中級財務會計學課件：第五章長期股權投資

第五章長期股權投資第一節(jié)長期股權投資的初始計量第二節(jié)長期股權投資的后續(xù)計量第三節(jié)長期股權投資的處置目錄一、長期股權投資及其初始計量原則（一）長期股權投資的內容長期股權投資，是指投資方對被投資方能夠實施控制或具有重大影響的權益性投資，以及對合營企業(yè)的權益性投資。1.能夠實施控制的權益性投資2.具有重大影響的權益性投資3.對合營企業(yè)的權益投資除上述三種情況以外，企業(yè)持有的其他權益性投資，應當劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或可供出售金融資產。第一節(jié)

長期股權投資的初始計量（二）長期股權投資初始計量的原則（1）企業(yè)在取得長期股權投資時，應按初始投資成本入賬。企業(yè)應當分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長期股權投資的初始投資成本。（2）企業(yè)在取得長期股權投資時，如果實際支付的價款或其對價中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，則該現(xiàn)金股利或利潤在性質上屬于暫付應收款項，應作為應收項目單獨入賬，不構成長期股權投資的初始投資成本。二、企業(yè)合并形成的長期股權投資企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并方式通常包括吸收合并、新設合并和控股合并三種形式。其中，只有控股合并形成投資關系。企業(yè)合并形成的長期股權投資，是指控股合并所形成的投資企業(yè)（即合并后的母公司）對被投資單位（即合并后的子公司）的股權投資。企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并分別確定初始投資成本。（一）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。合并方的初始投資成本在被合并方所有者權益賬面價值(凈資產)中按持股比例享有的份額。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方M集團公司1.合并方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對價項目處理方法合并對價支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產、所承擔債務賬面價值初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權益賬面價值的份額差額調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積的余額不足沖減的，調整留存收益——盈余公積，或未分配利潤為合并發(fā)生的相關債券債務手續(xù)費、傭金計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額享有對方已經宣告但尚未發(fā)放的股利計入應收股利為企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用于發(fā)生時計入當期損益——管理費用合并方應在合并日長期股權投資××××××應收股利××××××固定資產清理××××××無形資產××××××……資本公積——資本溢價或股本溢價××××××盈余公積××××××銀行存款××××××利潤分配——未分配利潤××××××華聯(lián)實業(yè)股份有限公司和A公司同為甲公司所控制的兩個子公司。2014年2月20日，華聯(lián)公司和A公司達成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司以無形資產和銀行存款作為合并對價，取得A公司80%的股權。華聯(lián)公司投出無形資產的賬面原價為1800萬元，已攤銷500萬元，未計提無形資產減值準備；付出銀行存款2500萬元。2014年3月1日，華聯(lián)公司實際取得對A公司的控制權。當日，A公司所有者權益總額賬面價值為4500萬元；華聯(lián)公司“資本公積——股本溢價”科目余額150萬元。在華聯(lián)公司和A公司的合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付審計費用、評估費用、法律服務費用等共計65萬元。例5—1

A在本例中，華聯(lián)公司和A公司在合并前后均受甲公司控制，通過合并，華聯(lián)公司取得了對A公司的控制權。因此，該合并為同一控制下的企業(yè)合并，華聯(lián)公司為合并方，A公司為被合并方，甲公司為能夠對參與合并各方在合并前后均實施最終控制的一方，合并日為2014年3月1日。華聯(lián)公司在合并日的會計處理如下：（1）確認取得的長期股權投資。初始投資成本=4500×80%=3600（萬元）借：長期股權投資——A公司 36000000

累計攤銷 5000000

資本公積——股本溢價 1500000

盈余公積 500000

貸：無形資產 18000000

銀行存款 25000000例5—1

B（2）支付直接相關費用。借：管理費用 650000

貸：銀行存款 650000例5—1

C2.合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價項目處理方法合并對價發(fā)行權益性證券的面值總額作為股本初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權益賬面價值的份額差額調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積的余額不足沖減的，調整留存收益為合并發(fā)生的相關債券手續(xù)費、傭金抵減權益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益合并方應在合并日長期股權投資××××××應收股利××××××股本××××××資本公積——資本溢價或股本溢價××××××資本公積——資本溢價或股本溢價××××××銀行存款××××××盈余公積××××××利潤分配——未分配利潤××××××如果合并前合并方與被合并方所采用的會計政策不相一致，應當首先按照合并方的會計政策對被合并方資產、負債的賬面價值進行調整以調整后的被合并方所有者權益賬面價值為基礎，按合并方的持股比例計算確定長期股權投資的初始投資成本。（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并，購買方應將企業(yè)合并作為一項購買交易，合理確定合并成本，作為長期股權投資的初始投資成本。M集團公司購買方被購買方N集團公司D公司E子公司合并C子公司F子公司三、以其他方式（非企業(yè)合并）取得的長期股權投資（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資（二）以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資（三）投資者投入的長期股權投資（四）通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資（五）通過債務重組取得的長期股權投資（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為長期股權投資的初始投資成本，包括購買過程中支付的手續(xù)費等必要支出。

（二）以發(fā)行權益性證券方式取得的長期股權投資，其成本為所發(fā)行權益性證券的公允價值，但不包括應自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。

為發(fā)行權益性證券支付給有關證券承銷機構等的手續(xù)費、傭金等與權益性證券發(fā)行直接相關的費用，不構成取得長期股權投資的成本，應自權益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除。權益性證券的溢價收入不足沖減的，應沖減盈余公積和未分配利潤。

（三）投資者投入的長期股權投資。應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。

投資者投入的長期股權投資，是指投資者以其持有的對第三方的投資作為出資投入企業(yè)，接受投資的企業(yè)原則上應當按照投資各方在投資合同或協(xié)議中約定的價值作為取得投資的初始投資成本。

（四）以非貨幣性資產交換取得的長期股權投資（五）通過債務重組取得的長期股權投資

企業(yè)取得的長期股權投資在持有期間，要根據所持股份的性質、占被投資單位股份總額比例的大小以及對被投資單位財務和經營政策的影響程度，選擇適當的方法進行會計處理。第二節(jié)

長期股權投資的后續(xù)計量長期股權投資成本法權益法權益法對合營企業(yè)投資對子公司投資對聯(lián)營企業(yè)投資一、長期股權投資的成本法定義：成本法，是指長期股權投資的價值通常按初始投資成本計量，除追加或收回投資外，一般不對長期股權投資的賬面價值進行調整的一種會計處理方法。適用范圍：能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資設置“長期股權投資”科目反映長期股權投資的初始投資成本在收回投資前，投資企業(yè)一般不對長期股權投資的賬面價值進行調整發(fā)生追加投資應按照追加或收回投資的成本增加或減少長期股權投資的賬面價值被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤按應享有的部分確認為當期投資收益被投資單位宣告分派股票股利投資企業(yè)應于除權日作備忘記錄被投資單位未分派股利，投資企業(yè)不作任何會計處理長期股權投資采用成本法核算時，應按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤中屬于本企業(yè)享有的部分如收到的是股票股利，只調整持股數量，不做賬務處理。應收股利××××××投資收益××××××二、長期股權投資的權益法定義：權益法，是指在取得長期股權投資時以投資成本計量，在投資持有期間則要根據投資企業(yè)應享有被投資單位所有者權益份額的變動，對長期股權投資的賬面價值進行相應調整的一種會計處理方法。適用范圍：投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，即對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)的長期股權投資，應當采用權益法核算。（一）會計科目的設置長期股權投資成本損益

調整其他綜合收益反映長期股權投資的初始投資成本，以及在長期股權投資的初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的情況下，按其差額調整初始投資成本后形成的賬面價值（孰高原則）反映投資企業(yè)應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，以及被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤中投資企業(yè)應獲得的份額反映被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動中，投資企業(yè)應享有或承擔的份額明細賬總賬（二）取得長期股權投資的會計處理企業(yè)在取得長期股權投資時，按照確定的初始投資成本入賬。初始投資成本與應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額之間的差額，應區(qū)別情況分別處理：初始投資成本占被投資單位可辨認凈資產的公允價值商譽隱含在長期股權投資成本里投資企業(yè)應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，可用下列公式計算：（三）投資損益的確認投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損，投資企業(yè)應享有或應分擔的份額確認投資損益，同時作為追加投資，相應調整長期股權投資的賬面價值投資收益××××××長期股權投資——損益調整××××××被投資單位實現(xiàn)凈利潤投資收益××××××長期股權投資——損益調整××××××被投資單位發(fā)生凈虧損（四）取得現(xiàn)金股利或利潤的會計處理當被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，投資企業(yè)視為投資的收回。按應獲得的現(xiàn)金股利或利潤抵減長期股權投資的賬面價值。被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認損益調整的部分應視為投資成本的收回，沖減長期股權投資的賬面價值。被投資單位分派股票股利時，投資企業(yè)不進行賬務處理，但應于除權日在備查簿中登記增加的股份。應收股利××××××長期股權投資——損益調整××××××應收股利××××××長期股權投資——成本××××××（五）超額虧損的會計處理在被投資單位發(fā)生虧損、投資企業(yè)按持股比例確認應分擔的虧損份額時，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外。其中，實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，通常是指長期性的應收項目（長期應收款）。需要注意的是，該類長期權益不包括投資企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務等日?；顒铀a生的長期債權。在確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，應當按照以下順序進行處理：首先，沖減長期股權投資的賬面價值。其次，如果長期股權投資的賬面價值不足以沖減的，應當以其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期權益的賬面價值。最后，在進行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔額外義務的，應按預計承擔的義務金額確認預計負債，計入當期投資損失。投資收益××××××長期股權投資——損益調整××××××投資收益××××××長期應收款××××××投資收益××××××預計負債××××××（六）其他綜合收益的確認

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計算的應享有或承擔的部分，調整長期股權投資的賬面價值，同時增加或減少其他綜合收益。借：長期股權投資—其他綜合收益

貸：其他綜合收益

權益法下“長期股權投資”明細科目核算主要內容成本長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，屬于內含商譽，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，應按其差額，借記“長期股權投資——XX公司（成本）”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。損益調整投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。其他綜合收益在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權投資”科目，貸記或借記“其他綜合收益”科目。一、長期股權投資的處置損益的構成長期股權投資的處置，主要指通過證券市場售出股權，也包括抵償債務轉出、非貨幣性資產交換轉出以及因被投資企業(yè)破產清算而被迫清算股權等情形。處置長期股權投資發(fā)生的損益應當在符合股權轉讓條件時予以確認，計入處置當期投資損益。第三節(jié)

長期股權投資的處置長期股權投資的處置損益，是指取得的處置收入扣除長