2022年中級會計職稱考試《中級會計實務》考點講義 第四章長期股權投資

2022年中級會計職稱考試《中級會計實務》考點講義

第四章長期股權投資

第一節(jié)長期股權投資的范圍和初始計量

一、長期股權投資的范圍

長期股權投資的核算范圍包括：

1.對子公司的股權投資（投資企業(yè)能夠控制被投資企業(yè)）；

2.對合營企業(yè)的股權投資（投資企業(yè)能夠對被投資方實施共同控制且對被投資單位凈資

產享有權利）；

3.對聯(lián)營企業(yè)的股權投資（投資企業(yè)對被投資方具有重大影響）。

從股權投資取得方式的角度來講，1是通過企業(yè)合并方式形成的長期股權投資，2、3是

通過非企業(yè)合并方式形成的長期股權投資。

【解釋】企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易

或事項。企業(yè)合并分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。

二、長期股權投資的初始計量

企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量

（一）同一控制下的企業(yè)合并（合并前后都是一家人）

同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方

最終控制且該控制并非暫時性的合并交易。

處理原則：權益結合法

【解釋】權益結合法，與購買法基于不同的假設，該方法下，將企業(yè)合并看作是兩個或

多個參與合并企業(yè)權益的重新整合，從最終控制方的角度，該類企業(yè)合并一定程度上

并不會造成構成企業(yè)集團整體的經濟利益流入和流出，最終控制方在合并前后實際控制

的經濟資源并沒有發(fā)生變化，有關交易事項不作為出售或購買。

所以：

①權益結合法的本質是集團內部資產、負債的重新整合，不是買賣，沒有收入費用。

②合并方支付的對價不是公允口徑，初始投資成本按享有對方（被合并方）凈資產賬面

價值份額確定。

1.一次交易實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并

1

同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產、承擔

債務或者發(fā)行權益性工具等方式作為合并對價的，應當在合并日按照所取得的被合并方

在最終控制方合并財務報表中的凈資產的賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資

成本（關鍵詞：對方、賬面、份額）。即：

（1）初始投資成本=被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值X持

股比例

（2）長期股權投資的初始投資成本與所支付合并對價的賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）

的差額，應當調整資本公積

（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調整留存收益。

（3）合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用，以及為進行企業(yè)合并而支付的審

計、評估、法律服務等中介費用，應當于發(fā)生時計入當期損益（管理費用）。

（4）所支付對價中包含的被投資方已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應當計入應收股利。

這一點，在非同一控制下的企業(yè)合并或非企業(yè)合并方式下也同樣適用。

【例題】2021年6月30日，甲公司向其母公司乙發(fā)行10000000股普通股（每股面值為

1元，每股公允價值為4.34元），取得母公司乙擁有對丙公司100%的股權，并于當日起

能夠對丙公司實施控制。合并后丙公司仍維持其獨立法人地位繼續(xù)經營。2021年6月

30日，乙公司合并財務報表中的丙公司凈資產賬面價值為40000000元。假定甲公司和

丙公司都受乙公司最終同一控制，在企業(yè)合并前采用的會計政策相同。

不考慮相關稅費等其他因素影響。請編制甲公司在合并日的會計分錄。

【答案】甲公司在合并日應確認對丙公司的長期股權投資，初始投資成本為應享有丙公

司在乙公司合并財務報表中的凈資產賬面價值的份額，賬務處理為：

借：長期股權投資一一丙公司40000000

貸：股本10000000

資本公積——股本溢價30000000

【注意】

1.合并日被合并方凈資產賬面價值為負數(shù)的，長期股權投資的初始投資成本為0；

2.最終控制方原通過非同一控制下合并方式取得被合并方的，長期股權投資的初始投資

成本還應考慮相關的商譽，此時：

初始投資成本=被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值X持股比

例+最終控制方取得被合并方時

2

形成的商譽；

3.同一控制下企業(yè)合并的會計處理中，不考慮相關資產的公允價值。對于所付出資產公

允價值與賬面價值的差額不確認處置損益。（因為是按賬面價值入賬，是資源整合，不會

出現(xiàn)損益）。

【例題?單選題】丙公司為甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以銀行存款

7000萬元取得乙公司60有表決權的股份，另以銀行存款100萬元支付與合并直接相

關的中介費用，當日辦妥相關股權劃轉手續(xù)后，取得了乙公司的控制權；乙公司在丙公

司合并財務報表中的凈資產賬面價值為9000萬元。不考慮其他因素，甲公司該項長期股

權投資在合并日的初始投資成本為（）萬元。（2018年）

A.7100B.7000C.5400D.5500

【答案】C

【解析】本題屬于同一控制下企業(yè)合并，長期股權投資的初始投資成本=被合并方相對

于最終控制方而言的可辨認凈資產的賬面價值份額+最終控制方收購被合并方時形成的

商譽=9000X60+0=5400（萬元）。與合并相關的中介費用計入管理費用，不影響長

期股權投資初始投資成本。

2.多次交易分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并（教材P55,提前講）

通過多次交易分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并，且不屬于一攬子交易的：

（1）合并日初始投資成本二合并日相對于最終控制方而言的被合并方凈資產賬面價值的

份額（跟一次取得完全一致）

（2）合并對價賬面價值=合并前長期股權投資賬面價值+進一步取得股份新支付對價賬面

價值（賬面+賬面）

【思考】合并前長期股權投資賬面價值是否等于合并前長期股權投資的初始投資成本？

長期股權投資初始投資成本（1）與合并對價賬面價值（2）的差額處理：調整資本公積

（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。

合并前持有的股權投資涉及其他綜合收益、其他權益變動的，暫不進行會計處理，待處

置該投資時再做轉出處理。

【提示】本知識點考核較少，一般了解即可。

【例題】2020年1月1日，甲公司取得同一控制下的乙公司25的股份，實際支付款

項90000000元，能夠對乙公司施加重大影響。相關手續(xù)于當日辦理完畢。當日，乙公司

可辨認凈資產賬面價值為330000000元（假定與公允價值相等）。2020年及2021年度,

3

乙公司共實現(xiàn)凈利潤15000000元，無其他所有者權益變動。2022年1月1日，甲公司

以定向增發(fā)30000000股普通股(每股面值為1元，每股公允價值為4.5元)的方式取得

同一控制下另一企業(yè)所持有的乙公司35%股權，相關手續(xù)于當日完成。

進一步取得投資后，甲公司能夠對乙公司實施控制。當日，乙公司在最終控制方合并財

務報表中的凈資產的賬面價值為345000000元。

假定甲公司和乙公司采用的會計政策和會計期間相同，均按照10的比例提取法定盈余

公積。甲公司和乙公司一直同受同一最終控制方控制。上述交易不屬于一攬子交易。不

考慮相關稅費等其他因素影響。假定甲公司初次取得乙公司25%的股權，已按規(guī)定進行

了會計處理。

分析：

1.確定合并日長期股權投資的初始投資成本。

合并日追加投資后甲公司持有乙公司股權比例為60%(25%+35%),合并日甲公司享有乙

公司在最終控制方合并財務報表中凈資產的賬面價值份額為207000000元(345000000

X60%)

2.長期股權投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額的處理。

原25%的股權投資采用權益法核算，在合并日的原賬面價值為93750000元

(90000000+15000000X25%)?追加投資(35%)所支付對價的賬面價值為30000000元。

合并對價賬面價值為123750000元(93750000+30000000)o長期股權投資初始投資成本

與合并對價賬面價值之間的差額為83250000元(207000000-123750000),計入資本公積

——股本溢價。

合并日，甲公司應進行的賬務處理為：

借：長期股權投資——乙公司207000000

貸：長期股權投資一一乙公司一一投資成本90000000

——損益調整3750000

股本30000000

資本公積——股本溢價83250000

(二)非同一控制下的企業(yè)合并

【解釋】非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的

多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。(合并前是陌生

人)

4

非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權投資的

初始投資成本（初始投資成本=企業(yè)合并成本）。

1.企業(yè)合并成本

企業(yè)合并成本為購買方付出的資產、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權益性證券的公允價值

之和。（如果付出資產是存貨、固定資產等，則為含稅價）

2.非同一控制下的企業(yè)合并中發(fā)生的相關中介費用（審計費、法律咨詢費等）計入當期

損益（管理費用）。

3.付出資產公允價值與賬面價值的差額計入合并當期損益：（相當于資產先出售，再投資,

所以把銀行存款換成長期股權投資即可）

（1）合并對價為固定資產、無形資產的，公允價值與賬面價值的差額，計入資產處置損

魚；

（2）合并對價為長期股權投資或金融資產的，公允價值與其賬面價值的差額，一般計入

投資收益；同時，將資產持有期間的“其他綜合收益（假定能轉損益）、資本公積一一其

他資本公積”一并轉投資收益。

（3）合并對價為存貨的，相當于對外銷售，應按收入準則確認銷售收入，同時結轉相應

的成本；

（4）合并對價為投資性房地產的，應按其公允價值確認其他業(yè)務收入，結轉其他業(yè)務成

本；采用公允價值模式后續(xù)計量的，同時結轉持有期間確認的公允價值變動損益和轉換

時形成的其他綜合收益。

4.以發(fā)行權益性證券作為合并對價的

（1）應按合并成本（權益性證券的公允價值）計入長期股權投資，同時按所發(fā)行股票的

面值計入股本，差額計入資本公積（股本溢價）。

【理解方法】相當于面值和資本公積科目共同構成該權益性工具的公允價值。

（2）發(fā)行權益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等發(fā)行費用沖減資本公積（股本溢價），資本

公積（股本溢價）不足沖減的，應依次沖減盈余公積和未分配利潤。

【注意】企業(yè)合并中發(fā)生的相關中介費用（審計費、法律咨詢費等）與股票、債券發(fā)行

費用的處理區(qū)別：

5

費用項目賬務處理

合并中發(fā)生的審計費、法律咨詢費不計入長期股權投資成本，計入管理費用

等

股票、債券發(fā)行費用沖減溢價或追加折價，不入長期股權投資成本,但影響該

工具（股票、債券）本身入賬價值（見如下會計分錄）

（1）發(fā)行權益性證券時所發(fā)生的發(fā)行費用，應當沖減股本溢價/資本溢價：（影響該權益

工具，但不作長期股權投資的

成本）

借：資本公積一一股本溢價貸：銀行存款等

（2）發(fā)行債券時所發(fā)生的發(fā)行費用，應當計入應付債券一一利息調整：（影響該債券入

賬價值，但不作長期股權投資

借：應付債券一一利息調整貸：銀行存款等

5.賬務處理

（1）一次交易實現(xiàn)的企業(yè)合并

基本原則：視同先將資產按公允價值銷售，再將銷售所得進行投資。

①付出資產為存貨

借：長期股權投資（價稅合計）貸：主營業(yè)務收入

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務成本

存貨跌價準備貸：庫存商品

②付出資產為固定資產

借：固定資產清理（賬面價值）累計折舊

固定資產減值準備貸：固定資產

借：長期股權投資（固定資產的公允價值+增值稅）貸：固定資產清理（公允價值）

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）借：固定資產清理

貸：資產處置損益（或相反分錄）

③付出資產為無形資產

借：長期股權投資（無形資產公允價值+增值稅銷項稅）累計攤銷

無形資產減值準備貸：無形資產

6

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）資產處置損益（可借可貸）

④定向增發(fā)股票（控股合并）

借：長期股權投資（增發(fā)股票公允價值）貸：股本（增發(fā)股票的面值）

資本公積一一股本溢價

借：資本公積一一股本溢價（發(fā)行費用）貸：銀行存款

【例題?教材4-2】2021年3月31日，甲公司取得乙公司70%的股權，并于當日起能夠

對乙公司實施控制。合并中，甲公司支付的有關資產在購買日的賬面價值與公允價值如

表4-1所示。合并中，甲公司為核實乙公司的資產價值，聘請專業(yè)資產評估機構對乙公

司的資產進行評估，支付評估費用1000000元。假定合并前甲公司與乙公司不存在任何

關聯(lián)方關系。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司支付的有關資產購買日的賬面價值與公允價值

表4-12021年3月31日單位：元

項目賬面價值公允價值

土地使用權20000000

（自用）（成本為30000000,累計攤銷10000000）32000000

8000000

專利技（成本為10000000,累計攤銷2000000）10000000

術

銀行存80000008000000

款

合計3600000050000000

分析：本例中因甲公司與乙公司及其股東在合并前不存在任何關聯(lián)方關系，應作為非同

一控制下的企業(yè)合并處理。甲公司對于合并形成的對乙公司的長期股權投資，應按支付

對價的公允價值確定其初始投資成本。甲公司應進行的賬務處理為：

借：長期股權投資50000000

累計攤銷12000000

貸：無形資產40000000

銀行存款8000000

資產處置損益14000000

借：管理費用1000000

貸:銀行存款1000000

【例題?單選題】2義18年1月1日，甲公司以定向增發(fā)1500萬股普通股（每股面值為

1元、公允價值為6元）的方式取得乙公司80%股權，另以銀行存款支付股票發(fā)行費用

7

300萬元，相關手續(xù)于當日完成，取得了乙公司的控制權，該企業(yè)合并不屬于反向購買。

當日，乙公司所有者權益的賬面價值為12000萬元。本次投資前，甲公司與乙公司不存

在關聯(lián)方關系。不考慮其他因素，甲公司該長期股權投資的初始投資成本為（）萬元。

（2019年）

A.9600B.9900C.9300D.9000

【答案】D

【解析】甲公司取得乙公司的股權屬于非同一控制下的企業(yè)合并，長期股權投資的初始

投資成本=付出對價的公允價值=1500X6=9000（萬元）。

【例題?多選題】2021年6月30日，A公司以轉讓專利技術為對價取得B公司70的

股權，當日起能實施控制。合并中A公司專利技術成本為100萬元，已累計攤銷20萬元，

公允價值110萬元，A公司為核實B公司的資產價值，聘請專家評估機構對B公司的

資產進行評估，支付評估費用10萬元。假定合并前A公司與B公司不存在任何關聯(lián)方關

系。不考慮相關稅費等其他因素影響。2021年6月30日，下列說法正確的有（）。

A.A公司長期股權投資初始投資成本為80萬元B.A公司長期股權投資初始投資成本為

110萬元C.A公司確認的“管理費用”金額為10萬元

D.A公司確認的“資產處置損益”金額為30萬元

【答案】BCD

【解析】70說明是合并，合并前A、B公司不存在任何關聯(lián)方關系說明是非同一控制。

本題是非同一控制下企業(yè)合并取得的長期股權投資。初始投資成本為購買方付出的資產

的公允價值=110萬元，B正確；購買方為企業(yè)合并發(fā)生法律服務、評估咨詢等中介費用

以及其他相關管理費用應于發(fā)生時計入當期損益，C正確；投出資產為無形資產，投出

資產公允價值與其賬面價值的差額計入資產處置損益=110-（100-20）=30萬元，選項D

正確。

（2）多次交易實現(xiàn)的企業(yè)合并

（見長期股權投資轉換知識點）

【例題?多選題】下列關于同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資會計處理表述中，

正確的有（）o

A.合并方發(fā)生的評估咨詢費用，應計入當期損益

B.與發(fā)行債務工具作為合并對價直接相關的交易費用，應計入債務工具的初始確認金額

C.與發(fā)行權益工具作為合并對價直接相關的交易費用，應計入當期損益

8

D.合并成本與合并對價賬面價值之間的差額，應計入其他綜合收益

『正確答案』AB

『答案解析』選項C,應沖減“資本公積一一資本（或股本）溢價”，資本公積不足沖減

的，調整留存收益；選項D,合并成本與合并對價賬面價值之間的差額，應記入“資本

公積一一資本（股本）溢價”，資本公積不足沖減的，調整留存收益。

【例題?單選題】丙公司為甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以銀行存

款7000萬元取得乙公司60%有表決權的股份，另以銀行存款100萬元支付與合并直

接相關的中介費用，當日辦妥相關股權劃轉手續(xù)后，取得了乙公司的控制權；乙公司在

丙公司合并財務報表中的凈資產賬面價值為9000萬元。不考慮其他因素，甲公司該項

長期股權投資在合并日的初始投資成本為（）萬元。

A.7100B.7000

C.5400D.5500

『正確答案』C

『答案解析』本題屬于同一控制下企業(yè)合并，長期股權投資的初始投資成本=9000X60%

=5400（萬元）。與合并直接相關的中介費用計入管理費用，不影響長期股權投資初始

投資成本。

二、企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權投資（非企業(yè)合并）

（-）以支付現(xiàn)金方式取得長期股權投資

以支付現(xiàn)金方式取得長期股權投資的，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資

成本，包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。

（二）以發(fā)行權益性證券方式取得長期股權投資

1.以發(fā)行權益性證券方式取得長期股權投資的，應當按照所發(fā)行權益性證券的公允價值

作為初始投資成本。

2.為發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等與發(fā)行直接相關的費用應自所發(fā)行證券的溢

價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足沖減的，應依次沖減盈余公積和未分配利潤。

【注意1］企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權投資的，購買過程中支付的直接相

關費用、稅金等必要支出計入初始投資成本。

【注意2］企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放

的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收

項目處理，不計入初始投資成本。

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【結論】長期股權投資初始投資成本只有同一控制合并用對方的賬面價值份額作為初始

投資成本，其他方式均以自身公允價值為基礎確定初始投資成本。

【例題?多選題】下列各項關于企業(yè)對長期股權投資會計處理的表述中，正確的有（）o

（2020年）

A.以合并方式取得子公司股權時，支付的法律服務費計入管理費用

B.以定向增發(fā)普通股的方式取得聯(lián)營企業(yè)股權時，普通股的發(fā)行費用計入長期股權投資

的初始投資成本

C.以發(fā)行債券的方式取得子公司股權時，債券的發(fā)行費用計入長期股權投資的初始投資

成本

D.取得合營企業(yè)股權時，支付的手續(xù)費計入長期股權投資的初始投資成本

【答案】AD

【解析】以定向增發(fā)普通股的方式取得聯(lián)營企業(yè)股權時，普通股的發(fā)行費用應沖減股票

溢價收入，溢價收入不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤，不計入長期股權投

資的初始投資成本，選項B錯誤；以發(fā)行債券的方式取得子公司股權時，債券的發(fā)行費

用應計入債券的初始確認金額，不計入長期股權投資的初始投資成本，選項C錯誤。

【例題?多選題】下列各項關于企業(yè)對長期股權投資會計處理的表述中，正確的有（

）=

A.取得合營企業(yè)股權時，支付的手續(xù)費計入長期股權投資的初始投資成本

B.以發(fā)行債券的方式取得子公司股權時，債券的發(fā)行費用計入長期股權投資的初始投資

成本

C.以定向增發(fā)普通股的方式取得聯(lián)營企業(yè)股權時，普通股的發(fā)行費用計入長期股權投資

的初始投資成

本

D.以合并方式取得子公司股權時，支付的法律服務費計入管理費用

『正確答案』AD

『答案解析』選項A,非企業(yè)合并方式下取得長期股權投資，支付的手續(xù)費等直接相關

費用計入長期股權投資的初始投資成本；選項B,以發(fā)行債券的方式取得子公司股權時，

債券的發(fā)行費用記入“應付債券一一利息調整”科目，不計入長期股權投資的初始投資

成本；選項C,以定向增發(fā)普通股的方式取得聯(lián)營企業(yè)股權時，普通股的發(fā)行費用應沖減

“資本公積一一股本溢價”，不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤，不計入長期

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股權投資的初始投資成本；選項D,企業(yè)合并方式取得子公司股權時，支付的審計、法

律服務、評估咨詢等中介費用計入管理費用。

【例題?判斷題】企業(yè)長期股權投資的初始投資成本，不包括支付的價款中包含的被投

資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。（）

『正確答案』V

『答案解析』取得長期股權投資時，購買價款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的

現(xiàn)金股利或利潤，應單獨確認為“應收股利”，不計入長期股權投資的初始投資成本。

【例題?判斷題】增值稅一般納稅企業(yè)以支付現(xiàn)金方式取得聯(lián)營企業(yè)股權的，所支付的

與該股權投資直接相關的費用應計入當期損益。（）

『正確答案』X

『答案解析』以支付現(xiàn)金方式取得聯(lián)營企業(yè)股權的，所支付的與該股權投資直接相關的

費用應計入長期股權投資初始投資成本。

第二節(jié)長期股權投資的后續(xù)計量

企業(yè)取得的長期股權投資，在持續(xù)持有期間，應分別采用成本法及權益法進行核算。

對子公司（控制）的長期股權投資應當按成本法核算，對合營企業(yè)（共同控制）、

聯(lián)營企業(yè)（重大影響）的長期股權投資應當按權益法核算。

一、成本法

投資方持有的對子公司投資應當采用成本法核算，投資方在判斷對被投資單位是否

具有控制時，應綜合考慮直接持有的股權和通過子公司間接持有的股權。在個別財務

報表中，投資方進行成本法核算時，應僅考慮直接持有的股權份額。

被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的，投資方根據應享有的部分確認當期投資收益。

借：應收股利

貸：投資收益

投資企業(yè)在確認自被投資單位應分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應當考慮長期股權投資

是否發(fā)生減值?？墒栈亟痤~低于長期股權投資賬面價值的，應當計提減值準備。

借：資產減值損失

貸：長期股權投資減值準備

【例5-8］甲公司于2X15年4月10日自非關聯(lián)方處取得乙公司60%股權，成本為

12000000元，相關手續(xù)于當日完成，并能夠對乙公司實施控制。2X16年2月6日，

11

乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按照持股比例可取得100000元。乙公司于2義16年

2月12日實際分派現(xiàn)金股利。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司應進行的賬務處理為：

借：長期股權投資一一乙公司12000000

貸：銀行存款12000000

借：應收股利100000

貸：投資收益100000

借：銀行存款100000

貸：應收股利100000

子公司將未分配利潤或盈余公積直接轉增股本(實收資本)，且未向投資方提供等值現(xiàn)金

股利或利潤的選擇權時，母公司并沒有獲得收取現(xiàn)金股利或者利潤的權力，這通常屬于

子公司自身權益結構的重分類，母公司不應確認相關的投資收益。

【例題?多選題】企業(yè)采用成本法核算長期股權投資進行的下列會計處理中，正確的有

()。

A.按持股比例計算享有被投資方實現(xiàn)凈利潤的份額調增長期股權投資的賬面價值

B.按追加投資的金額調增長期股權投資的成本

C.按持股比例計算應享有被投資方以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資

產公允價值上升的份額確認投資收益

D.按持股比例計算應享有被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利的份額確認投資收益

『正確答案』BD

『答案解析』選項A、C,都是權益法核算下的處理，成本法下不作處理，其中選項C,

權益法下是確認其他綜合收益，而不是投資收益。

二、權益法

長期股權投資一一x公司一一投資成本

——損益調整

——其他綜合收益

——其他權益變動

對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)投資應當采用權益法核算。投資方在判斷對被投資單位是否

具有共同控制、重大影響時，應綜合考慮直接持有的股權和通過子公司間接持有的股

權。在綜合考慮直接持有的股權和通過子公司間接持有的股權后，如果認定投資方在被

12

投資單位擁有共同控制或重大影響，在個別財務報表中，投資方進行權益法核算時，應僅

考慮直接持有的股權份額;在合并財務報表中，投資方進行權益法核算時，應同時考慮直

接持有和間接持有的份額。

在確定應享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益、其他綜合收益和其他所有者權益變動的

份額時，潛在表決權所對應的權益份額不應予以考慮。

如果被投資單位發(fā)行了分類為權益的可累積優(yōu)先股等類似的權益工具，無論被投

資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利，投資方計算應享有被投資單位的凈利潤時，均應將歸

屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除。

(一)初始投資成本的調整

【例5—9】甲公司于2義16年1月2日取得乙公司30%的股權，支付價款30000000

元。取得投資時被投資單位賬面所有者權益的構成如下(假定該時點被投資單位各項可

辯認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同，單位：元)：

(1)實收資本30000000

(2)資本公積24000000

⑶盈余公積6000000

(4)未分配利潤15000000

(5)所有者權益總額75000000

假定在乙公司的董事會中，所有股東均以其持股比例行使表決權。甲公司在取得

對乙公司的股權后，派人參與了乙公司的財務和生產經營決策，能夠對乙公司的生產經

營決策施加重大影響，甲公司對該項投資采用權益法核算。取得投資時，甲公司應進行

的賬務處理為：

借：長期股權投資一一乙公司一一投資成本30000000

貸：銀行存款30000000

長期股權投資的成本30000000元大于取得投資時應享有乙公司可辨認凈資產公

允價值的份額22500000元(75000000X30%),不對其初始投資成本進行調整。

(1)初始投資成本大于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的

【不利差額】，該部分差額是投資方在取得投資過程中通過作價體現(xiàn)出的與所取得股權

份額相對應的商譽價值，這種情況下不要求對長期股權投資的成本進行調整。

(2)初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的【有

利差額】，兩者之間的差額應計入取得投資當期的營業(yè)外收入。

13

借：長期股權投資一一X公司一一投資成本貸：營業(yè)外收入

（另一種情況）假定上例中取得投資時乙公司可辨認凈資產公允價值為120000000元,

甲公司按持股比例30%計算確定應享有36000000元，則初始投資成本與應享有乙公

司可辨認凈資產公允價值份額之間的差額6000000元應計入取得投資當期的損益。

借：長期股權投資一一乙公司一一投資成本36000000

貸：銀行存款30000000

營業(yè)外收入6000000

（二）投資損益的確認

口訣：對方賺錢，我賺錢；對方賠錢，我賠錢。被投資單位賺錢時，投資方按比例：

①借：長期股權投資一一X公司一一損益調整

貸：投資收益

②被投資單位賠錢時，投資方按比例：

借：投資收益

貸：長期股權投資一一X公司一一損益調整

在確認應享有（或分擔）被投資單位的凈利潤（或凈虧損）時，在被投資單位賬面凈利

潤的基礎上，應考慮以下因素的影響進行適當調整：

1.（略）

2.以取得投資時被投資單位固定資產、無形資產等的公允價值為基礎計提的折舊額或

攤銷額，以及有關資產減值準備金額等對被投資單位凈利潤的影響。

【例5-10］沿用R例5—9』，假定甲公司長期股權投資的成本大于取得投資時乙公司

可辨認凈資產公允價值份額的情況下，2*16年乙公司實現(xiàn)凈利潤8000000元。甲公

司、乙公司均以公歷年度作為會計年度，采用相同的會計政策。由于投資時乙公司各項

資產、負債的賬面價值與其公允價值相同，不需要對乙公司的凈利潤進行調整，甲公司

應確認的投資收益為2400000元（8000000X30%），一方面增加長期股權投資的賬

面價值，另一方面作為利潤表中的投資收益確認。

甲公司的會計處理如下：

借：長期股權投資一一乙公司一一損益調整2400000

貸：投資收益2400000

【例5—11】甲公司于2義16年1月2日購入乙公司30%的股份，購買價款為20000

000元，自取得股份之日起派人參與乙公司的生產經營決策。取得投資日，乙公司可辨

14

認凈資產公允價值為60000000元，除表5-2所列項目外，其他資產、負債的公允價

值與賬面價值相同。

表5-2

原預計使用年剩余使用年

項目賬面原價（元）已酬舊（元）公允例直（元）限限

（年）（年）

存貨50000007000000

固定

資100000002000000120000002016

產

無形

資600000012000008000000108

產

小計21000000320000027000000

假定乙公司2義16年實現(xiàn)凈利潤6000000元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨5

000000元中有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度和采用的會計政策相同。固

定資產、無形資產等均按直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值均為0。假定甲、乙公司

間未發(fā)生其他任何內部交易。

甲公司在確定其應享有乙公司2義16年的投資收益時，應在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎上,

根據取得投資時乙公司有關資產的賬面價值與其公允價值差額的影響進行調整（假定不

考慮相關稅費等其他因素影響）：

調整后的凈利潤=6000000-（7000000-5000000）X80%-（120000004-16-

100000004-20）-（80000004-8-6000000+10）=3750000（元）

甲公司應享有份額=3750000X30%=l125000（元）

借：長期股權投資一一乙公司一一損益調整1125000

貸：投資收益1125000

3.對于投資方或納入投資方合并財務報表范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)

生的未實現(xiàn)內部交易損益應予抵銷。

投資方與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內部交易損益，按照應享有的比例計算

歸屬于投資方的部分，應當予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。投資方與被投資單位

發(fā)生的內部交易損失，按照資產減值準則等規(guī)定屬于資產減值損失的，應當全額確認。

未實現(xiàn)內部交易損益的抵銷，應當分別順流交易和逆流交易進行會計處理。順流交易是

15

指投資方向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投出或出售資產。逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)

向投資方投出或出售資產。未實現(xiàn)內部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)

持有的資產賬面價值中的，在計算確認投資損益時應予抵銷。

口訣：未對外部獨立第三方出售，則必須調整被投資單位凈利潤。

(1)對于投資方向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投出或出售資產的順流交易。

【例5—12］甲公司持有乙公司20%有表決權的股份，能夠對乙公司施加重大影響。2

X16年9月，甲公司將其賬面價值為8000000元的商品以12000000的價格出售

給乙公司，乙公司將取得的商品作為管理用固定資產，預計使用壽命為10年，凈殘值

為0o假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面

價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內部交易。乙公司2X16年實現(xiàn)凈利潤為20000

000元。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司在該項交易中實現(xiàn)利潤4000000元，其中的800000元(4000000X20%)

是針對本公司持有的對聯(lián)營企業(yè)的權益份額，在采用權益法計算確認投資損益時應予抵

銷，同時應考慮相關固定資產折舊對損益的影響，即甲公司應當進行以下賬務處理：

借：長期股權投資—乙公司——損益調整［(20000000-4000000+40000004-10

4-12X3)X20%］3220000

貸：投資收益3220000

(2)對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資方投出或出售資產的逆流交易。

【例5-13］甲公司持有乙公司20%有表決權的股份，能夠對乙公司施加重大影響。2

X16年8月，乙公司將其成本為9000000元的某商品以15000000元的價格出售

給甲公司，甲公司將取得的商品作為存貨。至2X16年12月31日，甲公司仍未對外

出售該存貨。乙公司2X16年實現(xiàn)凈利潤48000000元。假定甲公司取得該項投資時，

乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過

內部交易。假定不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司在按照權益法確認應享有乙公司2X16年凈損益時，應進行以下賬務處理：

借：長期股權投資——乙公司——損益調整［(48000000—6000000)X20%］8400000

貸：投資收益8400000

假定2義17年(第二年)，甲公司將該商品以18000000元的價格出售給外部獨立第

三方，因該部分內部交易損益已經實現(xiàn)，甲公司在確認應享有乙公司2X17年凈損益時，

應考慮將原未確認的該部分內部交易損益計入投資損益。假定乙公司2X17年實現(xiàn)的凈

16

利潤為30000000元。甲公司的賬務處理如下：

借：長期股權投資——乙公司——損益調整［(30000000+6000000)X20%］7200000

貸：投資收益7200000

【特殊】投資方與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的順流交易或逆流交易產生的未實現(xiàn)內部

交易損失，其中屬于所轉讓資產發(fā)生減值損失的，有關未實現(xiàn)內部交易損失不應予以

抵銷。

【例5-14］甲公司持有乙公司20%有表決權的股份，能夠對乙公司施加重大影響。2

X16年，甲公司將其賬面價值為2000000元的商品以1600000元的價格出售給乙

公司。至2義16年12月31日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲公司取得該

項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期

間未發(fā)生過內部交易。乙公司2義16年實現(xiàn)凈利潤為15000000元。不考慮相關稅費

等其他因素影響。

甲公司在確認應享有乙公司2X16年凈損益時，如果有證據表明該商品交易價格1600

000元與其賬面價值2000000元之間的差額為減值損失的，不應予以抵銷。甲公司應

當進行以下會計處理：

借：長期股權投資——乙公司——損益調整(15000000X20%)3000000

貸：投資收益3000000

【例題?單選題】2015年1月1日，甲公司以銀行存款2500萬取得乙公司20%有表

決權的股份，對乙公司具有重大影響，采用權益法核算；乙公司當日可辨認凈資產的賬

面價值為12000萬元，各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值均相同。乙公司

2015年度實現(xiàn)的凈利潤為1000萬元。不考慮其他因素，2015年12月31日，甲公

司該項投資在資產負債表中應列示的年末余額為()萬元。

A.2400B.2500C.2600D.2700

『正確答案』D

『答案解析』本題考核長期股權投資權益法下的核算。2015年12月31日，甲公司長

期股權投資在資產負債表中應列示的年末余額=2500+1000X20%=2700(萬元)。相關

會計分錄為：

2015年1月1日：

借：長期股權投資一一投資成本2500

貸：銀行存款2500

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對乙公司具有重大影響，后續(xù)采用權益法核算，初始投資成本2500萬元大于投資時享

有的乙公司可辨認凈資產公允價值的份額2400（12000X20%）萬元，不調整長期股權投

資入賬價值。

2015年12月31日：

借：長期股權投資一一損益調整200

貸：投資收益200

【例題?判斷題】企業(yè)采用權益法核算長期股權投資的，在確認投資收益時，不需考慮

順流交易產生的未實現(xiàn)內部交易利潤。（）

『正確答案』X

『答案解析』對于采用權益法核算的長期股權投資，企業(yè)應該根據投資企業(yè)與被投資方

內部交易（包括順流、逆流交易）的未實現(xiàn)內部銷售損益、投資時被投資方可辨認資產/

負債評估增值/減值等因素調整凈利潤。

【例題?多選題】2007年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公司30%的股權，初始

投資成本為4000萬元；當日，乙公司可辨認凈資產公允價值為14000萬元，與其賬

面價值相同。甲公司取得投資后即派人參與乙公司的生產經營決策，但未能對乙公司形

成控制。乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。假定不考慮所得稅等其他因素，2007

年甲公司下列各項與該項投資相關的會計處理中，正確的有（）。

A.確認商譽200萬元

B.確認營業(yè)外收入200萬元

C.確認投資收益300萬元

D.確認資本公積200萬元

『正確答案』BC

『答案解析』本題可以通過分錄來分析：

2007年1月2日

借：長期股權投資一一乙公司一一投資成本4000

貸：銀行存款4000

借：長期股權投資一一乙公司一一投資成本200

貸：營業(yè)外收入200

2007年12月31日

借：長期股權投資一一乙公司一一損益調整300（1000X30%）

18

貸：投資收益300

由此可知，甲公司應該確認營業(yè)外收入200萬元，確認投資收益300萬元。

（三）被投資單位其他綜合收益變動的處理

被投資單位其他綜合收益發(fā)生變動的，投資方應當按照歸屬于本企業(yè)的部分，相應調整

長期股權投資的賬面價值，同時增加或減少其他綜合收益。

【例5-15］甲公司持有乙公司30%的股份，能夠對乙公司施加重大影響。當期，乙公

司因持有分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產（其他債權投資）

公允價值的變動計入其他綜合收益的金額為20000000元，除該事項外，乙公司當期

實現(xiàn)的凈利潤為80000000元。假定甲公司與乙公司適用的會計政策、會計期間相同，

兩者在當期及以前期間未發(fā)生任何內部交易，投資時乙公司各項可辨認資產、負債的公

允價值與其賬面價值相同。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司應進行以下賬務處理：

借：長期股權投資一一乙公司一一損益調整24000000

——其他綜合收益6000000

貸：投資收益24000000

其他綜合收益6000000

【例題?多選題】2018年1月1日，甲公司以銀行存款3950萬元取得乙公司30%

的股權，另以銀行存款支付直接相關費用50萬元，相關手續(xù)于當日完成，甲公司能夠

對乙公司施加重大影響。當日，乙公司可辨認凈資產的賬面價值為14000萬元，各項

可辨認資產、負債的公允價值均與其賬面價值相同。乙公司2018年實現(xiàn)凈利潤2000

萬元，其他債權投資的公允價值上升100萬元。不考慮其他因素，下列甲公司2018年

與該投資相關的會計處理中，正確的有（）。

A.確認營業(yè)外收入200萬元

B.確認財務費用50萬元

C.確認其他綜合收益30萬元

D.確認投資收益600萬元

『正確答案』ACD

『答案解析』甲公司取得長期股權投資的初始投資成本=3950+50=4000（萬元），享

有乙公司可辨認凈資產公允價值份額=14000X30%=4200（萬元），前者小于后者，產

生負商譽，差額計入營業(yè)外收入；2018年末，甲公司確認乙公司實現(xiàn)的凈利潤份額=2

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000X30%=600(萬元)，計入投資收益；2018年末，甲公司確認乙公司其他綜合收益

變動份額=100X30%=30(萬元)。

(四)取得現(xiàn)金股利或利潤的處理

在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，借記“應收股利”科目，貸記“長期股權投

資一一損益調整”科目。

【例題?單選題】2021年1月2日，甲公司以銀行存款2000萬元取得乙公司30%

的股權，投資時乙公司可辨認凈資產公允價值及賬面價值的總額均為8000萬元。甲公

司取得投資后可派人參與乙公司生產經營決策，但無法對乙公司實施控制。2021年5月

9日，乙公司宣告分配現(xiàn)金股利400萬元。2021年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤800萬元。

不考慮所得稅等因素，該項投資對甲公司2021年度損益的影響金額為()萬元。

A.240B.640C.860D.400

『正確答案』B

『答案解析』該項投資對甲公司2021年度損益的影響金額=(8000X30%-2000)+

800X30%=640(萬元)。甲公司賬務處理如下：

(1)2021年1月2日取得乙公司30%股權時：

借：長期股權投資一一投資成本2000

貸：銀行存款2000

初始投資成本2000萬元小于應享有的被投資方可辨認凈資產公允價值份額2400萬

元(8000X30%),

差額400萬元應調整長期股權投資初始投資成本：

借：長期股權投資一一投資成本400

貸：營業(yè)外收入400

(2)2021年5月9日乙公司宣告分配現(xiàn)金股利時：借：應收股利(400X30%)120

貸：長期股權投資一一損益調整120

(3)2021年度乙公司實現(xiàn)凈利潤時：

借：長期股權投資一一損益調整(800X30%)240

貸：投資收益240

【例題?單選題】2X19年甲公司的合營企業(yè)乙公司發(fā)生的下列交易或事項中，將對甲

公司當年投資收益產生影響的是()。

A.乙公司宣告分配現(xiàn)金股利

20

B.乙公司持有的其他債權投資公允價值上升

C.乙公司股東大會通過發(fā)放股票股利的議案

D.乙公司當年發(fā)生的電視臺廣告費

『正確答案』D

『答案解析』甲公司采用權益法核算對乙公司的長期股權投資。選項A,甲公司賬務處

理如下：

借：應收股利

貸：長期股權投資一一損益調整不影響甲公司當年投資收益。

選項B,甲公司賬務處理如下：

借：長期股權投資一一其他綜合收益貸：其他綜合收益

不影響甲公司當年投資收益。

選項C,屬于乙公司所有者權益內部增減變動，不影響其所有者權益總額，甲公司不做

賬務處理。選項D,乙公司應將當年發(fā)生的廣告費計入當期損益，影響其凈利潤，甲公

司按照享有的乙公司凈利

潤份額確認投資收益。

（五）超額虧損的確認

借：投資收益