2024年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)《審計(jì)》基礎(chǔ)講義(必背考點(diǎn))

第一編審計(jì)環(huán)境

第一章注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)職業(yè)特點(diǎn)

第一節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展

一、西方注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)從形成到發(fā)展經(jīng)驗(yàn)了具體審計(jì)階段、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)階段、會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)階段

關(guān)注各典型階段注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的特點(diǎn)，包括以下方而：

第一，審計(jì)的目的；

其次，審計(jì)的方法：

第三，審計(jì)報(bào)告運(yùn)用人。

二、啟不

（-）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)產(chǎn)生的客觀緣由一一財(cái)產(chǎn)全部權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分別

代管

財(cái)產(chǎn)所有者<一財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者

\\經(jīng)濟(jì)責(zé)任?

委托\(zhòng)\報(bào)告/審查

獨(dú)立的專職機(jī)構(gòu)或人員

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)隨商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展

（三）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的特征一一獨(dú)立、客觀、公正

三、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展

其次節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的性質(zhì)

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的含義

審計(jì)是一個(gè)系統(tǒng)化過程，即通過客觀地獲得和評(píng)價(jià)有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)認(rèn)定的證據(jù)，以證

明這些認(rèn)定與既定標(biāo)準(zhǔn)的符合程度,并將結(jié)果傳達(dá)給有關(guān)運(yùn)用者

二、種類

審計(jì)按目的和內(nèi)容不同分為：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)。

三、審計(jì)方法

（一）賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)---具體審查

（二）制度基礎(chǔ)審計(jì)一一麗內(nèi)部限制基礎(chǔ)上進(jìn)行抽樣，但抽樣具有很大的隨意性

（三）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)一一在風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上，有針對(duì)性的進(jìn)行審查

留意：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的思路：識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)。

其次章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

第一節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律環(huán)境

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)當(dāng)法律責(zé)任的依據(jù)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的要求審慎執(zhí)業(yè)，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，限制審計(jì)

風(fēng)險(xiǎn)。否則，一旦出現(xiàn)審計(jì)失敗，就有可能擔(dān)當(dāng)相應(yīng)的責(zé)任。

（-）經(jīng)營(yíng)失?。菏侵钙髽I(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)條件的改變，而無法滿意投資者的預(yù)期。經(jīng)營(yíng)失敗

的極端狀況是申請(qǐng)破產(chǎn)。

（二）審計(jì)失?。菏侵缸?cè)會(huì)計(jì)師由于沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)則的要求而發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)看法。例

如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能指派了不合格的助理人員去執(zhí)行審計(jì)任務(wù)，未能發(fā)覺應(yīng)當(dāng)發(fā)覺的財(cái)務(wù)報(bào)表中存

在的重大錯(cuò)報(bào)。

（三）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：是指財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯(cuò)報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)看法的可能性。

留意：

第一,經(jīng)營(yíng)失敗不等于審計(jì)失敗，但在經(jīng)營(yíng)失敗的同時(shí)，很可能會(huì)追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否存在審

計(jì)失敗;

一艮次，審計(jì)失敗是注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有執(zhí)行好審計(jì)準(zhǔn)則造成的，只要存在審計(jì)失敗，就意味著注冊(cè)

會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中有過失，有過失就有責(zé)任，因此，在發(fā)生審計(jì)失敗的狀況下，很可能審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

就變?yōu)閷?shí)際的損失，進(jìn)而被追究法律責(zé)任。

第三.由于審計(jì)中的固有限制影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)覺重大錯(cuò)報(bào)的實(shí)力,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)

表整體不存在重:大錯(cuò)報(bào)獲得肯定保證。特殊是，假如被審計(jì)單位管理層細(xì)心策劃和掩蓋舞弊行為，

注冊(cè)會(huì)計(jì)師盡管完全依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，有時(shí)還是不能發(fā)覺某些重大舞弊行為。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任逐步拓展的社會(huì)緣由和表現(xiàn)形式

三、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定

（一）違約

所謂違約，是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。當(dāng)違約給他人造成損失時(shí)，注冊(cè)

會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)違約責(zé)任。比如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在商定的期間內(nèi)，未能提交納稅申報(bào)表，或違反了與被

審計(jì)單位訂立的保密協(xié)議等。

（二）過失

當(dāng)過失給他人造成損失時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)過失責(zé)任。通常將過失按其程度不同分為?般過失

和重大過失。

l.i般過失：是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎;對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師則是指沒有完全遵循專業(yè)準(zhǔn)則

的要求。

2.重大過失：是指連至少的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持,根本沒有遵循專業(yè)準(zhǔn)則或沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的基

本要求執(zhí)行審計(jì)。

（H）欺詐

四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)當(dāng)法律責(zé)任的種類

注冊(cè)會(huì)計(jì)師因違約、過失或欺詐給被審計(jì)單位或其他利害關(guān)系人造成損失的，依據(jù)有關(guān)法律和

法規(guī)的規(guī)定，可能被判負(fù)行政責(zé)任、民事責(zé)任或刑事責(zé)任。一般來說，因違約和過失可能使注冊(cè)會(huì)

計(jì)師負(fù)行政責(zé)任和民事責(zé)任，因欺詐可能還會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)刑事責(zé)任。

其次節(jié)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

一、相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定

（一）民事責(zé)任

（-）行政責(zé)任

（三）刑事責(zé)任

二、相關(guān)司法說明

（-）事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任產(chǎn)生的事由

1.利害關(guān)系人以會(huì)計(jì)師事務(wù)所在從事注冊(cè)會(huì)計(jì)師法第十四條規(guī)定的審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中出具不實(shí)報(bào)

告并致其遭遇損失為由,向人民法院提起民事侵權(quán)賠償訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)依法受理。

2.不實(shí)報(bào)告：會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)依法擬定并經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門

批準(zhǔn)后施行的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則以及誠(chéng)信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺

漏的審計(jì)業(yè)務(wù)報(bào)告，應(yīng)認(rèn)定為不實(shí)報(bào)告。

（二）利害關(guān)系人的范圍

利害關(guān)系人：因合理信任或者運(yùn)用會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告,與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者

從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動(dòng)而遭遇損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認(rèn)

定為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法規(guī)定的利害關(guān)系人。

（三）訴訟當(dāng)事人的列置

利害關(guān)系人未對(duì)被審計(jì)單位提起訴訟而干脆對(duì)會(huì)計(jì)帥事務(wù)所提起訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)告知其

對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位一并提起訴訟;利害關(guān)系人拒不起訴被審計(jì)單位的，人民法院應(yīng)當(dāng)通

知被審計(jì)單位作為共同被告參與訴訟。

利害關(guān)系人對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)提起訴訟的，人民法院可以將該會(huì)計(jì)師事務(wù)所列為共同

被告參與訴訟。

利害關(guān)系人提出被審計(jì)單位的出資人虛假出資或者出資不實(shí)、抽逃出資，且事后未補(bǔ)足的，人

民法院以將該出資人列為第二人參與訴訟。

（四）執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的法律地位

《司法說明》其次條其次款、第四條其次款、第六條和第七條等規(guī)定，明確將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則納入法

律程序范畤，將事務(wù)所是否遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求作為推斷其有無有意和過失的重要依據(jù)0

（五）歸責(zé)原則和舉證責(zé)任安排

會(huì)計(jì)師事務(wù)所因在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中對(duì)外出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)擔(dān)當(dāng)侵權(quán)

賠償責(zé)任，但其能夠證明自己沒有過錯(cuò)的除外。

（六）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的連帶責(zé)任和補(bǔ)充責(zé)任

1.《司法說明》第五條規(guī)定了事務(wù)所在有意狀況下，應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)單位擔(dān)當(dāng)連帶賠償責(zé)任，第

六條和第十條規(guī)定了事務(wù)所在過失狀況下，依據(jù)過失大小擔(dān)當(dāng)補(bǔ)充責(zé)任。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中存在下列情形之一，出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，

應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位擔(dān)當(dāng)連帶責(zé)任：

（一）與被審計(jì)單位惡意串通；

（二）明知被審計(jì)單位對(duì)重要事項(xiàng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理與國(guó)家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明；

（三）明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理睬干脆損害利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或作不實(shí)報(bào)

告；

（四）明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理睬導(dǎo)致利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤會(huì),而不予指明；

（五）明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的重要事項(xiàng)有不實(shí)內(nèi)容，而不予指明；

（六）被審計(jì)單位示意作不實(shí)報(bào)告，而不予拒絕。對(duì)被審計(jì)單位有前款第（二）至（五）項(xiàng)所

列行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道的，人民法院應(yīng)認(rèn)定其明知。

（七）事務(wù)所過失責(zé)仃.和過失認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中因過失出具不實(shí)報(bào)告，并給利害關(guān)系人造成損失的.人民法

院應(yīng)當(dāng)依據(jù)其過失大小確定其賠償責(zé)任。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中未保持必要的職'也謹(jǐn)慎，存在下列情形之一，并導(dǎo)致報(bào)告不實(shí)的，

人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在過失：

（-）違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法其次十條第（二）、（三）項(xiàng)的規(guī)定；

（-）負(fù)責(zé)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師以低于行業(yè)一般成員應(yīng)具備的專業(yè)水準(zhǔn)執(zhí)業(yè)；

（三）制定的審計(jì)支配存在明顯疏漏；

（四）未依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則執(zhí)行必要的審計(jì)程序；

（五）在發(fā)覺可能存在錯(cuò)誤和舞弊的跡象M,未能追加必要的審計(jì)程序予以證明或者解除；

（六）未能合理地運(yùn)用執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則所要求的重要性原則；

（七）未依據(jù)審計(jì)的要求采納必要的調(diào)查方法獲得充分的審計(jì)證據(jù)；

（A）明知對(duì)總體結(jié)論有重大影響的特定審計(jì)對(duì)象缺少推斷實(shí)力，未能尋求專家看法而干脆形

成審計(jì)結(jié)論；

（九）錯(cuò)誤推斷和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)；

（十）其他違反執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序的行為。

（A）事務(wù)所免除和減輕責(zé)任的事由

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠證明存在下列情形之一的，不擔(dān)當(dāng)民事責(zé)任:

（一）已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)譚慎，但仍未能發(fā)覺被審計(jì)

單位的會(huì)計(jì)資料錯(cuò)誤；

（二）審計(jì)業(yè)務(wù)所必需依靠的金融機(jī)構(gòu)等單位供應(yīng)虛假或者不實(shí)的證明文件，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在

保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)覺虛假或者不實(shí)；

（三）已對(duì)被審計(jì)單位的舞弊跡象提出警告并在審計(jì)報(bào)告中予以指明；

（四）已經(jīng)遵照驗(yàn)資程序進(jìn)行審核并出具報(bào)告，但被審驗(yàn)單位在注冊(cè)登記之后抽逃資金；

（五）為登記時(shí)未出資或者未足額出資的出資人出具不實(shí)報(bào)告，但出資人在登記后已補(bǔ)足出資。

2.利害關(guān)系人明知會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告為不實(shí)報(bào)告而仍舊運(yùn)用的，人民法院應(yīng)當(dāng)?shù)那闇p輕

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任。

3.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在報(bào)告中注明“本報(bào)告僅供年檢運(yùn)用”、“本報(bào)告僅供工商登記運(yùn)用”等類似

內(nèi)容的，內(nèi)能作為其免責(zé)的事由。

（九）事務(wù)所侵權(quán)賠償順位和賠償責(zé)任范圍

1.事務(wù)所侵權(quán)賠償順位

第一，應(yīng)先由被審計(jì)單位賠償利害關(guān)系人的損失。

其次，被審計(jì)單位的出資人虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資，事后未補(bǔ)足，且依法強(qiáng)制執(zhí)行

被審計(jì)單位財(cái)產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)

向利害關(guān)系人擔(dān)當(dāng)補(bǔ)充賠償貨任。

第三，對(duì)被審計(jì)單位、出資人的財(cái)產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由事務(wù)所在其不實(shí)

審計(jì)金額范圍內(nèi)擔(dān)當(dāng)相應(yīng)的賠償責(zé)任。

2.事務(wù)所侵權(quán)賠償責(zé)任范圍

第一，事務(wù)所因有意出具不實(shí)報(bào)告而擔(dān)當(dāng)連帶責(zé)任時(shí),沒有最高賠償額的限定,事務(wù)所應(yīng)當(dāng)擔(dān)

當(dāng)?shù)馁r償數(shù)額由具體案件中利害關(guān)系人的損失數(shù)額和其他責(zé)任主體賠償實(shí)力確定。

其次，事務(wù)所因過失出具不實(shí)報(bào)告而擔(dān)當(dāng)補(bǔ)充賠償責(zé)任時(shí),事務(wù)所就其所出具的不實(shí)審計(jì)報(bào)告

擔(dān)當(dāng)賠償責(zé)任的最高限額為該審計(jì)報(bào)告中的不實(shí)審計(jì)金額。

還應(yīng)關(guān)注：

第一，會(huì)計(jì)師事務(wù)所與其分支機(jī)構(gòu)作為共同被告的，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其分支機(jī)構(gòu)的責(zé)任擔(dān)當(dāng)連

帶賠償責(zé)任。

其次，《司法說明》相關(guān)規(guī)定：本司法說明所涉會(huì)計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)賠償糾紛未經(jīng)審判，人民法院

不得將會(huì)計(jì)師事務(wù)所追加為被執(zhí)行人。

其次編中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則

第三章職業(yè)道德基本原則和概念框架

第一節(jié)職業(yè)道德基本原則

職業(yè)道德基本原則包括：誠(chéng)信、獨(dú)立性、客觀和公正、專業(yè)勝任實(shí)力和應(yīng)有的關(guān)注、架密、良

好職業(yè)行為。

-、誠(chéng)信

誠(chéng)信原則要求會(huì)員應(yīng)當(dāng)在全部的職業(yè)關(guān)系和商業(yè)關(guān)系中保持正直和誠(chéng)懇，秉公處事、實(shí)事求是。

留意：

第一,誠(chéng)信原則是對(duì)全部會(huì)員的要求;

其次，假如認(rèn)為業(yè)務(wù)報(bào)告、申報(bào)資料等信息存在不實(shí)問題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)與這些信息發(fā)生牽

連：

第三，注冊(cè)會(huì)計(jì)師假如留意到已與有問題的信息發(fā)生牽連，應(yīng)當(dāng)實(shí)行措施消退牽連。

二、獨(dú)立性

在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要從實(shí)質(zhì)上和形式上保持獨(dú)立性,不得因任何利害關(guān)系影響其

客觀性。

留意：

第一，獨(dú)立性通常是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出的要求，而非全部會(huì)員；注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)必

需保持獨(dú)立性；

留意：

其次，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提出結(jié)論時(shí)不受有損于職業(yè)推斷的

因素影響，能夠誠(chéng)懇公正行事，并保持客觀和職業(yè)懷疑看法；

留意：

第二，形式上的獨(dú)立性，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師避開出現(xiàn)重大的事實(shí)和狀況，使得一個(gè)理性且駕馭充

分信息的第三方在權(quán)衡這些事實(shí)和狀況后，很可能推定會(huì)計(jì)師事務(wù)所或項(xiàng)目組成員的誠(chéng)信、客觀或

職業(yè)懷疑看法已經(jīng)受到損害。

三、客觀和公正

客觀和公正原則要求會(huì)員應(yīng)當(dāng)公正處事、實(shí)事求是，不得由于偏見、利益沖突以及他人的不當(dāng)

影響而損害自己的職業(yè)推斷。

留意：

假如某?情形或關(guān)系導(dǎo)致偏見或者對(duì)職業(yè)推斷產(chǎn)生不當(dāng)影響，會(huì)員不應(yīng)供應(yīng)相關(guān)專業(yè)服務(wù)。

四、專業(yè)勝任實(shí)力和應(yīng)有的關(guān)注

（一）專業(yè)勝任實(shí)力

會(huì)員應(yīng)當(dāng)保持專業(yè)勝任實(shí)力,將專業(yè)學(xué)問和技能始終保持在應(yīng)有的水平之上，以適應(yīng)當(dāng)前實(shí)務(wù)、

法律和技術(shù)的發(fā)展，確保為客戶供應(yīng)具有專業(yè)水準(zhǔn)的服務(wù)。

留意：

第一不應(yīng)承接不能勝任的業(yè)務(wù)：

其次，勝任實(shí)力包括獲得和保持；

第三，利用專家工作。

（二）應(yīng)有的關(guān)注

應(yīng)有的關(guān)注，要求會(huì)員勤勉盡責(zé)，依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范的要求，仔細(xì)、全面、剛好地

完成工作任務(wù)。在審計(jì)過程中，會(huì)員應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑看法,運(yùn)用專業(yè)學(xué)問、技能和閱歷.獲得和

評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)。

留意：

職業(yè)懷疑看法，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)證據(jù)的有效性。

五、保密

保密原則要求會(huì)員應(yīng)當(dāng)對(duì)在職業(yè)活動(dòng)中獲知的涉密信息予以保密，避開出現(xiàn)下列行為：

1.未經(jīng)客戶授權(quán)或法律法規(guī)允許，向會(huì)計(jì)師事務(wù)所以外的第三方披露其所獲知的涉密信息;

2.利用所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。

留意：

第一，會(huì)員在社會(huì)交往中應(yīng)當(dāng)履行保密義務(wù)，應(yīng)當(dāng)警惕無意泄密的可能性;

其次，保密義務(wù)的豁免；

第三，在終止客戶關(guān)系后，仍應(yīng)對(duì)獲知的信息保密。

六、良好的職業(yè)行為

會(huì)員應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)法律法規(guī)，避開發(fā)生任何損害職業(yè)聲譽(yù)的行為。

在推介自身和工作時(shí)，會(huì)員不應(yīng)損害職業(yè)形象。

會(huì)員應(yīng)當(dāng)誠(chéng)懇、實(shí)事求是，不應(yīng)存在下列行為：

1.夸大宣揚(yáng)供應(yīng)的服務(wù)、擁有的資質(zhì)和獲得的閱歷；

2.貶低或無依據(jù)地比較其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。

其次節(jié)職業(yè)道德概念框架

一、職業(yè)道德概念框架的內(nèi)涵

職業(yè)道德概念框架旨在為會(huì)員供應(yīng)解決職業(yè)道德問題的思路，要求會(huì)員：（1）識(shí)別對(duì)遵循職業(yè)

道德基本原則的不利影響；（2）評(píng)價(jià)不利影響的嚴(yán)峻程度；（3）實(shí)行必要的防范措施消退不利影

響或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?/p>

二、對(duì)職業(yè)道德基本原則的不利影響及防范措施

對(duì)職業(yè)道德

對(duì)職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的具體

基本原則的防范措施

情形

不利影響

（1）鑒證業(yè)務(wù)項(xiàng)目組成員在鑒證客戶中擁（-）由行業(yè)、法律法規(guī)或監(jiān)管機(jī)

有干脆經(jīng)濟(jì)利益；構(gòu)規(guī)定的防范措施包括：

（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入過分依靠某一客L取得會(huì)員資格須要的教化、培訓(xùn)

戶；和閱歷要求；

（3）鑒證業(yè)務(wù)項(xiàng)目組成員與鑒證客戶存在2.持續(xù)職業(yè)發(fā)展要求；

重要且親密的商業(yè)關(guān)系；3.公司治理規(guī)定；

（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所擔(dān)憂可能失去某一重要4執(zhí).業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范的觀

自身利益客戶；定；

（5）審計(jì)項(xiàng)目組成員正與審計(jì)客戶協(xié)商受5.監(jiān)管機(jī)構(gòu)或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的

雇于該客戶；監(jiān)控和懲戒程序；

（6）會(huì)計(jì)師事務(wù)所與客戶就鑒證業(yè)務(wù)達(dá)成6.由依法授權(quán)的第三方對(duì)會(huì)員編

或有收費(fèi)的協(xié)議；制的業(yè)務(wù)報(bào)告、申報(bào)資料或其他信

（7）注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所息進(jìn)行外部更核。

以往供應(yīng)專業(yè)服務(wù)的結(jié)果時(shí)，發(fā)覺了重大（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面的防范措

錯(cuò)誤施

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)客戶供應(yīng)財(cái)務(wù)系統(tǒng)（三）具體業(yè)務(wù)層面的防范措施

自我評(píng)價(jià)

的設(shè)計(jì)或操作服務(wù)后，又對(duì)系統(tǒng)的運(yùn)行有1.對(duì)已執(zhí)行的非鑒證業(yè)務(wù)，由未參

效性出具鑒證報(bào)告；與該業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行復(fù)核，

（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所為客戶編制原始數(shù)據(jù)，或在必要時(shí)供應(yīng)建議：

這些數(shù)據(jù)構(gòu)成鑒證業(yè)務(wù)的對(duì)象；2.對(duì)已執(zhí)行的鑒證業(yè)務(wù)，由鑒證業(yè)

（3）鑒證業(yè)務(wù)項(xiàng)目組成員擔(dān)當(dāng)或最近曾經(jīng)務(wù)項(xiàng)目組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)吁

擔(dān)當(dāng)客戶的董事或高級(jí)管理人員；復(fù)核，或在必要時(shí)供應(yīng)建議；

（4）鑒證業(yè)務(wù)項(xiàng)目組成員目前或最近曾受3.向客戶審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)或

雇于客戶，并且所處職位能夠?qū)﹁b證對(duì)象注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)詢問；

施加重大影響；4.與客戶治理層探討有關(guān)的職業(yè)

（5）會(huì)計(jì)師事務(wù)所為鑒證客戶供應(yīng)干脆影道德問題；

響鑒證對(duì)象年息的其他服務(wù)5.向客戶治理層說明供應(yīng)服務(wù)的

1）公計(jì)師事務(wù)所推介審計(jì)客戶的股份；性質(zhì)或收費(fèi)的范圍：

過度推介（2）在審計(jì)客戶與第三方發(fā)生訴訟或糾紛6.由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行或重

時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)當(dāng)該客戶的辯護(hù)人新執(zhí)行部分業(yè)務(wù)；

（1）項(xiàng)目組成員的近親屬擔(dān)當(dāng)客戶的堇事7.輪換鑒證業(yè)務(wù)項(xiàng)目合伙人和高

或高級(jí)管理人員；級(jí)人員。

（2）項(xiàng)目組成員的近親屬是客戶的員工，（四）其他防范措施

其所處職位能夠?qū)I(yè)務(wù)對(duì)象施加重大影

響：

親密關(guān)系（3）客戶的董事、高級(jí)管理人員或所處職

位能夠?qū)I(yè)務(wù)對(duì)象施加重大影響的員工，

最近曾擔(dān)當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的項(xiàng)目合伙人；

（4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受客戶的禮品或款待；

（5）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人或高級(jí)員工與

鑒證客戶存在長(zhǎng)期業(yè)務(wù)關(guān)系

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到客戶解除業(yè)務(wù)關(guān)系

的威逼；

（2）審計(jì)客戶表示，假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所不

同意對(duì)某項(xiàng)交易的會(huì)計(jì)處理，則不再托付

其承辦擬議中的非鑒證業(yè)務(wù)；

（3）客戶威逼將起訴會(huì)計(jì)師事務(wù)所；

外在壓力（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到降低收費(fèi)的影響而

不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍；

（5）由于客戶員工對(duì)所探討的事項(xiàng)更具有

專長(zhǎng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨聽從其推斷的壓力；

（6）會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人告知注冊(cè)會(huì)計(jì)

師，除非同意審計(jì)客戶不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理,

否則將影響晉升

第三節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)職業(yè)道德概念框架的具體運(yùn)用

一、可能對(duì)職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的因素

二、應(yīng)對(duì)不利影響的防范措施

三、專業(yè)服務(wù)托付

具體狀況防范措施

防范措施主要包括：

（-）接受客戶關(guān)系1.對(duì)客戶及其主要股東、關(guān)鍵

在接受客戶關(guān)系前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮容戶的主要股東、管理人員、治理層和負(fù)責(zé)經(jīng)營(yíng)

關(guān)鍵管理人員和治理層是否誠(chéng)信,以及客戶是否涉足非法活活動(dòng)的人員進(jìn)行了解；

動(dòng)（如洗錢）或存在可疑的財(cái)務(wù)報(bào)告問題等2.要求客戶對(duì)完善公司治理

結(jié)構(gòu)或內(nèi)部限制作出承諾

防范措施主要包括：

1.了解客戶的業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營(yíng)

的困難程度，以及所在行業(yè)的

狀況；

2.了解專業(yè)服務(wù)的具體要求

和業(yè)務(wù)對(duì)象，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師

（二）承接業(yè)務(wù)擬執(zhí)行工作的目的、性質(zhì)和范

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵循專業(yè)勝任實(shí)力和應(yīng)有的關(guān)注原則，僅向圍；

客尸供應(yīng)能夠勝任的專業(yè)服務(wù)。假如項(xiàng)FI組不具備或不能獲3.了解相關(guān)監(jiān)管要求或報(bào)告

得執(zhí)行業(yè)務(wù)所必需的勝任實(shí)力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)不利影要求；

響的嚴(yán)峻程度，并在必要時(shí)實(shí)行防范措施消退不利影響或?qū)?.分派足夠的具有勝任實(shí)力

其降至可接受的水平的員工；

5.必要時(shí)利用專家的工作；

6.就執(zhí)行業(yè)務(wù)的時(shí)間支配與

客戶達(dá)成一樣看法；

7.遵守質(zhì)量限制政策和程序，

以合理保證僅承接能夠勝任

的業(yè)務(wù)

防范措施主要包括：

1.當(dāng)應(yīng)邀投標(biāo)時(shí)，在投標(biāo)書中

說明，在承接業(yè)務(wù)前須要與前

（三）客戶變更托付任注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通，以了解是

假如應(yīng)客戶要求或考慮以投標(biāo)方式接替前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師，注否存在不應(yīng)接受托付的理由；

冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從專業(yè)角度或其他方面確定應(yīng)否承接該業(yè)務(wù)。2.要求前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師供應(yīng)

由于客戶變更托付的表面理由可能并未完全反映事實(shí)真相，已知悉的相關(guān)事實(shí)或狀況，即

依據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能須要與前任注冊(cè)會(huì)要師前脆前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，后任注

溝通,核實(shí)與變更托付相關(guān)的事實(shí)和狀況，以確定是否相宜冊(cè)會(huì)計(jì)師在作出承接業(yè)務(wù)的

承接該業(yè)務(wù)。確定前，須要了解的事實(shí)或狀

留意：況；

注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)客戶要求在:前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師「?作的基礎(chǔ)3.從其他渠道獲得必要的信

上供應(yīng)進(jìn)一步的服務(wù)。假如缺乏完整的信息，可能對(duì)專業(yè)勝息。

任實(shí)力和應(yīng)有的關(guān)注原則產(chǎn)生不利影響留意：

實(shí)行的防范措施主要包括將

擬擔(dān)當(dāng)?shù)墓ぷ鞲嬷叭巫?cè)

會(huì)計(jì)師，提請(qǐng)其供應(yīng)相關(guān)信

息，以便恰當(dāng)?shù)赝瓿稍擁?xiàng)工

作。在與前任溝通時(shí)應(yīng)遵循相

關(guān)準(zhǔn)則

四、利益沖突

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)依據(jù)可能產(chǎn)生利益沖突的

具體情形，實(shí)行下列防范措施：

1.假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所的商業(yè)利益或業(yè)務(wù)活

動(dòng)可能與客戶存在利益沖突，注冊(cè)會(huì)計(jì)師

應(yīng)當(dāng)告知客戶，并在征得其同意的狀況下

執(zhí)行業(yè)務(wù)；

2.假如為存在利益沖突的兩個(gè)以上客戶服

務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)告知全部已知相關(guān)方,

并在征得他們同意的狀況卜執(zhí)行業(yè)務(wù)；

注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶存在干脆競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系，或與客

3.假如為某一特定行業(yè)或領(lǐng)域中的兩個(gè)以

戶的主要競(jìng)爭(zhēng)者存在合資或類似關(guān)系,可能對(duì)

上客戶供應(yīng)服務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)告知客

客觀和公正原則產(chǎn)生不利影響。

戶，并在征得他們同意的狀況下執(zhí)行業(yè)務(wù)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師為兩個(gè)以上客戶供應(yīng)服務(wù),而這些

除實(shí)行上述防范措施外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)

客戶之間存在利益沖突或者對(duì)某一事項(xiàng)或交易

當(dāng)實(shí)行下列一種或多種防范措施：

存在爭(zhēng)議，可能對(duì)客觀和公正原則或保密原則

1.分派不同的項(xiàng)目組為相關(guān)客戶供應(yīng)服

產(chǎn)生不利影響

務(wù)；

2.實(shí)施必要的保密程序，防止未經(jīng)授權(quán)接

觸信息；

3.向項(xiàng)目組成員供應(yīng)有關(guān)平安和保密問題

的指引；

4.要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人和員工簽訂

保密協(xié)議；

5.由未參與執(zhí)行相關(guān)業(yè)務(wù)的高級(jí)員工定期

復(fù)核防范措施的執(zhí)行狀況

五、應(yīng)客戶的要求供應(yīng)其次次看法

防范措施主要包括：

1.征得客戶同意與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)

在某客戶運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在特定交易和事項(xiàng)進(jìn)行處理，目師溝通；

己由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表看法的狀況下,假加注冊(cè)會(huì)計(jì)2.在與客戶溝通中說明注冊(cè)會(huì)計(jì)

師應(yīng)客戶的要求供應(yīng)其次次看法，可能對(duì)職業(yè)道德基本師發(fā)表專業(yè)看法的局限性；

原則產(chǎn)生不利影響。3.向前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師供應(yīng)其次次

留意：看法的副本。

假如其次次看法不是以前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師所獲得的相同事留意：

實(shí)為基礎(chǔ)，或依據(jù)的證據(jù)不充分，可能對(duì)專業(yè)勝任實(shí)力假如客戶不允許與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)

和應(yīng)有的關(guān)注原則產(chǎn)生不利影響。師溝通，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在考慮全

部狀況后確定是否相宜供應(yīng)其次

次看法。

六、收費(fèi)

第一，在承接業(yè)務(wù)時(shí)，假如收費(fèi)報(bào)價(jià)過低,可能導(dǎo)致難以依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和相關(guān)職業(yè)道攜要求的

要求執(zhí)行業(yè)務(wù)，從而對(duì)專業(yè)勝任實(shí)力和應(yīng)有的關(guān)注原則產(chǎn)生不利影響。

其次，除法律法規(guī)允許外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得以或有收費(fèi)方式供應(yīng)鑒證服務(wù)，收費(fèi)與否或收費(fèi)多

少不得以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。

第三，注冊(cè)會(huì)計(jì)師收取與客戶相關(guān)的介紹費(fèi)或傭金,可能對(duì)客觀和公正原則以及專業(yè)勝任實(shí)力

和應(yīng)有的關(guān)注原則產(chǎn)生特別嚴(yán)峻的不利影響，導(dǎo)致沒有防范措施能夠消退不利影響或?qū)⑵浣档椭量?/p>

接受的水平。

七、專業(yè)服務(wù)營(yíng)銷

注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過廣告或其他營(yíng)銷方式招攬業(yè)務(wù)，可能對(duì)職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響。在向

公眾傳遞信息時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)維護(hù)職業(yè)聲譽(yù)，做到客觀、真實(shí)、得體。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在營(yíng)銷專業(yè)服務(wù)時(shí)，不得有下列行為:

1.夸大宣揚(yáng)供應(yīng)的服務(wù)、擁有的資質(zhì)或獲得的閱歷；

2.貶低或無依據(jù)地比較其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作；

3.示意有實(shí)力影響有關(guān)主管部門、監(jiān)管機(jī)構(gòu)或類似機(jī)構(gòu)：

4.作出其他欺瞞性的或可能導(dǎo)致誤會(huì)的聲明。

留意：

注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得采納強(qiáng)迫、欺詐、利誘或騷擾等方式招攬業(yè)務(wù)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得對(duì)其實(shí)力進(jìn)行廣告宣揚(yáng)以招攬業(yè)務(wù)，但可以利用媒體刊登設(shè)立、合并、分立、

解散、遷址、名稱變更和聘請(qǐng)員工等信息。

八、禮品和款待

注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得向客戶索取、收受托付合同約定以外的酬金或其他財(cái)物，或者利用執(zhí)行業(yè)務(wù)之

便，謀取其他不正值的利益。

假如款待超出業(yè)務(wù)活動(dòng)中的正常往來,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)拒絕接受。

九、保管客戶資產(chǎn)

除非法律法規(guī)允許或要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得供應(yīng)保管客戶資金或其他資產(chǎn)的服務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師

保管客戶資金或其他資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)履行相應(yīng)的法定義務(wù)。

留意：

假如某項(xiàng)業(yè)務(wù)涉及保管客戶資金或其他資產(chǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)依據(jù)有關(guān)接受與保持客戶關(guān)系和

具體業(yè)務(wù)政策的要求，適當(dāng)詢問資產(chǎn)的來源，并考慮應(yīng)當(dāng)履行的法定義務(wù)。

十、對(duì)客觀和公正原則的要求

在供應(yīng)專業(yè)服務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師假如在客戶中擁有經(jīng)濟(jì)利益，或者與客戶董事、高級(jí)管理人員

或員工存在家庭和私人關(guān)系或商業(yè)關(guān)系，應(yīng)當(dāng)確定是否對(duì)客觀和公正原則產(chǎn)生不利影響。

第四節(jié)非執(zhí)業(yè)會(huì)員對(duì)職業(yè)道德概念框架的運(yùn)用

一、基本要求

二、對(duì)遵循職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的因素

三、應(yīng)對(duì)不利影響的防范措施

四、潛在沖突

五、信息的編制和報(bào)告

六、專'也學(xué)問和技能

七、經(jīng)濟(jì)利益

八、禮品和款待

第四章審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)獨(dú)立性的要求

第一節(jié)基本要求

一、獨(dú)立性的概念框架

獨(dú)立性概念框架要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)行下列措施：（1）識(shí)別對(duì)獨(dú)立性的不利影響；（2）評(píng)價(jià)不

利影響的嚴(yán)峻程度；（3）必要時(shí)實(shí)行防范措施消退不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃健?/p>

假如無法實(shí)行適當(dāng)?shù)姆婪洞胧┫瞬焕绊懟驅(qū)⑵浣档椭量山邮艿乃?，注?cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)消退

產(chǎn)生不利影響的情形，或者拒絕接受審計(jì)業(yè)務(wù)托付或終止審計(jì)業(yè)務(wù)約定。在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中，假如

留意到對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響的新狀況，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)運(yùn)用獨(dú)立性概念框架評(píng)價(jià)不利影響的嚴(yán)

峻程度。

二、網(wǎng)絡(luò)與網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所

（―）網(wǎng)絡(luò)與網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的定義

1.網(wǎng)絡(luò)是指由多個(gè)實(shí)體組成，旨在通過合作實(shí)現(xiàn)下列-?個(gè)或多個(gè)目的的聯(lián)合體：

1）共享收益或分擔(dān)成本；

2）共享全部權(quán)、限制權(quán)或管理權(quán)；

3）共享統(tǒng)一的質(zhì)量限制政策和程序；

4）共享同一經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略；

5）運(yùn)用同一品牌；

6）共享重要的專業(yè)資源。

2.網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所屬于某一-網(wǎng)絡(luò)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所或?qū)嶓w。

3.假如某一會(huì)計(jì)師事務(wù)所被視為網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所，該事務(wù)所應(yīng)當(dāng)與網(wǎng)絡(luò)中其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)

客戶保持獨(dú)立。

（二）網(wǎng)絡(luò)的確定

1.確定網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的條件

第一，以合作為目的；

其次，明確地旨在共享收益、共擔(dān)成本，或共享同一全部權(quán)、限制或管理，或共享同一質(zhì)量限

制政策和程序，或共享同一-業(yè)務(wù)戰(zhàn)略，或運(yùn)用同一品牌，或共享重要的專業(yè)資源。

具體狀

視為網(wǎng)絡(luò)不視為網(wǎng)絡(luò)

況

第一，假如聯(lián)合體之間分擔(dān)的成本不重要，或分擔(dān)的

共享收假如一個(gè)聯(lián)合體旨在通過成本僅限于與開發(fā)審計(jì)方法、編制審計(jì)手冊(cè)或供應(yīng)培

益或分合作，在各實(shí)體之間共享訓(xùn)課程有關(guān)的成本，則不應(yīng)當(dāng)被視為網(wǎng)絡(luò)

擔(dān)成本收益或分擔(dān)成本其次，假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所與某?實(shí)體以聯(lián)合方式供應(yīng)

服務(wù)或研發(fā)產(chǎn)品，雖然構(gòu)成聯(lián)合體，但不形成網(wǎng)絡(luò)

2.具體推斷

具體狀況視為網(wǎng)絡(luò)不視為網(wǎng)絡(luò)

假如一個(gè)聯(lián)合體旨在通過合

共享全部

作，在各實(shí)體之間共享全部

權(quán)、限制權(quán)

權(quán)、限制權(quán)或管理權(quán)，應(yīng)被視

或管理權(quán)

為網(wǎng)絡(luò)

共享統(tǒng)一假如一個(gè)聯(lián)合體旨在通過合

的質(zhì)量限作，在各實(shí)體之間共享統(tǒng)一的

制政策和質(zhì)量限制政策和程序，應(yīng)被視

程序?yàn)榫W(wǎng)絡(luò)

假如一個(gè)聯(lián)合體旨在通過合

共享同一假如一個(gè)實(shí)體與其他實(shí)體僅以聯(lián)合方式應(yīng)邀供應(yīng)

作，在各實(shí)體之間共享同一經(jīng)

經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略專業(yè)服務(wù)，雖然構(gòu)成聯(lián)合體，但不形成網(wǎng)絡(luò)

營(yíng)戰(zhàn)略，應(yīng)被視為網(wǎng)絡(luò)

假如一個(gè)聯(lián)合體旨在通過合假如某事務(wù)所在文具或宣揚(yáng)材料上提及本所是某

運(yùn)用同一作，在各實(shí)體之間運(yùn)用同一品一會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合體的成員，可能使人產(chǎn)生其

品牌牌，應(yīng)被視為網(wǎng)絡(luò)。同一品牌屬于某一網(wǎng)絡(luò)的印象。為避開產(chǎn)生這種誤會(huì)，會(huì)

包括共同的名稱和標(biāo)記等計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)慎重考慮如何描述這種成員關(guān)系

在下列情形中，共享的資源被視為不重要：

（1）共享的資源僅限于共同的審計(jì)手冊(cè)或?qū)徲?jì)方

共享重要假如一個(gè)聯(lián)合體旨在通過合

法；

的專業(yè)資作，在各實(shí)體之間共享重要的

（2）共享培訓(xùn)資源，而并不溝通人員、客戶信息

源專業(yè)資源，應(yīng)被視為網(wǎng)絡(luò)

或市場(chǎng)信息；

（3）沒有一個(gè)共有的技術(shù)部門

三、公眾利益實(shí)體

在評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性不利影響的重要程度以及為消退不利影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綄?shí)行的必要防

范措施時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮篆體涉及公眾利益的程度。公眾利益實(shí)體包括全部上市公司和下列

實(shí)體：

1.法律法規(guī)界定的公眾利益實(shí)體；

2.法律法規(guī)規(guī)定依據(jù)上市公司審計(jì)獨(dú)立性的要求接受審計(jì)的實(shí)體。

留意：

第一，公眾利益實(shí)體不僅包括上市公司，也包括一些非上市但依據(jù)上市公司審計(jì)獨(dú)立性的要求

接受審計(jì)的實(shí)體,如大型非上市金融企業(yè)等；

其次，假如公眾利益實(shí)體以外的其他實(shí)體擁有數(shù)量眾多目.分布廣泛的利益相關(guān)者（包括其管理

層、股東、顧客、供應(yīng)商、債權(quán)人等等），注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)當(dāng)考慮將其作為公眾利益實(shí)體對(duì)待。

四、關(guān)聯(lián)實(shí)體

在審計(jì)客戶是上市公司的狀況下，審計(jì)客戶包括該客戶的全部關(guān)聯(lián)實(shí)體。在審計(jì)客戶不是上市

公司的狀況下，審計(jì)客戶僅包括該客戶干脆或間接限制的關(guān)聯(lián)實(shí)體。

留意：

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在識(shí)別、評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性的不利影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)客戶的關(guān)聯(lián)實(shí)體的影響。

五、治理層

治理層，是指對(duì)實(shí)體的戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任負(fù)有監(jiān)督責(zé)任的人員或組織。治

理層的責(zé)任包括對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過程的監(jiān)督。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)依據(jù)職業(yè)推斷，定期就可能影響?yīng)毩⑿缘年P(guān)系和其他事項(xiàng)與治理層溝通。對(duì)于

因外在壓力和親密關(guān)系產(chǎn)生的不利影響，這種溝通尤其有效。

六、工作記錄

盡管記錄本身并不是確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否獨(dú)立的因素，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)

師審計(jì)準(zhǔn)則的要求遵守獨(dú)立性要求的狀況，包括記錄形成的結(jié)論，以及為形成結(jié)論而探討的主要內(nèi)

容。

七、業(yè)務(wù)期間

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)期間和財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的期間獨(dú)立于審計(jì)客戶。

2.業(yè)務(wù)期間臼審計(jì)項(xiàng)目組起先執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)之日起，至出具審計(jì)報(bào)告之H止。假如審計(jì)業(yè)務(wù)具

有連續(xù)性，'業(yè)務(wù)期間結(jié)束日應(yīng)以其中?方通知解除業(yè)務(wù)關(guān)系或出具最終審計(jì)報(bào)告兩者時(shí)間孰晚為準(zhǔn)。

財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋期間

2010年2010年2010年2011年

1月1日3月1日12月31日4月6日

____________/

業(yè)務(wù)期間

3.假如一個(gè)實(shí)體托付會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表看法，并且在該財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的期間或之

后成為審計(jì)客戶，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)確定下列因素是否對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響：

(1)在財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的期間或之后、接受審計(jì)業(yè)務(wù)托付之前，與審計(jì)客戶之間存在的經(jīng)濟(jì)利益

或商業(yè)關(guān)系；

(2)以往向?qū)徲?jì)客戶供應(yīng)的服務(wù)。

假如在財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的期間或之后，在審計(jì)項(xiàng)FI組起先執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)之前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所向?qū)?/p>

計(jì)客戶供應(yīng)了非鑒證服務(wù)，并且該非鑒證服務(wù)在審計(jì)期間不允許供應(yīng),會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)供應(yīng)

的非鑒證服務(wù)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生的不利影響。

財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋期間

________________入________________

2010年2010年2010年2011年

1月舊3月舊12月31日4月6E

為畝計(jì)客戶提V

供不祓允許的業(yè)務(wù)期間

非鑒證服務(wù)

防施措施主要包括：

（1）不允許供應(yīng)非鑒證服務(wù)的人員擔(dān)當(dāng)審計(jì)項(xiàng)目組成員；

（2）必要時(shí)由其他的注用會(huì)計(jì)師復(fù)核審計(jì)和非鑒證工作；

（3）由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所評(píng)價(jià)非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果，或由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所重新執(zhí)行非鑒證業(yè)務(wù),

并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其擔(dān)當(dāng)責(zé)任。

八、合并與收購(gòu)

（-）假如由于合并或收購(gòu)，某一實(shí)體成為審計(jì)客戶的美聯(lián)實(shí)體，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)識(shí)別和評(píng)

價(jià)其與該關(guān)聯(lián)實(shí)體以往和目前存在的利益或關(guān)系，并在考慮可能的防范措施后確定是否影晌獨(dú)立性,

以及在合并或收購(gòu)生效日后能否接著執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。

（-）會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)在合并或收購(gòu)生效FI前實(shí)行必要措施終止目前存在的利益或關(guān)系。假

如在合并或收購(gòu)生效日前不能終止目前存在的利益或關(guān)系，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)產(chǎn)生的不利影響。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)與治理層探討，在合并或收購(gòu)生效日前不能終止利益或關(guān)系的緣由，

以及對(duì)?由此產(chǎn)生不利影響嚴(yán)峻程度的評(píng)價(jià)結(jié)果。

假如治理層要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所接著執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有在同時(shí)滿意下列條件時(shí)，

才能同意這i要求：

1.在合并或收購(gòu)生效日起的六個(gè)月內(nèi)，盡快終止目前存在的利益或關(guān)系；

2.存在利益或關(guān)系的人員不得作為審計(jì)項(xiàng)忖組成員，也不得負(fù)責(zé)項(xiàng)H質(zhì)量限制復(fù)核；

3.擬實(shí)行適當(dāng)?shù)倪^渡性措施，并就此與治理層探討。

（四）擬實(shí)行的適當(dāng)過渡性措施主要包括：

1.必要時(shí)由審計(jì)項(xiàng)目組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù):核審計(jì)或非鑒證T作；

2.由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所再次執(zhí)行項(xiàng)目質(zhì)量限制復(fù)核；

3.由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所評(píng)價(jià)非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果，或由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所重新執(zhí)行該非鑒證業(yè)務(wù),

并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其擔(dān)當(dāng)責(zé)任。

九、其他方面的考慮

注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能無意中違反獨(dú)立性的有關(guān)規(guī)定。假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有維護(hù)獨(dú)立性的適當(dāng)質(zhì)量

限制政策和程序，并且能夠馬上訂正發(fā)覺的違規(guī)狀況，并實(shí)行必要的措施消退不利影響或?qū)⑵浣档?/p>

至可接受的水平，通常不被視為損害獨(dú)立性。

其次節(jié)經(jīng)濟(jì)利益

一、經(jīng)濟(jì)利益的種類

（一）干脆經(jīng)濟(jì)利益和間接經(jīng)濟(jì)利益

干脆經(jīng)濟(jì)利益是指下列經(jīng)濟(jì)利益:（1）個(gè)人或?qū)嶓w干脆擁有并限制的經(jīng)濟(jì)利益;（2）個(gè)人或

實(shí)體通過投資工具擁有的經(jīng)濟(jì)利益，并且有實(shí)力限眄這些投資工具,或影響其投資決策。

間接經(jīng)濟(jì)利益是指?jìng)€(gè)人或?qū)嶓w通過投資工具擁有的經(jīng)濟(jì)利益,但沒有實(shí)力限制這些投資工具,

或影響其投資決策。

（二）在審計(jì)客戶中擁有經(jīng)濟(jì)利益，可能因自身利益導(dǎo)致不利影響.不利影響存在與否及其嚴(yán)

峻程度取決于下列因素：

1.擁有經(jīng)濟(jì)利益人員的角色；

2.經(jīng)濟(jì)利益是干脆還是間接的：

3.經(jīng)濟(jì)利益的重要性。

二、對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響的情形和防范措施

假如存在經(jīng)濟(jì)利益很可能對(duì)獨(dú)立性構(gòu)成不利影響，有些情形的影響特別重大，以致沒有防范措

施將對(duì)獨(dú)立性的不利影響降低至可接受的水平。

（一）在審計(jì)客戶中不允許擁有的經(jīng)濟(jì)利益

在審計(jì)客戶中擁有干脆或重大間接經(jīng)濟(jì)利益

會(huì)計(jì)師事務(wù)所、項(xiàng)目組成員或其主在某實(shí)體（該實(shí)體在審計(jì)客戶中擁有限制性的權(quán)益,并

要近親屬且審計(jì)客戶對(duì)該實(shí)體重耍）中擁有干脆或重大間接經(jīng)濟(jì)

利益

項(xiàng)n合伙人所在分部的其他合伙

在審計(jì)客戶中擁有干脆或重大間接經(jīng)濟(jì)利益

人或其主要近親屬

為審計(jì)客戶供應(yīng)非審計(jì)服務(wù)的其

他合伙人、管理人員或其主要近親在審計(jì)客戶中擁有干脆或重大間接經(jīng)濟(jì)利益

屬

留意:

第一，項(xiàng)目組成員不僅包括為執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)成立的項(xiàng)目組的人員，還包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所及網(wǎng)絡(luò)

所中能夠干脆影響審計(jì)業(yè)務(wù)結(jié)果的其他人員。

其次，主要近親屬是指配偶、父母、子女。

第三，執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的項(xiàng)目合伙人所處的分部并不肯定是其所隸屬的分部。當(dāng)項(xiàng)目合伙人與審

計(jì)項(xiàng)目組的其他成員隸屬于不同分部時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)確定項(xiàng)目合伙人執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)所處的

分部。

（-）對(duì)審計(jì)項(xiàng)目組成員其他近親屬的要求

假如審計(jì)項(xiàng)目組成員的其他近親屬在審計(jì)客戶中擁有干脆經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益，將因

自身利益產(chǎn)生特別嚴(yán)峻的不利影響。

留意：

第一，其他近親屬是指兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女；

其次，評(píng)價(jià)不利影響嚴(yán)峻程度應(yīng)考慮的因素；

第三，防范措施。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的退休金支配

假如審計(jì)項(xiàng)目組成員通過會(huì)計(jì)師事務(wù)所的退休金支配，在審計(jì)客戶中擁有干脆經(jīng)濟(jì)利益或重大

間接經(jīng)濟(jì)利益，將因自身利益產(chǎn)生不利影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)價(jià)其嚴(yán)峻程度，在必要時(shí)實(shí)行防范措

施消退不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃健?/p>

（四）主要近親屬因受雇于審計(jì)客戶而產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益

執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的項(xiàng)目合伙人所處分部的其他合伙人，或向?qū)徲?jì)客左供應(yīng)非審計(jì)服務(wù)的合伙人或

管理人員,假如其主要近親屬在審計(jì)客戶中擁有經(jīng)濟(jì)利益，只要其主要近親屬作為審計(jì)客戶的員工

有權(quán)（如退休金或股票期權(quán)支配）取得該經(jīng)濟(jì)利益,并旦在必要時(shí)能夠?qū)嵭蟹婪洞胧┫瞬焕绊?/p>

或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃?，則不被視為損害獨(dú)立性。

但是，假如其主要近親屬擁有或取得處置該經(jīng)濟(jì)利益的雙利，應(yīng)當(dāng)盡快處置或放棄該經(jīng)濟(jì)利益。

（五）在非審計(jì)客戶中擁有經(jīng)濟(jì)利益

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所、項(xiàng)目組成員或其主要近親屬在某一實(shí)體擁有經(jīng)濟(jì)利益，并且審計(jì)客戶也在該

實(shí)體擁有經(jīng)濟(jì)利益，可能因自身利益產(chǎn)生不利影響。

（1）假如經(jīng)濟(jì)利益并不重大，并且審計(jì)客戶不能對(duì)該實(shí)體施加重大影響，則不被視為損害獨(dú)立

性：

（2）假如經(jīng)濟(jì)利益重大，并且審計(jì)客戶能夠?qū)υ搶?shí)體施加重大影響，則沒有防范措施能夠?qū)⒉?/p>

利影響降低至可接受的水平。

2.審計(jì)客戶的利益相關(guān)者同時(shí)在某實(shí)體擁有經(jīng)濟(jì)利益

會(huì)計(jì)師事務(wù)所、項(xiàng)目組成員或其主要近親屬在某一實(shí)體擁有經(jīng)濟(jì)利益，并且知悉審計(jì)客戶的董

事、高級(jí)管理人員或具有限制權(quán)的全部者也在該實(shí)體擁有經(jīng)濟(jì)利益，可能因自身利益、親密關(guān)系或

外在壓力產(chǎn)生不利影響。

留意：

第一，評(píng)價(jià)不利影響存在與否及其嚴(yán)峻程度考慮的因素：該項(xiàng)目組成員在審計(jì)項(xiàng)目組中的角色:

實(shí)體的全部權(quán)是由少數(shù)人持有還是多數(shù)人持有；經(jīng)濟(jì)利益是否使得投資者能夠限制該實(shí)體或?qū)ζ涫?/p>

加重大影響：經(jīng)濟(jì)利益的重要性。

—其次，防范措施。

（六）受托管理人

假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)項(xiàng)目組成員或其主要近親屬作為受托管理人在審計(jì)客戶中干脆經(jīng)濟(jì)利

益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益，將因自身利益產(chǎn)生不利影響。

只有同時(shí)滿意下列條件時(shí)，才允許擁有上述經(jīng)濟(jì)利益：

（1）審計(jì)項(xiàng)目組成員及其主要近親屬和會(huì)計(jì)師事務(wù)所均不是受托財(cái)產(chǎn)的受益人；

（2）托付人在審計(jì)客戶中擁有的經(jīng)濟(jì)利益對(duì)托付人并不重大；

（3）任付人不能對(duì)審計(jì)客戶施加重大影響；

（4）針對(duì)托付人在審計(jì)客戶中擁有的經(jīng)濟(jì)利益，受托管理人及其主要近親屬和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)

其任何投資決策都不能施加重大影響.

（七）其他相關(guān)人員擁有經(jīng)濟(jì)利益

審計(jì)項(xiàng)目組成員應(yīng)當(dāng)確定下列人員在審計(jì)客戶中擁有已知的經(jīng)濟(jì)利益是否因自身利益產(chǎn)生不利

影響：

L除前述提及的人員外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人、專業(yè)人員或其主要近親屬：

2.與審計(jì)項(xiàng)目組成員存在親密私人關(guān)系的人員。

（A）通過繼承、饋贈(zèng)或因合并而獲得經(jīng)濟(jì)利益

假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、合伙人或其主要近親屬、員工或其主要近親屬，通過繼承、饋贈(zèng)或合并從

審計(jì)客戶獲得干脆經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益，則應(yīng)當(dāng)實(shí)行下列措施：

（1）假如會(huì)計(jì)師事務(wù)所表得經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)馬上處置全部經(jīng)濟(jì)利益，或處置全部干脆經(jīng)濟(jì)利益

并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟(jì)利益以使剩余經(jīng)濟(jì)利益不再重大;

（2）假如審計(jì)項(xiàng)目組成員或其主要近親屬獲得經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)馬上處置全部經(jīng)濟(jì)利益，或處置

全部干脆經(jīng)濟(jì)利益并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟(jì)利益以使剩余經(jīng)濟(jì)利益不再重大；

（3）假如審計(jì)項(xiàng)目組以外的人員或其主要近親屬獲得經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)在合理期限內(nèi)盡快處置全

部經(jīng)濟(jì)利益，或處置全部干脆經(jīng)濟(jì)利益并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟(jì)利益以使剩余經(jīng)濟(jì)利益不再重大。

在完成處置該經(jīng)濟(jì)利益前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)確定是否須要實(shí)行防范措施。

經(jīng)濟(jì)利益對(duì)獨(dú)立性的影響匯總表

實(shí)體

在審計(jì)客戶中擁審計(jì)客戶的董事、高級(jí)管

在審計(jì)客戶中擁

審計(jì)客有限制權(quán)并且審理人員或具有限制權(quán)的

受限制人員/實(shí)體有經(jīng)濟(jì)利益的非

戶(注1)計(jì)客戶對(duì)其重要全部者擁有經(jīng)濟(jì)利益的

審計(jì)客戶實(shí)體

的實(shí)體實(shí)體

1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所XXX（注3）評(píng)價(jià)不利影響

2.審計(jì)項(xiàng)目組成員

(1)自身XXX（注3）評(píng)價(jià)不利影響

(2)其配偶、父母或

XXX（注3）評(píng)價(jià)不利影響

子女

(3)其兄弟姐妹、祖

評(píng)價(jià)不

父母、外祖父母、孫VJV

利影響

子女、外孫子女

3.與執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的

項(xiàng)目合伙人同處一個(gè)

分部的其他合伙人

<1)自身X視狀況而定JV

(2)其配偶、父母或

X（注2）視狀況而定V

子女

4.為審計(jì)客戶供應(yīng)非

審計(jì)服務(wù)的其他合伙

人、管理人員

<1)自身X視狀況而定JV

(2)其配偶、父母或

X（注2）視狀況而定-JJ

子女

5.除以上提及人員以

外的其他人員

(1)合伙人或其主要評(píng)價(jià)不

V

近親屬利影響

(2)專業(yè)人員或其主評(píng)價(jià)不

V-JV

要近親屬利影響

(3)與審計(jì)組成員有評(píng)價(jià)不

VJV

親密關(guān)系的人員利影響

“J”：可以在以下實(shí)體擁有干脆經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益。

“X”：不行以在以下實(shí)體擁有干脆經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益。

注1:包括通過繼承、饋贈(zèng)或因合并而獲得經(jīng)濟(jì)利益。但不包括以受托人身份而獲得經(jīng)濟(jì)利益。

假如是以受托人身份