A公司貨幣資金內部控制制度的設計

PAGEPAGEIIIA公司貨幣資金內部控制制度的設計摘要貨幣資金是企業(yè)資產的重要組成部分，主要包括現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金等。任何企業(yè)要進行生產經(jīng)營活動，都必須擁有貨幣資金，因為只有貨幣資金才具有等價交換能力，持有貨幣資金成為企業(yè)進行正常生產經(jīng)營活動的先決條件，是企業(yè)生產和發(fā)展的基礎。沒有貨幣資金，企業(yè)的生產經(jīng)營就無法開展。貨幣資金雖然在企業(yè)資產中所占比重不大，但它確是企業(yè)資產中流動性最強、控制風險最高的一種資產。就會計核算而言，貨幣資金的核算并不復雜，但由于貨幣資金是企業(yè)資產中流動性最強、控制風險最高的一種資產，因此，在組織會計核算中，加強貨幣資金的管理和控制是至關重要的。本文以連A公司為例，通過分析公司貨幣資金內部控制的現(xiàn)狀，指出其存在的問題，并提出公司貨幣資金內部控制的完善對策和建議。關鍵詞：貨幣資金；內部控制；問題；對策

AbstractThemonetaryfundisanimportantpartofenterpriseassets,includingcash,bankdepositsandothermonetaryfunds,etc.Anyenterprisemustcarryontheproductionandbusinessoperationactivities,musthavethemonetaryfunds,becauseonlythemonetaryfundshaveequivalentexchangeability,holdingmoneybecomeaprerequisitefornormalproductionandbusinessoperationactivitiesofenterprise,isthefoundationoftheenterpriseproductionanddevelopment.Nomonetaryfunds,enterpriseproductionandbusinessoperationcannotbecarriedout.Althoughmonetaryfundsintheenterpriseassetsproportionisnotbig,butitisthemostliquidenterpriseassets,thehighestcontrolriskassets.Intermsofaccounting,currencycapitalaccountingisnotcomplicated,butasaresultofcurrencycapitalistheenterpriseassetsinthemostliquidandthehighestcontrolriskassets,therefore,theorganizationintheaccounting,strengthenthemanagementandcontrolofmonetaryfundsiscrucial.BasedonAcompanyasanexample,analyzesthepresentsituationofthecompany'sinternalcontrolofmonetaryfund,pointsoutitsexistingproblems,andputforwardthecountermeasureandthesuggestionofperfectinginternalcontrolofmonetaryfundcompany.Keywords:Themonetaryfunds,Internalcontrol;Problem;Countermeasures

目錄摘要 I1貨幣資金內部控制概述 11.1貨幣資金內部控制的概念 11.2貨幣資金內部控制的目標 11.3貨幣資金內部控制的原則 12A公司貨幣資金內部控制現(xiàn)狀及存在問題的分析 22.1A公司簡介 22.2A公司貨幣資金內部控制現(xiàn)狀 22.2.1內部控制結購情況 32.2.2銀行存款內部控制現(xiàn)狀 32.2.3票據(jù)、印鑒內部控制現(xiàn)狀 33A公司貨幣資金內部控制存在問題 43.1貨幣資金職務分工內部控制存在的問題 43.2貨幣資金授權批準控制存在的問題 53.3貨幣資金會計控制系統(tǒng)存在的問題 54加強A公司貨幣資金內部控制的對策 54.1加強企業(yè)貨幣資金相關業(yè)務流程控制 54.1.1建立健全貨幣資金業(yè)務程序 54.1.2明確貨幣資金崗位職責權限 64.1.3健全貨幣資金崗位分離的控制 64.1.4建立有效的財務稽核制度 64.2加強管理者對資金內控風險的重視度 74.3加強對員工的專業(yè)技能培訓 74.4完善員工崗位配備和激勵政策 8結論 8參考文獻 9致謝 9PAGE11貨幣資金內部控制概述1.1貨幣資金內部控制的概念貨幣資金是指企業(yè)的經(jīng)營資金在周轉過程中暫時停留在貨幣形態(tài)上的那部分資金。貨幣資金內部控制，是以確保財務的有效運作為目的制定和實施的一系列相互制約與協(xié)調的方法、措施和程序。貨幣資金內部控制能保證貨幣資金的安全性和完整性，發(fā)現(xiàn)、防止和糾正錯誤和欺詐行為，直接關系到企業(yè)的生存、發(fā)展、獲利。1.2貨幣資金內部控制的目標內部控制目標是企業(yè)管理當局建立健全內部控制的出發(fā)點。貨幣資金內部控制目標有四個：（1）貨幣資金的安全性。即通過良好的內部控制，確保企業(yè)貨幣資金安全，防止被盜竊、詐騙和挪用；（2）貨幣資金的完整性。即檢查企業(yè)收到的貨幣資金是否已全部入賬，防止私設“小金庫”等侵占企業(yè)收入的違法行為出現(xiàn)；（3）貨幣資金的合法性。即檢查貨幣資金取得、使用是否符合國家財經(jīng)法規(guī)，手續(xù)是否齊備；（4）貨幣資金的效益性。即合理調度資金，便其發(fā)揮最大的效益。1.3貨幣資金內部控制的原則鑒于貨幣資金在整個資產體系中的重要性，所以為了保證貨幣資金內部控制制度的有效性，每個公司在設計其內部控制制度時，應該遵循如下幾個原則：（1）嚴格職責分工。即將涉及貨幣資金不相容的職責分由不同的人員擔任，形成嚴密的內部牽制制度，以減少貨幣資金管理上舞弊的可能性。（2）實行交易分開。即將現(xiàn)金支出業(yè)務和現(xiàn)金收入業(yè)務分開進行處理，防止將現(xiàn)金收入真接用于現(xiàn)金支出的坐支行為。（3）實施內部稽核。即設置內部稽核部門和人員，建立內部稽核制度，以加強對貨幣資金管理的監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)貨幣資金管理中存在的問題，以改進對貨幣資金的管理控制。（4）實施定期輪崗制度。即對涉及貨幣資金管理和控制的業(yè)務人員實行定期輪換崗位。通過輪換崗位，減少貨幣資金管理和控制中產生舞弊的可能性，并及時發(fā)現(xiàn)有關人員的舞弊行為。企業(yè)關鍵財會崗位，可以實行強制休假制度，并在最長不超過五年的時間內進行崗位輪換。2A公司貨幣資金內部控制現(xiàn)狀及存在問題的分析2.1A公司簡介（1）公司是成立于2008年，旗下綜合超市3家，公司經(jīng)營品種上萬多種，集食品、生鮮、百貨、小五金、小家電、兒童玩具、平價服裝、珠寶首飾為一體的服務。公司的經(jīng)營理念是：商品質量有保證、品類齊全、功能領先；價格實惠、合理、無暴力；環(huán)境安全、溫馨、舒適、整潔；清晰的售前、售中、售后服務系統(tǒng)，保障顧客的利益、社會利益，讓顧客放心、開心。目前企業(yè)雖然保持良好的發(fā)展勢頭，市場份額不斷擴大，各項財務指標也都顯示良好，但企業(yè)業(yè)務增多，規(guī)模的擴大出現(xiàn)了許多問題，當中也涉及很多貨幣資金管理的問題，雖然企業(yè)制定了各種規(guī)章制度和管理辦法，但是遇到具體的問題難以落實規(guī)定的程序辦理，所以公司內部控制的繼續(xù)建設及完善是目前公司迫在眉睫的關鍵大事，是公司轉型時期的綱要，公司如何在今天高速運轉的全球化經(jīng)濟背景下?lián)屪C遇，與時俱進，使公司向著“專業(yè)化、多元化、規(guī)?；钡姆较蜻~進，成為一家真正具有強大核心競爭力的一流品牌公司，公司內部控制制度的建設顯的尤為重要。（2）A公司組織機構設置與權責分配2.2A公司貨幣資金內部控制現(xiàn)狀作為風險性極高且涉及企業(yè)生產經(jīng)營方方面面的貨幣資金，是內部控制的重點關注對象。本章將從現(xiàn)金、銀行存款和票據(jù)印鑒這三個方面對A公司貨幣資金內部控制現(xiàn)狀及存在問題進行詳實的敘述。2.2.1內部控制結購情況（1）出納崗位設置，A公司財務部門并未有單獨設置出納崗位，而是一直由稅務會計兼任。出納的具體工作職責主要有：企業(yè)現(xiàn)金、銀行存款、空白支票及發(fā)票、作廢票據(jù)和財務印鑒的保管，法人名章由總賬會計保管；日常各部門費用單據(jù)的初級審核與報銷；辦理企業(yè)各項現(xiàn)金收支業(yè)務；辦理銀行結算業(yè)務并從銀行取回所有涉及銀行結算交易的單據(jù)及對賬單；逐日逐筆序時登記現(xiàn)金、銀行收支明細，由出納人員經(jīng)手辦理各項業(yè)務，由記賬會計進行賬務處理。（2）對于費用報銷，總部要求對于外籍經(jīng)理的費用單據(jù)需要財務經(jīng)理嚴格審核，發(fā)現(xiàn)非正常項目或者不合理項目不可給予報銷，但是總經(jīng)理作為財務經(jīng)理的直線上司，所有費用單據(jù)最后都要由總經(jīng)理親自批復，因此財務經(jīng)理實際上并沒有審核總經(jīng)理報銷費用是否合理化的權限。其他部門對于費用報銷制度概念模糊，報銷單據(jù)不規(guī)范，未統(tǒng)一執(zhí)行現(xiàn)金報銷制度。（3）缺乏對備用金的管理。公司各部門員工存在長期個人借款，此款項作為備用金交由員工自由支配，無形中形成了各部門的“小金庫”。（4）庫存現(xiàn)金過多，日常開支現(xiàn)金結算頻率較高，如職工外出預支差旅費、報銷費用以及行政開支等。（5）高度集權，所有與生產有關的采購付款和日常職工費用報銷，無論金額大小都要經(jīng)過總經(jīng)理批示，付款時間較長。2.2.2銀行存款內部控制現(xiàn)狀（1）A公司銀行賬戶眾多，存款分散，單據(jù)取回不及時，不便于管理。（2）銷售回款不及時，銷售人員應收賬款催收不積極，導致應收賬款增長，增加壞賬風險。同時增加貸款壓力和利息費用的支出。（3）銀行存款閑置，未進行合理的資金規(guī)劃。（4）對于采購業(yè)務未設置付款賬期，不固定付款日期。財務部與采購部經(jīng)常因為付款時間問題達不成統(tǒng)一。且采購申請款項與實際付款金額經(jīng)常存在差異。（5）每月終了未有制作銀行余額調節(jié)表。2.2.3票據(jù)、印鑒內部控制現(xiàn)狀（1）蓋章隨意，不走申請程序，印章管理觀念淡薄。（2）支票開具不規(guī)范，項目填寫不完全。（3）設置了支票、印鑒使用領取記錄，但是存在登記不及時的情況。對于作廢支票加蓋作廢章并集中存放，未作登記。（4）采購業(yè)務取得的發(fā)票經(jīng)常不能第一時間到達財務部門。3A公司貨幣資金內部控制存在問題3.1貨幣資金職務分工內部控制存在的問題出納與會計之間的分工與制衡是一種最原始的內控措施。然而在陜西中達公司，這兩者的分工依然存在一些問題：第一，出納人員未經(jīng)過會計審核就直接支付款項。有時，經(jīng)辦會計暫不在崗，出納拿到業(yè)務單后就直接跳過會計審批而直接付款。事實上，根據(jù)規(guī)定，只有經(jīng)過會計審核后，出納人員才能付款。不讓會計員在出納付款前對付款原始憑證的真實性和審批流程進行復核，會扼殺會計監(jiān)督職能，會計對出納的權利缺乏約束和制衡，容易導致貨幣資金流失的風險。第二，存在印章由一人保管現(xiàn)象。根據(jù)規(guī)定，嚴禁一人保管支付款項所需的所有印章。而在陜西中達公司中，會計人員為了省掉出納人員四處找人蓋章的麻煩，索性將簽章交由一人保管。當出納人員需要找其蓋章時，直接打電話或者通過網(wǎng)絡征詢會計意見，會計直接電話授權保管印章人員進行蓋章。這種行為雖然為出納人員帶來了方便，但是同時也隱含著巨大的資金安全隱患，出納員可以任意辦理款項支付，影響企業(yè)資金的安全。有時候甚至公章、法人章及財務章全部印鑒均集中在一個人身上管理的時候，造成了陜西中達公司貨幣資金內部控制的隱患，使貨幣資金流失的風險大幅度提高。第三，存在一些人員不進行定期輪崗的現(xiàn)象。雖然公司的人力資源政策規(guī)定關鍵崗位員工（如出納、資產管理會計等員工）要強制休假，但公司一直沒能貫徹實施。在某些領導看來，某人長時間從事同一崗位會對所經(jīng)辦業(yè)務很熟悉，能更好的勝任這個工作，如果將之調到一個新的工作崗位，勢必不能做到人盡其用，因此，在陜西中達公司財務人員中，很多都是長期在同一個工作崗位工作了十幾年的老員工。這些員工對所在崗位上所存在的漏洞了如指掌，如果存在邪念，勢必會對公司財產造成巨大損失。實際上崗位輪換是防范舞弊現(xiàn)象的有效手段，因為通過輪換交接員工后任員工可以及時地發(fā)現(xiàn)前任經(jīng)辦人員在任職期間存在的問題，對公司員工可以起到威懾作用，進而形成了一種潛在監(jiān)督，可以在一定程度上防止貪污舞弊的發(fā)生。3.2貨幣資金授權批準控制存在的問題企業(yè)的重大經(jīng)濟業(yè)務，如重大的對外投資、籌資業(yè)務、資本支出以及增資擴股等涉及重大貨幣資金流動的業(yè)務，以及所有預算外的開支，應由企業(yè)權力機構根據(jù)少數(shù)服從多數(shù)的原則，做出特別決議后方能實施。A公司的財務開支審批流程一般為：首先按實際發(fā)生該支出的該部門的分管領導簽批，然后由總經(jīng)理審批，總經(jīng)理擁有最終審批權，最后財務部門根據(jù)領導的簽批結果進行支付。A公司由于總經(jīng)理權利的集中，要想使總經(jīng)理的所有審批都是圍繞為保證實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標而進行的，必然只能寄希望于總經(jīng)理具有良好的判斷能力和較高的道德覺悟。但是這種寄希望于總經(jīng)理的道德約束對于一個企業(yè)而言是遠遠不夠的，一個良好的長久的企業(yè)必須依靠嚴格的制度、程序和合理的體系，尤其是要不斷完善企業(yè)的內部控制體系。如果一個企業(yè)只是寄希望于總經(jīng)理的良好的職業(yè)道德就會自覺正確進行財務審批，最終必然會導致總經(jīng)理濫用職權，動搖企業(yè)的財務根基。3.3貨幣資金會計控制系統(tǒng)存在的問題會計系統(tǒng)控制旨在保護企業(yè)資產安全，實現(xiàn)崗位之間信息互通，保證崗位之間形成制衡與約束，會計系統(tǒng)控制是通過會計及其相關的手段與方法對相關信息進行搜集-加工-輸出進行控制的。4加強A公司貨幣資金內部控制的對策4.1加強企業(yè)貨幣資金相關業(yè)務流程控制4.1.1建立健全貨幣資金業(yè)務程序企業(yè)應該統(tǒng)一完整的貨幣資金內部控制制度，并且堅持使內部控制制度加以正常運行，而不是以前只注重表面，讓制度空想化。對于貨幣資金要有嚴格的制度。首先應該將貨幣資金建立嚴格地審批模式，審批人則作為重點，進行培訓，強化審批人的崗位職責和集體責任感。在貨幣資金的流通中，為了避免交易中存在的漏洞和詐騙行為，應該建立完善審批制度，加強審批力度，來避免企業(yè)的損失。單位有人申請貨幣資金時，應該檢查其出示憑證中信息是否完整和具有真實性，在確定后，才能進行審批。在企業(yè)進賬、出賬的時候，要有專門的檢測人員對賬目進行檢查，以上這些制度就構成了貨幣資金的內部控制體系。4.1.2明確貨幣資金崗位職責權限貨幣資金的辦理人員一定要知道自己的崗位權限的范圍，以及只能在自己的權限內執(zhí)行真實有效的業(yè)務，而不能超出自己的權限，同時還要完善貨幣資金內部控制制度，形成一個以制約、聯(lián)系為手段的體系結構。在授權處理任務的時候，要明白授權的本質、授權的范圍以及所使用的對象。審批人不能拆分錢款，避免滿自己的私吞的欲望。審批完成后，一定要將記錄單保留下來，并記錄在賬。復核人員則一定要嚴謹細致對待賬目的變化，看是否有篡改賬目的情形發(fā)生。出納人則是負責最后的付款結賬，出納人在完成之前一系列的檢查后，確定無誤，辦理相應的手續(xù)，將東西交個需求者并進行登記或記賬。企業(yè)的貨幣資金應設有較高的安全系統(tǒng)模式和人為預警模式，無證明的人員不能涉及該領域，該領域有專人看管，來保障貨幣資金的安全性。4.1.3健全貨幣資金崗位分離的控制企業(yè)應當使個部門的人員各司其職，來保證其之間的約束性和監(jiān)督作用。出納人員不能以任何理由掌管財務，同時，財務也不能以各種理由接觸出納的崗位職責，這樣做，減少個人利益的貪圖的同時，也是企業(yè)的損失大大降低。企業(yè)還應該進行員工的崗位輪換制度，讓員工輪流于不同的崗位之間，使每個員工都能勝任任意崗位的工作，提高員工的工作能力和全面性，同時也有著相互監(jiān)督、制約的作用。企業(yè)應該緊抓工作人員的工作態(tài)度和工作情況，不斷地培訓員工，使員工技能不斷提升，給企業(yè)的發(fā)展也注入新的血液。加強監(jiān)管力度，進行獎懲措施，度與表現(xiàn)好的進行工資上調等多方面獎勵，而對于多次違反紀律者，都應該先進行教育，然后觀察其在崗位的工作表現(xiàn)，如果標下良好，則企業(yè)不進行追究，如果屢教不改，則企業(yè)要追求其法律責任，并將其開除公司。這都有助于幫助企業(yè)員工恪盡職守，堅持做好自己的工作，給企業(yè)的發(fā)展帶來成功率。4.1.4建立有效的財務稽核制度企業(yè)的經(jīng)濟實力的體現(xiàn)同樣也表現(xiàn)在財務方面。通過貨幣資金所進行的相關業(yè)務而保留下來的票據(jù)，要反復研究，深入研究，不但要核查賬目是否出錯，還要對企業(yè)的賬目進行分析，分析出有利于我們的一面，并做一總結。企業(yè)所開具的廢票、白票等各類無效收據(jù)，都應該統(tǒng)一交給財務保管，而不是直接丟棄。對于給其他人開發(fā)票時，應該給齊開就有財務專用章的收據(jù)。對于重要的收據(jù)，需要進行打印備份，避免收據(jù)的丟失。員工不可以對沒有任何字樣的收據(jù)進行蓋章，以防止不法分子對企業(yè)的侵害，造成企業(yè)資金的損失。如果發(fā)生有員工蓋白條的情況，應進行強行制止，并且上報管理層，杜絕影響公司利益的事情發(fā)生。對于公司的印章來說，一個人不能監(jiān)管所有印章，這樣則不會出現(xiàn)個人因為自己的利益而損害企業(yè)立業(yè)的事件發(fā)生。財務人員在監(jiān)管財務時，應該有著良好的素質和道德修養(yǎng)，并且有著很強的集體觀念，時刻牢記集體為重，這樣才能以身作則，使企業(yè)的財務僅僅有條，不會造成資金鏈的短缺，是企業(yè)茁壯成長。4.2加強管理者對資金內控風險的重視度貨幣資金內部控制如果不很好的控制管理，會對經(jīng)濟發(fā)展造成相對的影響，使得企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展存在風險性。企業(yè)應該講重心放在貨幣資金內部控制的管理上，培養(yǎng)員工發(fā)現(xiàn)和預防風險的意識，來減少風險發(fā)生的可能性。貨幣資金是企業(yè)的重要資產的一種形式，如果不能完善資金內部體制機構，則可能使資金鏈斷裂，使得企業(yè)停產，甚至可能造成企業(yè)的倒閉。資金內控的風險很大的一種可能來自管理者，管理者可能出現(xiàn)決策上的失誤，造成資金的風險投資，最終損害企業(yè)的利潤。所以管理者要重視資金內控的風險，加強風險意識的培訓，已解決重視程度不夠的問題。資金內控的一部分原因來自市場，市場的不穩(wěn)定性和多變性，使得市場是個善變的交易場所。由于消費者的消費心理不一樣，造成了市場的需求也不一樣。領導者在做決策時，也不是往往很準確，有時候會觀察失利，使得自己的產品無人問津，造成商品失敗。上述因素都是使企業(yè)成本增加的原因之一,造成企業(yè)的資金鏈不夠緩解公司所需,使企業(yè)的經(jīng)濟遭到一定的風險。所以只有不斷地加強風險的預防，才能使企業(yè)又好又快的發(fā)展。4.3加強對員工的專業(yè)技能培訓員工的技能培訓是員工工作的基礎，只有通過良好的技能培訓，多學一些技術，才能使自己的“底子”越來越厚，企業(yè)以后遇到危機時的處理也是得心印手。只有技術增強了，企業(yè)才有了與其他企業(yè)相競爭的資本，技術的增加使得員工對自己的自信心也有所提升。所以學習技術是很必要的，不但要學，而且要精益求精，專業(yè)的既能培訓，使員工能時刻明白自己堅守崗位的職責和任務，而不再迷糊。4.4完善員工崗位配備和激勵政策企業(yè)在完善貨幣資金內部控制時，在人為方面，占有很大一部分因素。作為工廠主要的勞動者，勞動力必不可缺的，如果沒有勞動力，則不會有企業(yè)的發(fā)展和生產，也不會有企業(yè)巨大的利益。所以要想完善資金流內部控制制度，首先得完善員工的崗位配置，增加員工的福利，使員工知道企業(yè)對自己的重視，只有重視別人，別人才能重視你。對員工的崗位配置盡可能的優(yōu)化，使其在工作的時候就會有一種家的感覺，慢慢的，集體意識就會越來越強，做到什么都以集體有先，員工更愿意聽從領導層的安排，并提出自己意見或建議，而不再像以前一樣，只是干活的機器。只有不斷的激勵員工，才能激發(fā)他們的斗志，提高他們的工作質量。工地可以制定評選最佳員工的方案，對優(yōu)秀的員工進行獎勵，評選可以是以周為單位，也可以以月為單位，制定周獎，月獎，還有年終獎，每個部門還可以進行比賽，如果表現(xiàn)優(yōu)異的隊伍，也可以進行獎勵，例如集體旅游。這些都極大地增加了員工的興趣，激發(fā)了員工的斗志，使員工對于工作又有了新的更高的追求的同時，也能使企業(yè)不斷的增加利益，是企業(yè)利益最大化。結論內部控制是企業(yè)的關鍵所在，而貨幣資金因為其本身很強的流動性，則又是企業(yè)內部的關鍵所在，二者有著緊密相連的關系。內部控制的嚴格落實，對企業(yè)所存在的各種問題進行及時糾正，使企業(yè)的財產有一個安全的保障且不受侵犯，同時也保障企業(yè)內部的財務的真實性和可靠性。我國不斷的加強經(jīng)濟體質的改革，現(xiàn)代化企業(yè)的建立也越來越完善，企業(yè)內部也逐漸加強監(jiān)管控制，以此來保障企業(yè)的利益。貨幣資金內部控制制度是重點改革對象。內部控制制度的完善，有利于企業(yè)的管理正常進行，并且對員工起到約束作用，在降低風險的同時，及時發(fā)現(xiàn)所存在的問題，及時改善。企業(yè)企業(yè)再結合先進技術理念，建立完善的制度體系的同時，也要考慮到影響內部控制的各方面原因，只有從根本上解決了影響內部控制制度的問題，才能保證資金的安全性，降低或避免貨幣資金的短缺所造成的經(jīng)濟方面的影響?，F(xiàn)如今，企業(yè)之間的競爭越發(fā)激烈，只有保證貨幣資金內部控制體系的完善，才有可能使企業(yè)在競爭中勝出，使企業(yè)生存的必要保障。企業(yè)在所涉及的活動上必須有一套完整的管理制度體系，來幫助企業(yè)進行分析、檢查、制約等各項功能，使企業(yè)盡可能避免各種風險所帶來的利益受損，以保障企業(yè)的健康穩(wěn)定發(fā)展。參考文獻[1]伍艷芳.煙草企業(yè)資金管理相關問題探討.新財經(jīng)，[J].2011,(4):173[2]McMulle