高級財務(wù)會計課件：債務(wù)重組

債務(wù)重組u學(xué)習(xí)目標了解債務(wù)重組相關(guān)概念和分類，能夠掌握不同債務(wù)重組類型的會計核算。u學(xué)習(xí)內(nèi)容債務(wù)重組概述；以資產(chǎn)清償債務(wù)的會計處理；債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的會計處理；修改其他債務(wù)條件方式下債務(wù)重組的會計處理u學(xué)習(xí)重點不同債務(wù)重組的會計核算u學(xué)習(xí)難點債務(wù)重組中涉及增值稅的處理一、債務(wù)重組相關(guān)概念關(guān)于交易對手方第三方參與相關(guān)交易的情形某公司以不同于原合同條款的方式代債務(wù)人向債權(quán)人償債新組建的公司承接原債務(wù)人的債務(wù)，與債權(quán)人進行債務(wù)重組資產(chǎn)管理公司從債權(quán)人處購得債權(quán)，再與債務(wù)人進行債務(wù)重組債務(wù)重組是不改變交易對手方的情況下的交易在上述情形下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先考慮債權(quán)和債務(wù)是否發(fā)生終止確認，適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》和《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》等準則，再就債務(wù)重組交易適用《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》重新達成協(xié)議的交易不再強調(diào)債務(wù)重組必須是債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難和債權(quán)人必須作出讓步強調(diào)債權(quán)人與債務(wù)人之間對已有的債權(quán)債務(wù)重新達成協(xié)議二、債務(wù)重組方式債權(quán)人與債務(wù)人對原來的債權(quán)債務(wù)重新訂立協(xié)議，改變了原來的債務(wù)清償方式債務(wù)重組方式債務(wù)人以資產(chǎn)清償債務(wù)債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具修改其他條款組合方式（一）債務(wù)人以資產(chǎn)清償債務(wù)債務(wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的債務(wù)重組方式通常是已經(jīng)在資產(chǎn)負債表中確認的資產(chǎn)清償債務(wù)？不符合確認條件而未予確認的資產(chǎn)處置組提供服務(wù)（二）債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具權(quán)益工具？股本、實收資本、資本公積等科目債務(wù)重組？采用“債轉(zhuǎn)股”的方式，但同時附加相關(guān)條款？約定債務(wù)人回購股權(quán)債權(quán)人享有強制分紅權(quán)復(fù)合金融工具替換原債權(quán)債務(wù)？（三）修改其他條款改變債權(quán)和債務(wù)的其他條款調(diào)整債務(wù)本金、改變債務(wù)利息、變更還款期限等，但不包括前述（一）和（二）兩種方式重組債權(quán)和重組債務(wù)（四）組合方式資產(chǎn)清償+債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具資產(chǎn)清償+修改其他條款債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具+修改其他條款資產(chǎn)清償+債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具+修改其他條款三、債務(wù)重組的會計處理確認債務(wù)重組損益結(jié)轉(zhuǎn)減值準備其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，記入“投資收益”科目1.債務(wù)人以金融資產(chǎn)清償債務(wù)的債務(wù)重組的會計處理金融資產(chǎn)確認金額債權(quán)終止確認日賬面價值投資損益?zhèn)鶛?quán)人的會計處理金融資產(chǎn)初始確認時應(yīng)當(dāng)以其公允價值計量借記“銀行存款”“交易性金融資產(chǎn)”“債權(quán)投資”“長期股權(quán)投資”等金融資產(chǎn)科目借記或貸記“投資收益”貸記“應(yīng)收賬款”“其他應(yīng)收款”“債權(quán)投資”“其他債權(quán)投資”等債權(quán)科目基本的會計分錄如下:債務(wù)人的會計處理債務(wù)的賬面價值償債金融資產(chǎn)賬面價值投資收益償債金融資產(chǎn)已計提減值準備的,應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備。對于以分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的債務(wù)工具投資清償債務(wù)的,之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出,記入“投資收益”科目債務(wù)人的會計處理對于以指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資清償債務(wù)的,之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出,記入“盈余公積”“利潤分配——未分配利潤”等科目借記負債類科目借記或貸記“盈余公積”“利潤分配——未分配利潤”“其他綜合收益”“投資收益”貸記金融資產(chǎn)類科目(如交易性金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、債權(quán)投資、其他債權(quán)投資、其他權(quán)益工具投資)基本的會計分錄如下:輝正公司于2×17年1月6日向宏偉公司銷售產(chǎn)品,銷售價格為100000元。兩個公司都為一般納稅人,增值稅稅率為13%。輝正公司將該應(yīng)收款項分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn),宏偉公司將該應(yīng)付款項分類為以攤余成本計量的金融負債。合同規(guī)定宏偉公司應(yīng)于2×17年5月1日前償付貨款實務(wù)1債務(wù)人以金融資產(chǎn)(現(xiàn)金)進行債務(wù)重組雙方于2×17年6月2日進行債務(wù)重組,債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定,輝正公司同意減免宏偉公司債務(wù)20000元,余額用現(xiàn)金立即償清。宏偉公司通過銀行轉(zhuǎn)賬付款,輝正公司收到款項。輝正公司已計提了15000元的壞賬準備。要求:(1)為輝正公司編制會計分錄;(2)為宏偉公司編制會計分錄。(1)輝正公司的會計分錄雙方的債權(quán)債務(wù)金額=100000×(1+13%)=113000(元)收到或支付的銀行存款=113000-20000=93000(元)應(yīng)收賬款的賬面價值=113000-15000=98000(元)投資收益=93000-98000=-5000(元)借:銀行存款 93000壞賬準備 15000投資收益 5000貸:應(yīng)收賬款 113000(2)宏偉公司的會計分錄投資收益=113

000-93

000=20

000(元)借:應(yīng)付賬款 113000貸:銀行存款 93000投資收益 20000輝正公司持有宏偉公司債權(quán)投資100萬元,到期后雙方進行債務(wù)重組,債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定,輝正公司同意宏偉公司以交易性金融資產(chǎn)清償債務(wù),該交易性金融資產(chǎn)的賬面價值為95萬元(成本90萬元,公允價值變動5萬元),債務(wù)重組日的公允價值為98萬元,輝正公司將該金融資產(chǎn)作為交易性金融資產(chǎn)核算。雙方已經(jīng)辦理了證券轉(zhuǎn)讓手續(xù),其中輝正公司支付了交易費用360元,宏偉公司支付了1600元。輝正公司對債權(quán)投資已計提了6萬元的減值準備要求:(1)為輝正公司編制會計分錄(2)為宏偉公司編制會計分錄實務(wù)2債務(wù)人以金融資產(chǎn)(非現(xiàn)金)進行債務(wù)重組(1)輝正公司的會計分錄債權(quán)投資的賬面價值=100-6=94(萬元)投資收益=98-94-0.036=3.964(萬元)借:交易性金融資產(chǎn)——成本 980000債權(quán)投資減值準備 60000貸:債權(quán)投資 1000000銀行存款 360投資收益 39640(2)宏偉公司的會計分錄。投資收益=100-95=5(萬元)借:應(yīng)付債券

1

000

000貸:交易性金融資產(chǎn)——成本

900

000——公允價值變動 50

000銀行存款

1

600投資收益(50

000-1600)

48

400債權(quán)人的會計處理(1)債權(quán)人受讓非金融資產(chǎn)入賬成本以放棄債權(quán)的公允價值作為計量基礎(chǔ),再加上使該資產(chǎn)達到預(yù)定使用狀態(tài)前發(fā)生的相關(guān)支出。放棄債權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額,記入“投資收益”科目2.債務(wù)人以非金融資產(chǎn)清償債務(wù)的債務(wù)重組的會計處理確認和計量受讓的金融資產(chǎn)：公允價值金融資產(chǎn)以外的某項受讓資產(chǎn)成本=（放棄債權(quán)在合同生效日的公允價值-受讓金融資產(chǎn)當(dāng)日公允價值）×受讓的金融資產(chǎn)以外的某項資產(chǎn)的公允價值/受讓的金融資產(chǎn)以外的各項資產(chǎn)的公允價值之和放棄債權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額,記入“投資收益”科目(2)債權(quán)人受讓多項資產(chǎn)對處置組中的金融資產(chǎn)和負債進行初始計量按照金融資產(chǎn)以外的各項資產(chǎn)在債務(wù)重組合同生效日的公允價值比例,對放棄債權(quán)在合同生效日的公允價值以及承擔(dān)的處置組中負債的確認金額之和,扣除受讓金融資產(chǎn)當(dāng)日公允價值后的凈額進行分配,并以此為基礎(chǔ)分別確定各項資產(chǎn)的成本放棄債權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額,記入“投資收益”科目(3)債權(quán)人受讓處置組債務(wù)人以資產(chǎn)或處置組清償債務(wù),且債權(quán)人在取得日未將受讓的相關(guān)資產(chǎn)或處置組作為非流動資產(chǎn)和非流動負債核算,而是將其劃分為持有待售類別的,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在初始計量時,比較假定其不劃分為持有待售類別情況下的初始計量金額和公允價值減去出售費用后的凈額,以兩者孰低計量。(4)債權(quán)人將受讓的資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別將所清償債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額,記入“其他收益——債務(wù)重組收益”科目。償債資產(chǎn)已計提減值準備的,應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備以包含非金融資產(chǎn)的處置組清償債務(wù)的,應(yīng)當(dāng)將所清償債務(wù)和處置組中負債的賬面價值之和,與處置組中資產(chǎn)的賬面價值之間的差額,記入“其他收益——債務(wù)重組收益”科目。該處置組應(yīng)當(dāng)包含分攤至處置組的商譽。處置組中的資產(chǎn)已計提減值準備的,應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備2.債務(wù)人的會計處理實務(wù)3債務(wù)人以存貨進行債務(wù)重組2×17年3月2日,輝正公司向宏偉公司銷售產(chǎn)品,銷售貨款234000元(含增值稅)。輝正公司將該應(yīng)收款項分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn),宏偉公司將該應(yīng)付款項分類為以攤余成本計量的金融負債。2×17年6月1日,經(jīng)雙方協(xié)商,輝正公司同意宏偉公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的賬面余額為100000元,公允價值為150000元,計提了存貨跌價準備500元。輝正公司收到產(chǎn)品并作為庫存商品入庫。輝正公司應(yīng)收賬款的公允價值為210000元,對該項應(yīng)收賬款計提了30000元壞賬準備。輝正公司另支付運雜費等1000元。兩個公司適用的增值稅稅率為13%。要求:(1)為輝正公司編制會計分錄(2)為宏偉公司編制會計分錄增值稅進項稅額=150000×13%=19500(元)受讓的產(chǎn)品的入賬成本=210000+1000=211000(元)應(yīng)收賬款的賬面價值=234000-30000=204000(元)投資收益=210000-(204000-19500)=25500(元)(1)輝正公司的會計分錄借:庫存商品 211000壞賬準備 30000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 19500貸:應(yīng)收賬款 234000銀行存款 1000投資收益 25500增值稅銷項稅額=150000×13%=19500(元)轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品的賬面價值=100000-500=99500(元)債務(wù)重組收益=234000-(19500+99500)=234000-119000=115000(元)(2)宏偉公司的會計分錄借:應(yīng)付賬款 234000存貨跌價準備 500貸:庫存商品 100000其他收益——債務(wù)重組收益 115000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 19500輝正公司于2×18年4月1日向宏偉公司銷售產(chǎn)品,價稅合計為510000元。輝正公司將該應(yīng)收款項分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn),宏偉公司將該應(yīng)付款項分類為以攤余成本計量的金融負債。由于宏偉公司到期無法償還債務(wù),2×18年10月9日,經(jīng)雙方協(xié)商進行債務(wù)重組,輝正公司同意宏偉公司以其一臺機器設(shè)備抵償債務(wù)。實務(wù)4債務(wù)人以固定資產(chǎn)進行債務(wù)重組該設(shè)備的賬面原價為380000元,已計提折舊30000元,已計提減值準備10000元,公允價值為300000元。輝正公司收到設(shè)備并作為固定資產(chǎn)使用。輝正公司對該項應(yīng)收賬款已計提壞賬準備50000元,債務(wù)重組日該債權(quán)的公允價值為420000元。兩個公司適用的增值稅稅率為13%。要求:(1)為輝正公司編制會計分錄;(2)為宏偉公司編制會計分錄。應(yīng)收賬款的賬面價值=510000-50000=460000(元)增值稅進項稅額=300000×13%=39000(元)投資收益=420000-(460000-39000)=-1000(元)(1)輝正公司的會計分錄借:固定資產(chǎn) 420000壞賬準備 50000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 39000投資收益 1000貸:應(yīng)收賬款 510000固定資產(chǎn)的賬面價值=380000-30000-10000=340000(元)增值稅銷項稅額=300000×13%=39000(元)債務(wù)重組收益=510000-(340000+39000)=131000(元)借:固定資產(chǎn)清理 340000累計折舊 30000固定資產(chǎn)減值準備 10000貸:固定資產(chǎn) 380000(2)宏偉公司的會計分錄借:應(yīng)付賬款 510000貸:固定資產(chǎn)清理 340000其他收益——債務(wù)重組收益 131000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 39000債權(quán)人的會計處理債權(quán)人一般可以終止確認該債權(quán)債權(quán)人受讓的權(quán)益工具作為金融資產(chǎn)確認2.債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具的債務(wù)重組的會計處理債務(wù)人的會計處理債務(wù)人一般可以終止確認該債務(wù)。債務(wù)人初始確認權(quán)益工具時,應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具的公允價值計量,不能可靠計量的,應(yīng)當(dāng)按照所清償債務(wù)的公允價值計量。所清償債務(wù)賬面價值與權(quán)益工具確認金額之間的差額,記入“投資收益”科目。債務(wù)人因發(fā)行權(quán)益工具而支出的相關(guān)稅費等,應(yīng)當(dāng)依次沖減資本溢價、盈余公積、未分配利潤等。輝正公司于2×20年3月5日向宏偉公司賒銷產(chǎn)品,價稅合計為170000元。合同規(guī)定宏偉公司應(yīng)于2×20年6月1日前付款。由于宏偉公司發(fā)生財務(wù)困難,短期內(nèi)不能償還,經(jīng)雙方協(xié)商,輝正公司同意宏偉公司將其所欠債務(wù)以轉(zhuǎn)為股本的方式抵債。實務(wù)5債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具進行債務(wù)重組宏偉公司以10000股抵債,每股面值8元,每股市價10元。股票登記手續(xù)已辦理完畢。輝正公司將所得股權(quán)作為長期股權(quán)投資處理,此前計提壞賬準備5000元。輝正公司終止確認其債權(quán),宏偉公司終止確認其債務(wù)。要求:(1)為輝正公司編制會計分錄;(2)為宏偉公司編制會計分錄。(1)輝正公司的會計處理應(yīng)收賬款的賬面價值=170000-5000=165000(元)受讓股權(quán)的入賬成本=10000×10=100000(元)投資收益=100000-165000=-65000(元)借:長期股權(quán)投資 100000壞賬準備 5000投資收益 65000貸:應(yīng)收賬款 170000(2)宏偉公司的會計處理權(quán)益工具確認金額=10000×10=100000(元)股本=10000×8=80000(元)資本公積(股本溢價)=100000-80000=20000(元)投資收益=170000-100000=70000(元)借:應(yīng)付賬款 170000貸:股本 80000資本公積——股本溢價 20000投資收益 70000債權(quán)人的會計處理如果修改其他條款導(dǎo)致全部債權(quán)終止確認,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照修改后的條款以公允價值初始計量新的金融資產(chǎn),新金融資產(chǎn)的確認金額與債權(quán)終止確認日賬面價值之間的差額,記入“投資收益”科目。3.修改其他條款方式的債務(wù)重組的會計處理如果修改其他條款未導(dǎo)致債權(quán)終止確認,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)其分類,繼續(xù)以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益,或者以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益進行后續(xù)計量對于以攤余成本計量的債權(quán),債權(quán)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)重新議定合同的現(xiàn)金流量變化情況,重新計算該重組債權(quán)的賬面余額,并將相關(guān)利得或損失記入“投資收益”科目債務(wù)人的會計處理債務(wù)重組采用修改其他條款方式進行的,如果修改其他條款導(dǎo)致債務(wù)終止確認,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量重組債務(wù),終止確認的債務(wù)賬面價值與重組債務(wù)確認金額之間的差額,記入“投資收益”科目。借記舊債務(wù)相關(guān)科目,貸記新債務(wù)相關(guān)科目,借記或貸記“投資收益”。如果修改其他條款未導(dǎo)致債務(wù)終止確認,或者僅導(dǎo)致部分債務(wù)終止確認,對于未終止確認的部分債務(wù),債務(wù)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)其分類,繼續(xù)以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益或其他適當(dāng)方法進行后續(xù)計量對于以攤余成本計量的債務(wù),債務(wù)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)重新議定合同的現(xiàn)金流量變化情況,重新計算該