商業(yè)會計：第八章 固定資產(chǎn)

第八章固定資產(chǎn)在本章中，我們重點學習以下的內(nèi)容：1.什么是固定資產(chǎn)，如何進行分類？2.取得固定資產(chǎn)時，如何進行會計核算？3.什么是固定資產(chǎn)的折舊？4.固定資產(chǎn)的折舊有哪些計算方法？5.固定資產(chǎn)的后續(xù)支出如何進行會計核算？6.怎樣進行固定資產(chǎn)的清理，如何對其進行會計核算？7.固定資產(chǎn)清查時，對出現(xiàn)的盤盈和盤虧情況如何進行會計核算？第一節(jié)固定資產(chǎn)的概念與確認一、固定資產(chǎn)的概念及類別按照《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；

（2）使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務的數(shù)量。二、固定資產(chǎn)的確認條件固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（1）與該固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。第一節(jié)固定資產(chǎn)的概念與確認三、固定資產(chǎn)確認條件的具體應用盡管新《企業(yè)會計準則》對固定資產(chǎn)的確認比較明確，在會計實務中，仍會有一些特殊的情況，在本小節(jié)中，我們將會對一些特殊情況下，是否可以將其確認為固定資產(chǎn)進行具體的分析與說明。（一）固定資產(chǎn)的各組成部分是否單獨確認為固定資產(chǎn)（二）環(huán)保與安全設備的確認（三）一些特殊行業(yè)專用器材的確認第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量固定資產(chǎn)的初始計量，是指企業(yè)取得固定資產(chǎn)時初始成本的確定。準確地計量固定資產(chǎn)的成本，對于體現(xiàn)收入成本匹配原則，合理的分攤固定資產(chǎn)的成本有重要的意義。固定資產(chǎn)的成本，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出包括直接發(fā)生的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接發(fā)生的，如應承擔的借款利息、外幣借款折算差額以及應分攤的其他間接費用。對于特定行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其成本時，還應考慮預計棄置費用因素，如核電站核廢料的處置等。固定資產(chǎn)的取得方式主要包括購買、自行建造、融資租入等，取得的方式不同，初始計量方法也各不相同。第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量一、外購固定資產(chǎn)（一）購入不需要安裝的固定資產(chǎn)企業(yè)購入不需要安裝的固定資產(chǎn)，按應計入固定資產(chǎn)成本的金額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目?！纠?—1】2007年5月20日，興茂商貿(mào)有限公司購入一臺不需要安裝，直接就可投入使用的設備，取得的相應增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為100000元，增值稅稅額為17000元，發(fā)生的運費、保險費、調(diào)試費等合計5000元，以銀行存款轉賬的方式向對方進行了支付。假定不考慮其他相關稅費。興茂商貿(mào)有限公司應進行的賬務處理如下：

借：固定資產(chǎn)117000

貸：銀行存款117000第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量（二）購入需要安裝的固定資產(chǎn)購入需要安裝的固定資產(chǎn)，先記入“在建工程”科目，達到預定可使用狀態(tài)時再轉入“固定資產(chǎn)”科目。第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量（三）外購固定資產(chǎn)的特殊考慮以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。（四）由于延期付款需要支付利息的核算有時，企業(yè)購買固定資產(chǎn)的價款有可能會延期支付。購入固定資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款、實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，按應付購買價款的現(xiàn)值，借記“固定資產(chǎn)”科目或“在建工程”科目，按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量二、自行建造固定資產(chǎn)（一）自營工程企業(yè)自營工程主要通過“工程物資”和“在建工程”科目進行核算?！肮こ涛镔Y”科目核算用于基建工程、更改工程和大修理工程準備的各種物資的實際成本，包括為工程準備的材料、尚未交付安裝的需要安裝設備的實際成本，以及預付大型設備款和基本建設期間根據(jù)項目概算購入為生產(chǎn)準備的工具及器具等的實際成本。借方登記增加的工程物資的實際成本，貸方登記減少（包括工程領用、轉作生產(chǎn)用料、對外出售、盤虧毀損等）的工程物資的實際成本，余額在借方，反映企業(yè)為工程購入但尚未領用的專用材料的實際成本、購入需要安裝設備的實際成本，以及為生產(chǎn)準備但尚未交付的工具及器具的實際成本等?！霸诮üこ獭笨颇亢怂闫髽I(yè)為基建工程、安裝工程、技術改造工程、大修理工程所發(fā)生的實際支出，以及改擴建工程等轉入的固定資產(chǎn)凈值。借方登記工程的各項支出，貸方登記工程完工轉作固定資產(chǎn)的成本，余額在借方，反映企業(yè)尚未完工的基建工程發(fā)生的各項實際支出。第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量二、出包工程企業(yè)采用出包方式進行的自制、自建固定資產(chǎn)工程，其工程的具體支出在承包單位核算，在這種方式下，“在建工程”科目實際成為企業(yè)與承包單位的結算科目，企業(yè)將與承包單位結算的工程價款作為工程成本，通過“在建工程”科目核算。待攤支出分配率=累計發(fā)生的待攤支出/（建筑工程支出+在安裝設備支出）×100％某工程應分配的待攤支出=某工程的建筑工程支出、安裝工程支出和在安裝設備支出合計×分配率第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量三、融資租入固定資產(chǎn)融資租賃，是指實質(zhì)上轉移了與資產(chǎn)所有權有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。企業(yè)與出租人簽訂的租賃合同采用實際利率法分攤未確認融資費用時，分攤率的確定具體分為下列幾種情況：（1）以出租人租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率。（2）以合同規(guī)定利率作為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。（3）以銀行同期貸款利率作為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。（4）以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，應當重新計算分攤率，該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。第二節(jié)固定資產(chǎn)的初始計量四、其他方式取得的固定資產(chǎn)除過外購和自行建造固定資產(chǎn)之外，還有一些其他的取得方式：（1）投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。（2）非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的固定資產(chǎn)的成本，應當分別按照“非貨幣性資產(chǎn)交換”、“債務重組”的有關規(guī)定確定。第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊一、固定資產(chǎn)折舊的概念與類別（一）固定資產(chǎn)折舊的相關概念固定資產(chǎn)折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。造成折舊的原因有兩種，一種叫有形損耗，一種叫無形損耗。有形損耗就是自然磨損，而無形損耗是因為科技進步、顧客愛好的變化等等帶來的。比如電腦更新?lián)Q代非?？?，可能一臺電腦兩年后就已跟不上時代潮流了，并且因此貶值。使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務的數(shù)量。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，還應當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。預計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊一、固定資產(chǎn)折舊的概念與類別（二）固定資產(chǎn)折舊應考慮的因素（1）計提折舊基數(shù)。（2）固定使用壽命。（4）固定資產(chǎn)凈殘值。（3）折舊方法。第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊一、固定資產(chǎn)折舊的概念與類別（三）固定資產(chǎn)計提折舊的范圍。除以下情況外，企業(yè)應對所有固定資產(chǎn)計提折舊：（1）已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；（2）按照規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地。第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊一、固定資產(chǎn)折舊的概念與類別（四）固定資產(chǎn)計提折舊的開始和終止。固定資產(chǎn)應當按月計提折舊，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍然計提折舊，從下月起不再計提折舊。固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，也不再補提折舊。已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊二、固定資產(chǎn)折舊的計算方法固定資產(chǎn)折舊方法可以采用年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變動。如需變更，應當在財務報表附注中予以說明。第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊（一）平均年限法平均年限法是指將固定資產(chǎn)的可折舊價值平均分攤于其可折舊年限內(nèi)的一種方法。這種方法適用于在各個會計期間使用程度比較均衡的固定資產(chǎn)。其計算公式為：公式1：年折舊額=（固定資產(chǎn)原值–預計凈殘值）／預計使用年限公式2：月折舊額=年折舊額÷12第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊（二）工作量法工作量法又稱作業(yè)量法，是根據(jù)固定資產(chǎn)在使用期間完成的總的工作量平均計算折舊的一種方法。工作量法和平均年限法都是平均計算折舊的方法，都屬直線法。其計算公式為：公式1：單位工作量折舊額=（固定資產(chǎn)原值–預計凈殘值）÷預計總工作量=[固定資產(chǎn)原值×（1–預計凈殘值率）÷預計總工作量公式2：月折舊額=單位工作量折舊額×當月實際完成工作量第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊（三）雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法是加速折舊法的一種，是按直線法折舊率的兩倍，乘以固定資產(chǎn)在每個會計期間的期初賬面凈值計算折舊的方法。在計算折舊率時通常不考慮固定資產(chǎn)殘值。其計算公式為：在不考慮預計殘值時，公式1：年折舊率（雙倍直線折舊率）=（2÷預計使用年限）×100%公式2：年折舊額=期初固定資產(chǎn)賬面凈值×雙倍直線折舊率第三節(jié)固定資產(chǎn)折舊（四）年數(shù)總和法年數(shù)總和法是以固定資產(chǎn)的原值減去預計凈殘值后的凈額為基數(shù)，以一個逐年遞減的分數(shù)為折舊率，計算各年固定資產(chǎn)折舊額的一種折舊方法。年數(shù)總和法的各年折舊率，是以固定資產(chǎn)尚可使用年限作分子，以固定資產(chǎn)使用年限的逐年數(shù)字之和作分母。假定固定資產(chǎn)使用年限為n年，分母即為1+2+3+……+n=n（n+1）÷2。計算公式為：公式1：年折舊率=尚可使用年限÷預計使用年限的逐年數(shù)字總和公式2：年折舊額=（固定資產(chǎn)原值–預計凈殘值）×年折舊率公式3：月折舊額=（固定資產(chǎn)原值–預計凈殘值）×月折舊率第四節(jié)固定資產(chǎn)后續(xù)支出固定資產(chǎn)后續(xù)支出，是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。一、資本化的后續(xù)支出企業(yè)將固定資產(chǎn)進行更新改造的，應將固定資產(chǎn)的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉消，將其賬面價值轉入在建工程，并使止計提折舊。固定資產(chǎn)發(fā)生的可量化的后續(xù)支出，通過“在建工程”科目核算。待更新改造等工程完工并達到預定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉為固定資產(chǎn)，并按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊。企業(yè)在發(fā)生可資本化的固定資產(chǎn)后續(xù)支出時，可能涉及替換固定資產(chǎn)的某個組成部分。如果滿足固定資產(chǎn)的確認條件，應當將用于替換的部分資本化，計入固定資產(chǎn)賬面價值，同時終止確認被替換部分的賬面價值，以避免將替換部分的成本和被替換部分的賬面價值同時計入固定資產(chǎn)成本。在實務中，如果企業(yè)不能確定被替換部分的賬面價值，可將替換部分的成本視為被替換部分的賬面價值。第四節(jié)固定資產(chǎn)后續(xù)支出二、費用化的后續(xù)支出在具體實務中，對于固定資產(chǎn)發(fā)生的下列各項后續(xù)支出，通常的處理方法為：（1）固定資產(chǎn)修理費用，應當直接計入當期費用。（2）固定資產(chǎn)改良支出，應當計入固定資產(chǎn)賬面價值。（3）如果不能區(qū)分是固定資產(chǎn)修理還是固定資產(chǎn)改良，或固定資產(chǎn)修理和固定資產(chǎn)改良結合在一起，則企業(yè)應當判斷，與固定資產(chǎn)有關的后續(xù)支出，是否滿足固定資產(chǎn)的確認條件。如果該后續(xù)支出滿足了固定資產(chǎn)的確認條件，后續(xù)支出應當計入固定資產(chǎn)賬面價值；否則，后續(xù)支出應當確認為當期費用。第四節(jié)固定資產(chǎn)后續(xù)支出二、費用化的后續(xù)支出（4）固定資產(chǎn)裝修費用，如果滿足固定資產(chǎn)的確認條件，裝修費用應當計入固定資產(chǎn)賬面價值，并在“固定資產(chǎn)”科目下單設“固定資產(chǎn)裝修”明細科目進行核算，在兩次裝修間隔期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨計提折舊。如果在下次裝修時，與該項固定資產(chǎn)相關的“固定資產(chǎn)裝修”明細科目仍有賬面價值，應將該賬面價值一次全部計入當期營業(yè)外支出。（5）融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。發(fā)生的固定資產(chǎn)裝修費用等，滿足固定資產(chǎn)確認條件的，應在兩次裝修間隔期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)尚可使用年限三者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨計提折舊。（6）經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應通過“長期待攤費用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進行攤銷。第五節(jié)固定資產(chǎn)的處置一、固定資產(chǎn)終止確認的條件固定資產(chǎn)處置，包括固定資產(chǎn)的出售、轉讓、報廢和毀損、對外投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等。固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：（1）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。（2）該固定資產(chǎn)預期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。第五節(jié)固定資產(chǎn)的處置二、固定資產(chǎn)處置的會計處理企業(yè)出售、轉讓、報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。固定資產(chǎn)處置一般通過“固定資產(chǎn)清理”科目進行核算。第五節(jié)固定資產(chǎn)的處置（一）固定資產(chǎn)出售、報廢或毀損的會計處理【例8—20】興茂商貿(mào)有限公司出售一幢閑置廠房。該房屋賬面原始價值200000元，已提折舊110000元；取得出售價款110000元；應交營業(yè)稅5500元。該廠房已計提減值準備10，000元，有關會計處理為：（1）注銷出售固定資產(chǎn)價值：借：固定資產(chǎn)清理 80000

累計折舊 110000

固定資產(chǎn)減值準備 10000

貸：固定資產(chǎn) 200000（2）取得清理收入：借：銀行存款 110000

貸：固定資產(chǎn)清理 110000（3）應交營業(yè)稅：

借：固定資產(chǎn)清理 5500

貸：應交稅費—應交營業(yè)稅 5500（4）結轉清理凈收益：借：固定資產(chǎn)清理 24500

貸：營業(yè)外收入—固定資產(chǎn)清理收益 24500第五節(jié)固定資產(chǎn)的處置（二）其他方式減少的固定資產(chǎn)企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應當調(diào)整其預計凈殘值，使預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過其賬面價值。原賬面價值高于預計凈殘值的差額，應作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。持有待售固定資產(chǎn)從劃歸為持有待售之日起停止提折舊和減值準備。其他方式減少的固定資產(chǎn)，如以固定資產(chǎn)清償債務、投資轉出固定資產(chǎn)、以非貨幣性資產(chǎn)交換換出固定資產(chǎn)等，分別按照債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等的處理原則進行核算。第六節(jié)固定資產(chǎn)清查一、固定資產(chǎn)的盤盈企業(yè)盤盈的固定資產(chǎn)，在批準處理之前，應根據(jù)重置價值借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目；待有關部門審批之后，應借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。【例8—21】某鋼廠年末對資產(chǎn)進行清查時，發(fā)現(xiàn)未入賬的設備一臺，現(xiàn)若重新購入同樣一臺新設備要花120000元，預計使用年限10年。此設備估計已使用2年，預計凈殘值率為5％。每年應計折舊額為（120000–120000×5％）÷10=11400元，已提折舊額為22800元，編制會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)