會計師職業(yè)道德規(guī)范及法律責任培訓課件講義

第二章

會計師職業(yè)道德規(guī)范及法律責任☆道德行為理論與判斷※道德行為理論S.M.Mintz（三理論可用來分析會計專業(yè)的道德問題）功利主義：權(quán)衡各方案之利益與負擔權(quán)利主義：人人有權(quán)利，尊重彼此權(quán)利公平主義：資源應公平分配給所有相關(guān)團體以上三理論的共同缺點是：當利益沖突時，很難有皆大歡喜的解決方式。沒有一個理論可以提出圓滿的道德架構(gòu)，但可提供查核人員從不同角度來思考解決問題。實務專欄道德困境實例※道德判斷的發(fā)展許多研究指出，道德判斷會隨年齡、教育及經(jīng)驗的累積而發(fā)展。LowernceKohlberg提出六階段道德發(fā)展過程(分三期)道德發(fā)展的六個階段第一期：前傳統(tǒng)期僅關(guān)心自己，規(guī)矩是別人給的。第一階段：遵守規(guī)矩、避免被罰是其行為準則。第二階段：開始注意到他人的需求，但仍以自身利益為出發(fā)點。第二期：傳統(tǒng)期能夠站在別的立場來看事情。(例如：家人、同儕團體、國家)第三階段：試著順從團體的規(guī)范，遇到?jīng)_突亦用此規(guī)范來解決，會想到別人是怎么看事情的。第四階段：關(guān)心社會秩序及規(guī)則。遇有沖突則循法規(guī)途徑來解決。第三期：后傳統(tǒng)期依一般的道德原則重新審視社會法規(guī)。第五階段：重視社會契約與彼此的義務，能公平地解決沖突。第六階段：以一般的道德原則(例如：司法、權(quán)益及尊嚴)作為行為的準則。會計師專業(yè)界最值得強調(diào)的三點特性：1.會計師乃公眾的代表，必須公平對待所有相關(guān)人士，不可偏袒任何一方。2.會計師的最終責任為賦予財務報表公信力，并取得公眾的信任，否則，簽證和未簽證財務報表之間就沒什么不同。3.會計師執(zhí)業(yè)必須克盡專業(yè)上應有的注意，否則，可能導致成千上萬的人受損，連帶負荷著最高的責任風險。職業(yè)道德規(guī)范

※中華民國會計師執(zhí)業(yè)道德規(guī)范系由全聯(lián)會職業(yè)道德研究委員會所發(fā)布。

對會計師的行為和執(zhí)業(yè)給予十分嚴格的限制和約束為了維護前述強調(diào)之三種特性，并提供從業(yè)人員保持專業(yè)態(tài)度、克盡專業(yè)責任和立身處己的方針，及強化職業(yè)風紀和大眾對會計師專業(yè)界的信心。會計師與律師、醫(yī)師等專業(yè)之最大差別在于會計師的立場需超然獨立

與委任人無直接利益關(guān)系及重大間接利益關(guān)系會計師之公費來源

委任人〈通常是受查者〉閱讀會計師查核報告者與受查者有利益沖突之利害關(guān)系人掌中戲取自林蕙真、李宗藜審計新論我國會計師公會全國聯(lián)合會于民國92.5.16修正通過「中華民國會計師職業(yè)道德規(guī)范」，并自92.8.1起適用最新規(guī)定。最新職業(yè)道德發(fā)布日

修訂日中華民國會計師職業(yè)道德規(guī)范72.10.0592.03.20誠實、公正及獨立性(92.8.1廢止)76.02.25(廢止，由第十號取代)廣告、宣傳及業(yè)務延攬76.02.2592.05.16專業(yè)知識技能76.07.1592.05.16保密77.06.1692.05.16接任他會計師查核案件78.03.2192.05.16酬金與傭金78.06.0492.05.16應客戶要求保管錢財82.07.0692.05.16在委托人商品或服務之廣告宣傳中公開認證89.09.0192.05.16正直、公正客觀及獨立性(取代原第2號職業(yè)道德規(guī)范)92.05.16（取代第二號公報）我國會計師職業(yè)道德規(guī)范架構(gòu)圖？No1.中華民國會計師職業(yè)道德規(guī)范總則職業(yè)守則業(yè)務執(zhí)行業(yè)務延攬技術(shù)守則附則附錄No5.保密No10.正直、公正客觀及獨立性No4.專業(yè)知識技能No3.廣告、宣傳及業(yè)務延攬No7.酬金與傭金No6.接任他會計師查核案件No8.應客戶要求保管錢財No9.在委托人商品或服務之廣告宣傳中公開認證※參考：馬嘉應審計學職業(yè)道德規(guī)范公報第一號

中華民國會計師職業(yè)道德規(guī)范總則(明示或暗示會計師本身應有的專業(yè)、立場與精神及本身對公眾、對委托人和對同業(yè)之責任)第二條會計師應以正直、公正客觀之立場，保

持超然獨立精神，服務社會，以促進公共利益與維護經(jīng)濟活動之正常秩序。第三條會計師同業(yè)間應敦睦關(guān)系，共同維護職業(yè)榮譽，不得為不正當之競爭。第四條會計師應持續(xù)進修，砥礪新知，以增進其專業(yè)之服務。職業(yè)守則(訂定從事會計師職業(yè)人士該遵守的規(guī)則，乃執(zhí)行專業(yè)服務時須遵行的最低行為標準。)

第六條會計師及同事務所之其他共同執(zhí)業(yè)會計師對于委辦之簽證業(yè)務事項有直接利害關(guān)系時，均應予回避，不得承辦。第九條會計師對于委辦事項，應予保密，非經(jīng)委托人之同意或依法令規(guī)定者外，不得泄露。技術(shù)守則

(會計師須具備足夠的技能、專業(yè)和經(jīng)驗，才能勝任愉快并完成任務。)

第十一條會計師對于不能勝任之委辦事項，不宜接受。第十二條財務報表或其他會計信息，非經(jīng)必要之查

核或核閱程序，不得為之簽證、表示意見

，或作成任何證明文件。業(yè)務延攬

(會計師為擴展業(yè)務而爭取非所屬事務客戶或潛在客戶，須遵守下列守則。)

第十三條會計師之宣傳性廣告，應依會計師法規(guī)定及中華民國會計師公會全國聯(lián)合會所規(guī)范之事項辦理之。第十四條會計師不得以不實或夸張之宣傳，詆毀同業(yè)或其

他不正當方法延攬業(yè)務。

第十五條會計師不得直接或間接暗示某種關(guān)系或以利誘方式招攬業(yè)務。第十六條會計師收取酬金，應參考會計師公會所訂之酬金規(guī)范，并不得以不正當之抑價方式，延攬業(yè)務。第十七條會計師相互間介紹業(yè)務或由業(yè)外人介紹業(yè)務，不得收受或支付傭金、手續(xù)費或其他報酬。業(yè)務執(zhí)行第廿五條會計師如聘雇他會計師之現(xiàn)職人員，應征詢他會計師之意見。第廿六條會計師對其聘用人員，應予適當之指導及監(jiān)督。職業(yè)道德規(guī)范公報第三號

廣告、宣傳及業(yè)務延攬基本原則第三條會計師不得利用廣告媒體刊登宣傳性廣告，但開業(yè)、變更組織及遷移啟事以及會計師公會為有關(guān)會計師業(yè)務、功能等活動項目所為之統(tǒng)一宣傳，不在此限。定義第六條本公報用語之定義如下：廣告：系以各種傳播方式，對大眾報導會計師個人或其事務所之名稱、服務項目或能力，

以爭取業(yè)務為目的者。宣傳：系以各種傳播方式，對大眾報導有關(guān)會計師個人或其事務所之各項事實者。業(yè)務延攬：系指與非客戶接觸以爭取業(yè)務者。說明

第七條會計師個人或其事務所下列各項宣傳，應符合本公報第八條之規(guī)定。

1.在各項媒體報導有關(guān)事務所開業(yè)、變更組織或遷移啟事。

2.刊登招考新職員之啟事。

3.接受客戶委托代為刊登招考職員或其他委辦事項之啟事。

4.贈送下列刊物給客戶：（1）事務所簡介，其內(nèi)容包括事務所名稱及地址、執(zhí)業(yè)會計師姓名及學歷、服務項目及組織編制等。（2）有關(guān)會計師專業(yè)之刊物。上述刊物不得主動贈送給非客戶，但應其要求時，不在此限。

5.事務所信封、信紙等文具用品，得列出事務所名稱、標志、地址及信箱號碼、執(zhí)業(yè)會計師姓名暨電話、電子郵件及傳真號碼。

6.發(fā)表著作時，得列出作者會計師之姓名及學經(jīng)歷。

7.舉辦訓練或座談會時，不得利用訓練教材或其他文件為會計師或其事務所作不正當之宣傳。訓練班或座談會之舉辦，原則上以客戶職員為限，但非客戶主動請求參加者，不在此限。第八條第七條所述之各項宣傳，均應符合下列精神：1.不得有虛偽、欺騙或令人誤解之內(nèi)容。2.應維持專業(yè)尊嚴及高尚格調(diào)。3.不得強調(diào)會計師或事務所之優(yōu)越性。（如強調(diào)曾任會計師公會理事長或證期局局長）第九條會計師不得直接或間接暗示某種關(guān)系或以利誘方式延攬業(yè)務。第十條會計師不得以不正當之抑價方式延攬業(yè)務。職業(yè)道德規(guī)范公報第四號

專業(yè)知識技能基本原則第三條會計師應不斷增進其專業(yè)知識技能，對于不能

勝任之委辦事項，不宜接受。說明第五條會計師接受委辦事項，應善用其知識技能與經(jīng)

驗提供服務，并善盡專業(yè)上應有之注意。第八條會計師事務所應有質(zhì)量管理之政策及程序，以

維持其專業(yè)服務之質(zhì)量。第九條會計師對委辦之事項為維持服務質(zhì)量，如有部

分工作非其專業(yè)知識技能所能處理者，得尋求

其他專家之協(xié)助。職業(yè)道德規(guī)范公報第五號

保密基本原則第三條會計師不得違反與委托人間應有之信守。即使雙方的關(guān)系已告終止，保密性的責任仍應繼續(xù)。ch6職業(yè)道德規(guī)范公報第六號

接任他會計師查核案件說明第七條接任他會計師查核案件前，后任會計師應向前任會計師征詢意見，前任會計師應本專業(yè)之立場據(jù)實以告。第八條后任會計師對于接任之查核案件，于取

得委托人同意后，視事實需要，得向前任會計師商酌借閱工作底稿。職業(yè)道德規(guī)范公報第七號

酬金與傭金說明第八條會計師承辦財務報表查核簽證或核閱業(yè)務，不得簽訂下列或有酬金之合約：

1.酬金之支付與否，以達成某種發(fā)現(xiàn)或結(jié)果為條件者。

2.酬金之多寡，以達成某種發(fā)現(xiàn)或結(jié)果為條件者。但酬金由法院或政府機關(guān)決定者，不在此限。第九條會計師因承辦案件所發(fā)生之墊付費用與酬金不同。可直接歸屬委辦事項之墊付費用，諸如規(guī)費、差旅費、郵電費、印刷費等，得于約定酬金外另行收取。第十條會計師因其他會計師退休、停止執(zhí)業(yè)或亡故，概括承受其全部或部分業(yè)務時，對其他會計師或其繼承人所為之給付，不視為違反本公報第四條之規(guī)定。職業(yè)道德規(guī)范公報第八號

應客戶要求保管錢財基本原則第三條會計師因執(zhí)行業(yè)務之必要，在不違反有關(guān)法令規(guī)定時，得保管客戶錢財；但明知客戶錢財系取之或用之于不正當活動，則會計師不應代為保管。會計師如有代客戶保管錢財時，應拒絕其審計案件之委任。第四條會計師受托保管客戶錢財時應遵守下列原則：

1.收到客戶錢財時，應出具收據(jù)或保管條予客戶。

2.客戶與會計師之錢財應劃分清楚。

3.客戶錢財應依客戶指定之用途使用。

4.客戶錢財之保管及使用應隨時保持適當之紀錄?？蛻翦X財存提明細表每年至少應提供給客戶一次

職業(yè)道德規(guī)范公報第九號

在委托人商品或服務之廣告宣傳中公開認證基本原則第三條會計師于委托人商業(yè)活動之廣告宣傳中，對該商品或服務之價格、質(zhì)量及其未來性，不得接受委托，予以公開認證，但對于商業(yè)活動確定之事實，予以認證，

不在此限。第四條會計師對于社會公益性質(zhì)之活動，于不涉及營利行為或性質(zhì)，不違反會計師法及政府之法規(guī)事項，并取得書面協(xié)議或委托書，且經(jīng)評估活動性質(zhì)不會損及會計師職業(yè)尊嚴，主辦活動單位之社會形象良好，其制度運作情形，能有效管理及公正表達時，得公開列名為其認證。會計師于委托人之廣告宣傳中公開認證，并同時受托查核財務報表，委托人商品或服務事項廣告宣傳中，如列注財務報表系由該會計師簽證，會計師應予制止。

職業(yè)道德規(guī)范公報第十號

正直、公正客觀及獨立性基本原則第三條會計師對于委辦事項與其本身有直接或重大間接利害關(guān)系而影響其公正及獨立性時，應予回避，不得承辦。第四條財務報表之查核或核閱系提供廣泛潛在之報表使用者高度或中度但非絕對之確信，會計師除維持實質(zhì)上之獨立性外，其形式上之獨立更顯重要。因此，審計服務小組成員、其他共同執(zhí)業(yè)會計師、事務所及事務所關(guān)系企業(yè)須對審計客戶維持獨立性。直接財務利益：1.由個人或企業(yè)直接持有或有控制能力之財務利益。2.個人或企業(yè)藉由與他人共同投資所獲取之財務利益，而個人或企業(yè)對該共同投資具有控制能力?！纾厚R會計師為西毒公司財務報表簽證會計師且本身持有西毒公司之股票，西毒公司經(jīng)營之成果與馬會計師有休戚與共之直接關(guān)系。間接財務利益：個人或企業(yè)藉由與他人共同投資所獲取之財務利益，而個人或企業(yè)對該共同投資并無控制能力?！纾厚R會計師為西毒公司財務報表簽證會計師且本身持有西毒公司母公司之股票，西毒公司經(jīng)營之成果與馬會計師有間接利害關(guān)系?！陨纤钢﹃P(guān)系不限于金錢，如馬會計師義務擔任臺北心路福利基金會出納，兩者具有身分上的利害關(guān)系?！修k稅務、代辦工商登記、管理咨詢服務可不受此限。實質(zhì)上與形式上之獨立實質(zhì)上：會計師必須實質(zhì)獨立（查核范圍、查核程序、查核意見不受人為干擾、限制或約束）于委任人，亦即會計師在執(zhí)行委任工作時必須保持公正、客觀的立場。形式上：會計師與委任人之關(guān)系，從第三者的角度來看，并沒有特殊關(guān)聯(lián)（會計師與委任人間并無直接財務利益、

投資關(guān)系或其他有損超然獨立性的身分，如親屬或勞資關(guān)系），亦即會計師不會受限于委任人。說明第七條獨立性可能受到自我利益、自我評估、辯護、熟悉度及脅迫而有所影響。自我利益第八條獨立性受自我利益之影響，系指經(jīng)由審計客戶獲取財務利益，或因其他利害關(guān)系而與審計客戶發(fā)生利益上之沖突?？赡墚a(chǎn)生此類影響之情況通常包括：

1.與審計客戶間有直接或重大間接財務利益關(guān)系。

2.與審計客戶或其董監(jiān)事間有融資或保證行為。

3.考慮客戶流失之可能性。

4.與審計客戶間有密切之商業(yè)關(guān)系。

5.與審計客戶間有潛在之雇傭關(guān)系。

6.與查核案件有關(guān)之或有公費。自我評估第九條獨立性受自我評估之影響，系指會計師執(zhí)行非審計服務案件所出具之報告或所作之判斷，于執(zhí)行財務信息之查核或核閱過程中作為查核結(jié)論之重要依據(jù)；或?qū)徲嫹招〗M成員曾擔任審計客戶之董監(jiān)事，或擔任直接并有重大影響該審計案件之職務?？赡墚a(chǎn)生此類影響之情況通常包括：

1.審計服務小組成員目前或最近兩年內(nèi)擔任審計客戶之董監(jiān)事、經(jīng)理人或?qū)徲嫲讣兄卮笥绊懼殑铡?/p>

2.對審計客戶所提供之非審計服務將直接影響審計案件之重要項目。辯護第十條獨立性受辯護之影響，系指審計服務小組成員成為審計客戶立場或意見之辯護者，導致其客觀性受到質(zhì)疑?？赡墚a(chǎn)生此類影響之情況通常包括：

1.宣傳或中介審計客戶所發(fā)行之股票或其他證券。

2.擔任審計客戶之辯護人，或代表審計客戶協(xié)調(diào)與其他第三人間發(fā)生之沖突。熟悉度第十一條熟悉度對獨立性之影響，系指藉由與審計客戶、董監(jiān)事、經(jīng)理人之密切關(guān)系，使得會計師或?qū)徲嫹招〗M成員過度關(guān)注或同情審計客戶之利益?？赡墚a(chǎn)生此類影響之情況通常包括：

1.與審計客戶之董監(jiān)事、經(jīng)理人或?qū)徲嫲讣兄卮笥绊懧殑罩藛T有親屬關(guān)系。

2.卸任一年以內(nèi)之共同執(zhí)業(yè)會計師擔任審計客戶董監(jiān)事、經(jīng)理人或?qū)徲嫲讣兄卮笥绊懼殑铡?/p>

3.收受審計客戶或其董監(jiān)事、經(jīng)理人價值重大之饋贈或禮物。脅迫第十二條脅迫對獨立性之影響，系指審計服務小組成員承受或感受到來自審計客戶之恫嚇，使其無法保持客觀性及澄清專業(yè)上之懷疑?？赡墚a(chǎn)生此類影響之情況通常包括：

1.要求會計師接受管理階層在會計政策上之不當選擇或財務報表上之不當揭露。

2.為降低公費，對會計師施加壓力，使其不當?shù)臏p少應執(zhí)行之查核工作。自我利益自我評估辯護正直公正客觀獨立性；影響獨立性之因素質(zhì)實上獨立形式上獨立會計師獨立性熟悉度脅迫影響會計師獨立性之主要概況，如下圖※取自楊演松會計師職業(yè)道德規(guī)范介紹可能影響會計師獨立性

之情況，列示如下圖：

財務利益事項融資及保證事項與審計客戶間之密切商業(yè)關(guān)系受聘或擔任審計客戶之職務提供評價服務提供不符職道規(guī)范之記賬服務提供非審計目的之內(nèi)部稽核服務提供短期人員派遣服務代為招募高階管理人員為審計客戶提供公司理財服務其他事項：例如，重大饋贈及禮物、或有公費或期約要求、上市上柜公司五年連續(xù)查核簽證、專業(yè)上要求事項金融機構(gòu)之正常商業(yè)行為之融資及保證事項正常商業(yè)行為之審計客戶出售商品或提供勞務審計服務小組成員之親屬擔任審計客戶無關(guān)于審計工作且無影響力之職務非公開發(fā)行提供記賬服務符合規(guī)范規(guī)定時提供稅務服務，例如稅務咨詢、稅務規(guī)劃、查核申報、協(xié)助稅務爭訟提供審計目的之內(nèi)部稽核查核事務會計師審計案件會計師獨立性影響會計師獨立性事項能否有效消除影響獨立性因素能否降低至可接受程度與措施應回避審計案件之執(zhí)行不致于影響會計師獨立性事項可執(zhí)行

審計業(yè)務可執(zhí)行

審計業(yè)務否否是是※取自楊演松會計師職業(yè)道德規(guī)范介紹施行細則

非審計業(yè)務：（一）記賬服務「自我評估」（二）評價服務「自我評估」（三）稅務服務（四）內(nèi)部稽核服務「自我評估」

（五）短期人員派遣服務「自我評估」

（六）招募高階管理人員「自我評估」、「熟悉度」、「脅迫」

（七）公司理財服務「自我評估」、「辯護」

動動腦時間“美眉”們動動妳的腦袋瓜※圖片來源：/why/article/article93.html會計人員與會計師之角色扮演？961018剪報法律責任

會計師之責任因其執(zhí)行職務發(fā)生過失之程度而有不同：＊簽證會計師之責任圖示＊未有過失已盡合理注意普通過失缺少合理的注意重大過失缺少最起碼的注意詐欺蓄意不實表達※取自林炳滄會計師審計失敗控訴會計師和索賠：

會計師對現(xiàn)代經(jīng)濟社會的最大貢獻在賦予財務報表公信力（增加財務信息的價值），推動股東、債權(quán)人、政府和其他具有利害關(guān)系的第三者信賴經(jīng)其審定之財務報表，并據(jù)以制定財經(jīng)決策。這些第三者一但發(fā)現(xiàn)損失由于決策錯誤，而錯誤因會計師的不當意見所導致，在好訟的美國大環(huán)境下，會毫不猶豫地找會計師（和公司管理階層）當作代罪羔羊，將會計師視為深口袋（DeepPocket），以為有淘不盡的鈔票可以彌補其損失，充作可控以專業(yè)上瀆職（malpractice）和索賠的目標。深口袋（DeepPocket）源起※會計師被視為深口袋的現(xiàn)象，源自美國，而其始作俑者為律師，通常律師承辦此類官司采集體訴訟（Classsuit）方式，不勝訴免費，勝訴則三七分帳。因此，一但美國的大公司倒閉或出事，馬上有律師主動找上投資人，毛遂自薦，代打索賠官司。在美國醫(yī)師界，醫(yī)療糾紛迭起，訴訟官司不斷，其幕后藏鏡人也是律師。

1980年代末期六大被控(RTC)之賠償金額

事務所名稱賠償金額（單位：百萬元）Ernst＆YoungDeloitte＆ToucheKPMGCoopers＆LybrandArthurAndersenPriceWaterhouseUS＄40031218611279minor美國六大會計師事務所訴訟成本統(tǒng)計(單位：億美元)199019911992業(yè)務收入(A)$52.57$53.19$54.70訴訟費用及賠償支出(B)$3.67$4.85$7.83占收益百分比(B/A)7%9.1%14.3%保險費用扣除理賠金額(C)$0.37$(0.08)$(1.85)直接訴訟成本(B+C)$4.04$4.77$5.98數(shù)據(jù)源：MednickandPeck(1994)會計師從事審計工作面對的法律責任及訴訟成本【實例】數(shù)據(jù)源：以下五例來自吳琮璠審計學

1989年l月，因L＆H對芝加哥之GrabillCorp的財務報表簽發(fā)無保留意見，但GrabillCorp卻無法付清銀行貸款，L&H承認犯有疏失，同意賠償4,000萬美元,同年12月，Houston陪審團判定L&H在查核數(shù)家有限合伙組織中有詐欺的行為，必須賠償投資人7,500萬美元，事后L&H以1,350萬美元和解。1990年L&H因?qū)iltmoreHotel的市場調(diào)查有所疏失，被控賠償1,500萬美元。同午10月，JimBakker’sPTL的捐款人控告L&H要求賠償1.84億美元。

1990年3月，銀行拒絕增加L&H的信用額度，造成L&H營運上的財務困難。繼而以員工減薪、合伙人減薪以因應沖擊，總裁Levine要求每一位合伙人出資5萬美元，協(xié)助事務所渡過難關(guān)，遭到合伙人的拒絕而決定宣告破產(chǎn)。此時仍有112件尚未解決的訴訟案件。1990年美國第七大事務所Laventhol&Horwath(L&H)因為無力負擔沉重的訴訟成本而宣告破產(chǎn)。詐欺與有過失CalvertRoth會計師過去幾年一直查核MetroBank的財務報表。每次查賬終結(jié)，Roth均建議MetroBank改善消費貸款之內(nèi)部控制；然而，銀行的管理階層并未遵照會計師之建議改進。最近，銀行發(fā)現(xiàn)貸款部職員HaroldKay利用虛構(gòu)之消費貸款，挪用資金。銀行于是控告會計師Roth在最近兩次執(zhí)行查核工作時確有過失。法院結(jié)論認為，若Roth適當?shù)貓?zhí)行查核工作，應可合理偵測這些行為，然而，法院也認為，銀行管理階層在內(nèi)部控制改進建議的實施上有過失。由于委托人亦犯有與有過失，法院禁止銀行向會計師Roth追償損失。Ultramares控告Touche的判例普通過失V.S重大過失或詐欺

被控告的會計師系Touche事務所會計師，對一貿(mào)易公司的資產(chǎn)負債表簽發(fā)無保留意見。Ultramares承做多筆貸款給該貿(mào)易公司，其后不久，貿(mào)易公司宣告破產(chǎn)，Ultramares控告會計師有過失。紐約上訴法院判決：犯有普通過失之會計師不須對未曾指明之第三者(即本例中之Ultramares)負責，但也同時裁定，犯有重大過失或詐欺（fraud）之會計師，對未曾指明之第三者也須負責。此一案件，后來庭外和解，會計師是否犯重大過失仍未確定。法院主張會計師不應因普通過失，而對第三者負賠償責任，但若會計師事先知道他是為某一確認的第三者服務(即受益第三人)，則會計師應為該第三者負法律責任，此一判例也主張會計師若犯有重大過失，則可為推定詐欺(Constructivefraud)，應對第三者負法律責任，即使未指明第三者，亦必須負責。Rosenblum控告Adler的判例

普通過失

此案例中，被控告的會計師Adler對Giant公司的財務報表簽發(fā)無保留意見，報表顯示該公司獲利頗佳。由于Rosenblum相信這些報表，而將其一些業(yè)務出清給Giant公司，以交換Giant公司之股票。不久，Giant申請宣告破產(chǎn)，其股票變成毫無價值。Rosenblum于是控告會計師有過失。初審法院依Ultramares一案之判決，會計師不因其普通過失而對第三者負責之論點，判決駁回。然而，紐澤西州最高法院變更此一判決，判定犯有普通過失之會計師，應對其可合理預期，因經(jīng)常性商業(yè)目的而使用其已查核報表的任何第三者負責。ContinentalVending判例

公元1969年美國政府控告三名會計師(其中二名合伙人)詐欺，因為違反證券交易法之規(guī)定，未堅持將關(guān)系人交易的詳細內(nèi)容以附注揭露，對令人誤導的財務報表簽發(fā)意見。

ContinentalVending公司之總經(jīng)理貸款給一家關(guān)系企業(yè)ValleyCommercial公司。Valley公司之經(jīng)營控制權(quán)屬于此總經(jīng)理，且其報表未經(jīng)會計師查核。在Continental貸款給Valley后，Valley又貸款給此一總經(jīng)理，供其個人買賣股票。Continental的財務報表揭露其貸款給Valley，但未將Valley貸款給該總經(jīng)理一事揭露，也未揭露該總經(jīng)理以Continental的股票作為質(zhì)押，以取得貸款。會計師事務所查核Continental財務報表多年，法院發(fā)現(xiàn)會計師已注意「應收Valley款」及「應付Valley款」賬戶至少有五年之久，尤其當Valley貸款Continental給總經(jīng)理時；然而，會計師繼續(xù)對Continental的財務報表簽發(fā)意見，而不顧應收Valley款項的增長，法院也發(fā)現(xiàn)，雖然會計師一再要求，但不能取得Valley公司之查核后財務報表，而會計師本身亦非查核Valley公司財務報表之人員。被告會計師申辯并無詐欺動機，但法院證明會計師之動機在維護其事務所之名譽，并掩飾其前任及本身以往之缺失。專業(yè)責任、民事責任、刑事責任訴訟的浮濫迫于無奈的庭外和解現(xiàn)行司法制度不顧案情真相，使遞狀求償?shù)某绦蜃兊煤喴锥矣欣蓤D造成美國會計師專業(yè)責任問題的主要原因我國：

（一）行政責任（會計師懲戒…事由【會計師法39】、方式：【會計師法40】、程序：【會計師法41－44】)：會計師承辦業(yè)務負有行政責任，相關(guān)法令如下：會計師法第39條至第44條規(guī)定

會計師有下列情事之一者，應交付懲戒：一、有犯罪行為，受刑之宣告者。二、逃漏或幫助、教唆他人逃漏稅捐，經(jīng)稅捐稽征機關(guān)處分有案者。三、對公司公開發(fā)行股票或公司債之財務報表，為不實之簽證者。四、違反其他有關(guān)法令，受有行政處分，情節(jié)重大，足以影響會計師信譽者。五、違背會計師公會章程之規(guī)定，情節(jié)重大者。

六、其他違反本法規(guī)定者。利害關(guān)系人、業(yè)務事件主管機關(guān)或會計師公會得列舉事實，并提出證據(jù)，報請所在地主管機關(guān)，核轉(zhuǎn)中央主管機關(guān)（財政部）交付會計師懲戒委員會懲戒。

前項業(yè)務事件主管機關(guān)或所在地主管機關(guān)，亦得列舉事實，并提出證據(jù)，徑報中央主管機關(guān)交付會計師懲戒委員會懲戒。會計師懲戒處分之方法：1.警告。2.申誡。3.停止執(zhí)行業(yè)務二月以上、二年以下。4.除名。證交法第37條規(guī)定

辦理查核簽證，發(fā)生錯誤或疏漏者，主管機關(guān)得視情節(jié)之輕重，為左列處分：1.警告。2.停止證交法所規(guī)定之簽證2年。3.撤銷簽證之核準。證交法第174條規(guī)定查核公司有關(guān)證券交易之契約、報告書或證明文件時，明知有不實之記載，而仍予簽證者，主管機關(guān)得視情節(jié)之輕重，為下列處分：停止執(zhí)行簽證工作之處分。2.金融機構(gòu)不得接受其融資簽證。財政部（71）臺財融第11175號函規(guī)定

會計師辦理融資簽證，涉及不實情事時。由各金融機構(gòu)依會計師法第41條規(guī)定程序送請懲戒。財政部（73）臺財融第20426號函規(guī)定

會計師之融資簽證報告有違反會計師或未依會計師查核簽證財務報表規(guī)則、一般公認審計準則等規(guī)定辦理時，各金融機構(gòu)應將違規(guī)事實，送請會計師公會全國聯(lián)合會之查核簽證業(yè)務評鑒委員會予以評議。所得稅法第118條規(guī)定

會計師為納稅義務人代辦有關(guān)應行估計、報告、申請、申請復查、訴愿、行政訴訟、證明賬目內(nèi)容及其他有關(guān)稅務事項，違反所得稅法有關(guān)規(guī)定時，由該主管稽征機關(guān)層報財政部依法懲處，視情節(jié)輕重，處分如左：1.警告。2.申誡。3.一定期間內(nèi)停止稅務代理人職務。4.函請會計師懲戒委員會懲戒?！鶗嫀煈徒湮瘑T會成員：政府官員、會計師代表、學界代表等。（二）民事責任（對委托人

民法531、544、

244；會計師法18違約、不當行為、廢弛專業(yè)應盡之義務【損害賠償】。

對善意第三者民法184；會計師法18；證券交易法31、32因故意或過失編制虛偽不實財務報表而侵害善意第三者

【損害賠償】。

消費者保護法（7－10）

會計師應對其專業(yè)服務提供保證【懲罰性賠款】。）：

對委托人：

民法第531條及第544條規(guī)定委任事務之處理，須為法律行為，而該法律行為，依法應以文字為之者，其處理權(quán)限知授與，亦應以文字為之。受任人因處理委任事務有過失，或因逾越權(quán)限之行為所生之損害，對于委任人應負賠償之責。委任為無償者，受任人僅就重大過失，負過失責任。民法第244條規(guī)定會計師以部分事務由事務所助理人員（使用人）執(zhí)行，如有故意或過失，應和會計師自己之故意或過失負同一責任。

會計師法第17條及第18條規(guī)定

會計師對于指定或委任事件，有不正當行為或違反或廢弛其業(yè)務上應盡之義務情事，致指定人、委托人或利害關(guān)系人受有損害時，應負賠償責任。對善意第三者：

民法第184條規(guī)定

因受任人故意或過失，不法侵害他人權(quán)利（侵權(quán)行為），負損害賠償?shù)呢熑?。會計師法?7條及第18條規(guī)定

會計師對于指定或委任事件，有不正當行為或違反或廢弛其業(yè)務上應盡之義務情事，致指定人、委托人或利害關(guān)系人受有損害時，應負賠償責任。證券交易法第31條規(guī)定

募集有價證券，應先向認股人或應募人交付公開說明書。違反前項之規(guī)定者，對于善意之相對人因而所受之損害，應負賠償責任。證券交易法第32條規(guī)定會計師、律師、工程師或其他專門職業(yè)或技術(shù)人員，曾在公開說明書上簽章，以證實其所載內(nèi)容之全部或一部，或陳述意見。其應記載之主要內(nèi)容有虛偽不實或隱匿之情勢者，對于善意之相對人，因而所受之損害，應就其所應負責部分與公司負連帶賠償責任。證券投資人暨期貨交易人保護法

(91.07)（三）刑事責任（普通刑事責任刑法122、168

、214－218、316、319、339、342偽造文書、印章、行賄、偽證【3-7年徒刑】。

刑事特別法商業(yè)會計法71－74意圖偽（變）造或損毀會計憑證及賬簿【1－5年徒刑】

；稅捐稽征法41－43教唆、匿報、短征稅捐【3-5年徒刑】；證券交易法174不實財務報表簽證

【5年以下徒刑】。）

刑法第122條規(guī)定刑法第168條規(guī)定刑法第214條規(guī)定刑法第215條規(guī)定刑法第216條規(guī)定刑法第217條規(guī)定刑法第218條規(guī)定刑法第316條規(guī)定刑法第319條規(guī)定刑法第339條規(guī)定刑法第342條規(guī)定商業(yè)會計法第71條規(guī)定商業(yè)負責人、主辦及經(jīng)辦會計人員或依法受托代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新臺幣十五萬元以下罰金：1.以明知為不實之事項，而填制會計憑證或記入賬冊者。2.故意使應保存之會計憑證、賬簿報表滅失毀損者。3.意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、賬簿報表內(nèi)容或撕毀其頁數(shù)者。4.故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發(fā)生不實之結(jié)果者。5.其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發(fā)生不實之結(jié)果者。商業(yè)會計法第72條規(guī)定

使用電子計算器處理會計數(shù)據(jù)之商業(yè)，其前條所列人員或處理該電子計算器有關(guān)人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新臺幣十五萬元以下罰金：1.故意登錄或輸入不實數(shù)據(jù)者。2.故意毀損、滅失、涂改貯存體之會計資料，致使財務報表發(fā)生不實之結(jié)果者。3.故意遺漏會計事項不為登錄，致使財務報表發(fā)生不實之結(jié)果者。4.其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發(fā)生不實之結(jié)果者。

商業(yè)會計法第73條規(guī)定

主辦及經(jīng)辦會計人員、依法受托代他人處理會計事務之人員或處理電子計算器有關(guān)人員，犯前二條之罪，于事前曾表示拒絕或提出更正意見有確實證據(jù)者，得減輕或免除其刑。

商業(yè)會計法第74條規(guī)定

未依法取得代他人處理會計事務之資格而擅自代他人處理商業(yè)會計事務者，處新臺幣十萬元以下罰金；其續(xù)犯者，處一年以下有期徒刑、拘役或科或并科新臺幣十五萬元以下罰金。稅捐稽征法第41條規(guī)定

納稅義務人以詐術(shù)或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新臺幣六萬元以下罰金。稅捐稽征法第42條規(guī)定

代征人或扣繳義務人以詐術(shù)或其他不正當方法匿報、短報、短征或不為代征或扣繳稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新臺幣六萬元以下罰金。代征人或扣繳義務人侵占已代繳或已扣繳之稅捐者，亦同。稅捐稽征法第43條規(guī)定

教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執(zhí)行業(yè)務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽征人員違反第三十三條規(guī)定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。

證券交易法第174條規(guī)定

會計師或律師，于查核公司有關(guān)證券交易之契約、報告書或證明文件時，為不實之簽證者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或并科新臺幣二百四十萬元以下罰金。主管機關(guān)并得予以停止執(zhí)行簽證工作之處分。

（四）執(zhí)業(yè)義務（依據(jù)法令執(zhí)行業(yè)務【會計師法8】、忠實

【會計師法17、22】、配合主管機關(guān)查詢業(yè)務簽證【會計師法19】、據(jù)實查核簽證【會計師法24-25】）

會計師法第8條規(guī)定會計師執(zhí)行業(yè)務事件，應分別依業(yè)務事件主管機關(guān)法令之規(guī)定辦理。會計師受托查核簽證財務報表，除其他法律另有規(guī)定者外，依主管機關(guān)所定之查核簽證規(guī)則辦理。前項查核簽證規(guī)則，應訂明會計師執(zhí)行之查核程序、查核工作底稿、查核報告、財務報表之編制及其他應遵行事項。會計師法第17條規(guī)定

會計師不得對于指定或委托事件，有不正當行為或違反或廢弛其業(yè)務上應盡之義務。會計師法第19條規(guī)定

會計師執(zhí)行業(yè)務所為之簽證，業(yè)務事件主管機關(guān)有疑問時，得向會計師查詢，或取閱有關(guān)簽證事實之文件及審核工作底稿，會計師不得拒絕或規(guī)避。

會計師法第22條規(guī)定會計師不得為下列各款之行為：1.使他人假用本人名義執(zhí)行業(yè)務。2.利用會計師地位，在工商業(yè)上為不正當之競爭。

3.對其本人有利害關(guān)系之事件執(zhí)行業(yè)務。4.收買業(yè)務上所管理之動產(chǎn)或不動產(chǎn)。5.受債權(quán)人專任索債之委托。6.用會計師名義為會計師業(yè)務外之保證人。7.要求、期約或收受規(guī)定外之任何酬金。8.以不正當方法招攬業(yè)務。9.為開業(yè)、遷移或受委托以外之宣傳性廣告。10.未得指定機關(guān)或委托人之許可，泄漏業(yè)務上之秘密。

會計師法第24條規(guī)定

會計師承辦財務報告之查核、簽證，不得有下列情事：1.明知委托人之財務措施有直接損害利害關(guān)系人之權(quán)益，而予以隱飾或作不實、不當之簽證。2.明知在財務報告上應予說明，方不致令人誤解之事項，而未予說明。3.明知財務報告內(nèi)容有不實或錯誤之情事，而未予更正。4.明知會計處理與有關(guān)法令、一般會計原則或慣例不相一致，而未予指明。5.其他因不當意圖或職務上之廢弛，而致所簽證之財務報告，足以損害委托人或利害關(guān)系人之權(quán)益。

會計師法第25條規(guī)定會計師受托查核、簽證財務報告，遇有下列情事之一者，應拒絕簽證：1.委托人意圖使其作不實或不當之簽證者。2.委托人故意不提供必要數(shù)據(jù)者。

3.其他因委托人之隱瞞或欺騙，而致無法作公正詳實之簽證者。＊前項拒絕簽證后，會計師仍有原訂酬金請求權(quán)。美國：

成文法（StatuteLaw）習慣法（CommonLaw）

（一）民事責任Auditor’sLegalLiabilityunderCommonLawsUndertheStatutoryLaws（二）刑事責任：主要依據(jù)公元1933年、公元1934年之兩大法案判決。世界各國主要法律制度(IFAC1995的調(diào)查報告)：1.連帶責任(JointandSeveralliability)2.集體訴訟制度(Classaction)3.采取或有律師公費(Contingentfee)4.合伙人連帶無限責任(Partners’unlimitedpersonalliability)5.懲罰性賠償(Punitivedamages)助長會計師被訴訟的兩大主因IFAC報告一.會計師和財務報表用戶對于審計功能認知不同所形成之期望差距(expectationgap)。二.許多人認為國家現(xiàn)行法律制度是移轉(zhuǎn)風險的工具。如何避免成為訴訟案件的主角：

會計師如何避免財務簽證之法律責任（如何避免成為訴訟案件的主角）？1.必須遵守會計師界一般公認審計準則及職業(yè)道德規(guī)范。2.聘任熟悉會計師法律責任的法律顧問。3.投保適當?shù)呢熑坞U。4.對未來委托人做徹底調(diào)查。5.徹底了解委托人的行業(yè)。6.所有專業(yè)服務均應使用委托書。7.規(guī)劃合約時，謹慎地評估委托人之財務報表中存有錯誤及非法事件的可能性。8.應特別注意財務陷于困境之委托人的審查。著名會計師訴訟案件

一、中信公司（百貨房屋住宅建造銷售）：民國72年二、丸億公司（五珠牌棉紗）：民國72年：會計師未遭處分（除名）。三、寶隆公司（產(chǎn)銷各種用紙及紙箱）：民國72年四、國勝公司：民國79年：會計師未遭處分。五、國際票券公司：民國84年：會計師未遭處分。（資誠）六、正義食品：民國86年（集體訴訟制向前邁進）七、東隆五金：民國87年：會計師未遭處分。（法官：會計師無意圖與客戶共謀）八、阿瑟科技：民國89年：會計師遭SEC徑行懲戒處分。（資誠：黃明佑會計師）九、國揚、臺灣日光燈：民國89年：會計師遭SEC徑行懲戒處分。十、匯豐證券案：民國90年：會計師遭SEC徑行懲戒處分。（眾信：翁榮隨、劉水恩會計師）十一、博達公司：民國93年：會計師遭金管會徑行懲戒處分。（勤業(yè)眾信：李振銘、王金山。安侯建業(yè)：蔡添源、游萬淵）十二、力霸與嘉食化：民國96年：會計師遭金管會徑行懲戒處分。（廣信益群：單思達、郝麗麗）十三、中華銀行、友聯(lián)產(chǎn)險、力華票券：民國96年：會計師遭金管會徑行懲戒處分。（致遠：阮呂艷、、陳宥任、何志儒、黃學平）

丸億公司案案例分析

91年3月8日「審計專業(yè)之變革與挑戰(zhàn)」研討會

政大會計系馬秀如一、經(jīng)過情形丸億公司從事紡織業(yè)，其業(yè)務有購買原棉、銷售紡織品等，原非上市公司。董事長楊云敏，常務董事陳陽德，總經(jīng)理陳清爍，會計經(jīng)理高玉峰，常年法律顧問虞舜。虞顧問為會計師兼律師，開設(shè)大信法律會計事務所，亦執(zhí)行會計師業(yè)務。期間發(fā)展備注69.81.丸億擬申請上市，須先補辦公開發(fā)行2.陳笠僧會計師查核66年至68年丸億財務報表?陳會計師率虞會計師職員（何治亞與楊志成），查核丸億須提前三年（66至68年）報表?虞舜知自己不可以查，委托陳會計師查3.陳會計師查69年度的報表?69年度的報表，用來申請上市701月，丸億成功上市同年，通過增資（含現(xiàn)金及盈余）之申請經(jīng)營發(fā)生虧損、存貨高估$3.76億，報表不實丸億聘高永哲會計師（正光會計師事務所）查70年度報表高會計師出具無保留意見，并在資金審查報告書簽名，惟未親自去丸億查賬，由虞會計師的助理（仍為楊志成、何治亞）搜集證據(jù)楊、何二君接受丸億會計經(jīng)理之款待，并配合不實報表制作不實的工作底稿陳會計師以事忙為由拒絕受聘716月，申請增資提出70年度報表12月2日，證管會同意丸億得辦理現(xiàn)金增資$2.51億?幾經(jīng)周折證管會不知其報表不實72.1丸億募得資金$1.89億，凈$1.28億。72年1月17日收到之$0.62億（楊姓股東所繳納者）當日退回72.22日，丸億跳票$0.4億；證管會隨即派員調(diào)查，發(fā)現(xiàn)丸億帳載不全，撤銷丸億增資的核準?辦理現(xiàn)金增資?至此才發(fā)現(xiàn)帳載不全3日，丸億股價大跌10日，股票暫停交易72.419日，丸億把退還股款給投資人20日，股票恢復交易23日，證管會將丸億董事長等移地方法院，并限制出境28日，證管會要求公司重編財務報表?$1.28億?改為全額交割?移送10人人員違法事項會計師法職業(yè)道德規(guī)范法律責任楊志成何治亞接受丸億會計部經(jīng)理高玉峰之款待，與其共謀，制作虛偽不實之查核工作底稿配合丸億虛偽不實的財務報告及各項表冊。第三十九條第一項第六款會計師有左列情事之ㄧ者，應付懲戒：六、其他違反本法規(guī)定者第一號第二十六條會計師對其聘用人員，應予適當之指導及監(jiān)督。楊志成有期徒刑六個月何治亞有期徒刑五個月高永哲未親自前往查賬，僅根據(jù)大信事務所職員楊志成、何治亞的工作底稿就徑行在查核報告書簽章，且表示無保留意見。71、7273有期徒刑六個月（前后歷經(jīng)10

年才遭法院判決）虞舜NANANANA陳笠僧NANANANA第八條第二項會計師受托查核簽證財務報表，除其他法律另有規(guī)定者外，依主管機關(guān)所定之查核簽證規(guī)則辦理。（會計師查核簽證財務報表規(guī)則第六條會計師受