅率提高會增加財政收入,而稅率降低會減少財政收入。二是營業(yè)稅稅率對財政收入影響。在將營業(yè)稅改為增值稅時,原有營業(yè)稅稅率與財政收入呈負相關(guān):原有營業(yè)稅稅率高改為增值稅對增稅影響小,對減稅影響大;原有營業(yè)稅稅率低改為增值稅對增稅影響大,對減稅影響小。2.中間投入的影響在稅率不變情況下,征收營業(yè)稅的服務業(yè)增值率與財政收入呈正相關(guān)。由于營業(yè)稅是按營業(yè)收入全額征稅:增值率越高,說明中間投入越少,沒有得到抵扣的稅就越少,重復征稅少稅收就相對少;增值率越低,說明中間投入越多,沒有得到抵扣的稅就越多,重復征稅多稅收就相對多。當服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后:原服務業(yè)增值率高,說明中間投入比例低,外購產(chǎn)品和服務增加抵扣的就越少,對減稅影響小,而對增稅影響大;原服務業(yè)增值率低,說明中間投入比例高,外購產(chǎn)品和服務增加抵扣的就越多,對減稅影響大,而對增稅影響小。3.產(chǎn)品部門中間投入的服務投入比重越大中間投入結(jié)構(gòu)對財政收入影響主要是指產(chǎn)品部門購買產(chǎn)品和服務的比例對財政收入影響。產(chǎn)品部門中間投入可分為產(chǎn)品中間投入和服務中間投入,在服務業(yè)征收營業(yè)稅時,產(chǎn)品部門外購產(chǎn)品增值稅可抵扣,而外購服務營業(yè)稅不能抵扣,在服務業(yè)由營業(yè)稅改為增值稅后,產(chǎn)品部門外購服務征收增值稅可得到抵扣。這樣,產(chǎn)品部門中間投入中服務投入比重越大,在服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,外購服務增加抵扣就越多,對增值稅減稅影響也就越大,增稅影響也就越小。而產(chǎn)品部門中間投入中服務投入比重越小,在服務業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,外購服務增加抵扣就越少,對增值稅減稅影響也就越小,增稅影響也就越大。4.服務部門外購設備,將稅收征管結(jié)合起來,以確定增值稅的材料和設備支出等產(chǎn)設備抵扣對財政收入影響主要是指服務部門外購設