涉外房地產(chǎn)企業(yè)所得稅政策的分析

【tips】本稅法知識是由梁志飛老師精心收編整理！涉外房地產(chǎn)企業(yè)所得稅政策的分析房地產(chǎn)企業(yè)作為一個特殊的行業(yè)，在會計核算與稅務管理上都有別于其他行業(yè)，主要表現(xiàn)在經(jīng)營對象、銷售方式、成本結轉和征收方式等方面。針對于房地產(chǎn)行業(yè)的這種特殊性，國稅總局制定了適用于外商投資房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅稅收管理制度。

目前外資房地產(chǎn)企業(yè)主要適用以下幾個文件：

1、《國家稅務總局關于外商投資企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營征收所得稅有關問題的通知》(國稅發(fā)[1995]193號)

2、《關于外商投資房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)所得稅管理問題的通知》(國稅發(fā)[2001]142號)

下面就外資房地產(chǎn)企業(yè)所得稅的相關政策做如下介紹：

一、應納稅所得額的確定

(一)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅的計算公式

企業(yè)從事房地產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務的，應以其當期銷售收入，扣除當期相應成本、費用及損失后的余額，為當期應納稅所得額，依照稅法的規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。當期應納稅額，按以下公式計算：

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-已售房產(chǎn)已預征的所得稅+當期預征所得稅

此公式函蓋了外商投資房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的項目分別處于經(jīng)營期及建設期的情況，對于還處于建設期的項目根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定應按預收款的10%核定利潤率繳納所得稅，所以，公式中的當期預征所得稅是特指既有處于經(jīng)營期開發(fā)項目又有處于建設期開發(fā)項目的外商投資房地產(chǎn)企業(yè)，同時，自房地產(chǎn)開始銷售起對企業(yè)取得的收入不再預征企業(yè)所得稅，但在房地產(chǎn)開始銷售至辦理建設期匯算期間，如企業(yè)納稅申報時不能準確核算房屋成本費用，主管稅務機關可依據(jù)稅法有關規(guī)定，暫按10%的利潤率計算征收企業(yè)所得稅。

(二)連片、滾動開發(fā)的應納稅所得額的確定

對于從事連片、滾動開發(fā)的外商投資房地產(chǎn)企業(yè)，應依據(jù)權責發(fā)生制原則按照財務核算實際成果確定應納稅所得額并計算征收所得稅，不再進行單獨項目的建設期匯算。對企業(yè)取得的按揭生效之前的預收款項，應依照有關規(guī)定預繳企業(yè)所得稅，在企業(yè)將上述預收款項結轉收入時，已預征的企業(yè)所得稅應相應及時作出調(diào)整。

上述從事連片、滾動開發(fā)業(yè)務的房地產(chǎn)企業(yè)是指無固定開發(fā)項目，長期從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務的專業(yè)開發(fā)公司或類似企業(yè)。

1、房地產(chǎn)銷售收入的確定，以權責發(fā)生制為原則，可根據(jù)不同的銷售方式，按以下原則確定：

(1)采取一次性全額收取房款的，以房產(chǎn)使用權交付買方之日或開具發(fā)票之日作為銷售收入的實現(xiàn)。

(2)采取分期付款或預售款方式銷售的，以合同約定的付款時間為銷售收入的實現(xiàn)。

(3)采取以土地使用權或其他財產(chǎn)置換房屋的，以房產(chǎn)使用權交付對方時間為銷售收入的實現(xiàn)。

(4)對于房地產(chǎn)企業(yè)以房屋作為抵押向他人借款，逾期不能償還本息，而將房屋賠付的，應視同銷售，主管稅務機關可依抵押價格確定其銷售收入。其中對債權人取得的抵押價款中含有利息的，且該債權人又為外國企業(yè)，則依法繳納利息收入預提所得稅。

(5)采取銀行提供按揭貸款銷售的，以銀行將按揭貸款辦理轉帳之日，為銷售收入的實現(xiàn)。且無論外商投資房地產(chǎn)企業(yè)是否就房地產(chǎn)全價向業(yè)主開具發(fā)票，其已取得的銀行按揭款應及時作為企業(yè)當期銷售收入。

(6)企業(yè)除在銷售合同中明確給予買方的折扣、折讓外，其他方式的各種優(yōu)惠一律不能沖減銷售收入。

2、企業(yè)銷售房地產(chǎn)所發(fā)生的相應成本費用的確定，應以收入與支出相匹配為原則。企業(yè)應根據(jù)當期銷售面積以及可售單位工程成本費用，確定當期成本費用。

單位成本確定的核心工作是確定企業(yè)可售面積和單位成本，其中可售面積是政府有關部門確定的;而單位成本則主要是以企業(yè)的財務核算為依據(jù)，所以企業(yè)的財務核算的準確性是非常重要的，稅務局在對于企業(yè)成本費用進行審核的時候也是以企業(yè)的財務核算記錄為依據(jù)按照稅法的規(guī)定進行調(diào)整后確認的。

(1)企業(yè)可售單位工程成本費用按下列公式確定：

企業(yè)可售單位工程成本費用=可售總成本費用÷總可售面積

①可售總成本費用是指，建成用于出售或出租的房地產(chǎn)所發(fā)生的土地使用費、補償費、七通一平、勘察設計等前期開發(fā)費用;建筑安裝費、基礎設施費、公用設備、綠化、道路等配套設施費以及企業(yè)為開發(fā)而發(fā)生的管理費用、財務費用和銷售費用。

②總可售面積是指，國家規(guī)定的房屋測繪部門出具的確定房地產(chǎn)項目可售面積證書中明確的面積。

③對于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目中的不可出售面積，如綠地、花園、停車場、商業(yè)網(wǎng)點、教育設施及會所等，凡由政府有關部門無償占用或屬于業(yè)主公共產(chǎn)權的，其相應支出可計入可售面積的成本費用;凡建成后產(chǎn)權屬于外商投資企業(yè)并繼續(xù)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的，(如將開發(fā)的商業(yè)面積用于出租收取租金)其相應支出不能計入可售面積的成本費用。

(2)確定房地產(chǎn)開發(fā)成本及費用過程中應注意的問題：

①憑證的完整和真實。這一點很重要，這一點要求企業(yè)在日常核算過程中應該注意審核獲得的發(fā)票的合法性，結算工程款購買商品都要有正式的發(fā)票，資金往來票原則上是不得進入的，為何說原則上呢，主要是在資金往來發(fā)票使用范圍之內(nèi)的是可以的，資金往來票主要是解決企業(yè)之間資金往來的需要，當工程完工的時候企業(yè)必須獲得合法的發(fā)票否則當稅務局或會計師事務所做審核的時候都會進行調(diào)整的。

另一點需要提醒主要的是發(fā)票項目需要填寫清楚、齊全。這一點同樣是有法律依據(jù)的，受國務院的委托國稅總局專門制定了發(fā)票管理辦法，憑證發(fā)票不完整按發(fā)票管理制度的規(guī)定是不可作為成本費用在稅前列支，哪怕你購入的是上千萬的設備，只要沒有合法的憑證，稅務局在檢查的時候發(fā)現(xiàn)此種情況都會進行納稅調(diào)整，所以在這里提醒大家一定注意這個問題，在獲得發(fā)票時一定要注意此點，嚴格審核發(fā)票的合法性(單位和個人在開具發(fā)票時，必須做到按號碼順序填開，填寫項目齊全、內(nèi)容真實、字跡清楚)。

企業(yè)發(fā)生的拆遷補償費應提供實際支出的合法憑證并據(jù)實列支。

②企業(yè)實際發(fā)生的境外勞務費用應參考企業(yè)與境外人簽訂的合法勞務合同規(guī)定的數(shù)額，并且在上述費用已由該企業(yè)實際直接支付后方可在規(guī)定比例內(nèi)列支。

根據(jù)《國家稅務總局關于從事房地產(chǎn)業(yè)務的外商投資企業(yè)若干稅務處理問題的通知》(國稅發(fā)[1999]242號)的規(guī)定，從事房地產(chǎn)業(yè)務的外商投資企業(yè)向境外代銷、包銷企業(yè)支付的各項傭金、差價、手續(xù)費、提成費等勞務費用，應提供完整、有效的憑證資料，經(jīng)主管稅務機關審核確認后，方可作為外商投資企業(yè)的費用列支。但實際列支的數(shù)額，不得超過房地產(chǎn)銷售收入的10%。

③企業(yè)實際進口并構成開發(fā)項目實體的設備、材料(包括開發(fā)建設所需各種機器設備及建筑材料)，應憑進口設備、材料的海關報關單及關稅完稅證明方可計入成本。

在這里需要注意：海關的報關單是可以采用雙抬頭的，如果企業(yè)有委托代理商代理進口設備的情況，企業(yè)可以通過獲取雙抬頭的海關報關單來解決類似的問題。

④企業(yè)實際發(fā)生的交際應酬費應以房地產(chǎn)開發(fā)項目建設期匯算時確定的銷售收入作為計算基數(shù)，按照《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》第二十二條規(guī)定的關于服務行業(yè)的標準列支。全年業(yè)務收入總額在500萬元以下的，不得超過業(yè)務收入總額的1%;全年業(yè)務收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業(yè)務收入總額的0.5%。

⑤對于企業(yè)已安裝使用機器設備，而尚未部分或全部支付的貨款，以及企業(yè)已完成建筑工程，而尚未部分或全部支付的建筑安裝費用，雖尚未取得正式憑證，在進行建設期匯算時暫可按照有關