如何做好企業(yè)無形資產(chǎn)的審計

如何做好企業(yè)無形資產(chǎn)的審計確定無形資產(chǎn)是否存在，是否歸被審計單位所有，增減變動及其攤銷記錄是否完整，攤銷政策是否恰當(dāng)，減值準(zhǔn)備計提是否正確，期末余額是否正確，披露是否恰當(dāng)。01無形資產(chǎn)審計基本程序一、獲取或編制無形資產(chǎn)明細表，復(fù)核加計，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對是否相符。二、獲取有關(guān)協(xié)議和會議紀(jì)要等文件、資料，檢查無形資產(chǎn)的性質(zhì)、構(gòu)成內(nèi)容、計價依據(jù)，其所有權(quán)是否歸被審計單位所有；檢查無形資產(chǎn)各項目的攤銷政策是否符合有關(guān)規(guī)定，是否與上期一致，若改變攤銷政策，檢查其依據(jù)是否充分。三、獲取無形資產(chǎn)的增加是否符合有關(guān)規(guī)定，并經(jīng)過適當(dāng)?shù)膶徟?，無形資產(chǎn)的價值是否與驗資報告及資產(chǎn)評估結(jié)果確認書或合同協(xié)議等證明文件一致，會計處理是否正確；對自行取得或購入的無形資產(chǎn)，檢查其原始憑證，確認計價是否正確，法律程序是否完備，會計處理是否正確。四、檢查無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的會計處理是否正確，注意轉(zhuǎn)讓的是所有權(quán)還是使用權(quán)。五、檢查本期攤銷額是否正確，會計處理是否正確。六、檢查無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提是否正確，是否符合企業(yè)會計制度規(guī)定。七、檢查無形資產(chǎn)的披露是否恰當(dāng)。02無形資產(chǎn)審計關(guān)注重點一、內(nèi)控制度。完備的內(nèi)部控制制度是防止無形資產(chǎn)流失的重要前提，無形資產(chǎn)內(nèi)控制度包括無形資產(chǎn)開發(fā)、購置和轉(zhuǎn)讓的計劃審批制度、職責(zé)分工制度、保護制度、評估制度等。審計人員應(yīng)對有無無形資產(chǎn)的內(nèi)控制度，內(nèi)控制度是否嚴(yán)格執(zhí)行考核進行審計。二、確認情況。無形資產(chǎn)無法進行實物盤點，因此審計過程中應(yīng)以無形資產(chǎn)的確認作為審查重點。審計人員對每項重要無形資產(chǎn)都應(yīng)進行驗證，核對相應(yīng)的文件資料，確定其所有權(quán)是否歸屬或受控于被審計單位。若有虛列或不當(dāng)之處，應(yīng)先查明原因，然后提請被審計單位予以調(diào)整。三、攤銷情況。使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷計入管理費用或制造費用，對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤銷，只在每個會計期間進行減值測試。審計人員審查無形資產(chǎn)攤銷時，要審核其是否是使用壽命有限的無形資產(chǎn)，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)審查是否計提攤銷，攤銷期、攤銷方法的選擇及金額計算是否正確，有無利用無形資產(chǎn)的攤銷來調(diào)節(jié)損益的情況。四、減值處理情況。注意被審計單位是否定期進行減值測試、減值測試是否合理，這依賴于審計人員的職業(yè)判斷。在計提減值準(zhǔn)備方面，要審查被審計企業(yè)是否計提減值準(zhǔn)備，計提是否達到規(guī)定的條件，計提的金額是否正確。03無形資產(chǎn)審計陷阱及防范措施無形資產(chǎn)的審計陷阱無形資產(chǎn)審計主要包括：審計無形資產(chǎn)內(nèi)部控制制度；審查無形資產(chǎn)的確認和初始計量；審查無形資產(chǎn)的后續(xù)計量；審查報表披露是否恰當(dāng)。針對這些內(nèi)容，本文分析了審計師可能面臨的審計陷阱：1、研發(fā)費用當(dāng)作垃圾袋。財政部《關(guān)于企業(yè)加強研發(fā)費用財務(wù)管理的若干意見》明確了研發(fā)費用的基本構(gòu)成內(nèi)容。意見指出，研發(fā)費用指企業(yè)在產(chǎn)品、技術(shù)、材料、工藝、標(biāo)準(zhǔn)的研究、開發(fā)過程中發(fā)生的各項費用，具體包括：①研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；②企業(yè)在職研發(fā)人員的工資、獎金、津貼、補貼等人工費用以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用；③用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)的折舊費或租賃費以及相關(guān)的運行維護、維修等費用；④用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費用；⑤用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費，設(shè)備調(diào)整及檢驗費，試制產(chǎn)品的檢驗費等；⑥研發(fā)成果的論證、評審、驗收、評估以及知識產(chǎn)權(quán)的申請費、注冊費、代理費等費用；⑦通過外包、合作研發(fā)等方式，委托其他單位、個人或者與之合作進行研發(fā)而支付的費用；⑧與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用，包括技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費、會議費、差旅費、辦公費、外事費、研發(fā)人員培訓(xùn)費、培養(yǎng)費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費用等。從上述的規(guī)定可知，研發(fā)過程涉及名目繁多的費用，企業(yè)可能將非研發(fā)活動用的材料、其他人員的薪酬、無用的廢料、閑置設(shè)備的折舊等與研發(fā)活動無關(guān)的費用計入研發(fā)費用。即把與研發(fā)活動無關(guān)的費用冠以研發(fā)之名記入研發(fā)費用。一方面，可能增加企業(yè)當(dāng)期無形資產(chǎn)，提高當(dāng)期利潤。另一方面，通過增加研發(fā)費用金額，提高抵稅額度。2、操縱研究階段和開發(fā)階段的界限。企業(yè)會計準(zhǔn)則對企業(yè)自行研發(fā)的無形資產(chǎn)分為研究階段與開發(fā)階段。研究階段是指為獲取新的技術(shù)和知識等進行的有計劃的調(diào)查。這一階段具有計劃性、探索性的特點。從研究階段的特點看，其研究是否能在未來形成無形資產(chǎn)具有很大的不確定性。因此，研究階段的支出應(yīng)全部費用化，計入當(dāng)期損益。開發(fā)階段是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。開發(fā)階段具有針對性、形成成果的可能性較大的特點。從這一階段的特點看，開發(fā)階段在很大程度上已經(jīng)具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件，應(yīng)將開發(fā)支出予以資本化，計入無形資產(chǎn)成本。會計準(zhǔn)則對研究階段和開發(fā)階段進行了詳細的規(guī)定，但由于在實務(wù)中研究階段與開發(fā)階段的劃分標(biāo)準(zhǔn)并不明確，從而給企業(yè)留下了自由選擇的空間，企業(yè)可以根據(jù)自身的行業(yè)環(huán)境及經(jīng)營狀況人為地調(diào)整研究階段和開發(fā)階段的界限，從而操縱企業(yè)資產(chǎn)和利潤。3、無形資產(chǎn)不進行攤銷、多攤或少攤銷。自行開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總和。有的企業(yè)可能會對已經(jīng)形成新產(chǎn)品或新工藝的無形資產(chǎn)長期掛賬開發(fā)支出，可以不進行攤銷，從而操縱企業(yè)的利潤和資產(chǎn)。按照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應(yīng)攤銷金額進行攤銷。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，應(yīng)當(dāng)在每個會計期間進行減值測試。企業(yè)可能根據(jù)自身的經(jīng)營狀況操縱無形資產(chǎn)的預(yù)期使用壽命，或是采取不同的攤銷方法等任意調(diào)節(jié)攤銷金額，來減少或增多各期無形資產(chǎn)攤銷成本費用，調(diào)節(jié)利潤數(shù)額。4、利用無形資產(chǎn)掏空上市公司。無形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)定價最大的差異是，有形資產(chǎn)往往可以找到參照物，可以通過成本途徑或市場途徑對其做出相對準(zhǔn)確的估計，而無形資產(chǎn)往往找不到參照物，只能通過收益途徑對其價值做出模糊的評估，無形資產(chǎn)價值模糊性導(dǎo)致一些上市公司控制人利用無形資產(chǎn)掏空上市公司，如通化金馬3.18億競得“奇圣膠囊”技術(shù)和經(jīng)銷權(quán)，這場天價競拍導(dǎo)致通化金馬負擔(dān)沉重。在上市公司中發(fā)生大股東占用上市公司巨額資金現(xiàn)象，大股東往往以高估的專利、商標(biāo)、銷售渠道、特許專營權(quán)等無形資產(chǎn)抵債。審計師防范審計陷阱的對策為了提高審計效率，規(guī)避無形資產(chǎn)的審計陷阱，提出相應(yīng)的對策：1、為防范企業(yè)把研發(fā)費用當(dāng)作垃圾袋的陷阱，審計師要關(guān)注科研項目從立項申請至獲取專利權(quán)之前這個期間，涉及的相關(guān)人員、項目設(shè)備、儀器、材料等具體名單。檢查研發(fā)費用明細表，檢查若干月份支出中的職工薪酬、折舊費等費用，并與相關(guān)科目核對是否相符，結(jié)合管理費用科目的審計，檢查費用化支出的結(jié)轉(zhuǎn)處理是否正確。審計師還可通過和往年的研發(fā)費用進行比較，查看是否有異常的費用項目，如異常項目必須查看其原始憑證。2、關(guān)注被審計單位對“研究”與“開發(fā)”階段的劃分依據(jù)是否正確。驗證研究、開發(fā)兩個不同階段的特點是否符合新準(zhǔn)則規(guī)定。3、審查使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷：（1）審查無形資產(chǎn)預(yù)期使用壽命，審計師要關(guān)注企業(yè)相關(guān)文件和資料確定的無形資產(chǎn)有效期是否合理，復(fù)核各期應(yīng)分?jǐn)偟臒o形資產(chǎn)價值，并與無形資產(chǎn)賬面各期已攤銷額進行對比，驗證同一無形資產(chǎn)的有效期是否保持一致；（2）審查無形資產(chǎn)的攤銷方法：關(guān)注選擇的攤銷方法是否恰當(dāng)反映了該項無形資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，驗證受技術(shù)陳舊因素影響較大的專利權(quán)等無形資產(chǎn)，是否采用類似固定資產(chǎn)加速折舊的方法進行加速攤銷；有特定產(chǎn)量限制的特許經(jīng)營權(quán)或?qū)＠麢?quán)，是否采用產(chǎn)量法進行攤銷；無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的無形資產(chǎn)，是否采用直線法進行攤銷，所選用的攤銷方法在不同的會計期間是否一致。審查使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。4、為了防范利用無形資產(chǎn)掏空上市公司的陷阱，審計師應(yīng)該結(jié)合關(guān)聯(lián)交易項目進行審計。查閱股東大會、董事會會議及其他重