新會計準(zhǔn)則涉稅處理技巧課件

新會計準(zhǔn)則涉稅處理技巧1主要議題新會計準(zhǔn)則與政策空間新會計準(zhǔn)則與稅務(wù)處理稅收籌劃經(jīng)典案例點評新會計準(zhǔn)則涉稅處理技巧第

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講新會計準(zhǔn)則變革與政策空間分析32006年2月15日，財政部發(fā)布了新的和修訂的會計準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則體現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同，標(biāo)志著一個新時代的開始！超過1400家的上市公司將首當(dāng)其沖地受到影響！銀行、證券、保險和基金等金融企業(yè)財務(wù)報告將遭遇近十年以來最大程度的調(diào)整！2007年國家要求企業(yè)力爭在2008年年底之前全面執(zhí)行新的會計準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則需要新思維！新準(zhǔn)則需要新方法！企業(yè)會計準(zhǔn)則變革4新企業(yè)會計準(zhǔn)則起點高，內(nèi)容完整，覆蓋面廣，建立起了較為科學(xué)完善的會計要素確認(rèn)、計量和報告標(biāo)準(zhǔn)，填補(bǔ)了我國會計規(guī)范領(lǐng)域的諸多空白，并在會計計量、企業(yè)合并、金融工具會計等方面實現(xiàn)了質(zhì)的飛躍和突破。為深化我國改革開放、金融體制改革、促進(jìn)資本市場發(fā)展、優(yōu)化資源配置奠定了堅實的會計基礎(chǔ)。會計是稅收的基礎(chǔ)，新會計準(zhǔn)則的變化也必然對稅收有所反映和影響：1、會計政策選擇的稅收傾向計量基礎(chǔ)：公允價值會計處理方法：生物資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)

2、收益計量的變化3、所得稅的會計處理4、新業(yè)務(wù)的稅收籌劃新準(zhǔn)則對會計與稅收的影響5企業(yè)會計準(zhǔn)則體系財政部于2006年2月15日正式發(fā)布了企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，并規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行會計準(zhǔn)則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。變革特征體現(xiàn)會計國際趨同的要求：國際財務(wù)報告準(zhǔn)則引入公允價值計量：增加企業(yè)盈利的波動性規(guī)范企業(yè)合并、合并財務(wù)報表等重要會計事項提出很多新的概念：金融工具、投資性房地產(chǎn)增加一些重要的特殊行業(yè)準(zhǔn)則：金融業(yè)務(wù)、保險業(yè)務(wù)新會計準(zhǔn)則在披露方面的改進(jìn)：提供更相關(guān)的信息6企業(yè)會計準(zhǔn)則的特征由于新會計準(zhǔn)則實務(wù)性較強(qiáng)，影響大，為了保證新舊準(zhǔn)則、制度之間的平穩(wěn)過渡，財政部在數(shù)十家單位先行模擬試點，按照新會計準(zhǔn)則的規(guī)定模擬試編報表。第一批試點55個單位；系財政部高級會計人才所在單位；第二批擬在20個全國杰出會計工作者所在單位選取部分進(jìn)行試點。各地方和有關(guān)單位也應(yīng)當(dāng)選取若干企業(yè)進(jìn)行試點工作。試點內(nèi)容包括：（1）按照新會計準(zhǔn)則試編報表，查找準(zhǔn)則執(zhí)行中可能出現(xiàn)的問題；（2）測試新會計準(zhǔn)則實施對于企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響，以及對于納稅調(diào)整的影響；（3）了解和掌握新會計準(zhǔn)則的實施對于企業(yè)內(nèi)部管理及其信息系統(tǒng)的影響，包括對于會計人員素質(zhì)、會計基礎(chǔ)工作、內(nèi)部控制以及所產(chǎn)生的成本效益的影響。7適應(yīng)會計準(zhǔn)則變革的建議企業(yè)戰(zhàn)略方面財務(wù)主管有必要閱讀新會計準(zhǔn)則了解新準(zhǔn)則將會帶來哪些變化；企業(yè)現(xiàn)有的會計系統(tǒng)所能提供的信息是否可以滿足這些新要求。由于新準(zhǔn)則數(shù)量倍增，會計處理方法復(fù)雜化，注意培養(yǎng)和補(bǔ)充會計人才。新準(zhǔn)則實行之后將對財務(wù)狀況以及經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生什么影響，CFO乃至財務(wù)董事都有必要了如指掌。企業(yè)財務(wù)核算電算化系統(tǒng)，對會計數(shù)據(jù)的采集、處理的軟件升級要求。企業(yè)現(xiàn)在開始研究新準(zhǔn)則也為時不晚。如果還沒有開始考慮新準(zhǔn)則對企業(yè)財務(wù)管理、預(yù)算、人事乃至經(jīng)營的影響，現(xiàn)在就應(yīng)該將這個問題放在財務(wù)和經(jīng)營決策的中心位置。8適應(yīng)會計準(zhǔn)則變革的建議企業(yè)戰(zhàn)術(shù)方面１．對于有關(guān)管理層和財務(wù)、會計人員進(jìn)行培訓(xùn)，了解和熟悉新會計準(zhǔn)則的要求；２．修訂企業(yè)的會計手冊，針對復(fù)雜的會計業(yè)務(wù)，制定具體操作指引；

３．確定新會計準(zhǔn)則與以往會計準(zhǔn)則和規(guī)定的差異，做出銜接調(diào)整；４．評估新會計準(zhǔn)則對于財務(wù)報表的影響；

５．對于投資者和其它市場人士，擬定計劃與之溝通，使之盡早了解有關(guān)影響。9適應(yīng)會計準(zhǔn)則變革的建議具體操作技術(shù)方面按照新會計準(zhǔn)則的要求，重新設(shè)置和調(diào)整會計科目、賬務(wù)系統(tǒng)和財務(wù)報表編制系統(tǒng)；建立確定公允價值的方法和系統(tǒng)：對于活躍市場的報價進(jìn)行信息收集、建立計算機(jī)模型、聘請專業(yè)評估人員等；對于存在多種經(jīng)營或跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè)，按照新準(zhǔn)則的要求，確定業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部，收集分部信息；建立系統(tǒng)來追蹤金融衍生工具；對于銀行來說，針對貸款，建立未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)模型，以評估減值損失；按照新會計準(zhǔn)則的要求，收集和重述在列報和披露方面的上年比較信息等等。10適應(yīng)會計準(zhǔn)則變革的建議稅收與會計目標(biāo)的差異納稅調(diào)整：帳務(wù)稅收與會計沒有關(guān)系稅收與會計的協(xié)調(diào)稅收與會計的關(guān)系11稅法與會計差異的處理原則12企業(yè)在會計核算時，應(yīng)當(dāng)按照會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定對各項會計要素進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄和報告。按照會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)、計量標(biāo)準(zhǔn)與稅法不一致的，不得調(diào)整會計帳簿記錄和會計報表相關(guān)項目的金額。企業(yè)在納稅時，必須按照稅法的要求進(jìn)行，如會計處理與稅法規(guī)定不一致，應(yīng)按照稅法的規(guī)定，采用相應(yīng)的方法進(jìn)行納稅調(diào)整，完成納稅義務(wù)。1、區(qū)別不同稅種進(jìn)行處理企業(yè)涉及的流轉(zhuǎn)稅及附加稅均應(yīng)為按月計征，在處理差異時，應(yīng)當(dāng)期處理差異。所得稅一般按年結(jié)算，采用年末納稅調(diào)整方法處理。2、區(qū)別差異的不同性質(zhì)進(jìn)行處理應(yīng)付稅款法納稅影響會計法：永久性差異和時間性差異資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法：暫時性差異不同的差異采取不同的會計處理方法。13會計與稅法差異處理方法第

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講企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅收處理14適用范圍：所有企業(yè)會計要素：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益收入、費用、利潤會計計量：歷史成本

重置成本

可變現(xiàn)凈值現(xiàn)值新準(zhǔn)則需要新思維！新準(zhǔn)則需要新方法！企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則15會計準(zhǔn)則第1號——存貨一、新準(zhǔn)則的主要變化1、存貨發(fā)出計價方法原準(zhǔn)則：允許采用包括后進(jìn)先出法等在內(nèi)的多種方法。企業(yè)存在方法轉(zhuǎn)換，操縱會計利潤的空間。如果是在一個通貨膨脹的市場環(huán)境下，使用后進(jìn)先出法還可以降低稅收。新準(zhǔn)則：取消了后進(jìn)先出法，與稅法基本保持一致。

2、將借款費用資本化的范圍擴(kuò)大到存貨項目由于借款費用資本化的范圍將擴(kuò)大到某些存貨項目，如需要相當(dāng)長時間才能夠達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨。對損益表的影響：使當(dāng)期的財務(wù)費用減少，當(dāng)期利潤增加，期末分配利潤增加；減少存貨處置當(dāng)期的利潤。3、不計入存貨成本的費用非正常損耗的直接材料、直接人工、制造費用等。倉儲費用；不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的16

其他支出。二、存貨的稅務(wù)處理對購入存貨、自制存貨、委托加工存貨、投資者投入存貨以及接受捐贈存貨等業(yè)務(wù)，會計處理和稅務(wù)處理基本一致。但對企業(yè)債務(wù)重組取得的存貨和非貨幣性交易換入的存貨，會計處理與稅法要求則完全不同：《中華人民共和國消費稅暫行條例》及其實施細(xì)則，以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于消費稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)

[1993]156 號）規(guī)定，納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費資料，投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費品的最高銷售價值作為計稅依據(jù)計算消費稅。這一稅務(wù)規(guī)定是防止納稅人利用存貨價格的確認(rèn)規(guī)避稅收，所以實行從高計稅?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則規(guī)定，納稅人將貨物用于抵償債務(wù)或換取貨物，應(yīng)作為貨物銷售計稅。17會計準(zhǔn)則第1號——存貨二、存貨的稅務(wù)處理（

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）國稅發(fā)[2000]118號文件規(guī)定：企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)（包括存貨）對外投資，應(yīng)在投資交

易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣

性資產(chǎn)和投資業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。（

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）國家稅務(wù)總局[2000]6號令規(guī)定，債務(wù)人以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)

讓非貨幣性資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)

的金額償還債務(wù)這兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。（5）存貨跌價準(zhǔn)備不得稅前扣除。18會計準(zhǔn)則第1號——存貨康佳集團(tuán)存貨案例1995年-2000年，康佳集團(tuán)存貨狀況分析1995年：銷售收入增長，消化存貨；1996-1997年：公司加大存貨投資力度，結(jié)果造成存貨增長率超過銷售收入增長率；由于存貨經(jīng)營慣性，存貨政策調(diào)整嚴(yán)重滯后，1999年，銷售收入同比增幅大大滑坡，存貨增長速度仍為40%。2000年公司意識到問題的嚴(yán)重性，此時銷售收入已為負(fù)增長，但存貨仍在積累。2001年公司清理存貨，造成嚴(yán)重虧損。分析：1、存貨鏈接產(chǎn)與銷：存貨變化揭示產(chǎn)銷矛盾

2、存貨周轉(zhuǎn)率2、存貨跌價或處置的經(jīng)濟(jì)影響案例分析與評論——存貨19存貨列示負(fù)數(shù)，合理嗎？存貨的核算方法存貨計價方法：成本價值、公允價值成本與可變現(xiàn)凈值孰低法案例分析與評論——存貨20一、新準(zhǔn)則的變化

1、投資成本原準(zhǔn)則：投資成本包括所支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，但實際支付價款中包含的已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨核算。新準(zhǔn)則：投資成本分情況確認(rèn)：交易性證券的投資成本按取得交易性證券資產(chǎn)的公允價值計量，相關(guān)交易成本計入當(dāng)期損益?？沙鍪圩C券及持有至到期投資，投資成本按取得投資的公允價值計量，相關(guān)交易成本計入投資成本中，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，以及已宣告發(fā)放但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息全部計入投資成本。（3）以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)而取得的長期投資，以換出資產(chǎn)的公允價值作為長期投資的取得成本。會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資21會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資一、新準(zhǔn)則的變化

2、長期投資減值如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提長期投資減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值不允許以后期間轉(zhuǎn)回。3、合并商譽在購買日，購買方的合并成本大于取得被購買方的各項可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值凈額的差額，確認(rèn)為商譽。購買日，購買方的合并成本小于取得被購買方的各項可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值凈額的差額，計入當(dāng)期損益。商譽的后續(xù)確認(rèn)：商譽不進(jìn)行攤銷。在期末進(jìn)行減值測試，減值額計入當(dāng)期損益。22二、長期股權(quán)投資的稅務(wù)處理成本法與權(quán)益法不能隨意選擇，且不影響納稅。稅法不承認(rèn)權(quán)益法，僅按成本法處理稅收。成本法體現(xiàn)了謹(jǐn)慎原則。投資成本國稅發(fā)[2003]45號規(guī)定：納稅人為對外投資而發(fā)生的借款費用，可直接稅前扣除，不需要資本化計入投資的成本。債轉(zhuǎn)股：稅法規(guī)定，這種方式取得的長期股權(quán)投資按應(yīng)收債權(quán)的公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為初始投資成本。若涉及補(bǔ)價：收到補(bǔ)價的，按應(yīng)收債權(quán)的公允價值減去補(bǔ)價，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為初始投資成本；支付補(bǔ)價的，

按應(yīng)收債權(quán)的公允價值加上支付的補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為初始投資成本。以非貨幣性交易換入的長期股權(quán)投資，按換出資產(chǎn)的公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為初始投資成本。會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資23會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資二、長期股權(quán)投資的稅務(wù)處理3．投資收益國稅發(fā)[2000]118號）規(guī)定：（

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）只要是從被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積金中分配取得的股息性質(zhì)的投資收益，都算是投資收益。不

論這些累計未分配利潤和累計盈余公積是企業(yè)投資前產(chǎn)生的，還是投資企業(yè)投資后產(chǎn)生的。（

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）投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經(jīng)營無關(guān)的任何費用，應(yīng)全部視為被投資企業(yè)對投資方企業(yè)的分配支付額。稅法確認(rèn)的企業(yè)投資收益，只要是被投資企業(yè)支付的股利，不管是投資前產(chǎn)生的還是投資后產(chǎn)生的都作為投資收益交納企業(yè)所得稅。稅法除了規(guī)定對股票持有收益征收企業(yè)所得稅外，還對企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓收入征收企業(yè)所得稅。24二、長期股權(quán)投資的稅務(wù)處理若被投資企業(yè)對投資方的分配支付額，超過被投資企業(yè)的累計未分配利潤和累計盈余公積金而且高于投資方的投資成本的，超過投資成本的部分，視為投資方企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。稅法規(guī)定：被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)作為股息的非貨幣性資產(chǎn)應(yīng)按照公允價值計交所得稅，若被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)是股票（股票股利），則按股票票面價值確定投資所得。稅法不承認(rèn)會計制度確認(rèn)的股權(quán)投資差額，凡已經(jīng)確認(rèn)股權(quán)投資差額的企業(yè)要做納稅調(diào)整。稅法不承認(rèn)企業(yè)會計制度規(guī)定提取的長期投資減值準(zhǔn)備，凡已提取長期投資減值準(zhǔn)備的企業(yè)要納稅調(diào)整。被投資單位因接捐贈等增加資本公積的，按稅法規(guī)定投資企業(yè)不作稅務(wù)處理。會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資25（

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）長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備不得在當(dāng)期稅前扣除，但長期股權(quán)投資的永久或?qū)嵸|(zhì)性損害，扣除變價收入、可收回金額以及責(zé)任和保險賠償后，應(yīng)確認(rèn)為財產(chǎn)損失，并及時申報扣除。長期股權(quán)投資收益的補(bǔ)稅問題企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。（

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）若投資轉(zhuǎn)讓所得數(shù)額較大，在一個納稅年度確認(rèn)實現(xiàn)交納企業(yè)所得稅確有困難，報經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過5個納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)納稅所得中。26會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資波導(dǎo)投資虧損案例：企業(yè)戰(zhàn)略的價值波導(dǎo)股份的銷售網(wǎng)絡(luò)由其下控的控股子公司提供，由于結(jié)算價格未能隨市場的變化而及時調(diào)整，導(dǎo)致銷售公司2001年出現(xiàn)巨額虧損。準(zhǔn)則第11條規(guī)定：長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零為限，投資企業(yè)承擔(dān)額外負(fù)擔(dān)的除外。公司認(rèn)為：在資金、貨款結(jié)算、財務(wù)及管理等方面均對銷售子公司有控制權(quán)，且集團(tuán)在整個組織架構(gòu)上需要維持子公司的持續(xù)經(jīng)營能力，因此在財務(wù)上應(yīng)該全部承擔(dān)該子公司的超額虧損是適當(dāng)?shù)?，全額計入投資收益的借方。審計報告：解釋性說明：真實表達(dá)了該事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，所以是恰當(dāng)?shù)摹?7案例分析與評論——投資上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓案例投資損失的認(rèn)定28案例分析與評論——投資一、投資性房地產(chǎn)的會計處理概念：投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。它是社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和投資觀念轉(zhuǎn)變的產(chǎn)物，是一項投資，而不是傳統(tǒng)意義上的固定資產(chǎn)。對于投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)，要求能夠單獨計量和出售，否則，就不能界定為投資性房地產(chǎn)。成本計量企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照取得時的成本進(jìn)行初始計量。在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：29會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。但已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。3、處置：當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計不能從其處置中取得未來經(jīng)濟(jì)利益時，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后30的金額計入當(dāng)期損益。二、投資性房地產(chǎn)的稅務(wù)處理1、形成過程：投資性房地產(chǎn)的建造---建筑業(yè)營業(yè)稅2、交易環(huán)節(jié)：房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅3、處置環(huán)節(jié)：所得稅、營業(yè)稅當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計不能從其處置中取得未來經(jīng)濟(jì)利益時，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。在稅務(wù)處理上，投資性房地產(chǎn)的處理與一般的房地產(chǎn)處理沒有差別。31會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)最新房地產(chǎn)三方操作模式開發(fā)商————

商家投資者（購買者）會計處理稅收籌劃案例分析與評析——投資性房地產(chǎn)32一、固定資產(chǎn)的會計處理重新定義了預(yù)計凈殘值預(yù)計凈殘值是指“假定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)的處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的金額”。這里對預(yù)計凈殘值重點強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)值的要求，即在確定預(yù)計凈殘值時其金額應(yīng)為其折現(xiàn)值。在企業(yè)準(zhǔn)備出售固定資產(chǎn)時，應(yīng)復(fù)核其預(yù)計凈殘值，在這種情況預(yù)計凈殘值通常應(yīng)等于公允價值減去處置費用后的凈額。規(guī)定了特殊行業(yè)棄置費的會計處理新準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)預(yù)計的處置費用應(yīng)計入固定資產(chǎn)的成本，計提折舊，其金額為折現(xiàn)值。取消了后續(xù)支出的確認(rèn)原則固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時其確認(rèn)原則同初始確認(rèn)原則：該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

4．取消了固定資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回減值損失不允許轉(zhuǎn)回，這是為了確保企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息更加真實、可靠，保護(hù)投資者的利益。會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)33二、固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理1．固定資產(chǎn)的入賬價值自建的固定資產(chǎn)：在竣工使用時按實際發(fā)生的成本計價。投資者投入的固定資產(chǎn)：應(yīng)當(dāng)按該資產(chǎn)的折舊程度，以合同、協(xié)議確定的合理價格或者評估確認(rèn)的價格確定。融資租入的固定資產(chǎn)按照租賃協(xié)議或者合同確定的價款加上運輸費、途中保險費、安裝調(diào)試費以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益等后的價值計價。接受捐贈的固定資產(chǎn)稅法規(guī)定，不論新舊，一律按發(fā)票所列金額加上由企業(yè)負(fù)擔(dān)的運輸費、保險費、安裝調(diào)試費等確定；無所附發(fā)票的，按同類設(shè)備的市價確定。國稅發(fā)[2003]45號文件規(guī)定：企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值確認(rèn)捐贈收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。盤盈的固定資產(chǎn)：按同類固定資產(chǎn)的重置完全價值計價。34會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)二、固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理收到債務(wù)人清償債務(wù)的固定資產(chǎn)企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的固定資產(chǎn)，或以應(yīng)收債權(quán)換入固定資產(chǎn)的，按換入固定資產(chǎn)的公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為計稅成本。涉及補(bǔ)價的，也按上述原則處理。債務(wù)人放棄固定資產(chǎn)應(yīng)視同銷售處理，按照所放棄固定資產(chǎn)的公允價值減去固定資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費后的差額，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。如果企業(yè)已經(jīng)對該項固定資產(chǎn)提取了減值準(zhǔn)備，則在按照上述方法計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的同時，還需扣減固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額。非貨幣性交易換入的固定資產(chǎn)以非貨幣性交易換入的固定資產(chǎn)，按換出資產(chǎn)的公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入固定資產(chǎn)的計稅成本。涉及補(bǔ)價的，也按上述原則處理。非貨幣性交易的雙方，均需做視同銷售處理，按照換出資產(chǎn)的公允價值減去換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。如果換出的固定資產(chǎn)提取了減值準(zhǔn)備，在計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得時，還應(yīng)扣減固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額。35會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)2、折舊計提折舊范圍：會計與稅法規(guī)定基本相同。國稅發(fā)[2003]45號文件規(guī)定：企業(yè)接受捐贈的固定資產(chǎn)，在經(jīng)營中使用或?qū)礓N售處置時，可按稅法規(guī)定扣除固定資產(chǎn)折舊。財稅[1996]79 號文件規(guī)定，企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)提未提的折舊，在年度終了后納稅申報期以后發(fā)現(xiàn)的，不得再補(bǔ)扣。企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、研制新產(chǎn)品所購置的試制用關(guān)鍵設(shè)備、測試儀器，單臺價值在10萬元以下的，已一次或分次攤?cè)牍?/p>

理費用的，不得扣除折舊費用。折舊年限國稅發(fā)[2000]84號文件規(guī)定：固定資產(chǎn)最低折舊年限：房屋、建筑物為20年；火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年；電子設(shè)備和火車、輪船以外的運輸工具以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的器具、工具、家具等為5年。會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)36國務(wù)院發(fā)布的《鼓勵軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的若干政策》規(guī)定，企事業(yè)單位購置的軟件達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)或構(gòu)成無形資產(chǎn)的，其折舊或攤銷年限最短可縮短為2年。國稅發(fā)[2003]113 號文件規(guī)定，下列資產(chǎn)折舊或攤銷年限最短為2年：證券公司電子類設(shè)備；外購的達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)或構(gòu)成無形資產(chǎn)的軟件；集成電路生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)性設(shè)備最短折舊年限為3年。（3）折舊方法國稅發(fā)[2000]84號規(guī)定：企業(yè)所得稅中固定資產(chǎn)折舊費用的計算原則上采取直線折舊法。對促進(jìn)科技進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)和國家鼓勵投資的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強(qiáng)度使用或受酸、堿等強(qiáng)烈腐蝕狀態(tài)的機(jī)器設(shè)備，確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，由納稅人提出申請，經(jīng)當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，逐級報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。國稅發(fā)[2003]113號文件規(guī)定，固定資產(chǎn)加速折舊方法不允許采用縮短折舊年限法，對符合上述加速折舊條件的固定資產(chǎn)，應(yīng)采用余額遞減法或年數(shù)總和法。允許實行加速折舊的企業(yè)或固定資產(chǎn)有：37會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)（

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）對在國民經(jīng)濟(jì)中具有重要地位、技術(shù)進(jìn)步快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)企業(yè)、生產(chǎn)“母機(jī)”的機(jī)械企業(yè)、飛機(jī)制造企業(yè)、化工生產(chǎn)企業(yè)、醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)的機(jī)器設(shè)備；（2）對促進(jìn)科技進(jìn)步、環(huán)境保護(hù)和國家鼓勵投資項目的關(guān)鍵設(shè)備，以及常年處于震動、超強(qiáng)度使用或受酸、堿等強(qiáng)

烈腐蝕的機(jī)器設(shè)備；（4）證券公司電子類設(shè)備；（5）集成電路生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)性設(shè)備；（6）外購的達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)或構(gòu)成無形資產(chǎn)的軟件?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細(xì)則》和《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，固定資產(chǎn)在計算折舊前，應(yīng)當(dāng)估計殘值，從固定資產(chǎn)原價中減除，殘值比例在原價的5%以內(nèi)，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需調(diào)整殘值比例的，應(yīng)報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于明確企業(yè)調(diào)整固定資產(chǎn)殘值比例執(zhí)行時間的通知》（國稅函[2005]883號）規(guī)定：從國稅發(fā)[2003]70號文下發(fā)之日起，企業(yè)新購置的固定資產(chǎn)在計算可扣除的固定資產(chǎn)折舊額時，固定資產(chǎn)殘值比例統(tǒng)一確定為5%.在上述文件下發(fā)之日前購置的固定資產(chǎn)，企業(yè)已按不高于5%的比例自行確定的殘值比例，不再進(jìn)行調(diào)整。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得法規(guī)定，殘值應(yīng)當(dāng)不低于原價的10%。38會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)折舊年限的影響如何處理折舊與稅法折舊的差異？擴(kuò)而廣之——折舊影響利潤的各個方面：折舊方法折舊年限

估計凈殘值借款費用資本化調(diào)節(jié)利潤39案例分析與評析——固定資產(chǎn)一、無形資產(chǎn)的會計處理準(zhǔn)則適用范圍不同。原準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽，但同時規(guī)定，無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)，不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)是指商譽。這樣在內(nèi)容的表述上前后有矛盾。修訂后，明確規(guī)定不包括商譽，商譽在企業(yè)合并相關(guān)準(zhǔn)則中規(guī)定。準(zhǔn)則定義不同原準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。修訂后的準(zhǔn)則規(guī)定：無形資產(chǎn)指沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。不再區(qū)分可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)，把商譽排除在外。3、對研究開發(fā)費用的費用化和資本化的會計處理進(jìn)行修訂原準(zhǔn)則規(guī)定“自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應(yīng)按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應(yīng)于發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期費用?！?0會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)一、無形資產(chǎn)的會計處理新準(zhǔn)則規(guī)定，研究費用依然是費用化處理，進(jìn)入開發(fā)程序后，對開發(fā)過程中的費用如果符合相關(guān)條件，就可以資本化。4、增加有關(guān)不確定有用壽命無形資產(chǎn)的會計處理規(guī)定

原準(zhǔn)則中只規(guī)定了有限有用壽命的無形資產(chǎn)的會計處理，新準(zhǔn)則增加有關(guān)不確定有用壽命無形資產(chǎn)的會計處理。一項無形資產(chǎn)的有用壽命可能會很長，也可能會很短，或者是不確定的，不確定性說明應(yīng)運用穩(wěn)健原則，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試。5、原準(zhǔn)則規(guī)定了無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而新準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中規(guī)定，一旦提取就不允許沖回。6、改變原準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)一律“分期平均攤銷”的做法，規(guī)定企業(yè)可選擇反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式等。會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)41會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)二、無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理1、無形資產(chǎn)計價的涉稅處理國稅發(fā)[2000]84號文規(guī)定：“納稅人外購無形資產(chǎn)的價值，包括買價和購買過程中發(fā)生的相關(guān)費用”；“納稅人自行研制開發(fā)無形資產(chǎn)，應(yīng)對研究開發(fā)費用進(jìn)行準(zhǔn)確歸集，凡在發(fā)生時己作為研究開發(fā)費直接扣除的，該項無形資產(chǎn)使用時、不得再分期攤銷”。無論內(nèi)資企業(yè)，還是是外資企業(yè)，在無形資產(chǎn)涉稅處理時，不論是通過何種渠道取得的無形資產(chǎn)，其入帳價格都必須按照歷史成本原則，根據(jù)真實、合法的會計憑證確認(rèn)。只有在企業(yè)合并、分立或改組時，有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失在稅收上已確認(rèn)實現(xiàn)的，才能根據(jù)具有評估資格的評估機(jī)構(gòu)出具的評估報告對無形資產(chǎn)價值確認(rèn)并入帳。這與新準(zhǔn)則無形資產(chǎn)入帳價值的確定不同，新準(zhǔn)則依據(jù)無形資產(chǎn)取得的不同方式規(guī)定了不同的入帳價值，但最明顯的特點是強(qiáng)調(diào)公允價值的采用。企業(yè)若發(fā)生購置無形資產(chǎn)的借款費用，按照稅收法規(guī)的規(guī)定，納稅人應(yīng)予資本化，因而在無形資產(chǎn)的購置期內(nèi)應(yīng)在會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)增應(yīng)納稅所得額，在無形資產(chǎn)的攤銷期內(nèi)應(yīng)在各年度會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)減應(yīng)納稅所得額。42會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)二、無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理國稅發(fā)[1999]49號、國稅發(fā)[1999]173號、財稅[2003]244號規(guī)定，所有財務(wù)核算制度健全、實行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的盈

利工業(yè)企業(yè)（包括外商投資企業(yè)）發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費比上年實際增長

10%(含10%)以上的，經(jīng)稅務(wù)批準(zhǔn)，允許再按技術(shù)開發(fā)費實際發(fā)生額的50%，抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額；超過部分，當(dāng)年和以后年度均不再予以抵扣。國稅發(fā)[2004]82號取消了技術(shù)開發(fā)費加計扣除的審批。2、無形資產(chǎn)攤銷的涉稅處理無論內(nèi)資企業(yè)，還是外資企業(yè)，稅法規(guī)定的無形資產(chǎn)攤捎方法只有直線法，并且對無形資產(chǎn)的攤銷期限分多種情況作出了明確的規(guī)定，其中最基本的要求是攤銷期限不能少于10年。關(guān)于土地使用權(quán)的攤銷：國稅發(fā)[2000]84號規(guī)定：“納稅人為取得土地使用權(quán)支付給國家或其他納稅人的土地出讓金應(yīng)作為無形資產(chǎn)管理，并在不短于合同規(guī)定的使用期間內(nèi)平均攤銷?！币虼?，納稅人只有按合同規(guī)定的使用期平均攤銷。商譽的攤銷：國稅發(fā)[2000]84號規(guī)定，“自創(chuàng)或外購的商譽和不得攤銷費用”?？梢?，不論外購商譽、還是自創(chuàng)商譽，稅法都不允許企業(yè)進(jìn)行價值攤銷，即使商譽在會計處理時進(jìn)行了價值攤銷，計稅時，其攤4銷3額也不得在稅前扣除，要作為一項永久性差異在當(dāng)期進(jìn)行納稅調(diào)整。二、無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理優(yōu)惠政策企業(yè)購入的計算機(jī)應(yīng)用軟件，隨同計算機(jī)一起購入的，計入固定資產(chǎn)價值；單獨購入的，作為無形資產(chǎn)管理，按法律規(guī)定的有效期限或合同規(guī)定的受益年限進(jìn)行攤銷，沒有規(guī)定有效期限或受益年限的，在5年內(nèi)平均攤銷（財工字[1996]041號）。企事業(yè)單位所購軟件，凡購置成本達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)或構(gòu)成無形資產(chǎn)的，可以按固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，經(jīng)稅務(wù)部門批準(zhǔn)，其折舊或攤銷年限可以適當(dāng)縮短，最短可為2年（《鼓勵軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的若干政策》第26條）。東北地區(qū)工業(yè)企業(yè)2004年1月1日后受讓或投資的無形資產(chǎn)，可在現(xiàn)行規(guī)定攤銷年限的基礎(chǔ)上，按不高于40％的比例縮短攤銷年限。但協(xié)議或合同約定有使用年限的無形資產(chǎn)，應(yīng)按協(xié)議或合同約定的使用年限進(jìn)行攤銷（財稅[2004]153號）。無形資產(chǎn)投資的涉稅處理（1）以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅（財稅[2002]191號）。會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)44二、無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理（

2

）以不動產(chǎn)或無形資產(chǎn)投資入股，與投資方不共同承擔(dān)風(fēng)險，收取固定利潤的行為，應(yīng)區(qū)別以下兩種情況征收營業(yè)稅：一是以不動產(chǎn)，土地使用權(quán)投資入股，收取固定利潤的，屬于將場地，房屋等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)，應(yīng)按"服務(wù)業(yè)"稅目中"租賃業(yè)"項目征收營業(yè)稅；二是以商標(biāo)權(quán)，專利權(quán)，非專利技術(shù)，著作權(quán)，商譽等投資入股，收取固定利潤的，屬于轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)的行為，應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅（國稅函發(fā)[1997]490號）。5．無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和處置的稅法規(guī)定在轉(zhuǎn)讓過程中，除了按轉(zhuǎn)讓合同金額雙方計交印花稅外，轉(zhuǎn)讓方還要按轉(zhuǎn)讓金額計算繳納營業(yè)稅。如果是以無形資產(chǎn)交換其他非貨幣性資

產(chǎn)，則雙方都是購銷雙重身份，印花稅要按兩份合同計稅，無形資產(chǎn)

轉(zhuǎn)讓方除了按轉(zhuǎn)讓金額計交營業(yè)稅外，作為換回的貨物，其入帳金額

中可能含有消費稅，并視存貨或固定資產(chǎn)，在價外或價內(nèi)反映增值稅。對無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，在扣除無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的相關(guān)稅費及

被轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)時的無形資產(chǎn)帳面凈值后，要計算繳納企業(yè)所

得稅。45會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)一、袁隆平農(nóng)業(yè)高科技股份有限公司隆平高科著名科學(xué)家袁隆平先生同意在股份公司存續(xù)期間將其姓名用于股份公司的名稱和公司股票上市的股票簡稱，公司向袁隆平先生支付姓名權(quán)使用費580萬元?！Y料來源：張翼飛：《世界科學(xué)家袁隆平：他的名字值千億》，人民網(wǎng)

2002年4月22日二、永和豆?jié){的特許經(jīng)營權(quán)無形資產(chǎn)發(fā)揮作用的方式46案例分析與評析——無形資產(chǎn)一、非貨幣交換的會計處理

1、主要變化舊準(zhǔn)則：以換出資產(chǎn)的賬面價值計價，且不涉及補(bǔ)價的非貨幣性交易不確認(rèn)損益。涉及補(bǔ)價的非貨幣性交易中，收到補(bǔ)價一方應(yīng)確認(rèn)損益，且損益僅以收到的補(bǔ)價所含的損益為限。新準(zhǔn)則：（

1

）符合商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量條件的非貨幣性交易以公允價值計價，不符合條件的，以換出資產(chǎn)的賬面價值計量；（

2

）不管以何種基礎(chǔ)計價，不核算收到補(bǔ)價所含收益或損失的確認(rèn)，而是確認(rèn)換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，直接計入損益。符合商業(yè)實質(zhì)的，還要看是否有關(guān)聯(lián)關(guān)系。47會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性交換2、非貨幣交換的會計處理（1）支付補(bǔ)價的按照公允價值計量的情況下，以換出資產(chǎn)的公允價值，加上補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。公式：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值＋補(bǔ)價＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費按照賬面價值計量的情況下，以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值，不涉及損益。公式：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋補(bǔ)價＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費主要變化48會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性交換2、非貨幣交換的會計處理（2）收到補(bǔ)價的按照公允價值計量的情況下，以換出資產(chǎn)的公允價值，減去補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。公式：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的公允價值－補(bǔ)價＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費按照賬面價值計量的情況下，以換出資產(chǎn)的賬面價值，減去補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值，不涉及損益。公式：換入資產(chǎn)的入賬價值＝換出資產(chǎn)的賬面價值－補(bǔ)價＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費49會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性交換二、非貨幣性交換的稅務(wù)處理1、流轉(zhuǎn)稅處理存貨換取存貨，或其他非貨幣性資產(chǎn)這種情況是一種較為特殊的購銷活動，應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。在會計實務(wù)中，雙方都要做購銷處理，一各自發(fā)出的貨物核定銷售額，計算應(yīng)繳納的銷項稅額。收貨單位可以憑以物易物的書面合同以及與之相符的增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額，報經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后予以抵扣。如果換出貨物是已使用過的固定資產(chǎn)納稅人銷售自己使用過的屬于應(yīng)征消費稅的機(jī)動車、摩托車、游艇，售價超過原值的，按照4％的征收率減半征收增值稅；售價未超過原值的，免征增值稅。舊機(jī)動車經(jīng)營單位銷售舊機(jī)動車、摩托車、游艇，按照4％的征收率減半征收增值稅。50會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性交換二、非貨幣交換的稅務(wù)處理納稅人銷售舊貨（包括舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用的應(yīng)稅固定資產(chǎn)），無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項稅額。以生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品換取生產(chǎn)資料、消費資料也要視同銷售繳納消費稅。屬于從價計征的，以納稅人同類應(yīng)稅消費品的最高銷售價格作為及稅依據(jù)；屬于從量計征的，按移送數(shù)量及適用稅率計算。以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)換取其他非貨幣性資產(chǎn)應(yīng)按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)稅目，繳納營業(yè)稅。51會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性交換二、非貨幣交換的稅務(wù)處理2、所得稅處理一般情況下的非貨幣性交換這種情況必須在有關(guān)交易發(fā)生時確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)交換的轉(zhuǎn)讓所得或損失，交換中放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值

超過其原賬面價值計稅成本的差異，

應(yīng)計入發(fā)生當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性交換52別墅換藏書長印股份經(jīng)典別墅

85437508700000海南誠成（母公司）傳世藏書

6271200065280000產(chǎn)生5000萬元收益案例分析與評析——非貨幣性交換53一、職工薪酬的會計處理1、職工薪酬的范疇企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出：職工工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼；職工福利費；（

3 ）醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；．住房公積金；工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；非貨幣性福利；因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。54會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬一、職工薪酬的會計處理2、職工薪酬的確認(rèn)和計量企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，將應(yīng)付的職工

薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償外，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，分別情況處理：（1）計入成本的職工薪酬支出對于應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，應(yīng)計入相關(guān)成本。一般來說，從事生產(chǎn)經(jīng)營和勞務(wù)服務(wù)人員的薪酬部分，應(yīng)計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。[案例]振華股份公司為一家生產(chǎn)制造型企業(yè)，從事產(chǎn)品生產(chǎn)的一車間發(fā)生直接人工支出30000元，職工福利費按照工資

總額的14%提取。振華股份公司的賬務(wù)處理為：借：制造費用34200貸：應(yīng)付職工薪酬——應(yīng)付工資30000應(yīng)付職工薪酬——應(yīng)付福利費4200會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬55一、職工薪酬的會計處理計入資產(chǎn)價值的職工薪酬支出對于應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，應(yīng)計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。計入費用的各種保險費用及住房公積金企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金，應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，根據(jù)工資總額的一

定比例計算，并確認(rèn)為當(dāng)期費用，賬務(wù)處理為：借：管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬——應(yīng)付醫(yī)療保險應(yīng)付職工薪酬——社會保險費56會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬一、職工薪酬的會計處理2、職工薪酬中“三項經(jīng)費”的核算（1）職工福利費職工福利費是指企業(yè)按工資一定比例提取出來的專門用于職工醫(yī)療、補(bǔ)助以及其他福利事業(yè)的經(jīng)費。職工福利費一般都是用于改善職工生活條件。企業(yè)每期應(yīng)當(dāng)按照工資總額的一定比例計算確定職工福利費，并按照職工提供服務(wù)的受益對象，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或確認(rèn)為當(dāng)期費用。在計提時應(yīng)根據(jù)發(fā)生的性質(zhì)計入生產(chǎn)成本或期間費用。提取職工福利費的賬務(wù)處理如下：借：生產(chǎn)成本營業(yè)費用

管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬——應(yīng)付福利費57會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬一、職工薪酬的會計處理工會經(jīng)費工會經(jīng)費以工資總額為基數(shù)，其計提取比例為2%，在提取時應(yīng)計入管理費用。提取時的賬務(wù)處理如下：借：管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬——工會經(jīng)費職工教育經(jīng)費職工教育經(jīng)費是指企業(yè)為職工學(xué)習(xí)先進(jìn)技術(shù)和提高文化水平而支付的費用。職工教育經(jīng)費以工資總額為基數(shù)，其計提取比例為1.5%，在提取時應(yīng)計入管理費用。提取時的賬務(wù)處理如下：借：管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費58會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬一、職工薪酬的會計處理3、因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償?shù)暮怂闫髽I(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關(guān)系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債，同時計入當(dāng)期費用：（

1

）企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關(guān)系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施。（2）企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議。[

案例

] 振華股份公司因和一些職工解除勞動關(guān)系而給予補(bǔ)償費用6萬元，則相關(guān)的賬務(wù)處理為：借：管理費用

60000貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退補(bǔ)償

6000059會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬二、職工薪酬的稅務(wù)處理1、稅法規(guī)定的工資薪金2、稅前扣除工資管理辦法法定工資、功效掛鉤、提成工資、全額列支計稅工資3、個人所得稅兼職工資與退休人員工資全年一次性獎金因解除與職工的勞動關(guān)系而給予的補(bǔ)償個人所得稅籌劃空間60會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬會計準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金一、企業(yè)年金的會計處理1、企業(yè)年金根據(jù)依法制定的企業(yè)年金計劃籌集的資金及其運營收益形成的企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險金2、企業(yè)年金的確認(rèn)與計量（

1

）投資范圍：股票投資、債券投資、基金投資、買入返售證券、其他投資。（

2

）企業(yè)年金基金的投資在初始和后續(xù)計量時均采用公允價值計量，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。在初始日進(jìn)行投資時，以交易日支付的成交價款作為公允價值；估值日對投資進(jìn)行估值時，應(yīng)當(dāng)以其公允價值調(diào)整原賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額作為“投資公允價值變動”計入當(dāng)期收入。估值日的公允價值按以下方法確定：如果投資存在活躍市場，以市場報價作為公允價值；如果投資不存在活躍市場，采用估值技術(shù)確認(rèn)公允價61

值。二、企業(yè)年金的稅務(wù)處理2003年國家稅務(wù)總局為協(xié)調(diào)會計與稅法之間的差異，制定并頒布了《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號）。該文件規(guī)定補(bǔ)充養(yǎng)老保險符合標(biāo)準(zhǔn)的部分允許在稅前扣除，并規(guī)定了稅務(wù)處理的基本原則：（1）企業(yè)為全體雇員按國務(wù)院或省級人民政府規(guī)定的比例或標(biāo)準(zhǔn)繳納的補(bǔ)充養(yǎng)老保

險、補(bǔ)充醫(yī)療保險，可以在稅前扣除；（2）企業(yè)為全體雇員按國務(wù)院或省級人民政府規(guī)定的比例或標(biāo)準(zhǔn)補(bǔ)繳的基本

或補(bǔ)充養(yǎng)老、醫(yī)療和失業(yè)保險，可在補(bǔ)繳當(dāng)期直接扣除；

金額較大的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求企業(yè)在不低于3年的期間內(nèi)分期均勻扣除。62會計準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金二、企業(yè)年金的稅務(wù)處理如果單位為個人支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險超過國務(wù)院或省級人民政府規(guī)定的比例或標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)該在繳納企業(yè)所得稅時

進(jìn)行納稅調(diào)整。《中華人民共和國所得稅法實施條例》（2005年12月19日修訂）對于單位為個人繳付和個人繳付的

基本養(yǎng)老保險，允許從納稅義務(wù)人的應(yīng)納稅所得額中扣除。但對于補(bǔ)充養(yǎng)老保險，沒有進(jìn)一步明確。但按照國家的稅

法精神，對于補(bǔ)充養(yǎng)老保險凡在省級人民政府規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)范

圍以內(nèi)的部分，也應(yīng)該屬于免稅的個人所得，也允許從從

納稅義務(wù)人的應(yīng)納稅所得額中扣除。國稅函[2005]318號規(guī)定：對企業(yè)為員工支付各項免稅之外的保險金，應(yīng)在企業(yè)向保險公司繳付時（即該保險落到被保險人的保險賬戶）并入員工當(dāng)期的工資收入，按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅，稅款由企業(yè)負(fù)責(zé)代扣代繳。63會計準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金二、企業(yè)年金的稅務(wù)處理財稅[2005]94號進(jìn)一步明確了“關(guān)于單位為個人辦理補(bǔ)充養(yǎng)老保險退保后個人所得稅及企業(yè)所得稅

的處理問題”，即當(dāng)單位為職工個人購買商業(yè)性補(bǔ)

充養(yǎng)老保險等，在辦理投保手續(xù)時應(yīng)作為個人所得

稅的“工資、薪金所得”項目，按稅法規(guī)定繳納個

人所得稅。當(dāng)然，補(bǔ)充養(yǎng)老保險計入工資薪金總額

后超過計稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，也要進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。64會計準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金二、職工薪酬的稅務(wù)處理財稅[2005]94號進(jìn)一步明確了“關(guān)于單位為個人

辦理補(bǔ)充養(yǎng)老保險退保后個人所得稅及企業(yè)所得稅

的處理問題”，即當(dāng)單位為職工個人購買商業(yè)性補(bǔ)

充養(yǎng)老保險等，在辦理投保手續(xù)時應(yīng)作為個人所得

稅的“工資、薪金所得”項目，按稅法規(guī)定繳納個

人所得稅。當(dāng)然，補(bǔ)充養(yǎng)老保險計入工資薪金總額

后超過計稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，也要進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。65會計準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金一、股份支付的會計處理股份支付股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)或商品而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為簽礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。2、確認(rèn)計量原則以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)或其他方提供類似服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以授予職工和其他方權(quán)益工具的公允價值計量；授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按權(quán)益工具的公允價值計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加資本公積；66會計準(zhǔn)則第11號——股份支付一、股份支付的會計處理完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取職工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益

結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，

按照權(quán)益工具授予日的公允價值，將當(dāng)期取得的服

務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積；在資產(chǎn)負(fù)債表日、后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整；在可行權(quán)日，調(diào)整至實際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量；企業(yè)在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的相關(guān)成本或費用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整；67會計準(zhǔn)則第11號——股份支付二、股份支付的稅務(wù)處理隨著國內(nèi)數(shù)家企業(yè)股票期權(quán)試點的推開，財稅與證券領(lǐng)域要求有關(guān)部門盡快明確針對個人股票期權(quán)所得的個人所得稅政策的呼聲也日漸高漲。財稅[2005]35號進(jìn)一步對股票期權(quán)所得性質(zhì)、應(yīng)納稅款的計算、稅款征收等稅收政策予以明確。2005年5月19日，國家稅務(wù)總局又對股票認(rèn)購權(quán)有關(guān)稅收政策進(jìn)一步規(guī)范，下發(fā)《關(guān)于企業(yè)高級管理人員行使股票認(rèn)購權(quán)取得所得征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[2005]482號），該政策是對《關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅[2005]35號）中部分規(guī)定的強(qiáng)調(diào)和進(jìn)一步細(xì)化，并對相關(guān)股票認(rèn)購權(quán)的幾個特殊問題做出了明確規(guī)定。隨著國家股權(quán)分置問題的解決，企業(yè)高管人員行使股票認(rèn)購權(quán)的收入將頗為可觀，國稅函[2005]482號文件將可能成為股權(quán)交易的配套政策。68會計準(zhǔn)則第11號——股份支付會計準(zhǔn)則第11號——股份支付三、股票期權(quán)稅收政策的操作空間由于股票期權(quán)要涉及到工資薪金、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和利息、股息、紅利所得這三類不同類型的所得，因此如何使這三項應(yīng)納個人所得稅額的總和最小化就是稅收籌劃應(yīng)關(guān)注的關(guān)鍵問

題。通?？梢圆豢紤]期權(quán)行使后的利息、股息、紅利所得，對于持股比例不高的一般股東而言，很難對企業(yè)的利潤分

配政策和實務(wù)施加足夠大的影響，因而這方面的籌劃空間

不大，主要還是關(guān)注行權(quán)時的工資薪金的應(yīng)納所得稅款和

再轉(zhuǎn)讓時的應(yīng)納“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”的應(yīng)納所得稅款的合計

數(shù)如何才能最小。在這一方面最主要的籌劃措施應(yīng)當(dāng)是隨著證券市場行情的波動恰當(dāng)選擇行權(quán)日期，盡可能縮小行權(quán)價與行權(quán)日該種股票市價之間的差距。實際上，許多享受股票期權(quán)計劃的高層管理人員，恰好也是企業(yè)內(nèi)部股票期權(quán)政策的制定者和執(zhí)行者，掌握大量的內(nèi)幕信息，對上市公司的股票價格走勢較為了解，一定程度上也在影響著股票價格的走勢。69一、債務(wù)重組的會計處理（一）定義新會計準(zhǔn)則中債務(wù)重組的定義是，在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難時，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。舊準(zhǔn)則定義為指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。新準(zhǔn)則突出了債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終讓步的業(yè)務(wù)實質(zhì)。（二）債務(wù)重組方式新準(zhǔn)則中的債務(wù)重組方式將舊準(zhǔn)則中“以低于債務(wù)帳面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)”和“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)”合并為“以資產(chǎn)清償債務(wù)”方式。這種修改不是實質(zhì)性的變革，新準(zhǔn)則在語言表述方面更加簡潔、概括，易于理解和記憶。70會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組（三）債務(wù)重組的會計處理新準(zhǔn)則對于債務(wù)重組當(dāng)事人雙方的會計處理方法進(jìn)行了修改，為便于比對，從債權(quán)人和債務(wù)人兩方分別進(jìn)行分析。

1、債務(wù)人的會計處理（1）以資產(chǎn)清償債務(wù)新準(zhǔn)則規(guī)定，“以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額，作為重組收益，確認(rèn)為當(dāng)期損益。”而舊準(zhǔn)則則將重組收

益確認(rèn)為資本公積。新準(zhǔn)則規(guī)定，

“

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)出資產(chǎn)公允價值和相關(guān)稅費之和的差額，作為重組收益，確認(rèn)為當(dāng)期損益。

”

脫離了原來以賬面價值作為記賬基礎(chǔ)、增值部分作為權(quán)益的思路。而作為轉(zhuǎn)出資產(chǎn)原賬面價值和現(xiàn)時公允價值之差作為重組收益處理。71會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組債務(wù)轉(zhuǎn)為資本新準(zhǔn)則規(guī)定，“以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償某項債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值之間的差額，作為重組收益，確認(rèn)為當(dāng)期損益?！毕啾扰f準(zhǔn)則而言，重組收益最終計入了當(dāng)期損益，公允價值與賬面價值之差作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。修改債務(wù)條件新準(zhǔn)則以修改債務(wù)條件（包括延長債務(wù)償還期限、延長債務(wù)償還期限并加收利息、延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等）進(jìn)行債務(wù)重組中，將來應(yīng)付金額的現(xiàn)值與重組債務(wù)賬面價值的差額，作為重組收益，確認(rèn)為當(dāng)期損益。72會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組二、債務(wù)重組的稅務(wù)處理1、債務(wù)重組債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決，同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。為了加強(qiáng)對企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)的所得稅管理，防止稅收流失，規(guī)范債務(wù)重組的稅務(wù)處理，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》（國家稅務(wù)總局令第6號）2、債務(wù)重組中的流轉(zhuǎn)稅債務(wù)人在債務(wù)重組中常涉及增值稅、營業(yè)稅納稅事項。按照增值稅暫行條例及實施細(xì)則規(guī)定，當(dāng)債務(wù)人以存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)抵償債權(quán)人的債務(wù)時，不僅應(yīng)作債務(wù)重組的會計處理，而且應(yīng)作繳納增值稅的會計處理，并同時按規(guī)定期限到稅務(wù)部門申報納稅。營業(yè)稅納稅事項主要發(fā)生在以專利權(quán)等無形資產(chǎn)抵債的債務(wù)重組中，因為這種抵債方式的債務(wù)重組，實質(zhì)上也是債務(wù)人向債權(quán)人轉(zhuǎn)讓73會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組二、債務(wù)重組的稅務(wù)處理無形資產(chǎn)，按照營業(yè)稅暫行條例及實施細(xì)則規(guī)定，應(yīng)按5%的稅率繳納營業(yè)稅。若債務(wù)重組涉及到消費稅的應(yīng)稅項目，還應(yīng)進(jìn)行消費稅處理。1．債務(wù)人以存貨抵償債務(wù)（1）轉(zhuǎn)讓的存貨若屬于增值稅應(yīng)稅項目，則應(yīng)正確確定其應(yīng)稅銷售額，有銷售額的按銷售額計算繳納增值稅，若無銷售額應(yīng)按以下順序確定銷售額：首先，按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價格確定；其次，按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；第三，按組成計稅價格確定，公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）。屬于應(yīng)征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應(yīng)加計消費稅，公式為：組成計稅價格=[成本×（1+成本利潤率）]/（1-消費稅稅率）。會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組74會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組（2）轉(zhuǎn)讓的存貨若屬于應(yīng)納消費稅的項目，屬于從加計征的，應(yīng)按同類最高售價計算繳納消費稅，屬于從量計征的，按

移送數(shù)量及適用稅額計征。2．債務(wù)人以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)清償債務(wù)債務(wù)人以固定資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)注意該項固定資產(chǎn)是否屬于“銷售自己使用過的物品”，是否符合免征增值稅的情況。對不符合免稅條件的，無論會計如何核算，一律按增值稅征收率征收增值稅，并借記“固定資產(chǎn)清理”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)繳增值稅（小項稅額）”。債務(wù)人以“無形資產(chǎn)”和“固定資產(chǎn)”中的不動產(chǎn)抵償債務(wù)的，屬于不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)按規(guī)定計算繳納營業(yè)稅。轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)按應(yīng)納的營業(yè)稅額借記“固定資產(chǎn)清理”，貸

記“應(yīng)交稅金——應(yīng)繳營業(yè)稅”。轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的，按應(yīng)納

的營業(yè)稅額借記“營業(yè)外支出”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)繳

營業(yè)稅”。75（二）企業(yè)所得稅由于現(xiàn)行企業(yè)所得稅制在應(yīng)納稅所得額確定方法上，采取了稅法標(biāo)準(zhǔn)與會計制度適當(dāng)分離的模式，因此企業(yè)債務(wù)重組行為對企業(yè)所得稅產(chǎn)生一定的影響。對債權(quán)人的影響如果債權(quán)人以現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)將實際收取款項與應(yīng)收賬款賬面余額的差額作為債務(wù)重組損失。事件等不可抗力因素影響，確實無法收回的應(yīng)收款項。對債務(wù)人的影響因債務(wù)人緣故確實無法支付的應(yīng)付賬款，應(yīng)計入其他收入繳納企業(yè)所得稅。對在債務(wù)重組中債務(wù)人發(fā)生的損失，會計處理與稅務(wù)處理相同，一般列入當(dāng)期損益。但當(dāng)債務(wù)人以投資抵償債務(wù)時，會計上按照短期投資賬面價值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和大于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，列為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出，而稅收上則作為投資處置損失。會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組76（三）其他稅種

1．契稅納稅事項當(dāng)債務(wù)人以自己的房屋、土地來抵償所欠債權(quán)人債權(quán)的，按照契稅暫行條例及細(xì)則規(guī)定，以土地、房屋權(quán)屬抵債視同土地使用權(quán)、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)讓，其承受人為納稅義務(wù)人。因此，作為承受人的債權(quán)人就是繳納契稅的義務(wù)人。2．印花稅事項根據(jù)印花稅暫行條例規(guī)定，凡書立購銷合同、書立產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移合同的，均需要繳納印花稅。債權(quán)人、債務(wù)人簽訂的債務(wù)重組協(xié)議，要么屬于購銷合同范圍，如以存貨、無形資產(chǎn)等實物抵債的債務(wù)重組協(xié)議；要么屬于財產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移的書據(jù)范圍，如以專利權(quán)等無形資產(chǎn)低償或以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的債務(wù)重組協(xié)議，所以，債務(wù)重組活動均應(yīng)進(jìn)行繳納印花稅，辦理印花稅納稅事項，但要注意按不同方式、不同性質(zhì)、不同稅率，分別計算繳納印花稅。77會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組一．主要變化1、收入確認(rèn)條件的表述上略有差異，實質(zhì)內(nèi)容未變原準(zhǔn)則規(guī)定銷售商品收入確認(rèn)需滿足四項條件，其中第四條為“相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量”；提供勞務(wù)收入確認(rèn)需滿足三項條件，其中第一條為“勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計量”。新準(zhǔn)則規(guī)定銷售商品收入確認(rèn)需滿足五項條件，其中第三條為“收入的金額能夠可靠地計量”，第五條為“相關(guān)已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計量”；提供勞務(wù)收入確認(rèn)需滿足四項條件，其