會計(jì)職稱中級實(shí)務(wù)-第08章 資產(chǎn)減值

第八章資產(chǎn)減值

本章考情分析

本章主要介紹了資產(chǎn)組的認(rèn)定、資產(chǎn)組減值、總部資產(chǎn)減值的相關(guān)會計(jì)處理。近三年針對本章內(nèi)容考核較

少，多以客觀題為主。各位考生在復(fù)習(xí)時(shí)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)組減值的會計(jì)核算，同時(shí)要掌握資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減

值的計(jì)算。

近3年題型、題量及難易程度

分值難易

年份單選題多選題判斷題計(jì)算分析題綜合題

合計(jì)程度

2018年一1題2分1題1分一一3分★

2017年一一1題1分一一1分★

2016年一一1題1分一一1分★

第一節(jié)資產(chǎn)減值概述

一、資產(chǎn)減值的特征及其范圍

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。

【提示】本章列示資產(chǎn)除特殊說明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號一資產(chǎn)減值》中適用的資產(chǎn)包括：

(1)長期股權(quán)投資；

(2)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；

(3)固定資產(chǎn)；

(4)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；

(5)無形資產(chǎn)；

(6)探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。

【提示】

(1)以上資產(chǎn)減值損失一經(jīng)計(jì)提，在相關(guān)資產(chǎn)持有期間不得轉(zhuǎn)回。但是遇到資產(chǎn)處置、出售、對外投資、

以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)等情況，同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相

關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以結(jié)轉(zhuǎn)。

(2)存貨減值適用于《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號一存貨》相關(guān)規(guī)定；以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值

計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)、合同資產(chǎn)、租賃應(yīng)收款適用于《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號一金融工具

確認(rèn)和計(jì)量》相關(guān)規(guī)定。

【例題?多選題】下列各項(xiàng)已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，在未來會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回的有()。(2013年改編)

A.長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

B.無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

C.固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

D.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

【答案】ABC

【解析】長期股權(quán)投資、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，一經(jīng)計(jì)提，在持有期間不得轉(zhuǎn)回。

二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象

資產(chǎn)減值跡象的判斷：

(1)資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌；

(2)企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，

從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響；

(3)市場利率或者其他市場投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的

折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；

(4)有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；

(5)資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置；

(6)企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者

實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤(或者虧損)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于(或者高于)預(yù)計(jì)金額等。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。對于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減

值測試，計(jì)算可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提減值

準(zhǔn)備。

【提示】定期“體檢”的資產(chǎn)(即至少每年年末進(jìn)行減值測試)

(1)因企業(yè)合并形成的商譽(yù)；

(2)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)；

(3)尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，即“研發(fā)支出”科目的借方余額，資產(chǎn)負(fù)債表中列示于“開發(fā)支出”

項(xiàng)目。

【例題?單選題】下列各項(xiàng)資產(chǎn)中，無論是否存在減值跡象，至少應(yīng)于每年年度終了對其進(jìn)行減值測試的是

()o(2013年)

A.商譽(yù)

B.固定資產(chǎn)

C.長期股權(quán)投資

D.投資性房地產(chǎn)

【答案】A

【解析】商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)以及尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，

都至少于每年年度終了進(jìn)行減值測試，選項(xiàng)A正確。

【例題?多選題】下列各項(xiàng)中，屬于固定資產(chǎn)減值跡象的有()。(2014年)

A.固定資產(chǎn)將被閑置

B.計(jì)劃提前處置固定資產(chǎn)

C.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)

D.企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境在當(dāng)期發(fā)生重大變化且對企業(yè)產(chǎn)生不利影響

【答案】ABCD

【解析】以上選項(xiàng)均屬于資產(chǎn)減值的跡象。

第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量和減值損失的確定

一、資產(chǎn)可收回金額計(jì)量的基本要求

首先，計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。其次，計(jì)算確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

最后，比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可

收回金額。

資產(chǎn)的可收回金額

【提示】在下列情況下，可以有例外或者做特殊考慮：

(1)如果資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)

的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額。

（2）如果沒有確鑿證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的

凈額的，可以將資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。

（3）以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價(jià)值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異

的交易或者事項(xiàng)的，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。

（4）以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又

發(fā)生了該減值跡象的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。比如，當(dāng)期市場利率或市

場投資報(bào)酬率上升，對計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不重新估計(jì)資產(chǎn)的可收回金

額。

【例題?單選題】2012年12月31日，企業(yè)某項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為1000萬元。預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為100萬

元，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為960萬元。當(dāng)日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為（）萬元。（2013年）

A.860

B.900

C.960

D.1000

【答案】C

【解析】可收回金額為公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者，其中公

允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=1000-100=900（萬元），預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為960萬元，所以該固定資產(chǎn)

的可收回金額為960萬元，選項(xiàng)C正確。

【例題?判斷題】固定資產(chǎn)的可收回金額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和未來現(xiàn)金流

量現(xiàn)值兩者之中的較低者確定。（2018年）（）

【答案】X

【解析】固定資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高

者進(jìn)行確定。

【例題?計(jì)算分析題】甲公司有一臺設(shè)備原值1200萬元，已計(jì)提折舊600萬元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備100萬元。

該設(shè)備公允價(jià)值為420萬元，預(yù)計(jì)處置中會產(chǎn)生相關(guān)費(fèi)用為15萬元。該設(shè)備預(yù)計(jì)還可以使用3年，預(yù)計(jì)每年可

產(chǎn)生現(xiàn)金凈流入均為150萬元（包含資產(chǎn)處置的相關(guān)損益）。甲公司的增量借款利率為5%。已知：（P/A,5%,

3）=2.72320

要求：計(jì)算該設(shè)備的可收回金額，并編制計(jì)提減值的相關(guān)會計(jì)分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）

【答案】

可收回金額為預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額兩者之中較高者。

預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=150X（P/A,5%,3）=150X2.7232=408.48（萬元）；

公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=420-15=405（萬元）。

該設(shè)備的可收回金額為408.48萬元。

會計(jì)分錄如下：

借：資產(chǎn)減值損失91.52

[（1200-600-100）-408.48]

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備91.52

二、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的確定

1.應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定；

2.在資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的市場價(jià)格減去處置費(fèi)用后的凈額確

定；

3.在既不存在資產(chǎn)銷售協(xié)議又不存在資產(chǎn)活躍市場的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，根據(jù)

在資產(chǎn)負(fù)債表日假定處置該資產(chǎn)，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易愿意提供的交易價(jià)格減去資產(chǎn)處置費(fèi)

用后的凈額，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額；

4.如果企業(yè)按照上述要求仍然無法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)

未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。

【提示】此部分注意多選題。

三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定

資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量,

選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。因此預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，需要綜合考慮資產(chǎn)的

預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量、資產(chǎn)的使用壽命和折現(xiàn)率三個(gè)因素。

(一)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)

1.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)

(1)企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計(jì)，并將資

產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上。出于數(shù)據(jù)可靠性和

便于操作等方面的考慮，建立在該預(yù)算或者預(yù)測基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證

明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。

(2)如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)還包括最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測期之后的現(xiàn)金流量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以該預(yù)算或

者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)。

(3)通常情況下，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量所依據(jù)的假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。

2.資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容

(1)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入；

(2)為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出(包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀

態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)；

(3)資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。

3.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素

(1)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未做出承諾的

重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量；

(2)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；

(3)對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致；

(4)涉及內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的需要作調(diào)整，即調(diào)整成公平交易中的公允價(jià)格。

【提示】上述四點(diǎn)在考試中經(jīng)常命題，提醒各位考生注意。

【例題?多選題】企業(yè)在資產(chǎn)減值測試時(shí)，下列各項(xiàng)關(guān)于預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的表述中，正確的有()。

(2018年)

A.包括資產(chǎn)處置時(shí)取得的凈現(xiàn)金流量

B.不包括與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量

C.包括將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)

D.不包括與資產(chǎn)改良支出有關(guān)的現(xiàn)金流量

【答案】ABD

【解析】資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素有：資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入；實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持

續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出；資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)

金流量；預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和與所得稅收付相關(guān)的現(xiàn)金流量；企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前

狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金

流量。

【隨堂例題1］乙航運(yùn)公司于2X11年年末對一艘遠(yuǎn)洋運(yùn)輸船舶進(jìn)行減值測試，該船舶賬面價(jià)值為32000

萬元，預(yù)計(jì)尚可使用年限為8年。乙航運(yùn)公司難以確定該船舶的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，因此，需要

通過計(jì)算其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定資產(chǎn)的可收回金額。假定乙航運(yùn)公司的增量借款利率為15%,公司認(rèn)為15%

是該資產(chǎn)的最低必要報(bào)酬率，己考慮了與該資產(chǎn)有關(guān)的貨幣時(shí)間價(jià)值和特定風(fēng)險(xiǎn)。因此，計(jì)算該船舶未來現(xiàn)金

流量現(xiàn)值時(shí)，使用15%作為其折現(xiàn)率。

乙航運(yùn)公司管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算顯示：公司將于2X16年更新船舶的發(fā)動機(jī)系統(tǒng)，預(yù)計(jì)為此發(fā)生資

本性支出3600萬元，這一支出將降低船舶運(yùn)輸油耗、提高使用效率等，因此，將顯著提高船舶的運(yùn)營績效。

為了計(jì)算船舶在2X11年末未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，乙航運(yùn)公司首先必須預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量。假定公司管

理層批準(zhǔn)的2XII年末與該船舶有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量見下表：(單位：萬元)

預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量

年份

(不包括改良的影響金額)(包括改良的影響金額)

2X125000

2X134920

2X144760

2X154720

2X164780

2X1749406580

2X1850006632

2X1950206780

【解析】乙航運(yùn)公司在2xn年末預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)考慮與

該資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，因此，盡管2X16年船舶的發(fā)動機(jī)系統(tǒng)將進(jìn)行更新從而改良資產(chǎn)績效，

提高資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，但是在2X11年末對其進(jìn)行減值測試時(shí)，不應(yīng)將其包括在內(nèi)。即在2X11年末計(jì)算該

資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以不包括資產(chǎn)改良影響金額的未來現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)加以計(jì)算。具體計(jì)算過程見

下表：（單位：萬元）

預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)率15%預(yù)計(jì)未來現(xiàn)

年份

（不包括改良的影響金額）的折現(xiàn)系數(shù)金流量現(xiàn)值

2X1250000.86964348

2X1349200.75613720

2X1447600.65753130

2X1547200.57182698

2X1647800.49722377

2X1749400.43232136

2X1850000.37591880

2X1950200.32691641

合計(jì)21930

由于在2X11年末，船舶的賬面價(jià)值（尚未確認(rèn)減值損失）為32000萬元，可收回金額為21930萬元，

賬面價(jià)值高于其可收回金額，因此，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失=32000-21930=10070（萬元）。

會計(jì)分錄為：

借：資產(chǎn)減值損失10070

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10070

4.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法

（1）傳統(tǒng)法：即使用的是單一的未來每期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

【提示】使用單一的現(xiàn)金流量可能并不能如實(shí)反映資產(chǎn)創(chuàng)造現(xiàn)金流量的實(shí)際情況。

【隨堂例題2】甲公司擁有剩余使用年限為3年的MN固定資產(chǎn)。甲公司預(yù)計(jì)在正常情況下未來3年中，MN

固定資產(chǎn)每年可為公司產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量：第1年200萬元；第2年100萬元；第3年20萬元。該現(xiàn)金流量通

常即為最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，甲公司應(yīng)以現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)計(jì)算MN固定資產(chǎn)的現(xiàn)值。

（2）期望現(xiàn)金流量法：即根據(jù)每期現(xiàn)金流量期望值進(jìn)行預(yù)計(jì)，每期現(xiàn)金流量期望值按照每種可能情況下的

現(xiàn)金流量與其發(fā)生概率加權(quán)計(jì)算。

【隨堂例題3】甲公司擁有剩余使用年限為3年的MN固定資產(chǎn)。甲公司預(yù)計(jì)在正常情況下未來3年中MN固

定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場行情波動影響大，在產(chǎn)品行情好、一般和差三種可能情況下，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流量有較

大差異，有關(guān)該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來3年每年的現(xiàn)金流量情況見下表：（單位：萬元）

市場行情好市場行情一般市場行情差

年限

（30%可能性）（60%可能性）（10%可能性）

第1年300200100

第2年16010040

第3年40200

要求：計(jì)算MN固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量。

【答案】

甲公司計(jì)算資產(chǎn)每年預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量如下：

第1年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=300X30%+200X60%+100X10%=220（萬元）；

第2年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=160X30%+100X60%+40X10%=112（萬元）；

第3年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=40X30%+20X60%+0X10%=24（萬元）。

（二）折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)

在資產(chǎn)減值測試中，計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資

產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。

【例題?判斷題】在資產(chǎn)減值測試中，計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨

幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。（）

【答案】V

【解析】為了資產(chǎn)減值測試的目的，計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣

時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。

（三）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定

資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值PV=E［第t年預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量NCF"（1+折現(xiàn)率R）

接【隨堂例題2】假定甲公司選擇的折現(xiàn)率為5%。

MN固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=200/（1+5%）+100/（1+5%）&20/（1+5%）'=298.46（萬元）。

接【隨堂例題3】假定甲公司選擇的折現(xiàn)率為5%。

MN固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=220/（1+5%）+112/（1+5%）2+24/（1+5%）=331.84（萬元）。

（四）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的確定

企業(yè)使用的資產(chǎn)所收到的未來現(xiàn)金流量為外幣時(shí)，應(yīng)按以下順序確定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值：

1.以外幣（結(jié)算貨幣）表示的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=E（以結(jié)算貨幣表示的該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量

X該結(jié)算貨幣適用的折現(xiàn)率相對應(yīng)的折現(xiàn)系數(shù)）

2.以記賬本位幣表示的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=以外幣（結(jié)算貨幣）表示的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值X計(jì)算

資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當(dāng)日的即期匯率

3.以記賬本位幣表示的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額相比較，確定其可

收回金額，根據(jù)可收回金額與資產(chǎn)賬面價(jià)值相比較，確定是否需要確認(rèn)減值損失以及確認(rèn)多少減值損失。

【提示】先折現(xiàn)，后折匯，再比較。

【例題?計(jì)算分析題】甲公司以人民幣為記賬本位幣。2019年12月31日一臺設(shè)備出現(xiàn)減值跡象，經(jīng)測試，

該設(shè)備市場公允價(jià)值為73萬美元，預(yù)計(jì)處置中會產(chǎn)生相關(guān)費(fèi)用為5萬美元。該設(shè)備預(yù)計(jì)還可以使用3年，預(yù)計(jì)

每年可產(chǎn)生現(xiàn)金凈流入均為25萬美元（包括處置產(chǎn)生的現(xiàn)金流量）。甲公司采用的折現(xiàn)率為5%。已知該設(shè)備

原值1200萬元人民幣，已提折舊500萬元人民幣，已提減值準(zhǔn)備100萬元人民幣。2019年年末的即期匯率為

1美元=6.90元人民幣；預(yù)計(jì)2020年年末即期匯率為1美元=6.95元人民幣；預(yù)計(jì)2021年年末市場匯率為1美

元=6.85元人民幣；預(yù)計(jì)2022年年末市場匯率為1美元=6.94元人民幣。

己知：（P/A,5%,3）=2.7232。

要求：計(jì)算該設(shè)備2019年12月31日的賬面價(jià)值。（答案中的金額單位用萬元表示）

【答案】

（1）預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=25X（P/A,5%,3）=25X2.7232=68.08（萬美元）；

折算記賬本位幣=68.08X09（2019年年末匯率）=469.75（萬元人民幣）；

（2）公允價(jià)值-處置費(fèi)用=73-5=68（萬美元）；

折算記賬本位幣=68X6.9=469.2（萬元人民幣）；

（3）可收回金額為469.75萬元人民幣；

（4）甲公司該設(shè)備應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=（1200-500-100）-469.75=130.25（萬元人民幣）；

（5）2019年12月31日計(jì)提減值后該設(shè)備賬面價(jià)值為469.75萬元人民幣。

四、資產(chǎn)減值損失的確定及其賬務(wù)處理

資產(chǎn)可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額,

減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

基本賬務(wù)處理：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：XX減值準(zhǔn)備

【提示】

（1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值是指資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷）和累計(jì)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的金額。

（2）資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷金額應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余

使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。

【例題?單選題】2013年12月31日，甲公司某項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備前的賬面價(jià)值為1000萬元，公允

價(jià)值為980萬元，預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為80萬元，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1050萬元。2013年12月31日，甲

公司應(yīng)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備為（）萬元。（2014年）

A.0

B.20

C.50

D.100

【答案】A

【解析】該固定資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=980-80=900（萬元）,預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1050

萬元，可收回金額為兩者中較高者，所以可收回金額為1050萬元，大于賬面價(jià)值1000萬元，表明該固定資

產(chǎn)未發(fā)生減值，不需計(jì)提減值準(zhǔn)備。

或：題中已經(jīng)直接給出預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值1050萬元，高于賬面價(jià)值，故可直接判定該項(xiàng)資產(chǎn)未發(fā)生

減值。

【例題?單選題】甲公司2016年12月31日購入一棟廠房，該廠房入賬價(jià)值為1000萬元，預(yù)計(jì)使用20年,

預(yù)計(jì)凈殘值為零，甲公司采用年限平均法計(jì)提折舊。2018年12月31日，由于國家對房地產(chǎn)進(jìn)行宏觀調(diào)控，該

廠房公允價(jià)值減處置費(fèi)用的凈額為805萬元，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為810萬元。計(jì)提減值后，該廠房原預(yù)計(jì)

凈殘值、預(yù)計(jì)使用年限和折舊方法均未發(fā)生改變。2019年12月31日該廠房的賬面價(jià)值為（）萬元。

A.810

B.808

C.765

D.850

【答案】C

【解析】2018年12月31日該廠房的可收回金額為810萬元，計(jì)提減值前的賬面價(jià)值=1000-1000/20X2=900

（萬元），應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=900-810=90（萬元），計(jì)提減值后的賬面價(jià)值為810萬元。2019年應(yīng)計(jì)提折舊

=810/18=45（萬元）；2019年12月31日廠房賬面價(jià)值=810-45=765（萬元）。

【隨堂例題4】沿用【隨堂例題1】，根據(jù)乙航運(yùn)公司船舶減值測試結(jié)果，在2X11年末，船舶的賬面價(jià)值

為320000000元，可收回金額為219300000元，可收回金額低于賬面價(jià)值100700000元。乙航運(yùn)公司應(yīng)

當(dāng)在2xn年末計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失。賬務(wù)處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失一一固定資產(chǎn)減值損失100700000

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100700000

第三節(jié)資產(chǎn)組減值的處理

一、資產(chǎn)組的認(rèn)定

資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)

生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由與創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)構(gòu)成。

【提示】

（1）資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個(gè)會計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。

（2）資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。

同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)

或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

【隨堂例題5】A公司有三個(gè)獨(dú)立的生產(chǎn)車間，分別為甲、乙、丙。三個(gè)車間分別由若干機(jī)器設(shè)備組成。

情況一：甲車間生產(chǎn)A公司產(chǎn)品的核心部件，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實(shí)現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)

的核心部件無獨(dú)立市場。

此時(shí)應(yīng)將甲、乙、丙劃分為一個(gè)資產(chǎn)組。

情況二：甲車間生產(chǎn)A公司產(chǎn)品的核心部件，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實(shí)現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)

的核心部件可直接在市場中銷售，A公司管理層并未對此加以限制。

甲車間可以獨(dú)立于乙、丙車間創(chuàng)造現(xiàn)金流入，所以此時(shí)應(yīng)將乙、丙車間劃分為一個(gè)資產(chǎn)組。

情況三：甲車間生產(chǎn)A公司產(chǎn)品的核心部件，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實(shí)現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)

的核心部件無獨(dú)立市場。丙車間獨(dú)立承接外單位包裝勞務(wù)，A公司管理層并未對此加以限制。

丙車間可以獨(dú)立于甲、乙車間創(chuàng)造現(xiàn)金流入，所以此時(shí)應(yīng)將甲、乙車間劃分為一個(gè)資產(chǎn)組。

情況四：甲車間生產(chǎn)A公司產(chǎn)品的核心部件，然后由乙車間組裝，最后丙車間包裝實(shí)現(xiàn)銷售。甲車間生產(chǎn)

的核心部件無獨(dú)立市場。丙車間包裝勞務(wù)能力尚有剩余，但A公司管理層禁止丙車間對外承接外單位包裝勞務(wù)。

雖然丙車間包裝勞務(wù)尚有剩余，但A公司管理層對丙車間生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式限制了其獨(dú)立

于其他資產(chǎn)創(chuàng)造現(xiàn)金流入。所以應(yīng)將甲、乙、丙車間劃分為一個(gè)資產(chǎn)組。

【例題?多選題】下列關(guān)于資產(chǎn)減值測試時(shí)認(rèn)定資產(chǎn)組的表述中，正確的有（）。

A.資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合

B.認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮對資產(chǎn)的持續(xù)使用或處置的決策方式

C.認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式

D.資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入

【答案】ABCD

【解析】資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，選項(xiàng)A正確；資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立

于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，選項(xiàng)D正確；資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的

方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等，選項(xiàng)B和C正確。

【例題?判斷題】資產(chǎn)組一經(jīng)確定，在各個(gè)會計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。（）（2014年）

【答案】V

【提示】各位考生應(yīng)能夠準(zhǔn)確的劃分資產(chǎn)組，主觀題曾經(jīng)考核過。

【隨堂例題6】丙礦業(yè)公司擁有一個(gè)煤礦,與煤礦的生產(chǎn)和運(yùn)輸相配套，建有一條專用鐵路線。該鐵路線除非

報(bào)廢出售,其在持續(xù)使用中,難以脫離煤礦相關(guān)的其他資產(chǎn)而產(chǎn)生單獨(dú)的現(xiàn)金流入,因此,企業(yè)難以對專用鐵路的

可收回金額進(jìn)行單獨(dú)估計(jì),專用鐵路和煤礦其他相關(guān)資產(chǎn)必須結(jié)合在一起,成為一個(gè)資產(chǎn)組，以估計(jì)該資產(chǎn)組的

可收回金額。

企業(yè)在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，如果幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場，即使部分或者所有

這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）均供內(nèi)部使用，也表明這幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合能夠獨(dú)立創(chuàng)造現(xiàn)金流入，在符合其他相關(guān)條

件的情況下,應(yīng)當(dāng)將這些資產(chǎn)的組合認(rèn)定為資產(chǎn)組。

【隨堂例題7】丁公司擁有A、B、C三家工廠，以生產(chǎn)某單一產(chǎn)品。A、B、C三家工廠分別位于三個(gè)不同的

國家,三個(gè)國家又位于三個(gè)不同的洲。工廠A生產(chǎn)一種組件，由工廠B或者C進(jìn)行組裝,最終產(chǎn)品由B或者C銷往

世界各地,工廠B的產(chǎn)品可以在本地銷售,也可以在C所在洲銷售（如果將產(chǎn)品從工廠B運(yùn)到工廠C所在洲更加方

便的話）。

工廠B和C的生產(chǎn)能力合在一起尚有剩余，沒有被完全利用。工廠B和C生產(chǎn)能力的利用程度依賴于丁公

司對于所銷售產(chǎn)品在兩地之間的分配。以下分別認(rèn)定與A、B、C有關(guān)的資產(chǎn)組。

（1）如果工廠A生產(chǎn)的產(chǎn)品（即組件）存在活躍市場,則工廠A很可能可以認(rèn)定為一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)組。

對于工廠B和C而言，即使組裝的產(chǎn)品存在活躍市場,工廠B和C的現(xiàn)金流入依賴于產(chǎn)品在兩地之間的分配。

工廠B和C的未來現(xiàn)金流入不可能單獨(dú)地確定。但是，工廠B和C組合在一起是可以認(rèn)定的、可產(chǎn)生基本上獨(dú)

立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入的資產(chǎn)組合。因此工廠B和C應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。

（2）如果工廠A生產(chǎn)的產(chǎn)品（即組件）不存在活躍市場

只有工廠A、B、C組合在一起（即將丁公司作為一個(gè)整體）才很可能是一個(gè)可以認(rèn)定的、能夠基本上獨(dú)立產(chǎn)

生現(xiàn)金流入的最小的資產(chǎn)組合，從而將工廠A、B、C的組合認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。

二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價(jià)值的確定

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩

者之間較高者確定。

【提示】資產(chǎn)組的可收回金額確定與單項(xiàng)資產(chǎn)可收回金額的確定方式是一致的。

資產(chǎn)組的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值，通常

不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。這是因?yàn)樵?/p>

預(yù)計(jì)資產(chǎn)組的可收回金額時(shí)，既不包括與該資產(chǎn)組的資產(chǎn)無關(guān)的現(xiàn)金流量，也不包括與已在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的

負(fù)債有關(guān)的現(xiàn)金流量。

資產(chǎn)組處置時(shí)如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債，該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，而且企業(yè)只能

取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回

金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從資產(chǎn)的賬面價(jià)值

或預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值中扣除。即資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。

【提示】資產(chǎn)組可收回金額與資產(chǎn)賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)一致，如果不一致則不能直接比較，需要調(diào)整后

再進(jìn)行比較。

【隨堂例題8】乙公司在東北經(jīng)營一座有色金屬礦山，根據(jù)有關(guān)規(guī)定，公司在礦山完成開采后應(yīng)當(dāng)將該地區(qū)

恢復(fù)原貌。棄置費(fèi)用主要是山體表層復(fù)原費(fèi)用（比如恢復(fù)植被等），因?yàn)樯襟w表層必須在礦山開發(fā)前挖走。因

此，乙公司在山體表層挖走后，確認(rèn)了一項(xiàng)金額為10000000元的預(yù)計(jì)負(fù)債，并計(jì)入礦山成本。

2X17年12月31日，隨著開采的進(jìn)展，乙公司發(fā)現(xiàn)礦山中的有色金屬儲量遠(yuǎn)低于預(yù)期，有色金屬礦山有

可能發(fā)生了減值，因此，對該礦山進(jìn)行了減值測試。考慮到礦山的現(xiàn)金流量狀況，整座礦山被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)

組。該資產(chǎn)組在2X17年末的賬面價(jià)值為20000000元（包括確認(rèn)的恢復(fù)山體原貌的預(yù)計(jì)負(fù)債）。

乙公司如果在2X17年12月31日對外出售礦山（資產(chǎn)組），買方愿意出價(jià)16400000元（包括恢復(fù)山體

原貌成本，即已經(jīng)扣減這一成本因素），預(yù)計(jì)處置費(fèi)用為400000元，因此該礦山的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后

的凈額為16000000元。乙公司估計(jì)礦山的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為24000000元，不包括棄置費(fèi)用。

為比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，乙公司在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，

應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額從中扣除。

在本例中，資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為16000000元，該金額已經(jīng)考慮了棄置費(fèi)用。該資

產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值在考慮了棄置費(fèi)用后為14000000元（24000000-10000000）。因此，該資產(chǎn)

組的可收回金額為16000000元。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值在扣除了已確認(rèn)的恢復(fù)原貌預(yù)計(jì)負(fù)債后的金額為10000000

元（20000000-10000000）?資產(chǎn)組的可收回金額大于其賬面價(jià)值，沒有發(fā)生減值，乙公司不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)

減值損失。

【手寫板】

公允價(jià)值-處置費(fèi)用1600萬乙X

可收回金額I

乙X1600萬現(xiàn)值P2400-1000=1400萬乙X

賬面價(jià)值：2000-1000=1000

乙J乙X

三、資產(chǎn)組減值測試

根據(jù)減值測試的結(jié)果，資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減

值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>

1.首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值；

2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)

值。

【提示】抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：

（1）該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）；

（2）該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）；

（3）零。

因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重繼續(xù)進(jìn)

行分?jǐn)偂?/p>

【手寫板】

-A200萬f20%X50=10萬=190萬

甲萬

TB300f30%X50=15萬=285萬

共減值50萬Lc500萬

f50%X50=25萬=475萬

假如給出C的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用凈額或者預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金

流易現(xiàn)值為480萬，那么C最多只能分?jǐn)?0萬，其余5萬在A

和B之間分?jǐn)偂?/p>

【隨堂例題9］丙公司擁有一條生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，該生產(chǎn)線由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為800

000元、1200000元和2000000元。使用年限均為10年，預(yù)計(jì)凈殘值均為零，均采用年限平均法計(jì)提折舊。

2X17年，該生產(chǎn)線生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，導(dǎo)致公司精密儀器的銷售量銳減40%,該生產(chǎn)線可能

發(fā)生了減值，因此，丙公司在2X17年12月31日對該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。假定至2X17年12月31日，丙

公司整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預(yù)計(jì)尚可使用5年，以前年度未計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

因此，A、B、C三部機(jī)器在2義17年12月31日的賬面價(jià)值分別為400000元、600000元和1000000

7Lo

丙公司在綜合分析后認(rèn)為,A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單元,

屬于一個(gè)資產(chǎn)組。丙公司估計(jì)A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，B和C機(jī)器都無法合理

估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

丙公司估計(jì)整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為

1200000元。由于無法合理估計(jì)整條生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，丙公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來

現(xiàn)金流量現(xiàn)值為其可收回金額。

【解析】在2X17年12月31日，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為2000000元，可收回金額為1200000元，生產(chǎn)

線的賬面價(jià)值高于其可收回金額，該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失800000元，并將該減值損失分?jǐn)?/p>

到構(gòu)成生產(chǎn)線的A、B、C三部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，因此，A

機(jī)器分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于300000元。

單位：萬元

機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C整條生產(chǎn)線(資產(chǎn)組)

賬面價(jià)值4060100200

可收回金額120

減值損失80

減值損失分?jǐn)偙壤?0%30%50%

分?jǐn)倻p值損失10*244074

分?jǐn)偤筚~面價(jià)值303660

尚未分?jǐn)偟臏p值損失6

二次分?jǐn)偙壤?7.50%62.50%

二次分?jǐn)倻p值損失2.253.756

二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額26.2543.75

二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值33.7556.25

*注：按照分?jǐn)偙壤?，機(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失160000元(800000X20%),但由于機(jī)器A的公允價(jià)值減

去處置費(fèi)用后的凈額為300000元，因此機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失100000元(400000-300000),未能

分?jǐn)偟臏p值損失60000元(160000-100000),應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)偂?/p>

根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失100000元、262

500元和437500元，賬務(wù)處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失——機(jī)器A100000

----機(jī)器B262500

—機(jī)器C437500

貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一一機(jī)器A100000

----機(jī)器B262500

—機(jī)器C437500

三、資產(chǎn)組減值測試

【例題?計(jì)算分析題】甲公司某條生產(chǎn)線由A、B、C、D四臺設(shè)備組成，這四臺設(shè)備無法單獨(dú)使用，不能單獨(dú)

產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此作為一個(gè)資產(chǎn)組來管理。2019年12月31日對該資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，資產(chǎn)組的賬面價(jià)值

為300萬元，其中A、B、C、D設(shè)備的賬面價(jià)值分別為80萬元、70萬元、50萬元、100萬元。A設(shè)備的公允價(jià)

值減去處置費(fèi)用后的凈額為71萬元，無法獲知其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值；B設(shè)備的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為40萬

元，無法確認(rèn)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額；其他兩臺設(shè)備無法獲取其可收回金額。甲公司確定該資產(chǎn)組

的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為225萬元，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為175萬元。

要求：分別計(jì)算A、B、C、D設(shè)備應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額。（答案中的金額單位用萬元表示）

【答案】

資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為225萬元，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為175萬元，所以該資產(chǎn)

組的可收回金額為225萬元，其賬面價(jià)值為300萬元，此資產(chǎn)組應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備75萬元；

第一次分配如下：

A設(shè)備承擔(dān)的減值損失=75X(80/300)=20（萬元）；

B設(shè)備承擔(dān)的減值損失=75X(70/300)=17.5（萬元）；

C設(shè)備承擔(dān)的減值損失=75義(50/300)=12.5（萬元）；

D設(shè)備承擔(dān)的減值損失=75義(100/300)=25(萬元)5

A設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為60萬元（80-20）,低于其可收回金額71萬元，不符合資產(chǎn)組損失的分配

原則。所以A設(shè)備只能分?jǐn)?萬元的減值金額，剩余尚未分?jǐn)偟腍萬元（20-9）,應(yīng)進(jìn)行二次分?jǐn)偅?/p>

B設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為52.5萬元（70-17.5）,高于其可收回金額40萬元，B設(shè)備可承擔(dān)第一次

分配的減值損失；

C設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為37.5萬元；

D設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為75萬元；

尚未分?jǐn)偟?1萬元減值損失在B、C、D設(shè)備之間進(jìn)行二次分?jǐn)?，三者?jīng)過第一次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值的合計(jì)金

額=52.5+37.5+75=165（萬元）。

第二次分配如下：

B設(shè)備承擔(dān)的減值損失=11X52.5/165=3.5（萬元）；

C設(shè)備承擔(dān)的減值損失=11X37.5/165=2.5（萬元）；

D設(shè)備承擔(dān)的減值損失=11X75/165=5（萬元）。

B設(shè)備承擔(dān)第二次分配的減值損失后的賬面價(jià)值為49萬元（52.5-3.5）,高于其可收回金額40萬元，所

以此次分配符合資產(chǎn)組損失分配原則。

A設(shè)備應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備=9（萬元）；

B設(shè)備應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備=17.5+3.5=21（萬元）；

C設(shè)備應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備=12.5+2.5=15（萬元）；

D設(shè)備應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備=25+5=30（萬元）。

四、總部資產(chǎn)減值測試

企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。

資產(chǎn)

能夠?qū)⒖偛亢偛?/p>

產(chǎn)

計(jì)算資