大慶鉆井二公司作業(yè)成本制度設(shè)計

大慶鉆井二公司作業(yè)成本制度設(shè)計

課題組研究過程簡介

清華大學與大慶石油管理局聯(lián)合組成課題組，于2002年

7月至10月深入到大慶石油管理局鉆井二公司就“作業(yè)成本

計算與流程優(yōu)化集成系統(tǒng)”進行現(xiàn)場研究。課題組12位成員，

清華大學于增彪教授為課題主持人，大慶石油管理局劉強副

總會計師為課題組長，清華大學方參加的還有趙曉東、曹偉、

王競達、張雙才、邢如其（石家莊鐵道學院）、劉桂英（河

北大學\潘春芹、許青藝、侯宇，大慶方參加的還有徐彬、

張獻忠。整個研究過程大致分三個階段：第1階段為梳理文

獻和制定研究方案；第2階段在鉆井二公司現(xiàn)場調(diào)研，連續(xù)

40天（節(jié)假日未休息），除在公司層座談外，還調(diào)查7個職

能部門和8個分公司，涉及的內(nèi)容包括了工藝與業(yè)務(wù)流程、

預算管理、成本控制、業(yè)績指標設(shè)置、激勵制度等，訪談對

象包括公司層領(lǐng)導、職能部門負責人，也包括分公司的領(lǐng)導

和普通工作人員（如成本員、一線生產(chǎn)工人），同時還采用

了問卷調(diào)查、穿行測試、現(xiàn)場寫實等方法，通過現(xiàn)場調(diào)研而

歸集起來的電子版資料將近1G;第3階段課題組研討、征

求意見和形成報告?？偟恼f來，本次研究為我國企業(yè)開發(fā)和

應(yīng)用作業(yè)成本制度提供了具有開創(chuàng)意義并可資借鑒的藍本。

本文設(shè)計了一套作業(yè)成本制度，主要基于作業(yè)成本法的

二維觀點，形成由流程與作業(yè)確定、分析、改進、作業(yè)成本

計算以及作業(yè)管理等幾個環(huán)節(jié)組成的動態(tài)循環(huán)系統(tǒng)，并據(jù)此

設(shè)計出具體的實施工具模板。本文采用現(xiàn)場研究的方法，研

究了上述成本制度在大慶石油管理局鉆井二公司的應(yīng)用情

況，為作業(yè)成本制度在中國企業(yè)中的推廣應(yīng)用提供了開創(chuàng)性

的樣板。

研究動機

成本管理作為成本控制系統(tǒng)，包括財務(wù)(Financial\運

營(Operational)和戰(zhàn)略(Strategic)三個層面。財務(wù)和運營

是兩個平行的層面，前者反映企業(yè)經(jīng)營的價值層面，后者反

映企業(yè)經(jīng)營的物質(zhì)層面。與運營層面相比較，財務(wù)層面更具

有綜合性。戰(zhàn)略居于財務(wù)和運營之上，發(fā)揮著統(tǒng)馭方向的作

用，用來保證財務(wù)和運營在長期內(nèi)滿足顧客要求和增加股東

及其他相關(guān)利益者的價值。這個基本框架體現(xiàn)在作為成本計

算與流程優(yōu)化的集成體系―作業(yè)成本制度之中，并由“特爾

內(nèi)模型”簡要地表述出來。

自20世紀90年代初期余緒纓教授率先引進作業(yè)成本制

度以來，經(jīng)過廣大專家學者的努力，應(yīng)該說，我們在作業(yè)成

本制度理論和方法的引進、消化和提高等方面已取得重要成

果，在總體上能夠緊跟國外發(fā)展的步伐，但在應(yīng)用研究方面

我們則遠遠落后于國外企業(yè)。我們注意到我國專家學者特別

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是王平心教授等在作業(yè)成本制度應(yīng)用研究方面所取得的成

果，但我們同時也注意到，王教授等專家學者的研究重點是

“特爾內(nèi)模型，的縱軸即成本分配，而對其橫軸即流程優(yōu)化則

涉獵不多。我們以為，流程優(yōu)化是作業(yè)成本制度的精髓，沒

有流程優(yōu)化，作業(yè)成本制度的作用將會大打折扣?；谶@種

考慮，清華大學與大慶石油管理局聯(lián)合組成課題組，配合大

慶石油管理局低成本戰(zhàn)略的實施從2002年7月至10月間，

深入到鐵人精神發(fā)源地一大慶鉆井二公司，就'作業(yè)成本計

算與流程優(yōu)化集成系統(tǒng)”應(yīng)用問題進行現(xiàn)場研究。本文內(nèi)容就

是這次現(xiàn)場研究的結(jié)果，包括研究動機、大慶鉆井二公司概

況、作業(yè)成本制度設(shè)計及其模板、流程與作業(yè)確認、分析和

改進等內(nèi)容。

大慶鉆井二公司概況

為方便后文的研究分析，這部分主要從歷史和現(xiàn)狀兩個

方面對鉆井二公司進行了全面介紹。根據(jù)本文研究的需要，

大慶石油管理局的戰(zhàn)略及其對鉆井二公司的影響也是本部

分的一1k重點。

1.大慶石油管理局及鉆井二公司

大慶油田是中國目前最大的油田，于1960年初開始進行

開發(fā)建設(shè)，當年為國家生產(chǎn)原油97萬噸，1976年進入世

界特大油田行列。大慶油田占據(jù)中國石油工業(yè)的半壁江山，

承擔全國40%的原油生產(chǎn)任務(wù)，居中國工業(yè)企業(yè)500強之

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首，連續(xù)26年年產(chǎn)原油突破5000萬噸。到2001年底，大

慶油田累計生產(chǎn)原油16億多噸，創(chuàng)匯400多億美元，上繳

各種稅金并承擔原油價差7000多億元人民幣，為我國石油

工業(yè)和國民經(jīng)濟的健康穩(wěn)定快速發(fā)展作出了巨大貢獻。

1999年11月，國務(wù)院對中國石油天然氣集團公司進行

重組，大慶石油管理局作為中國最大的石油企業(yè)一分為二：

采油、煉油、售油等優(yōu)良資產(chǎn)部分組成大慶油田有限責任公

司并作為中油股份公司的核心企業(yè)在海外上市（下文簡稱“油

田公司”）；剩余的物探、鉆井、基建、水電供應(yīng)、后勤保障

以及企業(yè)辦社會部分的文教衛(wèi)生、物業(yè)管理、多種經(jīng)營等非

采油行業(yè)作為存續(xù)企業(yè)，形成今天的大慶石油管理局。重組

后的大慶石油管理局是目前我國最大的從事石油工程技術(shù)

服務(wù)的大型國有企業(yè)集團。

鉆井二公司是大慶石油管理局管轄范圍內(nèi)的以油氣水資

源勘探和開發(fā)為主營業(yè)務(wù)的專業(yè)公司，年鉆井能力150萬米

以上，是大慶油田承擔定向叢式井、斜直井和水平井等多種

特殊工藝井的專業(yè)化隊伍。公司固定資產(chǎn)原值5.57億元、凈

值2.7億元，現(xiàn)有15個職能部室，9個分公司，共169個

基層分隊。

組織結(jié)構(gòu)中各職能部門以鉆井生產(chǎn)為中心，為鉆井生產(chǎn)

的全過程提供生產(chǎn)、后勤等多方面的服務(wù)。各分公司的具體

職能分工如下：四個鉆井分公司主要承擔公司的鉆井業(yè)務(wù)，

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是公司的主營業(yè)務(wù)單位；運輸分公司主要承擔鉆機搬遷、石

粉運送、鉆具、套管轉(zhuǎn)運以及井隊的油、水供應(yīng)等各項生產(chǎn)

任務(wù)；機修分公司主要負責井隊鉆機、鉆具的維修任務(wù)及其

他分公司的設(shè)備維修、維護等，同時還生產(chǎn)部分小型零配件;

鉆前分公司主要負責井隊的井架和其他鉆井設(shè)備的裝卸、搬

遷及井場的清理等業(yè)務(wù)；物資供應(yīng)分公司主要負責計劃、采

購、供應(yīng)、存儲等物資管理工作；技術(shù)服務(wù)大隊作為公司的

機關(guān)直屬部門，為鉆井生產(chǎn)提供各類技術(shù)支持。

2.大慶石油管理局的戰(zhàn)略及其對鉆井二公司的影響

進入新世紀后，大慶石油管理局面臨的市場環(huán)境更加復

雜多變：一方面，由于國際石油市場價格的下跌，中油股份

公司大幅縮減投資，油田內(nèi)部市場萎縮；同時，大慶油田處

于逐步減產(chǎn)期，2002年產(chǎn)量調(diào)減137萬噸，今后的趨勢將

是每年減產(chǎn)150萬噸左右。另一方面，在外部市場中，因中

國加入WTO,國內(nèi)市場國際化使競爭的層次、廣度和強度

不斷升級。在這種嚴峻的市場形勢下，大慶石油管理局的經(jīng)

營表現(xiàn)不盡如人意。雖近兩年每年的總收入都在200億元以

上，但總體盈利水平仍然較低。面對這種情況，企業(yè)如何應(yīng)

對市場競爭，采取什么樣的經(jīng)營戰(zhàn)略來保證今后的持續(xù)穩(wěn)定

發(fā)展，是企業(yè)管理者亟待解決的問題。

根據(jù)邁克爾?波特的戰(zhàn)略競爭理論，從企業(yè)的優(yōu)勢、劣

勢、機會和面臨的威脅進行分析，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略是大慶石油

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管理局戰(zhàn)略選擇的必然。大慶石油管理局鉆井企業(yè)最大的優(yōu)

勢有兩方面：其一是長久以來和其最重要的客戶一油田公司

形成的合作關(guān)系，鉆井公司熟悉油田公司的技術(shù)要求及開采

油井的地質(zhì)條件；其二是占據(jù)絕對的地理優(yōu)勢，其他外省市

的鉆井隊要想進入大慶的石油鉆采市場，需要增加很多運輸

成本和人員安置成本。而其劣勢在于成本管理水平較差，間

接成本占總成本的份額和其他企業(yè)相比較高，企業(yè)需負擔相

當數(shù)額的社會成本。其面臨的機會是大慶油田有限責任公司

目前有一部分潛在的未開采井，如生產(chǎn)成本能夠進一步降

低，就可使這部分目前低于預期盈利水平的油井達到或超過

預期水平，從而增加管理局鉆探系統(tǒng)的產(chǎn)量。本文作者調(diào)查

發(fā)現(xiàn)：如果將目前的單井成本降低25%的話，就可以增加

12000余口井的產(chǎn)量，這是鉆井公司保持市場份額的巨大機

會。其面臨的威脅主要來自由于經(jīng)營環(huán)境的變化帶來的市場

份額的縮水，以及當?shù)剞r(nóng)民組成的“農(nóng)民鉆井隊”的威脅。對

于鉆井行業(yè)而言，成本水平在相當大的程度上決定了企業(yè)和

顧客的談判能力。如果管理局鉆井公司的成本高居不下，不

僅在外部市場競爭中難以立足，油田內(nèi)部市場份額也將不

保，即使能拿到工作量，利潤空間也會很小，甚至是虧損。

綜合以上各因素的分析，不難看出，大慶石油管理局鉆井企

業(yè)應(yīng)該采取“成本領(lǐng)先戰(zhàn)略”，這是其求生存、謀發(fā)展的必經(jīng)

之路。大慶石油管理局的管理層認識到了成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的重

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要性，開始在全局范圍內(nèi)實施“低成本戰(zhàn)略”。2002年，管理

局在“低成本戰(zhàn)略”方針的指引下，開展了“成本效益年”活動。

根據(jù)“低成本戰(zhàn)略”的整體部署，管理局制定的2002年具體工

作目標為:(1)局內(nèi)單位必須完成管理局核定的目標利潤及

資產(chǎn)收益指標;(2)存貨降低到2001年年初水平，平均降

幅達到30%;(3)各單位管理性支出下降1%-5%;(4)

各單位成本利潤率增長1%;(5)應(yīng)收賬款回款率達100%;

(6)費用單位年費用補貼率減少15%以上，基礎(chǔ)教育部分

也要努力降低費用；(7)不良債權(quán)降低5%;(8)閑置、低

效固定資產(chǎn)盤活10%。為了實現(xiàn)這些目標，管理局進一步制

定了10項推進措施。

目前，受總公司成本管理戰(zhàn)略的影響，鉆井二公司在成

本管理上有著迫切的降低成本的要求。但管理層仍沿用傳統(tǒng)

的成本效益觀念，號召各部門節(jié)約、增效，并向下級部門硬

性分攤指標，對企業(yè)潛在的可降低成本空間缺乏深入分析和

重點控制現(xiàn)存成本管理現(xiàn)狀很難持續(xù)地降低企業(yè)成本。我們

在現(xiàn)場研究過程中發(fā)現(xiàn)在鉆井二公司現(xiàn)有的成本管理方式

下，進一步壓縮成本的空間不大，企業(yè)要想顯著地降低成本，

就必須突破傳統(tǒng)做法，尋找新的成本解決方案和控制方法。

因此，作者試圖通過將作業(yè)成本計算與流程改進兩者集成，

形成一種新的成本控制方法，并嘗試在鉆井二公司進行應(yīng)

用。

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3.鉆井二公司成本管理現(xiàn)狀

作者通過對鉆井二公司的主要職能處室和分公司進行走

訪調(diào)查，了解公司目前成本管理制度的實施情況，并結(jié)合所

收集的資料，對鉆井二公司目前的成本水平及構(gòu)成、成本預

算管理、激勵制度等方面內(nèi)容進行了分析。

(1)成本水平及構(gòu)成

關(guān)于鉆井二公司目前的成本水平，作者試圖將其和行業(yè)

的平均水平進行比較。但是實際操作起來難度非常大，主要

原因是難以找到合適的比較數(shù)據(jù)。鉆井二公司及大慶石油管

理局管理層均無法提供合適的鉆井行業(yè)的平均成本水平。大

慶石油管理局曾經(jīng)組織過對同行業(yè)的幾家公司(大港油田、

遼河油田、華北油田)鉆井成本水平的調(diào)查活動。但由于調(diào)

查數(shù)據(jù)過于籠統(tǒng)，數(shù)據(jù)缺乏可比性。因此，暫時無法對鉆井

二公司成本水平的高低做出行業(yè)判斷。

鉆井二公司的現(xiàn)有報表體系將成本項目細分為七大項：

直接材料、直接人工、提取福利費、折舊費、其他直接支出、

間接費用、施工管理費。仔細分析這些項目發(fā)現(xiàn)，公司的會

計報表并沒有將直接費用和制造費用進行明確的分離：直接

材料項目中存在一小部分期間分攤費用，例如鉆具的攤銷費

用；其他直接支出中也存在期間費用。根據(jù)公司目前提供的

數(shù)據(jù)，很難將這些項目互相剝離，所以本文將所列的直接材

料和直接工資列為直接費用，其他項目支出都列為制造費

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用。根據(jù)近兩年的歷史數(shù)據(jù)分析（見圖表1所示），公司的

總成本中直接材料約占總成本的41.8%,直接人工約占總成

本的3.2%,制造費用占總成本的55%O從中可以看出，制

造費用占總成本的比例還是相當高的。

（2）成本預算管理

鉆井二公司在全公司范圍內(nèi)實施預算管理。這里可以從

兩個角度具體考察：一是預算項目角度，二是產(chǎn)品（即單井）

角度。

從預算項目看，公司的預算管理由收入預算與成本費用

預算兩部分組成。其中，收入預算可以細分為三部分：關(guān)聯(lián)

交易鉆井收入、其他收入和管理局財務(wù)資產(chǎn)部撥款。其中第

一項收入占鉆井二公司全部收入的絕大部分，且此項收入年

初時已基本確定，所以鉆井二公司的年度收入在年初時就已

經(jīng)基本確定。因此，公司的主要預算管理都是圍繞成本費用

預算進行。鉆井二公司的總成本預算指標是根據(jù)管理局下

達的年度目標利潤倒推出來的，具體表達式為：預算成本二

收入-目標利潤-銷售稅金。鉆井二公司再將總預算成本

細分為分公司預算指標，向下傳達。根據(jù)各分公司在生產(chǎn)過

程中的不同性質(zhì)，鉆井二公司將所屬分公司分為產(chǎn)值單位和

費用單位，對這兩種類型的單位下達不同的預算指標。產(chǎn)值

單位包括：鉆前分公司、運輸分公司、機修分公司，下達的

預算指標包括收入預算與成本費用預算；鉆井二公司劃分的

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費用單位包括：物資供應(yīng)分公司、四個鉆井分公司（鉆井分

公司的單井成本由二公司單井成本核算小組控制，這里主要

指鉆井分公司的后勤機關(guān)單位卜綜合服務(wù)分公司、職工技

術(shù)培訓學校等。分公司年初將公司下達的成本費用指標層層

分解到基層小隊及各費用要素（材料、油料等卜另外鉆井

二公司對物資供應(yīng)分公司下達庫存指標，物資供應(yīng)分公司將

庫存指標分解到各個庫存單位進行控制。

在實際日常管理中，鉆井二公司將鉆井成本分為直接成

本、間接費用及施工管理費三大類，對鉆井直接成本實行“單

井預算”管理。預算投資方案在每口井開鉆前3天直接下達到

鉆井隊，要求井隊在施工中按照“單井預算書”對成本進行全

方位控制。

鉆井二公司還對預算調(diào)整的相關(guān)內(nèi)容進行了規(guī)定。對于

鉆井二公司來說，預算調(diào)整的工作就是對某些單井的生產(chǎn)成

本進行追加投資。該公司規(guī)定，存在非井隊原因造成的井漏、

井涌等事故井；組織停工；人為造成的單井預算不準確，比

如設(shè)計漏項、串項；價格調(diào)整、設(shè)計調(diào)整；預算系統(tǒng)中沒有

編入程序、無法設(shè)計的項目；特殊原因造成的增加井深、井

別變更和新技術(shù)試驗項目等原因時可以調(diào)整預算、追加投

資。其追加投資的流程為井隊負責人填寫追加投資申請，分

公司技術(shù)主管簽字，預算委員會審批，二公司財務(wù)資產(chǎn)部追

加投資。

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以上預算管理做法是鉆井二公司成本控制的主要手段。

通過對預算管理的分析發(fā)現(xiàn)：鉆井二公司目前的預算管理漏

洞較多，很難發(fā)揮對成本的控制作用。其一，各種預算報表

設(shè)計過于簡單，基本沒有詳細科目，從而對各具體成本的發(fā)

生缺乏有效的控制。其二，有些分公司和部門預算報表的制

定僅僅是為完成上級下達的預算編制任務(wù)。當年預算的編制

基礎(chǔ)是基于歷史資料的平均值(或往年的編制經(jīng)驗)，沒有

認真分析真實生產(chǎn)情況，很多數(shù)據(jù)缺乏科學性和準確性，在

預算的設(shè)定中存在著明顯的預算松弛問題。其三，鉆井二公

司的“單井預算”制度也存在很多問題。例如，通過對一些井

隊成本員的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，單井預算表下達并不及時，據(jù)訪談時

了解有的甚至在開鉆后才下達；各種單井預算涉及數(shù)據(jù)時常

不準確，造成頻繁地追加投資；公司對追加投資的反應(yīng)不及

時、不合理，給井隊造成不良影響。其四，因采用收付實現(xiàn)

制造成單井成本核算不準確，由此產(chǎn)生的預算差異分析價值

大打折扣，從而績效考核不準確。另外，鉆井二公司的部分

成本核算不及時，有些項目本應(yīng)按月結(jié)算，實際為半年一次。

公司對各成本項目的發(fā)生實行的是事后控制，缺乏有效的事

中控制手段。

(3)激勵制度

鉆井二公司為了有效控制成本水平，保證利潤指標的實

現(xiàn)，在激勵方面引入了兩種新的制度，即對關(guān)鍵管理人員實

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行風險抵押金制度，而對普通員工實行浮動工資制度。鉆井

二公司的獎懲資源主要包括物質(zhì)和各種精神文明獎勵，而且

各種精神文明獎勵最終會跟經(jīng)濟指標掛鉤。獎懲資源的具體

內(nèi)容包括工資、獎金和各種單項獎勵。

風險抵押金制度是對需要交納風險抵押金崗位所承擔經(jīng)

營業(yè)績責任的風險抵押，旨在為強化經(jīng)營責任而實施的一種

約束與激勵制度。風險抵押金的沉沒或返還獎勵按年終考核

情況而定。浮動工資制度是分公司為加強普通員工的責任

和風險意識，根據(jù)自身實際情況，在保證基本工資的前提下，

從崗位工資中拿出一部分作為浮動工資以充分調(diào)動員工的

積極性。浮動工資的具體實施辦法由各分公司自主確定，數(shù)

額從200-500元不等。

在獎金方面，鉆井二公司對鉆井分公司和其他后勤單位

的獎金發(fā)放作了不同的規(guī)定。鉆井分公司的獎金發(fā)放分為月

度和年度兩種形式。月度獎金具體數(shù)額因服務(wù)對象及具體施

工情況的不同來確定相應(yīng)的獎金折算系數(shù)，并依此計算獎金

數(shù)額。年度獎金則根據(jù)鉆井分公司年末的實際經(jīng)營情況進行

一次性獎勵。鉆井分公司的機關(guān)后勤和鉆前、運輸以及機修

分公司一次性核定獎金總額，由各分公司根據(jù)其生產(chǎn)任務(wù)完

成情況和經(jīng)濟效益情況申報并經(jīng)公司審核后發(fā)放。各種單項

獎勵除了風險抵押金兌現(xiàn)獎勵之外，還有成本節(jié)余獎勵、雙

文明獎勵、科技成果獎勵、經(jīng)理專項獎勵基金和綜合經(jīng)濟兌

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現(xiàn)獎勵等，

在激勵制度方面，鉆井二公司上述做法取得了一定的預

期作用。但是由于大部分激勵實施都是以預算完成的效果為

根據(jù)的，而前面的分析發(fā)現(xiàn)很多預算缺乏準確性，并存在預

算松弛問題，這使得激勵措施的效力大打折扣。例如，根據(jù)

作者的調(diào)查，由于預算指標制定過于寬松，鉆井二公司還未

出現(xiàn)過“風險抵押金”沉沒現(xiàn)象，許多底層員工甚至認為這一

措施是變相地向領(lǐng)導干部發(fā)獎金。

(4)成本預算管理與激勵制度的問卷調(diào)查

在現(xiàn)場研究中，為了從多角度了解鉆井二公司現(xiàn)行成本

管理水平、成本降低潛力以及激勵制度的效果，作者對公司

的鉆井隊成本員和生產(chǎn)工人進行了一次問卷調(diào)查。選取二者

作為調(diào)研對象是因為他們能夠直接接觸大部分成本項目的

消耗，因此對鉆井二公司成本管理水平、成本降低的潛力有

最直接的認識，可以從不同側(cè)面反映出一些實際情況及存在

問題。問卷分為兩種，一種是直接針對生產(chǎn)工人，另一種是

針對井隊成本員。由成本員填寫的問卷共發(fā)放37份，收到

有效問卷為27份，回收率為73%O由生產(chǎn)工人填寫的問卷

共發(fā)放75份，收到有效問卷為69份，回收率為92%O調(diào)

查結(jié)果和簡單分析如下：

在成本管理方面，有74.07%的成本員認為：“成本效益

年”活動對其工作和生活有一定影響。生產(chǎn)工人中鉆前分公司

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約有50%的員工認為有很大影響，其他分公司的人員認為存

在一定影響。

在成本控制水平上，沒有成本員認為自己所屬的鉆井小

隊的成本控制不嚴，約有60%的成本員認為成本控制很嚴，

絕大部分生產(chǎn)人員認為其所從事的工作的成本已經(jīng)基本上

達到最低，無太多可壓縮空間，降低成本的潛力很小。

在針對作者提供的可供選擇的幾項進一步降低成本的方

式上，成本員與各分公司一線工人反饋回來的結(jié)果有很大差

異。這說明由于各分公司的成本構(gòu)成、成本控制水平等因素

存在差異，應(yīng)該針對不同公司采取不同的降低成本措施。

針對預算管理部分的調(diào)查表明，59.38%的成本員認為“單

井成本預算書”的指標設(shè)計與實際有一定出入，約有70%的

成本員認為“單井成本預算”制度對井隊的成本控制起到了很

好的作用。所有成本員均認為有預算差異分析，但差異分析

的頻率卻沒有一致看法。對于單井預決算，成本員認為過程

應(yīng)更加透明，應(yīng)加快追加投資和結(jié)算的速度，并提高核銷的

準確性。按時召開成本裁決會，加大預算獎懲力度。

在激勵制度部分，77.78%的成本員認為鉆井小隊對工人

的業(yè)績評價與考核指標比較合理，但有一定缺陷。對此，

一線工人有不同的看法：有超過90%的一線生產(chǎn)工人認為業(yè)

績評價與考核指標能客觀反映工作真實情況，96.15%的成本

員認為相關(guān)指標有效調(diào)動了生產(chǎn)工人工作的積極性。

14

通過以上幾方面的分析可以看到，鉆井二公司目前的成

本管理方面還存在很多問題：成本控制實施的范圍偏小，目

前鉆井二公司將成本降低的重點放在了單井直接成本上。降

低單井直接生產(chǎn)成本是必要的，也有一定潛力，但比較而言，

間接的、非生產(chǎn)成本降低的潛力可能更大。壓縮成本還應(yīng)從

生產(chǎn)向研發(fā)和設(shè)計階段推進，做到成本的事前控制。而且，

預算管理制度不完善，如預算指標的制定缺乏透明度，預算

指標與預算調(diào)整標準偏松。

作業(yè)成本制度設(shè)計與模板

1.作業(yè)成本制度設(shè)計的基本原理

本文的作業(yè)成本制度是依據(jù)“特爾內(nèi)模型”設(shè)計的，如本期

“流程觀下的作業(yè)成本制度”一文的圖表1所示。

成本分配觀強調(diào)縱向分析計算，其目的是要將資源耗費

通過作業(yè)計入產(chǎn)品，計算出產(chǎn)品成本，這是一種以財務(wù)為導

向的觀念；流程觀則把作業(yè)成本計算視為細化企業(yè)成本管理

的手段，是一種以業(yè)務(wù)為導向的觀念。成本分配觀和流程觀

各有所長：成本分配觀能提供相對準確的成本信息，從而有

助于各種決策分析的進行，例如定價決策、產(chǎn)品組合決策、

資源利用決策、產(chǎn)品設(shè)計決策等，并且有助于各種改進措施

的實施；流程觀，可以提供企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中影響作業(yè)業(yè)績的

各種因素變動的信息，有助于管理者發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營中的瓶頸

所在，以便采取確保各項作業(yè)的有效進行。

15

因此，如果能夠?qū)⑦@兩種觀點整合到一起，將為企業(yè)提

供一種強有力的成本控制方法。本文的作業(yè)成本制度就是在

此基礎(chǔ)上設(shè)計出來的。它是一個動態(tài)循環(huán)的成本控制系統(tǒng)，

其核心思想是應(yīng)用作業(yè)成本計算的方法來獲得準確的作業(yè)

和產(chǎn)品的成本信息，以及各種成本動因的相關(guān)信息，借助這

些信息分析成本動因的合理性，同時采用流程與作業(yè)改進的

方法與工具，進行有效的作業(yè)分析與流程優(yōu)化，從而降低成

本動因的發(fā)生，進而降低企業(yè)的成本。本文將這些思想細化

成一套可操作的循環(huán)系統(tǒng)，并且這種系統(tǒng)的實施方式和實施

程度有很多種組合，從而使得企業(yè)可以針對自身成本結(jié)構(gòu)、

生產(chǎn)經(jīng)營的特點有選擇有范圍地在企業(yè)局部或者整體實施。

該系統(tǒng)的循環(huán)過程所包括的關(guān)鍵環(huán)節(jié)如圖表2所示。

根據(jù)80/20原則，企業(yè)80%的成本是由20%的作業(yè)產(chǎn)生

的，因此流程與作業(yè)確認這一環(huán)節(jié)旨在發(fā)現(xiàn)這20%的作業(yè)，

為更深層次的成本分析和成本降低提供切入點。按照成本分

配觀和流程觀兩種思路，可以從多個角度展開流程與作業(yè)分

析，這些角度包括時間、成本、質(zhì)量、創(chuàng)新、安全等。一旦

發(fā)現(xiàn)改進機會，就可采用流程改進工具努力消除非增值作

業(yè)，提高增值作業(yè)的效率，來達到降低成本的目的。這些工

具包括通過消除企業(yè)中存在的官僚主義、消除不必要的程序

和環(huán)節(jié)、將縱向流程改成橫向流程、改變某些工廠布局、縮

短周期時間等。在流程優(yōu)化的基礎(chǔ)上，企業(yè)可以通過作業(yè)成

16

本計算獲得作業(yè)的標準成本以及其他考核標準，為企業(yè)進行

作業(yè)管理以及績效考核提供標準。根據(jù)制定的作業(yè)成本標準

進行成本預算、成本控制和績效評估和業(yè)績改進，將企業(yè)的

管理深入到作業(yè)水平，使得管理的重心由“產(chǎn)品”轉(zhuǎn)向“作業(yè)”，

把握企業(yè)的整個資源流動過程。以上就是集成系統(tǒng)的幾個基

本環(huán)節(jié)。這里需要指出的是，該系統(tǒng)是一個循環(huán)系統(tǒng)，企業(yè)

應(yīng)該不斷地沿著這個循環(huán)進行成本的管理與控制。這是因

為，企業(yè)的內(nèi)部、外部環(huán)境時刻在發(fā)生著變化，例如新技術(shù)

的發(fā)明使得某種流程改進成為可能，新競爭對手的出現(xiàn)增加

了企業(yè)降低成本的壓力等，這些都要求企業(yè)不斷地進行流程

改進，來保持長久的競爭優(yōu)勢。

2.作業(yè)成本制度設(shè)計模板

前文所述的作業(yè)成本制度在理論上是完整的，但企業(yè)真

正實施起來絕非易事，需要投入大量的人力和物力。特別是

對于那些管理水平不高、“作業(yè)觀念”不強的企業(yè)來說，系統(tǒng)

性的實施既有難度又有很大的風險，也需要做大量的基礎(chǔ)準

備工作。為了加強上述制度的可操作性，本文建議在企業(yè)實

施該系統(tǒng)的試驗階段和正式運行的前期階段，應(yīng)該根據(jù)自身

經(jīng)營特點和實際資源情況，針對系統(tǒng)的不同環(huán)節(jié)開發(fā)出一套

簡單的工具模板，并將其通過簡化的表格體現(xiàn)出來，從而使

制度的實施更加簡單和標準。這將大大節(jié)約企業(yè)的實施成本

和降低實施風險，企業(yè)完全可以通過這些表格逐步了解企業(yè)

17

目前的實際情況，選擇一些重點環(huán)節(jié)作為實驗對象進行系統(tǒng)

性實施的試點。當企業(yè)對集成系統(tǒng)的使用方法和各種資源要

求都十分熟悉時，可以考慮投入更多的資源，根據(jù)企業(yè)的實

際情況編制更加先進的軟件和操作系統(tǒng)，提高集成系統(tǒng)的自

動化和信息化，使其發(fā)揮更大的效力。

為了進一步明確工具模板的設(shè)計方向和設(shè)計方法，作者

針對系統(tǒng)的各個環(huán)節(jié)設(shè)計了部分工具模板，并且在現(xiàn)場研究

中進行了應(yīng)用，取得了良好的效果。該工具模板由五個模塊

構(gòu)成，即流程與作業(yè)確認、流程與作業(yè)分析、流程與作業(yè)改

進、作業(yè)標準制定、作業(yè)成本管理。每個模塊都包括一些表

格化的工具模板，各個表格之間存在著緊密的勾稽關(guān)系，將

動態(tài)集成系統(tǒng)的實施方案具體化。作業(yè)成本制度表格設(shè)計的

基本思路如下：從企業(yè)整體出發(fā)，根據(jù)組織結(jié)構(gòu)和主要職能

詳細界定企業(yè)內(nèi)部流程，并借助職能流程圖從投入產(chǎn)出的角

度詳細加以描述。同時根據(jù)平衡計分卡原理，結(jié)合企業(yè)戰(zhàn)略，

制定出一系列的流程評估指標（主要包括質(zhì)量、成本、效率

和時間等方面），藉此分析企業(yè)現(xiàn)有流程的不足，提出相應(yīng)

的改進建議，從而實現(xiàn)企業(yè)流程優(yōu)化；在優(yōu)化流程的基礎(chǔ)上，

選定某一特定流程并將其分解成作業(yè)或任務(wù)，根據(jù)投入產(chǎn)出

關(guān)系不斷追溯作業(yè)或任務(wù)耗費資源和形成產(chǎn)品的前因后果，

建立成本庫，計算相應(yīng)的作業(yè)成本和產(chǎn)品成本；進而依據(jù)作

業(yè)或任務(wù)的投入產(chǎn)出關(guān)系，制定相應(yīng)的業(yè)績評價指標，通過

18

對比實際業(yè)績與標準，確定差異以及歸屬差異到相應(yīng)的責任

主體，為業(yè)績評價和考核提供客觀支持。

這些基于表格的模塊可為企業(yè)編制更加先進的標準化工

具軟件提供思路和編制基礎(chǔ)。工具模板的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容并不是

固定不變的，企業(yè)在具體實施集成系統(tǒng)時可以對某些模板進

行修改，并且應(yīng)該根據(jù)自身要求和條件將這些模塊的內(nèi)容進

一步擴展。在本文的案例分析中將根據(jù)需要重點展示部分模

板的具體應(yīng)用。

流程與作業(yè)確認

在進行關(guān)鍵流程和作業(yè)的確認時，一般有三種方法可以

采用：作業(yè)地圖法、作業(yè)流程圖法和征求意見法。在鉆井二

公司進行現(xiàn)場研究時，主要采用作業(yè)流程圖法和征求意見法

兩者相結(jié)合的方法，對鉆井二公司的主要業(yè)務(wù)流程以及輔助

流程進行了詳細的分析。

在現(xiàn)場研究的過程中，對企業(yè)流程和作業(yè)的確認至少可

以從兩個方向進行。其一是從企業(yè)現(xiàn)有的組織結(jié)構(gòu)出發(fā)，通

過分析當前各業(yè)務(wù)部門的功能來“圈定”企業(yè)的主要業(yè)務(wù)流

程，即以功能定流程（Function-processb工具模板中的圖

表“企業(yè)流程結(jié)構(gòu)表”就體現(xiàn)了這一思路。這種方法的優(yōu)點是

可以非常明確地確定每個流程的責任主體，并且容易將企業(yè)

各部門從事的所有經(jīng)營活動都涵蓋進來，不會有遺漏；但它

19

的缺點是不同部門列出的流程之間的層次有時會不一致，劃

分的細致程度不同，導致所列出的流程之間缺乏邏輯性，難

以將流程有機的聯(lián)系起來。另一個方向是從企業(yè)的生產(chǎn)過程

出發(fā)，通過對主要流程和作業(yè)的描述以及責任主體的確認，

來刻畫企業(yè)的主要業(yè)務(wù)流程，即以流程定功能

(Process-functionb工具模板中的圖表“企業(yè)工序分析表”

就是從這個角度對鉆井二公司的流程進行分析。這種方法的

優(yōu)點是所描述的流程完全按照作業(yè)實際發(fā)生的順序紀錄，具

有非常強的邏輯性，缺點是在流程描述層次較簡單的情況

下，某些輔助流程以及責任主體很難在流程中體現(xiàn)出來。作

者在實際分析中將這兩種維度糅合到了一起，進行綜合應(yīng)

用。圖表3列示了“以職能確定流程”的結(jié)果，它從整體上將

企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)與業(yè)務(wù)流程有機結(jié)合起來。表格的縱向是企

業(yè)目前擁有的主要職能部門，橫向包括各個職能部門的主要

職能、業(yè)務(wù)流程。利用該表可以從企業(yè)整體把握主要職能部

門的主要職能和主要業(yè)務(wù)流程，為后文的流程分析和改進奠

定良好基礎(chǔ)。

接下來的圖表4,即企業(yè)工序分析表，則是從另外一個維

度--企業(yè)的生產(chǎn)工序入手，對企業(yè)的流程進行描述。它將鉆

井二公司看成是一個車間，首先確定其生產(chǎn)線，以及完成各

工序的責任主體，同時辨認出為各主要工序提供輔助服務(wù)的

部門。

20

結(jié)合以上兩表可以看到，鉆井二公司的主要業(yè)務(wù)流程是

圍繞鉆井生產(chǎn)進行的。鉆井是一項復雜的系統(tǒng)工程，每一口

井的完成都包括鉆前施工、鉆進施工和完井三個階段。每一

項工程階段又有一系列的作業(yè)。主要作業(yè)一般包括：定井位、

道路勘測、基礎(chǔ)施工、安裝井架、搬家、安裝設(shè)備、勘鉆、

鉆井、起鉆、下套管、固井等多項作業(yè)。以上這些作業(yè)屬于

主要業(yè)務(wù)流程中的主要作業(yè)(PrimaryActivity),除此之外，

還有許多輔助性的流程例如在整個鉆井施工過程中都可能

涉及到的領(lǐng)料流程、財務(wù)報銷流程、物資采購流程、機器修

理流程、生產(chǎn)調(diào)度安排流程等等，這些輔助流程又可以細分

為多項輔助作業(yè)(SecondaryActivity)o主要作業(yè)與輔助作業(yè)

之間的關(guān)系錯綜復雜，這種關(guān)系可形象描述為“你中有我、我

中有你”，呈現(xiàn)網(wǎng)狀關(guān)系，也就是在后面中提出的作業(yè)網(wǎng)和流

程網(wǎng)的概念。

流程與作業(yè)分析

流程與作業(yè)分析的起點是繪制流程，即通過流程圖方式

詳細展現(xiàn)流程的具體內(nèi)容，便于進一步分析。限于篇幅，本

文選取“領(lǐng)料”流程為例說明流程繪制，并闡述如何從時間等

緯度對流程進行分析。通過實地跟蹤調(diào)查以及穿行測試，本

文所記錄的領(lǐng)料流程始于鉆井分公司，跨越運輸、物資分公

司以及財務(wù)等輔助生產(chǎn)部門，貫穿基本生產(chǎn)部門和多個輔助

生產(chǎn)部門。首先引入“單項流程分析表”，該表以單個業(yè)務(wù)流

21

程作為分析對象，重點用來分析某項流程涉及到的主要作

業(yè)、作業(yè)的責任主體、作業(yè)時間以及周期時間?！柏熑沃黧w”

指對相關(guān)作業(yè)負責的單位和個人；“作業(yè)時間”指一項作業(yè)發(fā)

生所需的時間；“周期時間”指前一項作業(yè)結(jié)束到后一項作業(yè)

結(jié)束所經(jīng)過的時間，主要用來分析是否存在等待作業(yè)。使用

該表對領(lǐng)料流程進行分析后發(fā)現(xiàn)，該流程主要包括以下幾項

作業(yè)：用料申請、隊長審批、物資公司審批、領(lǐng)料、運輸、

財務(wù)部門入賬等。通過圖表5可以清楚看到領(lǐng)料流程的各項

作業(yè)以及相關(guān)部門和責任人，同時也可以獲得作業(yè)時間和周

期時間信息。作者發(fā)現(xiàn)，兩個時間之間的差異歸因于部門間

的距離和等待時間。據(jù)此，后文提出了相應(yīng)的改進意見。

流程的分析除了時間緯度外，還有很多其他的指標，如

成本、質(zhì)量、創(chuàng)新等，這些指標由企業(yè)戰(zhàn)略導出。以成本為

例，一般可以得到兩個成本數(shù)據(jù)：一是根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略測算出

來的領(lǐng)料流程成本；二是在未經(jīng)優(yōu)化的流程的基礎(chǔ)上，根據(jù)

作業(yè)成本法計算出的領(lǐng)料流程的實際成本。兩者之間的差異

就需要通過流程與作業(yè)改進彌合。至于分析的內(nèi)容，包括流

程合并與分解檢查、技術(shù)性檢查、投入產(chǎn)出因子檢查、增值

性檢查、作業(yè)時間與周期時間檢查、邏輯性檢查等?？偟膩?/p>

說，流程與作業(yè)分析的根本目的在于找到實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略的合

適流程和作業(yè)，其方法是利用源于企業(yè)戰(zhàn)略的指標，找出并

分析指標實際數(shù)額與戰(zhàn)略目標的差異。

22

流程與作業(yè)改進

經(jīng)過流程與作業(yè)分析后，接下來就是流程和作業(yè)改進。

流程和作業(yè)改進就是根據(jù)分析結(jié)果，消除非增值作業(yè)，同時

盡量減少增值作業(yè)對資源的消耗。企業(yè)可以采用工序改進、

質(zhì)量管理、流程再造、技術(shù)革新等手段從成本、時間、質(zhì)量、

創(chuàng)新、安全等幾個緯度進行。

根據(jù)圖表5,作者認為目前的領(lǐng)料流程存在以下問題，并

進一步分析得出這些問題會帶來的影響以及產(chǎn)生的原因，最

后給出如圖表6所示的改進意見。

通過以上的分析和改進過程，可以通過重新設(shè)計流程來

縮短領(lǐng)料所需時間，從而降低該流程的成本消耗。在現(xiàn)場研

究過程中，作者還對其他多項企業(yè)流程應(yīng)用系統(tǒng)模板進行了

分析。通過分析，作者發(fā)現(xiàn)在主要業(yè)務(wù)流程中確實存在著一

些非增值作業(yè)，如搬遷、等待等作業(yè)。最大限度的消除這些

非增值作業(yè)將對企業(yè)成本節(jié)約提供更多空間。當然，有些非

增值作業(yè)無法完全消除，例如對于鉆井生產(chǎn)來說，雖然搬遷

作業(yè)屬于非增值作業(yè)，但是由于鉆井作業(yè)的特殊性，每口井

的位置都不同，必須進行搬遷作業(yè)。企業(yè)可以控制的是盡量

減少搬遷的距離，這就要求在進行生產(chǎn)部署時，應(yīng)該考慮到

各口井的地理位置，盡量做到搬遷距離最小。

作業(yè)（產(chǎn)品）成本計算

當主要業(yè)務(wù)流程和作業(yè)得到確認或優(yōu)化之后，企業(yè)就可

23

以根據(jù)實際需要和自身條件針對企業(yè)鉆井的全部流程或者

具體的某項流程進行作業(yè)成本計算。具體來說，就是根據(jù)企

業(yè)生產(chǎn)的實際情況來劃分作業(yè)中心，也就是將若干具有相同

功能、相同成本動因的作業(yè)組合起來，形成作業(yè)中心，建立

作業(yè)成本庫。如果將資源耗費歸集到作業(yè)中心上，再將作業(yè)

中心的成本歸集到作業(yè)成本庫，最后將作業(yè)成本庫的成本歸

集到產(chǎn)品上，就可得出按照作業(yè)成本法計算的產(chǎn)品成本，為

更進一步的流程和作業(yè)改進提供基礎(chǔ)。

鉆井二公司生產(chǎn)的產(chǎn)品就是完工井，并且由于每口井的

施工環(huán)境、地質(zhì)條件都不完全相同，導致其生產(chǎn)的每個產(chǎn)品

都是獨特的，對資源耗費的情況也就必然不同，只有按照每

口井發(fā)生的具體作業(yè)進行成本歸集，才能準確計算出產(chǎn)品的

成本。在案例研究中，對某口鉆井進行作業(yè)分析時，分析的

出發(fā)點是從產(chǎn)品出發(fā)，然后倒推到每項具體作業(yè)，最后到達

資源。然后再反過來按照作業(yè)成本法進行成本歸集，最終得

到作業(yè)成本法下的產(chǎn)品成本。

結(jié)合本案例，具體分析的過程如下：首先結(jié)合前面確定

的主要流程和作業(yè)，對某口井的鉆井生產(chǎn)所涉及到的作業(yè)進

行歸集和劃分，確定作業(yè)中心或成本庫；然后針對每項作業(yè)

或成本庫進一步分析其包括的任務(wù)。這里以下套管這個子流

程為例，深入分析其包括的作業(yè)，并將這些作業(yè)劃分為作業(yè)

中心，主要有領(lǐng)料、運輸、存儲、采購等幾個作業(yè)中心。然

24

后再針對每個作業(yè)中心進一步分析其所包括的作業(yè)，以及這

些作業(yè)所消耗的資源，將這些資源消耗歸集到相應(yīng)的作業(yè)成

本庫中。這里以采購這個作業(yè)中心為例，理論上講，該作業(yè)

還可以進一步細分為幾項作業(yè)，為了簡化，就將其作為一項

作業(yè)來進行分析，不再進行細分。采購作業(yè)所耗費的資源有

采購人員的工資、材料運輸?shù)馁M用、供應(yīng)總公司（該公司負

責整個大慶油田物資的采購工作，是鉆井二公司的關(guān)聯(lián)單

位。目前該公司的經(jīng)營成本是分攤到各種采購產(chǎn)品的成本

中，最終結(jié)轉(zhuǎn)到鉆井生產(chǎn)的用料成本中）的固定資產(chǎn)折舊等

資源。接著，分析每月進行采購作業(yè)的次數(shù)（資源動因）,

通過確定作業(yè)總量計算出每次采購所耗費的直接人工（資源

動因費率），再根據(jù)本次下套管（作業(yè)動因）所引發(fā)的采購

次數(shù)，計算出所耗費的采購作業(yè)中的直接人工成本。然后從

資源出發(fā)，按照和上述分析過程相反的方向，將其他資源按

照同樣的原理進行歸集，最終就可得到本口鉆井的成本。

圖表7展示了上面的分析過程。出于對企業(yè)信息保密的

原則，其中所涉及的數(shù)字均為假設(shè)。同時，為了簡化分析過

程，在每個分析層次上只列舉出部分項目，并且選擇一個項

目作為進一步細分的對象。企業(yè)在進行實際作業(yè)成本計算時

需要將所有的主要項目完整列示出來，盡量不遺漏，這樣才

能保證所計算出成本的準確性和完整性。在具體計算作業(yè)成

本時，一般可以采用圖表8所示的表格。產(chǎn)品成本計算與作

25

業(yè)成本計算類似。

結(jié)束語

作業(yè)成本法發(fā)展至今，理論界已經(jīng)有很多學者對作業(yè)成

本法的功能進行更深入的挖掘，并且開始研究如何將作業(yè)成

本法和其他管理理論結(jié)合起來進行應(yīng)用，例如作業(yè)成本法

與作業(yè)成本預算(ActMty-basedBudgeting)、作業(yè)成本法與

戰(zhàn)略成本管理(StrategicCostManagement)、作業(yè)成本法與

經(jīng)濟增加值(EconomicValueAdded),作業(yè)成本法與約束

理論(TheoryofConstraint)研究等。本文也是從作業(yè)成本

法出發(fā)，將其應(yīng)用功能進一步拓展，試圖彌補我國目前理論

界對作業(yè)成本法所作研究僅僅局限于作業(yè)成本分攤的缺憾。

本文建立起一套作業(yè)成本制度，它融合了作業(yè)成本計算

與流程改進。通過對作業(yè)成本計算的二維觀點的介紹，闡述

了如何將作業(yè)成本分攤、作業(yè)分析和流程改進有機結(jié)合起

來，形成由作業(yè)流程確定、作業(yè)流程分析、作業(yè)改進、作業(yè)

成本標準制定、作業(yè)管理等幾個環(huán)節(jié)組成的動態(tài)循環(huán)系統(tǒng)的

原理，并據(jù)此設(shè)計出具體的實施工具模板。同時，本文采用

現(xiàn)場研究的方法，研究了上述成本制度在大慶石油管理局鉆

井二公司的應(yīng)用情況。

本項研究中我們認為下面三點體會對理論界和實務(wù)界來

說意義重大。其一，理論界對作業(yè)成本法進行介紹時，往往

會提到“作業(yè)鏈”、“供應(yīng)鏈”和“價值鏈”三個基本概念。在研究

26

中我們發(fā)現(xiàn)，企業(yè)不僅僅是一個滿足顧客需求的作業(yè)鏈，而

是一個“作業(yè)網(wǎng)”，所有的作業(yè)通過投入產(chǎn)出關(guān)系而相互連接、

相互交織形成一張網(wǎng)。為了理清這一概念，僅以表層鉆井流

程為例加以說明。作為企業(yè)工藝過程的一部分，表層鉆井流

程可以更進一步分為開鉆、完鉆、劃眼、下表層套管等作業(yè)。

下表層套管作業(yè)的成本內(nèi)容包括套管材料成本、人員工資、

鉆井設(shè)備攤銷成本等，而對整個鉆井二公司而言，套管材料

的成本僅包括采購成本"旦是在鉆井分公司眼里，套管材料

的成本較采購成本增加了很大一塊。實際上，套管材料的取

得經(jīng)歷了一系列的作業(yè)才得以完成，例如材料申請、審批、

復核、檢驗等，因此套管材料的成本不僅包括其最初采購成

本，也包括申請、審批、復核和檢驗作業(yè)所耗費的作業(yè)成本。

由此我們進一步分析附加的作業(yè)成本，以隊長審批為例。假

設(shè)隊長從事的業(yè)務(wù)活動有鉆井分隊生產(chǎn)計劃設(shè)計、審批、生

產(chǎn)協(xié)調(diào)等，其中審批活動又可以進一步細分為領(lǐng)料審批、事

假審批、獎金審批等。根據(jù)作業(yè)成本法的原理，我們可以將

隊長從事審批活動看作一個成本庫，將隊長耗費的資源費用

根據(jù)一定的作業(yè)動因分配到成本庫中，再進一步分解到領(lǐng)料

審批、事假審批、獎金審批等作業(yè)上，這樣就計算出了領(lǐng)料

流程中審批作業(yè)的成本。從這個過程中我們不難發(fā)現(xiàn)，為了

計算一項作業(yè)的成本，必須考慮很多項相關(guān)作業(yè)的成本。因

此從理論上講，要真正確定某一項作業(yè)的成本，實質(zhì)就是根

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據(jù)作業(yè)間的投入產(chǎn)出關(guān)系建立并求解一組多元線性方程組。

當然這一方法在理論上可行，現(xiàn)實中不具備可操作性。實際

上，在上述計算審批作業(yè)成本的過程中，我們采用了簡化

手段，對作業(yè)動因數(shù)量進行了估值處理，才使得計算得以進

行。推而廣